Ухвала суду № 38170823, 08.04.2014, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

У Х В А Л А

08 квітня 2014 р.м.ОдесаСправа № 821/2218/13-а

Категорія: 8.3.1 Головуючий в 1 інстанції: Дубровна В.А.

Колегія суддів Одеського апеляційного адміністративного суду

у складі:

головуючого - Ступакової І.Г.

суддів - Бітова А.І.

- Милосердного М.М.

(у зв'язку з неприбуттям у судове засідання сторін,

справа розглядається в порядку письмового провадження)

розглянувши у порядку письмового провадження в місті Одесі адміністративну справу за апеляційною скаргою Новокаховської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 24 січня 2014 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Південенерго" до Новокаховської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень - рішень, -

В С Т А Н О В И Л А :

Товариство з обмеженою відповідальністю "Південенерго" звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у м. Новій Каховці Херсонської області Державної податкової служби про визнання недійсними та скасування податкових повідомлень - рішень від 31 липня 2012 року № 0000521702 про збільшення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку за основним платежем у сумі 13 747,73 грн. та за штрафними санкціями у сумі 261,15 грн. та № 0006132301 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у сумі 234400,00 грн. та за штрафними санкціями у сумі 58600,00 грн..

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 24 січня 2014 року адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "Південенерго" задоволений частково. Визнано недійсним та скасовано податкове повідомлення-рішення податкове повідомлення - рішення від 31 липня 2012 року №0006132301 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток за основним платежем у сумі 234 400,00 грн. та за штрафними санкціями у сумі 58 600,00 грн.. В іншій частині позовних вимог відмовлено.

В апеляційній скарзі Новокаховської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області ставиться питання про скасування судового рішення в частині задоволення адміністративного позову в зв'язку з тим, що воно у вказаній частині постановлено з порушенням норм матеріального та процесуального права.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги Новокаховської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення в межах позовних вимог і доводів апеляційної скарги, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом першої інстанції встановлено, що відповідачем було здійснено документальну планову виїзну перевірку ТОВ «Південенерго» з питань дотримання вимог податкового законодавства, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2010 р. по 31.03.2012 р., за результатами якої складено акт перевірки № 453/220-24951326 від 19.07.2012 року.

Під час перевірки відповідачем були встановлені порушення ТОВ «Південенерго» вимог діючого законодавства, а саме, серед іншого:

- пп. 4.1.6, п. 4.1 ст. 4, пп. 5.3.9, п. 5.3, п. 5.9 ст. 5, п. 7.10 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» № 334/94-ВР від 28.12.1994 року;

- пп. 134.1.1, п. 134.1 ст. 134, пп. 135.4.1 п.135.4 ст. 135, пп. 135.5.4, п. 135.5 ст. 5. п. 138.2 ст. 138 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року, в результаті чого занижено податок на прибуток у сумі 234 400,00 грн.;

- пп .4.2.1 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 05.2003 року, п. 177.6 ст. 177, пп. 164.2.2 п. 164.2 ст. 164 пп. 168.1.1, 168.1.2 п. 168.1. ст. 168, п. 176.2 ст. 176 Податкового кодексу України в результаті чого допущено порушення вимог податкового законодавства під час перевірки питань щодо правильності утримання та своєчасності перерахування податку з доходів фізичних осіб до бюджету в періоді, що перевірявся, на загальну суму 13747, 73 грн.

На підставі вказаних висновків ДПІ у м. Новій Каховці було прийнято податкові повідомлення-рішення від 31 липня 2012 року № 0000521702 про збільшення грошового зобов'язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачується податковими агентами, із доходів платника податку всього на загальну суму 14008,88 грн., в тому числі за основним платежем у сумі 13747,73 грн. та за штрафними санкціями у сумі 261,15 грн.; № 0006132301 про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток всього на загальну суму 293 000,00 грн., в тому числі за основним платежем у сумі 234400,00 грн. та за штрафними санкціями у сумі 58600,00 грн.

Частково задовольняючи адміністративний позов суд першої інстанції встановив наступні обставини та дійшов до наступних висновків, з якими погоджується колегія суддів.

Щодо висновків податкового органу про неправомірне заниження TOB «Південенерго» складу валового доходу у І кварталі 2012 року, судом першої інстанції встановлені наступні обставини.

Згідно з пп. 135.4.1. п. 135.4. ст. 135 ПК України дохід від операційної діяльності визнається в розмірі договірної (контрактної) вартості, але не менше ніж сума компенсації, отримана в будь-якій формі, в тому числі при зменшенні зобов'язань, та включає, зокрема дохід від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг, у тому числі винагороди комісіонера (повіреного, агента тощо); особливості визначення доходів від реалізації товарів, виконаних робіт, наданих послуг для окремих категорій платників податків або доходів від окремих операцій встановлюються положеннями цього розділу.

Відповідно до акту перевірки, ревізором - інспектором з посиланням на розшифровку валових доходів, наведеної у додатку № 5-1; 5-2 до довідки про загальну інформацію акту перевірки зроблено висновок щодо порушення TOB «Південенерго» пп. 135.4.1. ст. 135 ПК України в частині не включення до складу валового доходу у 1 кварталі 2012 року реалізацію товарів, виконаних робіт на сум 3830867,00 грн..

Представник позивача в судовому засіданні зазначив, що вказане порушення відповідача ґрунтується на зазначених додатках №5-1; 5-2 до довідки про загальну інформацію акту перевірки, проте їх зміст не відповідає висновку контролюючого органу заниження доходів від реалізації товару у 1 кварталі 2012 року, оскільки останні містять реєстр кореспонденції рахунків бухгалтерського обліку та показників валових доходів товариства за період з 01.10.2010 р. по 31.03.2011р.

Як зазначено представником відповідача та не спростовується в апеляційній скарзі, при виготовленні акту перевірки помилково зроблено посилання на розшифровки валових доходів, наведеної у додатку № 5-1; 5-2 до довідки про загальну інформацію акту перевірки.

В свою чергу, представником відповідача зазначалося, що TOB «Південенерго» у податковій декларації з податку на прибуток підприємства за І кв. 2012 року за № 9025638243 задекларував у рядку 02 "дохід від операційної діяльності (дохід від реалізації товарів (робіт), послуг )" у сумі 3483268,00 грн., і в подальшому подав до ОДПІ уточнюючу податкову декларацію з податку на прибуток підприємства за І кв. 2012 року за № 9029906837, в якій у рядку 02 "дохід від операційної діяльності ( дохід від реалізації товарів ( робіт), послуг )" відобразив 0,00 грн., а у додатку ВП до уточнюючої декларації «Розрахунок податкових зобов'язань за період, у якому виявлено помилки» у рядку 02 дохід від операційної діяльності ( дохід від реалізації товарів ( робіт), послуг ) відобразив 7334135,00 грн. У зв'язку з вказаними розбіжностями у показниках уточнюючої звітності ОДПІ не прийняла вказану уточнюючу декларацію зі зміненими показниками у рядку 02 декларації, проте враховуючи, що дохід від реалізації товарів ( робіт), послуг ) за даними уточнюючої декларації фактично складає 7334135,00 грн., тому ревізором-інспектором було встановлено заниження TOB «Південенерго» вказаного показника в сумі 3830867,00 грн. (7 334 135,00 грн. - 3 483 268,00 грн.).

Як встановлено судом першої інстанції та вбачається з матеріалів справи, на підтвердження вказаних пояснень представником відповідача надано суду лише вищевказану податкову звітність TOB «Південенерго» за І квартал 2012 року без будь-яких доказів щодо повідомлення TOB «Південенерго» про не прийняття уточнюючої декларації з податку на прибуток за І кв. 2012 р..

В свою чергу, як вбачається з рішення суду першої інстанції, відповідачу було запропоновано надати суду докази щодо повідомлення TOB «Південенерго» про не прийняття уточнюючої декларації з податку на прибуток за І кв. 2012 р., на що представник відповідача відмовився у зв'язку з їх відсутністю у податкового органу. Не надано таких доказів і до апеляційної скарги.

З урахуванням наведеного, колегія суддів повністю погоджується з висновками суду першої інстанції про те, що відповідач не довів належними доказами вищеописаний епізод порушення TOB «Південенерго» пп. 135.4.1. ст. 135 ПК України, оскільки залученими до матеріалів справи декларацією з податку на прибуток за І кв. 2012 р. та уточнюючою до неї декларацією підтверджується декларування позивачем у І кв. 2012 року доходу від реалізації товарів ( робіт), послуг ) у сумі 7 334 135,00 грн.

Доводи апеляційної скарги у вказаній частині про не дослідження судом першої інстанції в повному обсязі обставин щодо не включення до складу валового доходу у 1 кварталі 2012 року, колегія суддів до уваги не приймає, оскільки лише сам по собі факт обізнаності чи не обізнаності позивача про неприйняття уточнюючого розрахунку, не звільняє податковий орган від обов'язку підтвердження та надання доказів про повідомлення підприємства про не прийняття уточнюючої декларації з податку на прибуток за відповідний період, що прямо передбачено положеннями Податкового Кодексу України.

Крім того, спростовуючи висновок податкового органу про заниження валового доходу у І кв. 2012 року у зв'язку з не віднесенням TOB «Південенерго» до складу валових доходів безоплатно отриманих активів ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» на суму 1163162,00 грн. та безнадійної кредиторської заборгованості перед TOB «Н-Каховський водоканал» у сумі 2217744, 98 грн., що є порушенням підпункту 135.5.4 пункту 135.5 статі 135 ПК України, суд першої інстанції дійшов до наступних висновків, з якими погоджується колегія суддів.

Як зазначено в акті перевірки, господарський суд Херсонської області по справі № 5/23-Б про банкрутство ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» ухвалою від 28.08.2007 року затвердив мирову угоду від 11.12.2006 р., згідно якої Кредитори, Інвестор (TOB «Південенерго») та Боржник (ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл») прийшли до згоди про відстрочення, розстрочення, порядок погашення та списання Кредиторами та Інвестором боргу Боржника на умовах, визначених даною мировою угодою. На виконання умов мирової угоди ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» передало, а «Південенерго» прийняло об'єкти нерухомості на підставі актів приймання-передачі основних засобів на суму 12 149 890,80 грн., тобто ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» (боржник) виконано свої зобов'язання перед TOB «Південенерго» (інвестором). Згідно журналу-ордеру по рахунку 631 "Розрахунки з вітчизняними постачальниками" станом на 31.03.2012 р. у TOB «Південенерго» обліковується кредиторська заборгованість перед ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» у сумі 1192169,00 грн., у тому числі за ТМЦ (обладнання та матеріали) на суму 1163162,00 грн., згідно переліку майна від 16.01.2012 р., при цьому відсутні підписи сторін щодо відвантаження та приймання ТМЦ, а також прибуткова накладна, або акт приймання-передачі.

Таким чином, з посиланням на затверджену господарським судом Херсонської області мирову угоду від 11.12.2006 р. та дані бухгалтерського обліку підприємства щодо відображення у складі кредиторської заборгованості суми 1163162,00 грн. на підставі переліку майна від 16.01.2012 р., відповідачем зроблено висновок щодо фактичного отримання TOB «Південенерго» від ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» вказаного обладнання без оплати, що на думку відповідача, є іншими доходами TOB «Південенерго» у вигляді вартості товару, безоплатно отриманого платником податку у звітному періоді та є порушенням позивачем приписів п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України.

Згідно з п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового Кодексу України інші доходи, серед іншого, включають вартість товарів, робіт, послуг, безоплатно отриманих платником податку у звітному періоді, визначену на рівні не нижче звичайної ціни, суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, безнадійної кредиторської заборгованості, крім випадків, коли операції з надання/отримання безповоротної фінансової допомоги проводяться між платником податку та його відокремленими підрозділами, які не мають статусу юридичної особи.

Відповідно до п.137.10. ст.137 цього Податкового Кодексу України суми безповоротної фінансової допомоги та безоплатно отримані товари (роботи, послуги) вважаються доходами на дату фактичного отримання платником податку товарів (робіт, послуг) або за датою надходження коштів на банківський рахунок чи в касу платника податку, якщо інше не передбачено цим розділом.

Як з'ясовано судом першої інстанції з урахуванням пояснень представника позивача, у січні 2012 року в бухгалтерському обліку TOB «Південенерго» було помилково відображено оприбуткування устаткування, отриманого від ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» на суму 1163162,00 грн., оскільки фактичної передачі даного обладнання не відбулось, що підтверджується відсутністю як у TOB «Південенерго» так і у ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» первинних бухгалтерських документів, зокрема прибуткової накладної та акту приймання-передачі. Виправлення вказаної помилки в бухгалтерському обліку (коригування помилково відображеного устаткування (дебет 209, кредит 631 - 1163162,00 грн. червоне сторно) відображено підприємством в балансі TOB «Південенерго» станом на 30.06.2013 року шляхом коригування залишків на початок періоду у відповідності П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах». Крім того, позивач додатково вказав, що цивільно-правові угоди стосовно передачі ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» обладнання TOB «Південенерго» укладено лише 24 квітня 2013 року, що підтверджується договорами купівлі-продажу № 1 та № 2.

В свою чергу, вказані обставини підтверджуються і у висновках акту перевірки, зроблених податковим органом на підставі отриманої від керівника ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» відповіді щодо не підтвердження передачі ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» на адресу TOB «Південенерго» обладнання.

Згідно п.п.1.2.п.1 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 №88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.95 за №168/704 (надалі-Положення) встановлено, що записи в облікових регістрах провадяться на підставі первинних документів.

Підпунктом 2.1 пункту 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції.

Відповідно до п.п. 2.16 п. 2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку забороняється приймати до виконання первинні документи на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Згідно з ч.ч.2, 3 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назву документу, дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складається документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що мають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійснені господарської операції.

З урахуванням встановлених обставин та наведених норм матеріального права, суд першої інстанції правильно зазначив про те, що для підтвердження факту вчинення господарської операції, у даному випадку отримання позивачем від ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» обладнання на суму 1163162,00 грн. можуть братись до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції та оформлені відповідно до вищевказаних вимог Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні".

З огляду на те, що єдиним документом, на підставі якого було встановлено отримання позивачем обладнання, є перелік майна від 16.01.2012 р., та про відсутність у позивача та ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» первинних документів, які відповідають вимогам діючого законодавства, суд першої інстанції прийшов до обґрунтованого висновку щодо не доведеності відповідачем фактичного отримання позивачем обладнання на суму 1 163 162,00 грн.

Крім того, судом першої інстанції обґрунтовано спростовані доводи податкового органу щодо безоплатного отримання позивачем від ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» обладнання та про порушення позивачем п.п.135.5.4 п.135.5 ст.135 Податкового кодексу України, з посиланням на зміст мирової угоди від 11.12.2006 р. по справі № 5/23-Б про банкрутство ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл», відповідно до якого, задоволення кредиторських вимог Інвестора (позивача) до Боржника (ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл») здійснюється шляхом обміну вимог на майнові активи Боржника відповідно до переліку, чого здійснено не було.

Отже, у зв'язку з не підтвердженням матеріалами справи отримання позивачем від ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» обладнання на суму 1163162,00 грн., колегія суддів не приймає до уваги доводи апеляційної скарги в частині не включення позивачем до складу валових доходів суми безоплатно отриманих активів від ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл» у 1 кварталі 2012 року.

Крім того, як вбачається з акту перевірки, станом 31.03.2012 року у журналі-ордері № 6 по рахунку 3771 "Розрахунки з іншими дебіторами" по TOB «Н-Каховський водоканал» обліковується кредиторська заборгованість у сумі 2 217 744,98 грн., яка виникла внаслідок невиконання умов Мирової угоди від 11.12.2006 року від 11.12.2006 р., затвердженої Ухвалою Господарського суду Херсонської області від 28.08.2007 року по справі № 5/23-Б пр банкрутство ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл», зокрема в частині виконання TOB «Південенерго» зобов'язання провести розрахунки з кредиторами, у тому числі з TOB «Н-Каховський водоканал». При цьому, вказано, що згідно даних автоматизованої інформаційно-пошукової системи ДПС України щодо стану платника-контрагента, рішенням Господарського суду Херсонської області від 02.04.2004 року по справі № 3/320-ск(2003) скасовано державну реєстрацію TOB «Н-Каховський водоканал».

Обґрунтовуючи вказаний висновок рішенням Господарського суду Херсонської області від 02.04.2004 року податковий орган робить висновок, що дана кредиторська заборгованість є безнадійної, яка прирівнюється до безповоротної фінансової допомоги, та повинна бути включена TOB «Південенерго» до складу доходів підприємства у 1 кварталі 2012 року у сумі 2217744,98 грн.

Відповідно до п.14.1.13. ст.14 Податкового Кодексу України безоплатно надані товари, роботи, послуги: а) товари, що надаються згідно з договорами дарування, іншими договорами, за якими не передбачається грошова або інша компенсація вартості таких товарів чи їх повернення, або без укладення таких договорів; б) роботи (послуги), що виконуються (надаються) без висування вимоги щодо компенсації їх вартості; в) товари, передані юридичній чи фізичній особі на відповідальне зберігання і використані нею.

Статтею 609 Цивільного кодексу України встановлено, що зобов'язання припиняється ліквідацією юридичної особи (боржника або кредитора), крім випадків, коли законом або іншими нормативно-правовими актами виконання зобов'язання ліквідованої юридичної особи покладається на іншу юридичну особу, зокрема за зобов'язаннями про відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров'я або смертю.

Аналізуючи вказані норми, суд першої інстанції правильно зазначив, що сума заборгованості платника податку перед іншою особою (кредиторська заборгованість) включається до складу валового доходу платника податку, якщо відпали передбачені законом підстави для стягнення такої заборгованості, у зв'язку з чим товари (роботи, послуги), з придбанням яких у платника податку виникла кредиторська заборгованість, фактично отримані ним безоплатно. Даний факт має місце в усіх випадках, коли стягнення кредиторської заборгованості з платника податку виключається, зокрема, у випадку припинення юридичної особи-кредитора.

В свою чергу, під час проведення перевірки позивача відповідачем встановлено, що станом на 31.03.2012 р. у позивача обліковується кредиторська заборгованість перед TOB «Н-Каховський водоканал» у сумі 2217744,98 грн. внаслідок не здійснення розрахунків з кредитором - TOB «Н-Каховський водоканал» згідно умов Мирової угоди від 11.12.2006 року від 11.12.2006 р., затвердженої Ухвалою Господарського суду Херсонської області від 28.08.2007 року по справі № 5/23-Б про банкрутство ВАТ Приладобудівний завод «Сокіл».

Натомість, як вбачається з матеріалів справи (витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців станом на 04.06.2013 р.), 21.12.2012 р. внесено запис 15011720018000012 про припинення юридичної особи TOB «Н-Каховський водоканал» за судовим рішенням.

Таким чином, доводи апеляційної скарги про необхідність включення безнадійної кредиторської заборгованості до складу валових доходів позивача у 1 кварталі 2012 році у сумі 2217744,98 грн., колегія суддів до уваги не приймає, оскільки як обґрунтовано зазначено судом першої інстанції, з дати ліквідації кредитора TOB «Н-Каховський водоканал», тобто з 21.12.2012 року кредиторська заборгованість TOB «Н-Каховський водоканал» у сумі 2217744,98 грн. для позивача є безнадійною, а отже висновок ОДПІ щодо заниження позивачем у І кв. 2012 року валових доходів на суму безнадійної кредиторської заборгованості 2217744,98 грн. є протиправним.

У зв'язку з викладеним, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов правильного висновку про задоволення вимог позивача в частині скасування податкового повідомлення - рішення від 31 липня 2012 року № 0006132301. Доводи апеляційної скарги в цій частині є ідентичними висновкам акту перевірки, та висновків оскаржуваного рішення не спростовують.

Враховуючи все вищевикладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи, порушень матеріального та процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 195, 197; п.1 ч.1 ст. 198; ст. 200; п.1 ч.1 ст. 205; ст. 206; ч.5 ст. 254 КАС України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А :

Апеляційну скаргу Новокаховської об'єднаної державної податкової інспекції Головного управління Міндоходів у Херсонській області залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 24 січня 2014 року залишити без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає чинності через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі та може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції.

Головуючий:

Судді: