Ухвала суду № 38264741, 24.02.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

24 лютого 2014 року м. Київ К/9991/52311/11

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:Головуючий:Нечитайло О.М.Судді: Ланченко Л.В. Пилипчук Н.Г.,розглянувши у попередньому судовому засіданнікасаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Чернігові

на постанову Господарського суду Чернiгiвської областi від 15.01.2010 р.

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.07.2011 р.

у справі №11/368а/44/19/20

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Чернігівбуд»

до Державної податкової інспекції у м. Чернігові

про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Відкрите акціонерне товариство «Чернігівбуд» (далі-позивач) звернулось з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Чернігові (далі - відповідач) про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень.

Постановою Господарського суду Чернiгiвської областi від 15.01.2010 р., залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 21.07.2011 р., позов задоволено повністю: визнано повністю нечинним податкове повідомлення-рішення від 22.11.2007 р. № 0005382320/0, визнано частково нечинним податкове повідомлення-рішення від 22.11.2007 р. № 0005392320/0 на загальну суму 888 122,00 грн., у тому числі за основним платежем у розмірі 592 081,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями у розмірі 296 041,00 грн., визнано повністю нечинним податкове повідомлення-рішення від 22.11.2007 р. № 0013631720/0, присуджено позивачу з Державного бюджету України 3,40 грн. сплаченого держмита та 20 889,60 грн. сплачених за проведення судових експертиз.

Вважаючи, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій прийняті з порушенням норм матеріального права, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати та ухвалити нове, яким повністю відмовити у задоволенні позовних вимог.

Позивач надіслав на адресу суду касаційної інстанції письмові заперечення на касаційну скаргу відповідача, за змістом яких проти вимог останньої заперечує та просить відмовити у задоволенні касаційної скарги, а рішення судів попередніх інстанцій - залишити без змін.

Відповідно до ч. 1 ст. 220 КАС України, суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Судами першої та апеляційної інстанцій встановлені такі фактичні обставини справи.

Представниками податкового органу була проведена планова виїзна перевірка щодо дотримання позивачем податкового та іншого законодавства за період з 01.07.2006 р. по 30.06.2007 р., за результатами якої складено акт перевірки від 14.11.2007 р. №983/23/14236516.

Як вбачається із висновку акта перевірки, перевіркою було встановлено порушення позивачем вимог:

п. 1.20 ст. 1; п. 3.1 ст. 3; пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4; п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.2, пп. 5.3.9 п.5.3, п. 5.9 ст. 5; п. 6.1 ст. 6; пп. 7.10.3, пп. 7.10.4, пп. 7.10.5, пп. 7.10.6, пп. 7.10.7 п. 7.10 ст.7; пп. 8.1.4 п. 8.1, пп. 8.3.2 п. 8.3, пп. 8.4.3 п. 8.4, пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8; пп. 11.2.3 п. 11.2, пп.11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у результаті чого зменшено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за півріччя 2007 року на суму 1 225 214,00 грн., у тому числі по періодах: за 2006 рік на суму 226 776,00 грн.;

п. 1.20 ст. 1; п. 3.1 ст. 3; пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4; п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2, пп. 5.3.2., пп. 5.3.9 п. 5.3, п. 5.9 ст. 5; п. 6.1 ст. 6; пп. 7.10.3, пп. 7.10.4, пп. 7.10.5, пп. 7.10.6, пп. 7.10.7 п. 7.10 ст. 7; пп. 8.1.4 п. 8.1, пп. 8.3.2 п. 8.3, пп. 8.4.3 п. 8.4, пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8; пп. 11.2.3 п. 11.2, пп.11.3.1 п. 11.3 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у результаті чого занижено податок на прибуток на 205 360,00 грн., у тому числі по періодах: за 9 місяців 2006 року на 178 786,00 грн., за півріччя 2007 року на 205 064,00 грн.;

пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3; п. 4.1 ст. 4; пп. 6.1.1 п. 6.1 ст. 6; п. 7.1, пп. 7.3.1 п. 7.3, пп. 7.4.4 п.7.4, пп. 7.7.1 п. 7.1 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», у результаті чого занижено податок на додану вартість на 590 814,00 грн., у тому числі по періодах: липень 2006 року - 80 904,00 грн., вересень 2006 року - 43 404,00 грн., листопад 2006 року - 35 062,00 грн., грудень 2006 року - 136 988,00 грн., січень 2007 року - 21 351,00 грн., березень 2007 року - 24 169,00 грн., квітень 2007 року - 158 168,00 грн., травень 2007 року - 41 994,00 грн., червень 2007 року - 48 774,00 грн.;

п. 4.2.1, пп. „б", пп. „г" пп. 4.2.9 п. 4.2 ст. 4; п. 7.1 ст. 7; пп. „а" п. 19.2 ст. 19, пп. 20.3.2 п. 20.3 ст. 20 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», у результаті чого занижена сума податку з доходів фізичних осіб - 8842,52 грн., у т.ч. за 2006 рік - 4510,08 грн., за 2007 рік - 4332,44 грн.

На підставі встановлених порушень контролюючим органом були прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення від 22.11.2007 р.:

№ 0005382320/0, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємств у розмірі 205 064,00 грн. за основним платежем та у розмірі 130 406,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, всього 335 470,00 грн.;

№ 0005392320/0, яким визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 620 513,00 грн. за основним платежем та у розмірі 310 257,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, всього 930 770,00 грн.;

№ 0013631720/0, яким визначено податкове зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб у розмірі 8 842,52 грн. за основним платежем та у розмірі 17 685,04 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, всього 26 527,56 грн.

Податкове повідомлення-рішення від 22.11.2007 р. №0005392320/0 є спірним у частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 888 122,00 грн., з яких 592 081,00 грн. за основним платежем та 296 041,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, розглянувши та обговоривши доводи, наведені у касаційній скарзі, перевіривши матеріали справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Щодо висновків судів попередніх інстанцій про протиправність податкового повідомлення-рішення від 22.11.2007 р. №0005382320/0.

Так, перевіркою правильності визначення валового доходу встановлено заниження позивачем скоригованого валового доходу за 3-й квартал 2006 року на суму 474 725,00 грн., за 2006 рік на суму 72 028,00 грн., за 1 квартал 2007 року на суму 116 666,00 грн., за півріччя 2007 року на суму 520 400,00 грн.

Завищення позивачем валових доходів за 3 квартал 2006 року на суму 45 859,00 грн. сталось, на думку відповідача, внаслідок невірного визначення позивачем оціночного коефіцієнту до витрат пов'язаних з виконанням довгострокових договорів.

Як свідчать матеріали справи, між Українською державною корпорацією (Генпідрядник) та позивачем (Головний підрядник) було укладено контракт від 05.02.1998 р. №2/98 на будівництво першої черги «Комплексу виробництв по дезактивації, транспортуванню, переробці і похованню радіоактивних відходів з територій, забруднених внаслідок аварії на Чорнобильській АЕС» (кодова назва «Вектор»).

Податковим органом при перегляді розрахунків вартості обсягів виконаних робіт (додаток до форми КБ-26) було встановлено, що позивачем при розрахунку оціночного коефіцієнту, до витрат пов'язаних з виконанням довгострокових договорів, було включено генпослуги, виставлені субпідряднику по об'єкту «Вектор» за 3 квартал 2006 року на суму 62 913,06 грн. (у т.ч. за липень - 30 613,85 грн., серпень - 7 867,17 грн., вересень - 14 118,34 грн.) та прибуток субпідрядників на суму 81 505,00 грн. (у т.ч. за липень - 52 273,00 грн., серпень - 15 915,00 грн., вересень - 13 317,00 грн.), чим, на думку податкового органу, порушено вимоги пп. 7.10.3, 7.10.4, 7.10.6, 7.10.7, п. 7.10 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до вимог п.п.7.10.1 п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», платнику податку надано можливість вибрати особливий порядок оподаткування результатів діяльності, що здійснюється за довгостроковим договором (контрактом).

Згідно з пп.7.10.2 п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», достроковий договір (контракт) - це будь-який договір на виготовлення, будівництво, установку або монтаж матеріальних цінностей, що входитимуть до складу основних фондів замовника або складових частин таких основних фондів, а також на створення нематеріальних активів, пов'язаних з таким виготовленням, будівництвом, установкою або монтажем (послуг типу «інжиніринг», науково-дослідних і дослідно-конструкторських робіт та розробок), за умови, що такий контракт не планується завершити раніше ніж через 9 місяців з моменту здійснення перших витрат або отримання авансу (передоплати).

Згідно пп. 7.10.3 п.7.10 ст.7 вказаного Закону, виконавець самостійно визначає доходи і витрати, нараховані (понесені) протягом звітного періоду у зв'язку із виконанням довгострокового договору (контракту), використовуючи оціночний коефіцієнт виконання такого довгострокового контракту.

Оціночний коефіцієнт виконання довгострокового договору (контракту) визначається як співвідношення суми фактичних витрат звітного періоду до суми загальних витрат, що плануються виконавцем при виконанні довгострокового контракту (п.п.7.10.4 п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Нормами п.п.7.10.5 п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» передбачено, що доход виконавців у звітному періоді визначається як добуток загальнодоговірної ціни довгострокового договору (контракту) на оціночний коефіцієнт виконання довгострокового контракту.

Витрати виконавця у звітному періоді визначаються на рівні фактично оплачених (нарахованих) витрат, пов'язаних із виконанням довгострокового договору (контракту) у такому звітному періоді (п.п.7.10.6 п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Витрати і доходи, понесені (нараховані) виконавцем довгострокового договору (контракту) протягом звітного періоду, включаються до складу валових витрат або валових доходів такого виконавця за наслідками такого періоду в сумах, визначених підпунктами 7.10.5 та 7.10.6 цієї статті (п.п.7.10.7 п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Для цілей оподаткування суми авансів або переплат, отриманих виконавцем довгострокового договору (контракту), відносяться до складу валового доходу такого виконавця виключно у межах сум, визначених згідно із п.п.7.10.5 цього пункту (п.п.7.10.8 п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Зміст наведених норм у їх сукупності дав судам попередніх інстанцій обґрунтовані підстави для висновку, що виконавець довгострокового договору (контракту), звітуючи перед податковим органом за результатами своєї діяльності за кожний податковий період за формою, що встановлюється центральним податковим органом, самостійно визначає доходи і витрати, використовуючи оціночний коефіцієнт виконання договору.

При цьому, оціночний коефіцієнт є динамічним показником (неостаточним, відкритим), оскільки фактичні витрати у кожному звітному періоді можуть змінюватися. Тому законодавець передбачив, що кінцева сума податкових зобов'язань за результатами діяльності виконавця довгострокового договору (контракту), визначається після завершення довгострокового договору (контракту) шляхом перерахунку податкових зобов'язань із застосуванням фактичного коефіцієнту (остаточного). При кінцевому перерахунку податкових зобов'язань з податку на прибуток, можливе виявлення як їх завищення, так і їх заниження.

Відтак, оскільки позивач скористався правом обрати особливий порядок оподаткування, відповідно до п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку щодо відсутності підстав для зменшення позивачу валових доходів за 3 квартал 2006 року, зважаючи на те, що Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» не надає права податковому органу самостійно визначати валові доходи та витрати за довгостроковими договорами (контрактами) до їх завершення. Право коригування податкових зобов'язань за Законом надано саме платнику податків по закінченню довгострокового контракту.

Що стосується встановлених перевіркою порушень позивачем вимог пп. 8.1.4 п. 8.1, пп. 8.3.2 п.8.3, пп. 8.4.3 п. 8.4 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», які полягали у заниженні суми перевищення виручки від продажу об'єктів основних фондів I групи над балансовою вартістю об'єктів на суму 577 566,66 грн., що призвело до заниження валового доходу на цю ж суму, у тому числі: ІІІ квартал 2006 року - 68 000,00 грн., І квартал 2007 року - 108 333,33грн., ІІ квартал 2007 року - 401 233,33 грн., суди також аргументовано визначились із наступним.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем у перевіряємий період здійснювалася реалізація основних фондів І групи, які належали йому на праві приватної власності, а саме: згідно договорів купівлі-продажу від 21.07.2006 р., укладеного із ОСОБА_5., від 30.01.2007 р. №005763, укладеного з ВАТ «Укроптбакалія», від 25.04.2007 р. №269400, укладеного з ПП «Мір», від 01.06.2007 р. №б/н, укладеного з гр. ОСОБА_6 та від 04.06.2007 р. ВЕС №285935, укладеного з гр. ОСОБА_7

Як вбачається з матеріалів справи, 21.07.2006 року між позивачем та ОСОБА_5 було укладено договір купівлі-продажу, згідно до умов якого у власність останнього перейшло право власності на нежитлову будівлю, господарчий блок, що розташований за адресою: с. Новоселівка, вул. Шевченка, 20-е, Чернігівського району, Чернігівської області.

Згідно пункту 4 Договору продаж вказаного майна було здійснено за 68 000,00 грн.

За даною операцією купівлі-продажу, позивачем, вважає відповідач, було порушено приписи абз. 4 пп.8.1.4 п. 8.1 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який визначає, що до валових доходів платника податку у разі продажу невиробничих фондів включаються доходи, отримані (нараховані) від продажу, а до валових витрат - сума витрат, пов'язаних із придбанням (виготовленням) таких невиробничих фондів (без врахування зносу) та їх поліпшенням, чим було занижено валові доходи за 3 квартал 2006 року у розмірі 68 000,00 грн.

Суди попередніх інстанцій частково погодились із вказаними порушеннями, при цьому правомірно зазначивши, що спірне приміщення було продано позивачем за ціною 68 000,00 грн. (у т.ч. ПДВ 11333,33 грн.), а не за 68 000,00 грн. без урахування ПДВ, як було зазначено відповідачем.

Таким чином, судові інстанції дійшли правильного висновку, що порушення позивачем вимог пп. 8.1.4 п. 8.1 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» мали місце лише у сумі 56 666,67 грн.

Крім того, судами було встановлено, що позивачем на підставі нотаріально посвідченого договору купівлі-продажу від 30.01.2007 р. №005763 відчужено ВАТ «Укроптбакалія» нежитлові приміщення з усіма необхідними спорудами та технічними комунікаціями, що знаходяться за адресою: вул.Шаумяна, 28, м.Ніжин, Чернігівська область, за ціною 650 000,00 грн. (сума ПДВ у договорі не вказана).

Згідно первинних документів бухгалтерського обліку балансова вартість майна станом на 01.04.2007 р. склала 184 203,70 грн.

Також, позивачем, згідно договору купівлі-продажу від 25.04.2007 р. №269400 посвідченого приватним нотаріусом Чернігівського міського нотаріального округу ОСОБА_8, відчужено ПП «Мір» нежитлову будівлю складу літ. «Д-1», площею 1045,5 кв.м., що розташовано АДРЕСА_1, загальна вартість 470 000,00 грн., у тому числі ПДВ (сума ПДВ у договорі не зазначена). Згідно первинних документів бухгалтерського обліку балансова вартість майна станом на 01.07.2007 р. склала 0,00 грн.

Між іншим, у відповідності до договору купівлі-продажу від 01.06.2007 р. №б/н, посвідченого приватним нотаріусом Чернігівського міського нотаріального округу ОСОБА_8, позивачем передано у власність гр.ОСОБА_6 склад літ. «О-1», площею: за внутрішніми обмірами - 215,4 кв.м., за зовнішніми обмірами - 248,8 кв.м., що складає 1/30 частини об'єктів нерухомості, що знаходяться за адресою: АДРЕСА_1, загальна вартість 138 000,00 гр., у т.ч. ПДВ - 23 000,00 грн. Згідно первинних документів бухгалтерського обліку балансова вартість майна станом на 01.04.2007 р. склала 3 447,79 грн.

Згідно висновків податкового органу, порушення позивачем вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» виникли внаслідок того, що позивачем до складу валового доходу було включено суми доходу по вказаним об'єктам не від договірної вартості майна, що продавалося, як того вимагає п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», а договірну вартість зменшену на суму ПДВ.

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що суди попередніх інстанцій обґрунтовано не погодилися із такими доводами податкового органу, з огляду на наступне.

Згідно п. 1 ст.4 Закону України «Про податок на додану вартість», база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що сторони у договорах купівлі-продажу мали на увазі ціну договору, яка включає в себе у тому числі і ПДВ, що підтверджується попередніми договорами та протоколами намірів, підписаними між сторонами, актами приймання-передачі майна, та платіжними дорученнями про оплату вартості товару, де вказується ціна та (у тому числі) ПДВ.

Також, обставини щодо ціни договорів купівлі-продажу встановлені судовими рішеннями: Господарського суду Чернігівської області, Деснянського районного суду м.Чернігова, Новозаводського районного суду м. Чернігова, у яких, зокрема, встановлено, що договірною (контрактною) ціною за вказаними договорами купівлі-продажу є ціна, яка вже включає в себе ПДВ.

З огляду на викладене, та враховуючи висновки судової експертизи, суди першої та апеляційної інстанції дійшли обґрунтованого висновку про правомірність визначення позивачем валових доходів з урахуванням договірної ціни договорів купівлі-продажу.

Крім того, безпідставними є доводи податкового органу про порушення позивачем пп.8.3.2 п. 8.3 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», за наслідками операцій за договором купівлі-продажу нежитлової будівлі від 04.06.2007 р. №285935, укладеного між позивачем та гр.ОСОБА_7 (оздоровчий комплекс площею 981,1 кв.м. та склад площею 30,8 кв.м., що знаходиться за адресою АДРЕСА_2).

Як зазначено попередніми судовими інстанціями, при визначенні суми перевищення виручки над балансовою вартістю, позивачем дійсно невірно було враховано балансову вартість у розмірі 394 222,00 грн., а не 179 524,00 грн., яка відображається у податковому обліку.

Разом із тим, по даному договору суди аргументовано не погодились із відповідачем, оскільки договірною ціною у даному договорі купівлі-продажу, сторони мали на увазі договірну вартість у розмірі 426 010,00 грн., без ПДВ, а не 511 212,00 грн., як вважає відповідач, що підтверджується, зокрема, попереднім договором до договору купівлі-продажу, актом приймання-передачі, та виписками банку.

За наведених обставин, суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано визначилися з відсутністю заниження позивачем суми перевищення виручки від продажу вказаного вище об'єкту над його балансовою вартістю.

Стосовно висновків відповідача, викладених в акті перевірки про завищення позивачем скоригованих валових витрат за 3 квартал 2006 року на суму 240 419,00 грн., за 2006 рік на суму 263 150,00 грн., за 1 квартал 2007 року на суму 291 497,00 грн., за півріччя 2007 року на суму 1 525 069,00 грн., слід зазначити наступне.

Так, згідно висновку акта перевірки, внаслідок порушення пп.7.10.3, пп.7.10.6, пп.7.10.7 п.7.10 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», позивачем було завищено валові витрати за 3 квартал 2006 року на 144 418,06 грн., за 2006 рік на 167 387,00 грн.

Оцінку вказаним порушенням суди надали з урахуванням підстав досліджених щодо порушень по валових доходах. Крім того, правильність відображення позивачем валових витрат по довгостроковим контрактами було підтверджено висновком судово-економічної експертизи.

Крім того, за висновками акту перевірки, позивачем, у результаті порушення пп.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», було завищено валові витрати за 9 місяців 2006 року на 88 750,61 грн., за півріччя 2007 року на 9 671,00 грн., занижено валові витрати за 2006 рік на 21 134,44 грн. та за І квартал 2007 року на 10 373,90 грн.

Дане порушення, на думку податкового органу, сталося внаслідок того, що позивачем було віднесено до складу валових витрат суми попередніх оплат по укладеним договорам, у яких не було зазначено статус платника податків згідно з вимогами пп.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» або по договорам, які взагалі не були укладені.

Як вбачається з матеріалів справи, позивачем було укладено усні та письмові договори з ТОВ «Картех-Чернігів», ПП «Лерком», ПП «Рідна хата», ПП «Аква-Україна», ТОВ ТД «Водолій», ПП «Метком», ПП «Флеш» та ПП «Інженерно-технічна фірма «АІФ».

Судами попередніх інстанцій було встановлено факт укладення вказаних договорів та підтвердження статусу платників податків, з якими було укладено вказані договори.

При цьому, суди попередніх інстанцій погодилися з висновками податкового органу про зменшення валових витрат у розмірі 2 335,60 грн. за договором з ПП «Рідна хата» за 3 квартал 2006 року та у розмірі 20 045,00 грн. за договором з ПП «Інженерно-технічна фірма «АІФ» за 2 квартал 2007 року, що не заперечувалося і позивачем.

У відповідності до вимог пп.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є: нерезидентами; резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у ст. 10 цього Закону (крім платників податку, зазначених у п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»), або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку чи є звільненими від сплати цього податку або не є його суб'єктами згідно із законодавством, є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті - також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), а для робіт (послуг), - дата їх фактичного отримання від таких осіб, незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Будь-яка особа, визначена абзацом «б» цього підпункту, зобов'язана при укладенні договору з платником податку за його вимогою зазначати у такому договорі про те, що така особа має статус платника цього податку на загальних умовах, передбачених цим Законом. Якщо така особа не зазначає у такому договорі про такий статус або якщо товари (послуги) надаються без укладення письмових договорів, то з метою визначення дати збільшення валових витрат покупця вважається, що такі товари (послуги) були надані особами, звільненими від оподаткування цим податком. Якщо особа, яка не має статусу платника цього податку на загальних умовах, передбачених цим Законом, зазначає у договорі, що вона є таким платником податку, то вважається, що така особа умисно ухиляється від оподаткування у розмірі отриманого нею авансу (попереднього платежу). При цьому платник податку - покупець товарів (послуг) не несе відповідальності за збільшення валових витрат, здійснених за датою попередньої оплати (авансування) вартості товарів (послуг) на підставі недостовірної інформації про статус платника податку, зазначеної у договорі.

Відповідно до пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 вказаного Закону, датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше, а саме: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку день їх видачі з каси платника податку, або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Отже, пп. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 вказаного Закону містить два виключення з цього правила, та встановлює, що датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з особами, які є нерезидентами або є резидентами, які сплачують цей податок за ставкою нижчою, ніж зазначена у статті 10 цього Закону (крім платників податку, зазначених у п. 7.2 ст. 7 цього Закону), або сплачують цей податок у складі єдиного чи фіксованого податку чи є звільненими від сплати цього податку або не є його суб'єктами згідно із законодавством, є дата оприбуткування платником податку товарів (а при їх імпорті також робіт (послуг), супутніх чи допоміжних такому імпорту товарів), незалежно від наявності їх оплати (у тому числі часткової або авансової).

Таким чином, попередня оплата товарів, придбаних у вказаних контрагентів, була правомірно включена до складу валових витрат товариства за датою списання коштів з банківських рахунків позивача.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій обґрунтовано погодилися з доводами позивача стосовно відсутності з його боку порушень вимог пп. 11.2.3 п. 11.2 ст. 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» за договорами з ТОВ «Картех-Чернігів», ПП «Лерком», ПП «Аква-Україна», ТОВ «ТД «Водолій», ПП «Меткон» та ПП «Флеш», а відтак зменшення відповідачем позивачу валових витрат неправомірне, а саме: у розмірі 40 581,67 грн. за договором з ТОВ «Картех-Чернігів» за ІІІ квартал 2006 року; у розмірі 4 166,67 грн. за договором з ПП «Лерком» за ІІІ квартал 2006 року; у розмірі 41 666,67 грн. за договором з ПП «Аква-Україна» за ІІІ квартал 2006 року; у розмірі 10 827,75 грн. за договором з ТОВ «ТД «Водолій» за ІV квартал 2006 року; у розмірі 5 906,55 грн. за договором з ПП «Меткон» за ІV квартал 2006 року; у розмірі 4 400,14 грн. за договором з ПП «Флеш» за ІV квартал 2006 року.

Разом із тим, позивачем неправомірно віднесено до валових витрат суму 2335,60 грн. за договором з ПП «Рідна хата» за 3 квартал 2006 року; у розмірі 20 045,00 грн. за договором з ПП «Інженерно-технічна фірма «АІФ» за 2 квартал 2007 року. Однак, вказане порушення не призвело до заниження суми податку на прибуток, про що свідчить поданий апелянтом розрахунок донарахованої суми податкового зобовґязання з цього податку.

Також, правомірність формування позивачем складу валових витрат по взаємовідносинах з вказаними контрагентами підтверджується висновком судово-бухгалтерської експертизи.

Крім того, податковим органом було зроблено висновок про завищення позивачем валових витрат на 1 194 328,52 грн., у т.ч. за І квартал 2007 року на 8 144,00 грн. та за ІІ квартал 2007 року на 1 186 184,52 грн., внаслідок порушення позивачем вимог п.5.1, пп.5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що полягало у неправомірному, на думку податкового органу, віднесенні до складу валових витрат вартості виконаних будівельно-монтажних робіт та здійснених попередніх оплат після здачі об'єкта в експлуатацію, у тому числі за договорами від 31.12.2005 р. №12/12-2005, укладеного з ЗАТ «Чернігівкнига» та від 19.11.2004 р. №11/9-71, укладеного з КП «Чернігівбудінвест» та ТОВ українсько-німецьке спільне підприємство «Союз-інвест-Берлін-Чернігів».

За висновками скаржника, після здачі об'єкта в експлуатацію, витрати на будівельно-монтажні роботи не можна вважати валовими у розумінні ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», тобто такими, що пов'язані з господарською діяльністю позивача.

Суди першої та апеляційної інстанцій обґрунтовано не погодилися з такими доводами скаржника з огляду на наступне.

Так, відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», валові витрати виробництва та обігу - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпункт 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 цього ж Закону встановлює, що до складу валових витрат включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Відтак, не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку (пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»).

Відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

За змістом ст.9 цього Закону, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Витрати підприємства мають підтверджуватись такими первинними документами, які відповідають вимогам, встановленим п.2 ст.9 цього Закону (мати обов'язкові реквізити).

За наведених правових норм, якщо витрати підприємства-будівельника, що пов'язані із будівництвом об'єкта, передбачено кошторисом, який забезпечує достовірне визначення вартості будівництва, підтверджуються відповідними первинними документами та даними бухгалтерського обліку, зазначені витрати пов'язані із господарською діяльністю такого підприємства, а відтак, належать до складу валових у розумінні ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Актом перевірки встановлено, що по договору від 31.12.2005 р. № 12/12-2005 згідно акта Державної приймальної комісії від 16.04.2007 р. роботи по об'єкту житловий будинок з офісними приміщеннями на першому поверсі по вул. Гетьмана Полуботка, 6 у м. Чернігові були закінчені у березні 2007 року, проте позивачем, ще у квітні 2007 року та травні 2007 року проводились БМР.

Як встановлено в акті перевірки, за період з липня 2006 року по лютий 2007 року позивачем по об'єкту житловий будинок з офісними приміщеннями на першому поверсі по вул. Гетьмана Полуботка, 6 у м. Чернігові було виконано робіт на суму 8 309 000,40 грн. (у тому числі ПДВ).

За квітень 2007 року та травень 2007 року позивачем було виконано БМР по вказаному об'єкту на загальну суму 598 535,82 грн. (у тому числі ПДВ).

Тобто, позивачем за період з липня 2006 року по травень 2007 року було виконано робіт на загальну суму 8 907 536,22 грн.

Згідно п. 3.1 ст. 3 договору № 12/12-2005 від 31.12.2005 року загальна вартість робіт та витрат, що доручались до виконання позивачу за даним договором, визначена за підсумком вартості будівництва загальної розрахункової площі всіх приміщень будинку - всього 4583,70 кв.м., з розрахунку вартості спорудження одного кв.м. їх площі 2160 грн./кв.м, що разом становить 9 901 000,00 грн., у тому числі ПДВ, і складає ціну договору.

Різниця між договірною ціною та виконаними роботами складає 1 591 999,60 грн.

Таким чином, позивачем витрати у сумі 598 535,82 грн., у тому числі ПДВ, було здійснено в межах договірної вартості, визначеної договором від 31.12.2005 р. № 12/12-2005.

По договору від 19.11.2004 р. № 11/9 відповідачем встановлено, що згідно Акта Державної приймальної комісії роботи по об'єкту 48-ми квартирний житловий будинок з об'єктами соціально-культурного призначення на перехресті вулиці Щорса та Проспекту Перемоги в м. Чернігові з необхідними супутніми роботами та тимчасовими спорудами в межах земельної ділянки будівельного майданчика, були закінчені у 2006 році, проте, позивачем проводились БМР на загальну суму 674 858,40 грн.

Як встановлено в акті перевірки, за період замовник по договору звертався до генерального підрядника з вимогою про усунення недоліків за договором.

Таким чином, позивачем витрати у сумі 674 858,10 грн., у тому числі ПДВ, було здійснено в межах договірної вартості, визначеної договором від 19.11.2004 р. № 11/9 та у зв'язку з виправленням недоліків, витрати по яким включаються до складу валових витрат платника податку.

Крім того, суди попередніх інстанцій обгрунтовано вказали на те, що згідно з висновками судової будівельно-технічної експертизи позивачем завищено вартість виконаних будівельно-монтажних робіт за договором від 21.12.2005 р. №12/12-2005 в 2 кварталі 2007 року на загальну суму 4 867,30 грн., у тому числі ПДВ 811,22 грн., без ПДВ 4 056,08 грн., з чим погоджується і позивач.

Зважаючи на викладене, валові витрати позивача по вказаному епізоду підлягають зменшенню на суму 4 056,08 грн., а податковий кредит - зменшенню на суму 811,22 грн.

Також за висновками податкового органу, позивачем в порушення пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», безпідставно віднесено до складу валових витрат витрати на виплату та доставку пенсій за ІІІ квартал 2006 року у розмірі 38 419,42 грн., за ІV квартал 2006 року у розмірі 21 043,98 грн., за І квартал 2007 року у розмірі 18 649,62 грн., за ІІ квартал 2007 року у розмірі 21 943,04 грн.

Колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанцій, що витрати платника податку на виплату і доставку пільгових пенсій, призначених відповідно до пунктів «б»-«з» ст.13 Закону України «Про пенсійне забезпечення» включаються до складу валових витрат відповідно до пп. 5.2.5 п.5.2 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» як збір на обов'язкове пенсійне страхування.

Відповідно до вимог пп. 5.7.1 п.5.7 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», до складу валових витрат платника податку відносяться суми збору на обов'язкове державне пенсійне страхування та внесків на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, нараховані на виплати, зазначені в підпункті 5.6.1 цієї статті, у розмірах і порядку, встановлених законом.

Відповідно до п. 2 Прикінцевих положень Закону України «Про загальнообов'язкове державне пенсійне страхування», пенсійне забезпечення застрахованих осіб, які працювали або працюють на роботах за списками № 1 та № 2, на посадах що дають право на призначення пенсії за віком на пільгових умовах або за вислугу років, які відповідно до законодавства, що діяло раніше, мали право на пенсію на пільгових умовах або за вислугу років, та за результатами атестації робочих місць, здійснюється згідно з окремим законодавчим актом через професійні та корпоративні фонди.

При цьому, до запровадження пенсійного забезпечення через професійні та корпоративні фонди зберігається порядок покриття витрат на виплату і доставку цих пенсій, що діяв до набрання чинності вказаного Закону.

Водночас, порядок відшкодування підприємствами витрат Пенсійного фонду України на виплату та доставку пенсій, призначених на пільгових умовах, встановлено розділом 6 Інструкції про порядок обчислення і сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України, затвердженої Постановою Пенсійного фонду України № 21-1 від 19.12.2003 р.

Отже, чинним законодавством передбачено порядок покриття витрат на виплату і доставку пенсій, призначених на пільгових умовах, зокрема, встановлено порядок відшкодування підприємствами витрат Пенсійного фонду України на виплату та доставку таких пенсій.

Відповідно до положень вказаного Закону, підприємства та організації зобов'язані відшкодовувати Пенсійному фонду України фактичні витрати на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до п. «а» ст. 13 Закону України «Про пенсійне забезпечення». Тобто зазначені виплати здійснюються платником податку до Пенсійного фонду України аналогічно відшкодуванню фактичних витрат на виплату і доставку пенсій за списком № 2 (п. «б» ст. 13 цього Закону).

Зокрема, абз. 3 п. 6.1 Інструкції про порядок обчислення і сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України для платників, зазначених у пп. 2.1.1 п. 2.1 цієї Інструкції, передбачено, що відшкодуванню підлягають фактичні витрати Пенсійного фонду на виплату і доставку пенсій, призначених за списком № 1.

Крім того, розмір сум до відшкодування (як для пенсій за списком № 1, так і для пенсій за списком № 2) на поточний рік визначається органами Пенсійного фонду України щорічно в повідомленнях про розрахунок сум фактичних витрат на виплату та доставку пільгових пенсій, які надсилаються підприємствам до 20 січня поточного року та протягом 10 днів з новопризначених пенсій (п. 6.4 Інструкції про порядок обчислення і сплати страхувальниками та застрахованими особами внесків на загальнообов'язкове державне пенсійне страхування до Пенсійного фонду України ), а підприємства щомісяця до 25 числа вносять до Пенсійного фонду зазначену в повідомленні місячну суму фактичних витрат на виплату та доставку пенсій, призначених на пільгових умовах (абз. 1 п. 6.4 Інструкції).

Оскільки на підприємства покладено обов'язок щодо часткового відшкодування Пенсійному фонду України витрат на виплату та доставку пенсій, призначених відповідно до п. «а» ст. 13 Закону України «Про загальнообов'язкове державне пенсійне страхування», то фактичні виплати платника, здійснені у зв'язку з таким відшкодуванням, з метою оподаткування прирівнюються до збору на обов'язкове державне пенсійне страхування та включаються до складу валових витрат платників податку на прибуток відповідно до пп.5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Крім того, згідно з абз. 4 п. 1 ст. 2 Закону України «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування» для платників збору, визначених пунктами 1 та 2 ст. 1 цього Закону, крім тих, які є платниками фіксованого сільськогосподарського податку, об'єктом оподаткування є також фактичні витрати на виплату і доставку пенсій, призначених відповідно до пунктів «б» - «з» ст. 13 Закону України «Про загальнообов'язкове державне пенсійне страхування» до досягнення працівниками пенсійного віку, передбаченого ст. 12 Закону України «Про пенсійне забезпечення».

При цьому, відповідно до абз. 3 ст. 4 Закону України «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування», встановлено ставку збору на обов'язкове державне пенсійне страхування у розмірі 100 % від об'єкта оподаткування, визначеного абз. 4 п. 1 ст.2 цього Закону.

Відповідно до ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування», до загальнодержавних податків і зборів належить збір на обов'язкове державне пенсійне страхування.

Відповідно до приписів пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», до складу валових витрат включаються, суми внесених (нарахованих) податків, зборів (обов'язкових платежів), установлених Законом України «Про систему оподаткування».

У випадку якщо платник податку не сплачує або несвоєчасно сплачує суми фактичних витрат на виплату та доставку пільгових пенсій, то сума штрафних санкцій та пені, нарахованих у зв'язку зі стягненням цих витрат, на підставі пп. 5.3.5 п. 5.3 ст. 5 цього Закону не підлягає включенню до складу валових витрат такого платника.

З матеріалів справи вбачається, що позивачем здійснено нарахування витрат на виплату та доставку пенсій у 2 півріччі 2006 року на загальну суму 59 463,40 грн. та відображено відповідно у податковому обліку з податку на прибуток у складі валових витрат у рядку 4.13 «Інші витрати» Декларації за податку на прибуток за ІІІ квартал 2006 року у розмірі 38 419,42 грн., за ІV квартал 2006 року 21 043,98 грн., за 2 півріччя 2006 року на загальну суму 59 463,40 грн.

За висновками проведеного експертного дослідження, підприємством здійснено нарахування витрат на виплату та доставку пенсій у бухгалтерському обліку за 1 півріччя 2007 року на загальну суму 40 592,66 грн., що знайшло відображення в податковому обліку у складі валових витрат, а саме у рядку 01.13 «Інші витрати» Декларації за податку на прибуток за І квартал 2007 року у розмірі 18 649,62 грн., за ІІ квартал 2007 року 21 943,04 грн., за півріччя 2007 року на суму 40 592,66 грн.

Таким чином, віднесення до складу валових витрат з відображенням позивачем у рядку «Інші витрати» витрат на виплату і доставку пенсій за період у 2 півріччі 2006 року на загальну суму 59 463,40 грн. та у І півріччі 2007 року на загальну суму 40 592,66 грн. відповідає правильному застосуванню пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Отже, висновок акта перевірки щодо завищення позивачем валових витрат на загальну суму 100 056,06 грн. необґрунтований.

Колегія також погоджується із висновком судів про неправомірне зменшення відповідачем валових витрат з віднесення витрат на виплату і доставку пенсій по структурному підрозділу позивача БМУ «Житлобуд- 1» ВАТ «Чернігівбуд» на загальну суму 132 996 грн., у тому числі: за 3 квартал 2006 року на 36724,00 грн.; за 2006 рік на 89 681,00 грн.; за 1 квартал 2007 року на 43 315,00 грн.; за півріччя 2007 року на 43 315,00 грн.

Щодо висновків судів попередніх інстанцій про протиправність податкового повідомлення-рішення від 22.11.2007 р. №0005392320/0 у частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 888 122,00 грн., з яких 592 081,00 грн. за основним платежем та 296 041,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Так, підставою для донарахування позивачу податку на додану вартість у розмірі 61 240,40 грн., слугував висновок податкового органу про порушення позивачем вимог п.4.1 ст. 4, пп. 3.1.1 п. 3.1 ст. 3, пп. 6.1.1 п. 6.1 ст. 6, п. 7.1 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість».

На думку податкового органу, позивачем до складу валового доходу було включено суми доходів по об'єктам продажу основних фондів невиробничого призначення не від договірної вартості майна, що продавалося позивачем, як того вимагає п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», а договірну вартість зменшену на суму ПДВ, що призвело до заниження податкового зобов'язання з ПДВ на загальну суму 61 240,40 грн.

Разом із тим, як вже зазначалось та було встановлено судами, підтвердженням та доказом того, що сторони у спірних договорах купівлі-продажу мали на увазі ціну договору, яка включає в себе ПДВ у тому числі, є попередні договори та протоколи намірів підписані між сторонами, акти приймання-передачі майна, та платіжні доручення (предоплати здійснені покупцем), де вказується ціна та в тому числі ПДВ.

З урахуванням наведеного, висновок податкового органу про заниження позивачем ПДВ за вказаний період на загальну суму 612 40,40 грн. є необґрунтованим.

Як відсутні і підстави погоджуватись із висновком податкового органу про необхідність донарахування позивачу спірним податковим повідомлення-рішенням зобов'язань у розмірі 292 286,13 грн., що становлять суму наданих послуг по організації робіт по будівництву об'єктів.

З матеріалів справи вбачається, що позивач має структурні підрозділи, що діють на підставі положень, затверджених рішенням правління позивача та не є юридичними особами.

Основним видом економічної діяльності позивача, у відповідності до його Статуту, є будівництво. Таким же видом діяльності займаються і структурні підрозділі позивача.

Таким чином, структурні підрозділи позивача входять у єдиний виробничий комплекс, що забезпечує, у взаємодії з іншими структурними підрозділами позивача, комплексне будівництво і запровадження в експлуатацію виробничих потужностей, об'єктів соціального, культурного, побутового, комунального призначення і житла, а також виробництва промислової продукції, товарів народного споживання, надання різноманітного виду послуг фізичним і юридичним особам.

Тобто, головне підприємство, укладаючи договори підряду, частину робіт по даному підряду передає на виконання своїм структурним підрозділам та, відповідно, частину грошових коштів за виконані роботи також надає своїм структурним підрозділам. А оскільки головне підприємство - позивач, як окрема юридична особа (у сукупності структурних підрозділів та головного підприємства), несе витрати щодо обслуговування структурних підрозділів, то відповідні адміністративні затрати, які виникають у головного підприємства (управління), позивач, у відповідності до бухгалтерського обліку, виставляє (всередині юридичної особи) своїм структурним підрозділам, про що виставляє відповідні рахунки без укладення договорів (тому що їх укласти неможливо зі структурним підрозділом внаслідок відсутності у останнього правового статусу юридичної особи) та відповідні рахунки оплачуються структурними підрозділами.

Тобто, дані кошти, використовуються для нормальної виробничої діяльності усієї юридичної особи (в сукупності структурних підрозділів та головного підприємства).

У відповідності до пп.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість», об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України, в тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальнику (кредитору) для погашення заборгованості заставодавця, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу у користування лізингоотримувачу (орендарю).

Пунктом 4.1 ст.4 вказаного Закону визначено, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Також Закон визначає і поняття поставки товарів, зокрема у відповідності до п.1.4 ст.1, поставка товарів - будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу.

Отже, у випадку передачі для виробничого використання товарів (робіт, послуг) в межах балансу платника податку (головної організації), витрати по яким відносяться на валові витрати виробництва і підлягають амортизації, коли передача товарно-матеріальних цінностей або основних виробничих фондів відбувається від одного філіалу іншому (незалежно від того, чи зареєстровані такі філіали в якості платника податків податку на додану вартість), або від головної організації одному із філіалів (незалежно від факту реєстрації в якості платника податку на додану вартість) чи, навпаки, від одного з філіалів (не зареєстрованого в якості платника податку на додану вартість) головної організації без переходу права власності від головного підприємства, така передача не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість. Відповідне роз'яснення зазначено у листі ДПА України від 04.01.2002 р. № 100/6/16-1215 «Про податок на додану вартість».

З огляду на викладене, податковим органом безпідставно визначено позивачу податкове зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 292 286,43 грн.

Крім того, за висновками податкового органу, позивачем, в порушення пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», віднесено до складу податкового кредиту податок на додану вартість у розмірі 99 755,97 грн., сплачений у складі вартості виконаних будівельно-монтажних робіт за договором від 31.12.2005 р. №12/12-2005, укладеним з ЗАТ «Чернігівкнига», податок на додану вартість у розмірі 26 633,33 грн. сплачений у складі здійсненої попередньої оплати за вказаним договором, а також податок на додану вартість у розмірі 112 443,89 грн., сплачений у складі вартості виконаних будівельно-монтажних робіт за договором від 19.11.2004 р. №11/9, укладеного з КП «Чернігівбудінвест» та ТОВ українсько-німецьке спільне підприємство «Союз-інвест-Берлін-Чернігів».

Відповідно до пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 81 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з:

- придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку;

- придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій в необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій у межах господарської діяльності платника податку.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що будівельно-монтажні роботи проводилися позивачем у межах та цілях господарської діяльності позивача, витрати на такі роботи підтверджені документально; податковий кредит сформований позивачем на підставі належно оформлених податкових накладних, виписаних платниками податку на додану вартість, а тому висновок податкового органу у цій частині є необґрунтованим, а донарахування податку на додану вартість за цими операціями у загальній сумі 238 863,19 грн. безпідставним.

Таким чином, колегія суддів погоджується з висновками судів першої та апеляційної інстанції про протиправність податкового повідомлення рішення від 22.11.2007 р. №0005392320/0 у частині визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість у розмірі 888 122,00 грн., з яких 592 081,00 грн. за основним платежем та 296 041,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Щодо висновків судів попередніх інстанцій про протиправність податкового повідомлення-рішення від 22.11.2007 р. №0013631720/0, яким позивачу визначено суму податкових зобов'язань з податку з доходів фізичних осіб.

Так, при вибірковій перевірці правильності визначення сукупного оподатковуваного доходу відповідно до Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» по особових рахунках працівників, повноти нарахування до складу місячного оподатковуваного доходу премій, виплат за лікарняними листами, додаткових виплат, одноразових виплат податковим органом встановлено, що до сукупного оподатковуваного доходу працівників підприємства не увійшли виплати за вахтову надбавку та харчування, які виплачуються за рахунок коштів підприємства протягом перевіряємого періоду і які є додатковим благом працівників, чим порушено п. 4.2.1, пп. «б», пп. «г», пп. 4.2.9 п. 4.2 ст. 4, п. 7.1 ст. 7, пп. «а» п. 19.2 ст. 19, пп. 20.3.2 п. 20.3 ст. 20 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Суди попередніх інстанцій обґрунтовано не погодилися з такими доводами податкового органу з огляду на наступне.

Згідно п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», до складу загального місячного або річного оподатковуваного доходу платника податку не включається сума коштів, отриманих платником податку на відрядження або під звіт, з урахуванням норм пп. 9.10 ст. 9 цього Закону.

Визначення вахтового методу організації робіт, порядок його застосування та перелік підприємств, організацій та об'єктів, на яких може застосовуватися вахтовий метод організації робіт, визначено Основними положеннями про вахтовий метод організації робіт, затвердженими постановою Держкомітету з праці і соціальних питань СРСР від 31.12.1987 р., яка є чинною в Україні відповідно до постанови Верховної Ради України від 12.09.1991 р. № 1545-XII «Про порядок тимчасової дії на території України окремих актів законодавства Союзу РСР».

Позивач є саме таким підприємством.

Відповідно до ст. 15 Закону України «Про оплату праці» від 24.03.1995 р. № 108/95-ВР, підприємства самостійно встановлюють форми і системи оплати праці, норми праці, розцінки, тарифні сітки, схеми посадових окладів, умови запровадження та розміри надбавок, доплат, премій, винагород та інших заохочувальних, компенсаційних і гарантійних виплат в колективних договорах з обов'язковим дотриманням норм і гарантій, передбачених законодавством, генеральною та галузевими (регіональними) угодами.

Виходячи з викладеного, підприємство самостійно вирішує доцільність встановлення та розмір надбавок (польового забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер робіт.

Як свідчать матеріали справи, п. IV.3.2 Колективних угод між Правлінням і профспілковим комітетом позивача на 2006 та 2007 року встановлено, що працівникам, робота яких виконується вахтовим методом, кожний день перебування на вахті виплачується надбавка у розмірі, встановленому чинним законодавством і погодженому з замовником будівництва.

У випадку, коли підприємство вирішило встановити надбавку до тарифних ставок і посадових окладів працівників, робота яких проводиться вахтовим методом, необхідно керуватися нормами постанови КМУ від 31.03.1999 р. № 490 «Про надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться у дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер» (далі - Постанова № 490).

Вказаною Постановою встановлено, що підприємства, установи, організації самостійно встановлюють надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, у розмірах, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником.

Граничні розміри надбавок (польового забезпечення) працівникам за день не можуть перевищувати граничні норми витрат, установлених Кабінетом Міністрів України для відряджень у межах України.

Гарантії та компенсації працівникам у разі службових відряджень, роботи у польових умовах тощо встановлюються Кодексом законів про працю України та Законом України «Про оплату праці» (ст. 12 вказаного Закону).

Надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів працівників, направлених для виконання монтажних, налагоджувальних, ремонтних і будівельних робіт, та працівників, робота яких виконується вахтовим методом, постійно проводиться в дорозі або має роз'їзний (пересувний) характер, у розмірах, визначених законодавством, відносяться до інших виплат, що не належать до фонду оплати праці (п.3.16 Інструкції зі статистики заробітної плати, затвердженої наказом Держкомстату України 13.04.2004р. №5, зареєстрованої в Мінюсті України 27.01.2004 р. № 114/8713).

Надбавки (польове забезпечення) до тарифних ставок і посадових окладів вищезгаданих працівників, що виплачуються у розмірах, передбачених колективними договорами або за погодженням із замовником, але не вище граничних норм витрат, понесених у зв'язку з відрядженням (зокрема, добових витрат), установлених постановою КМУ від 23.04.1999 р. №663 «Про норми відшкодування витрат на відрядження в межах України та за кордоном» та вищевказаною Інструкцією № 5, не є об'єктом оподаткування податком з доходів фізичних осіб з підстав, установлених пп. 4.3.2 п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли обґрунтованого висновку про безпідставність визначення позивачу податкових зобов'язань з податку з доходів фізичних осіб та наявності підстав для скасування спірного податкового повідомлення-рішення.

Мотивація та докази, наведені у касаційній скарзі, не дають адміністративному суду касаційної інстанції підстав для постановлення висновків, які б спростовували правову позицію судів попередніх інстанцій.

Отже, колегія суддів вважає, що в межах касаційної скарги порушень судом першої та апеляційної інстанцій норм матеріального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана правильно, а тому касаційну скаргу слід відхилити, а оскаржувані судові рішення - залишити без змін.

На підставі викладеного, керуючись ст.ст. 210-231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Чернігові залишити без задоволення.

2. Постанову Господарського суду Чернiгiвської областi від 15.01.2010 р. та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 21.07.2011 р. у справі №11/368а/44/19/20 залишити без змін.

3. Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, та може бути переглянута з підстав, встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя:Нечитайло О.М. Судді:Ланченко Л.В. Пилипчук Н.Г.