Ухвала суду № 38184549, 02.04.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"02" квітня 2014 р. м. Київ К-15904/10-С

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі:

Головуючого Бившевої Л.І.,

суддів: Лосєва А.М., Шипуліної Т.М.,

секретар судового засідання Гончарук І.Ю.,

за участю:

представників позивача - Ковпатюк Л.О., Макарова К.І.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області

на постанову Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року

та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2010 року

у справі № 2-а-464/09

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «КЛО»

до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області

третя особа: Товариства з обмеженою відповідальністю «КЛО-ОЙЛ»

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю «КЛО» (далі - позивач) звернулось до суду з позовом до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області (далі - відповідач), за участі третьої особи - Товариства з обмеженою відповідальністю «КЛО-ОЙЛ» (далі - третя особа), про визнання протиправним та скасування повністю податкового повідомлення-рішення № 0001212300/0 від 21 жовтня 2008 року.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року позов задоволено. Визнано протиправним та скасовано податкове повідомлення-рішення ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області № 0001212300/0 від 21 жовтня 2008 року. Стягнуто з Державного бюджету України на користь ТОВ «КЛО» 3,40 грн. судового збору та 9024,00 грн. витрат за проведення судово-економічної експертизи.

Ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2010 року постанову Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року залишено без змін.

В касаційній скарзі ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області, посилаючись на порушення судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2010 року і ухвалити нове рішення, яким у задоволенні позовних вимог відмовити повністю.

У запереченні на касаційну скаргу ТОВ «КЛО», посилаючись на те, що рішення судів першої та апеляційної інстанцій є законними та обґрунтованими, а положення касаційної скарги жодним чином це не спростовують, просить залишити касаційну скаргу без задоволення, а Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2010 року - без змін.

Заслухавши доповідь судді - доповідача, пояснення присутніх у судовому засіданні представників позивача, перевіривши доводи касаційної скарги щодо дотримання правильності застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено наступне.

ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області провела комплексну виїзну планову документальну перевірку ТОВ «КЛО» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 квітня 2007 року по 31 березня 2008 року, за результатами якої був складений акт № 424/23-1/21563629 від 07 жовтня 2008 року.

За висновками акту перевірки, позивачем були порушені, зокрема: вимоги підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», які полягали у безпідставному включенні до складу валових витрат за 3 квартали 2007 року витрат на придбання векселів у сумі 68800000,00 грн., в результаті чого занижено податок на прибуток за 3 квартали 2007 року на 17200000,00 грн., у тому числі: за 2 квартал 2007 року - 7050000,00 грн.; вимоги підпункту 7.9.6 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», які полягали тому, що товариство неправомірно не включило до складу валових доходів за 1 квартал 2008 року дохід від оренди у сумі 21648,00 грн., отриманий згідно договору № 256/КЛ-06 від 01 червня 2006 року, укладеного з ПП «Тракт», результаті чого занижено податок на прибуток за 1 квартал 2008 року на 5412,00 грн.

21 жовтня 2008 року ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області на підставі вказаного акту перевірки прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001212300/0, яким згідно з підпунктом «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4, підпунктами 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначила ТОВ «КЛО» суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) за платежем: податок на прибуток у розмірі 34410824,00 грн., у тому числі: 17205412,00 грн. - за основним платежем, 17205412,00 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, з посиланням на висновок судово-економічної експертизи Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України від 25 грудня 2008 року № 11953, виходив з того, що позивач правомірно формував валові доходи за операціями з надання послуг суборенди ПП «Тракт» згідно договору № 256/КЛ-06 від 01 червня 2006 року, входячи з дат підписання актів здачі-прийняття робіт (надання послуг). Також, суд виходив з того, що векселі, отримані позивачем від покупця згідно з умовами договору поставки нафтопродукти, використовувались для оформлення погашення покупцем заборгованості за придбані ним нафтопродукти та не вважаються об'єктом купівлі-продажу, виконують функцію розрахункових документів, якими засвідчувались відносити боргу. При цьому, суд вказав, що прибуток, у розмірі дисконту (різниці між номінальною вартістю та ціною викупу векселів) позивач включив до об'єкта оподаткування за відповідні податкові періоди.

Однак, повністю погодитись з такими висновками судів попередніх інстанцій колегія не може, з огляду на наступне.

Як вбачається з акту перевірки, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток у розмірі 5412,00 грн. та застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на таку ж суму слугував висновок податкового органу про те, що вартість орендної плати за березень 2008 року у розмірі 21648,00 грн. безпідставно не була врахована ТОВ «КЛО» по рядку 01.6 «інші доходи» декларації з податку на прибуток підприємства за 1 квартал 2008 року.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що 01 червня 2006 року між ТОВ «КЛО» (орендарем) та ПП «Тракт» (суборендарем) був укладений договір суборенди № 256/КЛ-06, відповідно до умов пункту 5.2 статті 5 якого (в редакції додаткової угоди № 6 від 31 березня 2008 року до цього договору) розмір орендної плати за об'єкт становить 21647,50 грн., крім того податок на додану вартість 4329,50 грн., разом з податком на додану вартість - 25977,00 грн. Орендна плата за період з березня по квітень нараховується в травні 2008 року. Всього до оплати за період з березня по квітень 2008 року - 51954,00 грн., у тому числі податок на додану вартість - 8659,00 грн.

Згідно акту здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ЦБКL-0000015 від 01 травня 2008 року ТОВ «КЛО» надало, а ПП «Тракт» отримало послуги з оренди автомобільної заправної станції, розташованої за адресою: м. Хмельницький, пр-т Миру, 102/1, вартість яких за період з березня по квітень 2008 року склала 51954,00 грн., у тому числі податок на додану вартість - 8659,00 грн. (т.1 арк. справи 82).

Відповідно до підпункту 7.9.6 пункту 7.9 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) оподаткування операцій лізингу (оренди) здійснюється у такому порядку: передання майна в оперативний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов'язань орендодавця та орендаря. При цьому орендодавець збільшує суму валових доходів, а орендар збільшує суму валових витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування.

Підпунктом 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) датою збільшення валового доходу вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку.

З огляду на те, що умовами договору суборенди № 256/КЛ-06 від 01 червня 2006 року (в редакції додаткової угоди № 6 від 31 березня 2008 року до цього договору) сторони визначили, що орендна плата за період з березня по квітень нараховується в травні 2008 року, що, крім іншого підтверджується актом здачі-прийняття робіт (надання послуг) № ЦБКL-0000015 від 01 травня 2008 року, а також зважаючи на те, що станом на 01 квітня 2008 року розрахунки по взаємовідносинах з ПП «Тракт» за надані послуги оренди проведено не було, що знайшло своє відображення на 28 аркуші акту перевірки, суди попередніх інстанцій дійшли правомірного висновку, що позивач правомірно сформував валові доходи за операціями з надання послуг суборенди ПП «Тракт», входячи з дат підписання актів здачі-прийняття робіт (надання послуг).

Як вбачається з акту перевірки, підставою для визначення позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток у розмірі 17200000,00 грн. та застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій на таку ж суму слугував висновок податкового органу про те, позивач неправомірно включив до складу валових витрат за 3 квартали 2007 року 68000000,00 грн. (у тому числі 7050000,00 грн. - за 2 квартал 2007 року) по операціях з придбання векселів.

Судами попередніх інстанцій було встановлено, що ТОВ «КЛО-ОЙЛ» (покупець) згідно договору поставки від 09 червня 2006 року № 300/КЛ-06 придбало у ТОВ «КЛО» (постачальник) нафтопродукти.

Додатковою угодою № 1 від 24 травня 2007 року до договору поставки від 09 червня 2006 року № 300/КЛ-06 сторонами передбачено можливість здійснити оплату за поставлений товар векселем.

В оплату за поставлений товар ТОВ «КЛО-ОЙЛ» згідно актів прийому-передачі цінних паперів від 25 травня 2007 року та від 31 липня 2007 року передало ТОВ «КЛО» прості векселі АА 0140022 та АА 0140023 (емітент - ТОВ «КЛО-ОЙЛ»).

В подальшому, між вказаними сторонами 27 червня 2007 року та 28 вересня 2007 року були укладені договори купівлі-продажу цінних паперів № 119/КО-07 та № 06/ЦП-07 відповідно, за умовами яких ТОВ «КЛО» (продавець) зобов'язувалось передати у власність ТОВ «КЛО-ОЙЛ» (покупець) вищезазначені векселі з дисконтом.

При продажу цих векселів за вказаними договорами купівлі-продажу цінних паперів позивачем у загальному обліку до складу валових доходів було включено ціну продажу (17000000,00 грн. та 23200000,00 грн.), а до валових витрат віднесено їх номінальну вартість (28200000,00 грн. та 40600000,00 грн.).

Відповідно до положень абзацу 1 підпункту 7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) платник податку веде окремий податковий облік фінансових результатів операцій з цінними паперами (у тому числі іпотечними сертифікатами участі, іпотечними сертифікатами з фіксованою дохідністю та сертифікатами фондів операцій з нерухомістю) і деривативами у розрізі окремих видів цінних паперів, а також фондових та товарних деривативів. При цьому облік операцій з акціями ведеться разом з іншими, ніж цінні папери, корпоративними правами.

Разом з цим, абзацом 5 підпункту 7.6.1 пункту 7.6 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) встановлено, що норми цього пункту не поширюються на операції з емісії корпоративних прав або інших цінних паперів, що здійснюються платником податку, а також з їх зворотного викупу або погашення таким платником податку.

Разом з цим, з урахуванням положень вказаних вище правових норм, суди попередніх інстанцій не встановили, чи мав позивач право переносити від'ємний фінансовий результат по операціях з цінними паперами до валових витрат загального обліку податку на прибуток.

Також, з урахуванням викладених вище обставин, суди попередніх інстанцій не встановили правову природу (сутність) господарських операції щодо передачі у власність емітента цінних паперів на умовах, визначених договорами купівлі-продажу № 119/КО-07 від 27 червня 2007 року та № 06/ЦП-07 від 28 вересня 2007 року, а саме: чи були вказані господарські операції операціями з торгівлі цінними паперами чи операціями із зворотного викупу цінних паперів.

Вказані обставини є предметом доказування та підлягають обов'язковому встановленню судом, оскільки у випадку здійснення зворотного викупу цінних паперів віднесення позивачем до складу валових витрат номінальної вартості векселів є безпідставним.

Отже, суд касаційної інстанції не може визнати законними і обґрунтованими судові рішення попередніх інстанцій, оскільки останні ухвалені без повного та всебічного з'ясування обставин, якими сторони обґрунтовують свої вимоги і заперечення, та інших обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Відповідно до положень статті 159 Кодексу адміністративного судочинства України судове рішення повинно бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з'ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні.

Враховуючи те, що суд касаційної інстанції не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу, а порушення судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права могли призвести до неправильного вирішення справи і не можуть бути усунені судом касаційної інстанції, постанова Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2010 року підлягають скасуванню в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0001212300/0 від 21 жовтня 2008 року щодо визначення ТОВ «КЛО» податкових зобов'язань з податку на прибуток у розмірі 17200000,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій на вказану суму, а справа в цій частині направленню на новий розгляд до суду першої інстанції. В решті постанова Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2010 року підлягають залишенню без змін.

Під час нового розгляду справи суду першої інстанції необхідно врахувати викладене, всебічно і повно з'ясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, об'єктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті, і в залежності від встановленого правильного визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин, та прийняте обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210, 220, 221, 223, ч. 2, ч. 4 ст. 227, ст. ст. 230, 231, ч. 5 ст. 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі Київської області задовольнити частково.

Постанову Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року та ухвала Київського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2010 року скасувати в частині задоволених позовних вимог про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення № 0001212300/0 від 21 жовтня 2008 року щодо визначення Товариству з обмеженою відповідальністю «КЛО» податкових зобов'язань з податку на прибуток у розмірі 17200000,00 грн. та застосування штрафних (фінансових) санкцій на вказану суму, а справу в цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В решті постанову Київського окружного адміністративного суду від 10 квітня 2009 року та ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 23 лютого 2010 року залишити без змін.

Ухвала в частині залишення без змін оскаржуваних судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій набирає законної сили з моменту проголошення і може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у строк та у порядку, визначеному статтями 237, 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України. В частині скасування оскаржуваних судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій із направленням справи на новий розгляду до суду першої інстанції ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає.

Головуючий: ______ Л.І. Бившева

Судді: ______ А.М. Лосєв

______ Т.М. Шипуліна