Ухвала суду № 37923290, 06.03.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"06" березня 2014 р. м. Київ К/800/30506/13

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючої: суддів: Блажівської Н.Є., Бухтіярової І.О., Сіроша М.В.,при секретарі Луцак А.В.,розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Закритого акціонерного товариства «Науково-виробниче підприємство «Укрзахіденерго» на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 травня 2013 року

у справі№ 2а-5311/12/1370 за позовомЗакритого акціонерного товариства НВП «Укрзахіденерго» доДержавної податкової інспекції у Сихівському районі м. Львова Державної податкової служби проскасування податкових повідомлень-рішень, -В С Т А Н О В И В

Закрите акціонерне товариство «Науково-виробниче підприємство «Укрзахіденерго» (надалі також - позивач, ЗАТ «НВП «Укразахіденерго») звернулося до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції у Сихівському районі м. Львова (надалі також - ДПІ, відповідач) про скасування податкових повідомлень-рішень від 21 липня 2011 року №0001912321 та № 0001922321

Постановою Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 року задоволено позовні вимоги. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Сихівському районі м. Львова від 21 липня 2011 року № 0001912321 та №0001922321.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 травня 2013 року апеляційну скаргу державної податкової інспекції у Сихівському районі міста Львова задоволено, скасовано постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 року по справі № 2а-5311/12/1370 та прийнято нову постанову, якою відмовлено в задоволенні позову Закритого акціонерного товариства «Науково-виробниче підприємство «Укрзахіденерго» до Державної податкової інспекції у Сихівському районі міста Львова про скасування податкових повідомлень-рішень.

Позивач в касаційній скарзі, вказуючи на допущені судом апеляційної інстанції порушення вимог процесуального права, що призвело до неправильного вирішення спору просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 травня 2013 року і залишити в силі постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 року.

Заслухавши суддю-доповідача, сторін, що беруть участь у справі, обговоривши доводи касаційної скарги та перевіривши за матеріалами справи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд звертає увагу на наступне.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, які не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Фактичною підставою для збільшення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 45550313 грн. та з податку на додану вартість в сумі 36440250 грн., на підставі податкових повідомлень-рішень з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки відповідача, викладені в акті перевірки від 8 липня 2011 року № 2731/23-209/34558872, про порушення позивачем вимог пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 26 028,750 грн., в тому числі в ІV кварталі 2009 року на суму 22 391 250 грн., в І кварталі 2010 року - 3 637 500 грн., а також вимог пунктів 1.3, 1.7, 1.8 статті 1, підпунктів 7.4.1, 7.4.4 пункту 7.4, підпунктів 7.7.1, 7.7.5 пункту 7.7 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», що призвело до заниження податку на додану вартість, що підлягає сплаті до бюджету на загальну суму 20 823 000 грн., в т.ч. в грудні 2009 року на суму 17 913 000 грн., в квітні 2010 року на суму 2 910 000 грн.

Вказані висновки відповідача ґрунтуються на тому, що позивачем відображено в податковій звітності господарські операції з ПП «Техпром-інвест» та ТОВ «Втордеревпром» з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту. При цьому, відповідач посилався на те, що операції між позивачем та вказаними суб'єктами господарювання не були спрямовані на настання реальних наслідків, зважаючи не те, що, що у контрагентів позивача відсутні основні фонди та виробничі потужності, трудові ресурси, транспортні засоби, що вказує про неможливість фактичного здійснення господарської діяльності між підприємствами. Крім того, в актах виконаних робіт, що підписані між позивачем та ПП «Техпром-інвест» на виконання послуг, не вказано чітко, які саме консультації щодо вивчення можливостей налагодження поставок були надані та які програми дій складені при налагодженні робіт із конкретними групами товарів, не вказано обсяги наданих послуг в натуральному виразі, не конкретизовано зміст наданих послуг в натуральному та вартісному виразі, акти не містять інформації про фактично понесені витрати на здійснення цих послуг.

Згідно положень пункту 5.1 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Підпункт 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 вказаного Закону встановлює, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті. До таких обмежень віднесено включення до валових витрат на потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності та згідно підпункту 5.3.9 - витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Відповідно до підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» ( в редакції чинній на момент виникнення правовідносин), право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За змістом підпункту 7.4.5 пункту 7.4 статті 7 Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Згідно з підпунктом 7.5.1 пункту 7.5 статті 7 зазначеного Закону датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається: дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг). При цьому, право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

З наведених законодавчих положень випливає, що умовою виникнення у платника права на віднесення сум до валових витрат та включення до податкового кредиту сум податку на додану вартість сплачених в ціні товару (послуги) є реальне здійснення операцій з придбання товарів (робіт, послуг) з метою їх використання у господарській діяльності, а також оформлення зазначених операцій необхідними документами первинного обліку, що містять достовірні відомості про обсяг та зміст господарської операції.

Так, судами попередніх інстанцій встановлено, що між позивачем (Замовник) та ПП «Техпром-інвест» (Виконавець) укладались договори на виконання маркетингових досліджень та агентських послуг. Виконання вказаних послуг підтверджується дослідженими в ході проведення контрольного заходу актами виконаних робіт та податкових накладних.

Суд першої інстанції, задовольняючи позовні вимоги виходив із того, що документами первинного бухгалтерського обліку повністю підтверджується фактичне виконання зобов'язань за укладеними договорами. При цьому не погодився з висновками податкового органу щодо нікчемності правочинів позивача з його контрагентами ПП «Техпром-інвест» та ТОВ «Втордеревпром» з підстав відсутності штату працівників, основних засобів, складських приміщень, транспортних засобів, оскільки господарська діяльність може здійснюватись шляхом залучення трудових ресурсів та транспорту в спосіб, зокрема, укладення цивільно-правових угод та господарських договорів.

Суд апеляційної інстанції, скасувавши рішення суду першої інстанції та погодившись із висновками податкового органу послався на відсутність у контрагентів позивача штату працівників, основних засобів, складських приміщень, транспортних засобів та зазначив, що останнім було відображено господарські операції з ПП «Техпром-інвест» та ТОВ «Втордеревпром» з метою штучного формування валових витрат та податкового кредиту. В обгрунтування своєї позиції суд апеляційної інстанції також зазначив, що у актах виконаних робіт не вказано чітко, які саме консультації щодо вивчення можливостей налагодження поставок були надані та які програми дій складені при налагодженні робіт із конкретними групами товарів, не вказано обсяги наданих послуг в натуральному виразі, не конкретизовано зміст наданих послуг в натуральному та вартісному виразі, акти не містять інформації про фактично понесені витрати на здійснення цих послуг; наявні документи не містять інформації про економічний ефект для підприємства від їх використання; понесені витрати на придбання цих послуг не оформлені відповідними документами, які б підтверджували фактичне виконання послуг.

Разом з тим, Вищий адміністративний суд України приходить до висновку, що суди попередніх інстанцій не повною мірою дослідили всі важливі для справи обставини, а тому ухвалені ними судові рішення не можна вважати законними і обґрунтованими.

Так, за наявними у матеріалах справи доказами неможливо встановити обставини реальності господарських операцій, що вчинялись між позивачем та його контрагентами, оскільки відсутні копії актів виконаних робіт, податкові накладні та інші документи.

Для з'ясування обставин реальності вчинення господарської операції судам належить ретельно перевіряти доводи податкових органів про фактичне нездійснення господарської операції, викладені в актах перевірки або підтверджені іншими доказами.

Згідно з частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Виходячи зі змісту наведеної норми, саме на податкові органи покладається обов'язок надати достатні докази на обґрунтування висновків про порушення платником податків норм податкового законодавства, на підставі яких такому платникові визначено відповідні грошові зобов'язання.

Водночас судам варто враховувати при розв'язанні відповідних спорів принцип офіційного з'ясування обставин справи, передбачений частинами четвертою та п'ятою статті 11 Кодексу адміністративного судочинства України. Відповідно до вказаної норми суд вживає передбачені законом заходи, необхідні для з'ясування всіх обставин у справі, у тому числі щодо виявлення та витребування доказів з власної ініціативи. Суд повинен запропонувати особам, які беруть участь у справі, подати докази або з власної ініціативи витребувати докази, яких, на думку суду, не вистачає.

Задля вжиття належних заходів із метою встановлення обставин реальності здійснення спірної господарської операції суди повинні витребувати у податкового органу або платника податків ті докази, які не надані учасниками справи, але які, на думку суду, можуть підтвердити або спростувати доводи податкового органу щодо наявності порушень з боку платника податків. Відповідні дії можуть бути вчинені судом на підставі пункту 1 частини другої статті 110, статті 114 Кодексу адміністративного судочинства України.

У разі ненадходження витребуваних додаткових доказів у строк, установлений судом, спір може бути розв'язано на підставі наявних у справі доказів.

Якщо позивач без поважних причин ухиляється від надання доказів на вимогу суду, а наявних у справі матеріалів недостатньо для спростування підтверджених належними доказами висновків контролюючого органу, покладених в основу ухваленого ним спірного рішення, у позові платника податків може бути відмовлено.

Якщо витребувані судом докази на підтвердження правомірності оскарженого рішення (дій чи бездіяльності) не надані відповідачем-податковим органом, суд не позбавлений права вказати на допущені таким податковим органом порушення процесуальних вимог шляхом постановлення окремої ухвали в порядку статті 166 Кодексу адміністративного судочинства України.

У разі якщо зібраних у справі доказів буде достатньо для підтвердження доводів податкового органу щодо відсутності фактичного здійснення господарської операції, у відповідному позові платника податків щодо неправомірності визначених йому грошових зобов'язань необхідно відмовити. Водночас відсутність або недостатність відповідних доказів з урахуванням змісту підпункту 4.1.4 пункту 4.1 статті 4 Податкового кодексу України (презумпція правомірності рішень платника податку в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків) є підставою для висновку про неправомірність оскарженого рішення контролюючого органу.

Документи та інші дані, що спростовують реальність здійснення господарської операції, яка відображена в податковому обліку, повинні оцінюватися з урахуванням специфіки кожної господарської операції - умов перевезення, зберігання товарів, змісту послуг, що надаються тощо.

При цьому сама собою наявність або відсутність окремих документів, а так само помилки у їх оформленні не є підставою для висновків про відсутність господарської операції, якщо з інших даних вбачається, що фактичний рух активів або зміни у власному капіталі чи зобов'язаннях платника податків у зв'язку з його господарською діяльністю мали місце. Водночас наявність формально складених, але недостовірних первинних документів, відповідність яких фактичним обставинам спростована належними доказами, не є безумовним підтвердженням реальності господарської операції.

Висновки про реальність здійснених позивачем господарських операцій, за наслідками яких було сформовано витрати суди зробили без фактичного дослідження обставин, що стосуються такого питання, зокрема суди не дослідили підстави, порядок, зміст та обсяги господарських операцій між позивачем та його контрагентами, відповідно до умов договорів.

Для встановлення правильності відображення у податковому обліку господарських операцій платника податку судам слід: з'ясувати реальність задекларованих господарських операцій; встановити наявність ділової мети у розглядуваних операціях; визначити об'єктивний зміст вчинених операцій у порівнянні із задекларованим; підтвердити або спростувати добросовісність позивача, у зв'язку з тим, що його контрагенти мають дефекти правового статусу; оцінити дотримання учасниками господарської операції норм податкового законодавства щодо змісту та наслідків для податкового обліку відповідної операції. При цьому, Вищий адміністративний суд України звертає увагу на те, що порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з наведених етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.

Згідно з частиною 2 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції переглядає судові рішення судів першої та апеляційної інстанцій у межах касаційної скарги, але при цьому може встановлювати порушення норм матеріального чи процесуального права, на які не було посилання в касаційній скарзі.

Відповідно до частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України підставою для скасування судових рішень судів першої та (або) апеляційної інстанцій і направлення справи на новий судовий розгляд є порушення норм процесуального права, які унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи.

Враховуючи те, що судами попередніх інстанцій не було встановлено всіх важливих обставин справи, що призвело до не обґрунтованих належним чином висновків щодо прав і обов'язків сторін у даному спорі, а також те, що передбачені процесуальним законодавством межі перегляду справи в касаційній інстанції не дають їй права встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені попередніми судовими інстанціями, оскаржувані судові рішення у справі підлягають скасуванню з направленням справи на новий судовий розгляд до суду першої інстанції відповідно до положень частини 2 статті 227 Кодексу адміністративного судочинства України.

Керуючись статтями 221, 223, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

У Х В А Л И В

Касаційну скаргу Закритого акціонерного товариства «Науково-виробниче підприємство «Укрзахіденерго» задовольнити частково.

Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 17 травня 2013 року та постанову Львівського окружного адміністративного суду від 23 липня 2012 року скасувати.

Справу 2а-5311/12/1370 направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення та може бути переглянута Верховним Судом України з підстав, у порядку та в строки, встановлені статтями 236 - 238, 2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуюча: Н. Є. Блажівська

Судді: І.О.Бухтіярова

М.В.Сірош