Ухвала суду № 38331963, 16.04.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"16" квітня 2014 р. м. Київ К/800/16022/13

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Бухтіярової І.О. Костенка М.І. при секретарі судового засідання Волошина В.М.

за участю представників сторін: позивача - не з'явився;

відповідача - Полегешко Л.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Дочірнього підприємства «ГазСпецСервіс» товариства з обмеженою відповідальністю «ЧернігівГазСпецСервіс»

на постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2013 р.

у справі № 2а/2570/2857/12

за позовом Дочірнього підприємства «ГазСпецСервіс» товариства з обмеженою відповідальністю «ЧернігівГазСпецСервіс»

до Державної податкової інспекції у м. Чернігові

про визнання незаконними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У вересні 2012 року дочірнє підприємство «ГазСпецСервіс» товариства з обмеженою відповідальністю «ЧернігівГазСпецСервіс» (далі - позивач, ДП «ГазСпецСервіс» ТОВ «ЧернігівГазСпецСервіс») звернулось до Чернігівського окружного адміністративного суду з позовом до Державної податкової інспекції у м. Чернігові (далі - відповідач, ДПІ у м. Чернігові), в якому просило суд визнати незаконними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 26.06.2012 р. № 0002432320, № 0002442320, № 0002452320 та № 0002472320.

Постановою Чернігівського окружного адміністративного суду від 04.10.2012 р. позов задоволено повністю: визнано незаконними та скасовано податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Чернігові від 26.06.2012 р. № 0002432320, № 0002442320, № 0002452320, № 0002472320; вирішено питання про судові витрати.

Постановою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2013 р. постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 04.10.2012 р. скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позову відмовлено.

Не погоджуючись із рішенням суду апеляційної інстанції, позивач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судом апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2013 р і залишити в силі постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 04.10.2012 р.

Відповідач у письмових запереченнях та в судовому засіданні проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржуване судове рішення законним, обґрунтованим та прийнятим у відповідності до норм законодавства.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 11.05.2012 р. по 31.05.2012 р., на підставі направлень від 11.05.2012 р. № 986, № 987, № 988, № 989, № 990, посадовими особами ДПІ у м. Чернігові, згідно зі статтями 20, 77, 82 Податкового кодексу України та відповідно до плану-графіка проведення планових виїзних перевірок суб'єктів господарювання, була проведена документальна планова виїзна перевірка ДП «ГазСпецСервіс» ТОВ «ЧернігівГазСпецСервіс» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2011 р. до 31.03.2012 р., за результатами якої складено акт від 08.06.2012 р. № 927/22/31275530 та встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог: - пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підпункту 138.1.1 пункту 138.1, пункту 138.2 статті 138, підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податку на прибуток на загальну суму 1 102 126 грн.; - пунктів 198.1, 198.2, 198.6 статті 198, пунктів 200.1, 200.2, 200.3, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в зв'язку з чим занижено суму податку на додану вартість, яка підлягає сплаті до бюджету в розмірі 893 278 грн., завищено від'ємне значення за квітень 2011 року на 95 967 грн., завищено суму бюджетного відшкодування за травень 2011 року в сумі 29 268 грн. та за червень 2011 року в сумі 33 333 грн.

На підставі зазначеного акту перевірки відповідачем 26.06.2013 р. винесено податкові повідомлення-рішення № 0002432320, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на додану вартість у загальному розмірі 1 074 116 грн., з яких 892 278 грн. - за основним платежем, 181 838 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами); № 0002442320, яким позивачу зменшено суму бюджетного відшкодування (у тому числі заявленого в рахунок зменшення податкових зобов'язань наступних періодів) з податку на додану вартість у розмірі 62 601 грн. та визначено штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у розмірі 1 грн.; № 0002452320, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість у розмірі 95 967 грн.; № 0002472320, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання по податку на прибуток приватних підприємств у загальному розмірі 1 102 127 грн., у тому числі 1 102 126 грн. - за основним платежем, 1 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями (штрафами).

Як вбачається з акту податкової перевірки № 927/22/31275530 від 08.06.2012 р., підставами для донарахування позивачу вказаних податкових зобов'язань, слугували висновки перевіряючих про безпідставне формування позивачем податкового кредиту та валових витрат за результатами господарських операцій за договором поставки нафтопродуктів укладеним позивачем з ТОВ «Кванта Коста», оскільки угода укладена між позивачем та вказаним контрагентом, на думку відповідача, є нікчемною, а документи бухгалтерського та податкового обліку, складені за такою угодою не дають законних підстав для формування податкового кредиту та валових витрат.

Скасовуючи постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 04.10.2012 р. та відмовляючи у задоволенні позовних вимог, суд апеляційної інстанції виходив з того, що висновки податкового органу викладені в акті перевірки щодо порушення позивачем положень податкового законодавства в частині формування податкового кредиту та валових витрат за період, що перевірявся по взаємовідносинах ТОВ «Кванта Коста» є обґрунтованими, а тому оскаржувані податкові повідомлення-рішення не підлягають скасуванню.

Колегія суддів касаційної інстанції не може погодитись з такою позицією суду апеляційної інстанції з огляду на наступне.

Згідно пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачені правилами ведення податкового обліку.

Згідно пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.6 пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 цього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 138.1.1 пункту 138.1 статті 138 Податкового кодексу України витрати операційної діяльності включають собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та інші витрати беруться для визначення об'єкта оподаткування з урахуванням пунктів 138.2, 138.11 цієї статті, пунктів 140.2 - 140.5 статті 140, статей 142 і 143 та інших статей цього Кодексу, які прямо визначають особливості формування витрат платника податку.

Згідно з абзацом першим пункту 138.2 статті 138 Податкового кодексу України витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до підпункту 139.1.9 пункту 139.1 статті 139 Податкового кодексу України не включаються до складу витрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Отже, наведені правові норми дозволяють платнику податку формувати валові витрати у зв'язку з реальним придбанням товарів (робіт, послуг) з метою їх використання в своїй господарській діяльності що, в першу чергу, має підтверджуватись належним чином оформленими первинними документами. Документи, які не мають статус первинних, самі по собі не можуть підтверджувати реальність здійснення господарської операції та, відповідно, валові витрати. При цьому неодмінною характерною рисою господарської діяльності в рамках податкових відносин є її направлення на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах.

Згідно підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов'язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Відповідно до пункту 198.1 статті 198 Податкового кодексу України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з: а) придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг; б) придбання (будівництво, спорудження, створення) необоротних активів, у тому числі при їх ввезенні на митну територію України (у тому числі у зв'язку з придбанням та/або ввезенням таких активів як внесок до статутного фонду та/або при передачі таких активів на баланс платника податку, уповноваженого вести облік результатів спільної діяльності); в) отримання послуг, наданих нерезидентом на митній території України, та в разі отримання послуг, місцем постачання яких є митна територія України; г) ввезення необоротних активів на митну територію України за договорами оперативного або фінансового лізингу.

Датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту, згідно пункту 198.2 статті 198 Податкового кодексу України, вважається дата тієї події, що відбулася раніше: - дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; - дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 ст.198 Податкового кодексу України зазначено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу України податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Відповідно до пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України, податкова накладна має містити: порядковий номер податкової накладної; дату її виписування, назву юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; податковий номер платника податку (продавця та покупця); місце розташування юридичної особи або місце податкової адреси фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість; опис (номенклатуру) товарів (робіт, послуг) та їх кількість (обсяг, об'єм); повну назву отримувача; ціну продажу без врахування податку; ставку податку та відповідну суму податку у цифровому значенні; загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку.

Пунктами 201.4, 201.6 статті 201 Податкового Кодексу України, встановлено, що податкова накладна складається у день виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю, копія залишається у продавця товарів (робіт, послуг). Податкова накладна є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом.

Відповідно до пункту 198.6 статті 198 Податкового кодексу України не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними або оформлені з порушенням вимог чи не підтверджені митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з пунктом 201.11 статті 201 цього Кодексу).

Таким чином, викладені норми Податкового кодексу України свідчать про існування декількох підстав для формування податкового кредиту, а саме: наявність у платника податку - покупця належно оформленої податкової накладної, фактична сплата грошових коштів контрагенту, в сумі визначеній в податковій накладній, а також фактичне виконання господарської операції, за наслідками якої у платника податку на додану вартість виникає право на податковий кредит.

Згідно положень статті 200 Податкового кодексу України сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Якщо в наступному податковому періоді сума, розрахована згідно з пунктом 200.1 цієї статті, має від'ємне значення, то: а) бюджетному відшкодуванню підлягає частина такого від'ємного значення, яка дорівнює сумі податку, фактично сплаченій отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України, а в разі отримання від нерезидента послуг на митній території України - сумі податкового зобов'язання, включеного до податкової декларації за попередній період за отримані від нерезидента послуги отримувачем послуг; б) залишок від'ємного значення попередніх податкових періодів після бюджетного відшкодування включається до складу сум, що відносяться до податкового кредиту наступного податкового періоду.

З вищенаведених правових норм вбачається, що для отримання права сформувати податковий кредит із сум податку на додану вартість платник податку на додану вартість повинен мати податкові накладні, видані на реально отриманий товар (роботи, послуги), призначений для використання у власній господарській діяльності. При цьому, право на бюджетне відшкодування частини від'ємного значення виникає лише у разі фактичної сплати податку на додану вартість в ціні придбаного товару (робіт, послуг) отримувачем товарів/послуг у попередніх податкових періодах постачальникам таких товарів/послуг або до Державного бюджету України.

При цьому, сама по собі несплата податку продавцем при фактичному здійсненні господарської операції не впливає на податковий кредит покупця та суму бюджетного відшкодування.

Таким чином, формування суб'єктом господарювання податкового кредиту не може ставитись у пряму залежність від додержання податкової дисципліни третіми особами, а пов'язане з призначенням придбаних товарів (послуг) для використання у господарській діяльності та наявності податкової накладної (накладних).

Законодавство України, не ставить в залежність виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит від дотримання вимог податкового законодавства іншим суб'єктом господарювання. Якщо контрагент не виконав свого зобов'язання по сплаті податку до бюджету, то це тягне відповідальності та негативні наслідки саме щодо цієї особи. Зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування податку на додану вартість, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Неприпустимість притягнення до відповідальності однієї компанії, у випадку за неправомірні дії іншої компанії підтверджується практикою Європейського суду з прав людини. Так, в пункті 71 рішення у справі «Булвес»АД проти Болгарії» Європейського суду з прав людини дійшов такого висновку: «... Суд вважає, що компанія-заявник не повинна нести відповідальність за наслідки невиконання постачальником його обов'язків щодо своєчасного декларування податку на додану вартість і, як наслідок, сплачувати податок на додану вартість повторно разом із пенею. Суд вважає, що такі вимоги прирівнюються до надзвичайного обтяження для компанії-заявника, що порушило справедливий баланс, який повинен був підтримуватися між вимогами загальних інтересів та вимогами захисту права власності».

Отже, Європейський суд з прав людини чітко визначає правило індивідуальної відповідальності платника податків. Тобто, добросовісний платник податків не має зазнавати негативних наслідків через порушення з боку його контрагентом.

Аналіз реальності господарської діяльності повинен здійснюватися на підставі даних податкового, бухгалтерського обліку платника податків та відповідності їх дійсному економічному змісту.

Як встановлено судами попередніх інстанцій та підтверджено матеріалами справи, у перевіреному податковим органом періоді позивачем (покупець) в межах своєї господарської діяльності із ТОВ «Кванта Коста» (постачальник) було укладено договір поставки нафтопродуктів (зрідженого газу пропан-бутан) від 10.03.2011 р. № 10/03/04-11, відповідно до якого постачальник зобов'язується постачати і передавати у власність покупця зріджений газ пропан-бутан (товар), а покупець зобов'язується приймати товар та сплачувати його на умовах даного договору.

Згідно пунктів 1.3 та 3.4 договору кількість та ціна товару (ціна за одиницю товару), що постачається по даному договору, визначається сторонами у специфікаціях та додатках, що є невід'ємною частиною даного договору, а в якості додатків сторони приймають: рахунки (рахунки-фактури), сплачені покупцем відповідно до пункту 4.1 договору, видаткові накладні за товар, інші письмові додаткові угоди сторін до договору, при цьому, загальна сума договору складається із загальної ціни товару, що поставлений покупцю, за весь період дії даного договору.

Порядок прийому-передачі товару визначений пунктом 5 вищевказаного договору та здійснюється відповідно до Інструкції про порядок приймання, зберігання, відпуску та обліку газів вуглеводневих скраплених для комунально-побутового споживання та автомобільного транспорту, затвердженого наказом Міністерства палива та енергетики України від 03.06.2002 р. № 332.

Відповідно до пункту 5.8 договору від 10.03.2011 р. № 10/03/04-11 за результатами поставки товару, що поставлений по відповідному додатку, сторонами підписується акт прийому-передачі товару та видаткова накладна, обов'язок по складанню акта прийому-передачі товару або видаткової накладної належить постачальнику.

Згідно додаткової угоди від 10.03.2011 р. № 1 до договору поставки нафтопродуктів (зрідженого газу пропан-бутан) від 10.03.2011 р. № 10/03/04-11, що є невід'ємною частиною останнього, пункт 5.5 договору викладений в такій редакції: прийом-передача товару здійснюється в пунктах зберігання нафтопродуктів (зрідженого газу пропан-бутан), а саме: Менська заправочна станція ПАТ «Чернігівгаз», Гнідинський газопереробний завод ВАТ «УКРНАФТА», Прилуцька газонаповнювальна станція ПАТ «Чернігівгаз».

Також, на умовах передбачених договором поставки нафтопродуктів (зрідженого газу пропан-бутан) від 10.03.2011 № 10/03/04-11, укладеним між ДП «ГазСпецСервіс» ТОВ «ЧернігівГазСпецСервіс» та ТОВ «Кванта Коста», позивач здійснював самовивіз зрідженого газу пропан-бутан газовозами: ЗІЛ-130, КАМАЗ 35410.

В матеріалах справи наявні первинні документи (їх копії), які підтверджують фактичне здійснення господарських операцій між позивачем та вказаним контрагентом, а саме: договір, додаткова угода, специфікації, видаткові накладні, подорожні листи, платіжні документи, податкові накладні.

Зазначені документи складені за результатами проведених операцій та з дотриманням вимог статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», статті 44, статті 201 Податкового кодексу України, пункту 2.4 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку (затверджено Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. № 88, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 05.06.1995 р. за № 168/704) і містять у собі відомості щодо змісту та обсягу проведених операцій, які узгоджуються між собою.

Таким чином, фактичні обставини об'єктивно засвідчують правомірність нарахування податкового кредиту та віднесення відповідних сум до складу валових витрат, відповідно до первинних бухгалтерських документів та по податковим накладним, які виписані на виконання умов викладених вище договірних відносин.

Виходячи з вищезазначеного, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про те, що господарські операції між позивачем та його контрагентом мали реальний характер, діяльність позивача була спрямована на отримання економічної вигоди від підприємницької діяльності, що зумовлює хибність висновків податкового органу про вчинення платником податків порушень податкового законодавства, щодо неправомірності формування податкового кредиту з податку на додану вартість та віднесення відповідних сум до складу валових витрат по взаєморозрахунках з вказаним контрагентом за період, що перевірявся, а відтак, вони не можуть бути покладені в основу спірних податкових повідомлень-рішень.

Вищезазначені положення законодавства та обставини справи судом апеляційної інстанції до уваги прийняті не були. Натомість суд першої інстанції дійшов правомірного висновку визнавши незаконними і скасувавши винесені ДПІ у м. Чернігові податкові повідомлення-рішення від 26.06.2012 р. № 0002432320, № 0002442320, № 0002452320 та № 0002472320.

Враховуючи викладене, Вищий адміністративний суд України на підставі положень статті 226 Кодексу адміністративного судочинства України скасовує рішення суду апеляційної інстанції та залишає в силі рішення суду першої інстанції, яке ухвалено відповідно до закону і скасоване помилково.

На підставі викладеного, керуючись статтями 160, 163, 211, 220, 221, 223, 226, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Дочірнього підприємства «ГазСпецСервіс» товариства з обмеженою відповідальністю «ЧернігівГазСпецСервіс» - задовольнити.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 21.02.2013 р. - скасувати, постанову Чернігівського окружного адміністративного суду від 04.10.2012 р. - залишити в силі.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя (підпис) І.В. Приходько Судді: (підпис) І.О. Бухтіярова (підпис) М.І. Костенко