Ухвала суду № 37590837, 26.02.2014, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

У Х В А Л А

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 лютого 2014 р.м.ОдесаСправа № 2а-405/12/2170

Категорія: 8.2.1 Головуючий в 1 інстанції: Хом'якова В.В.

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Осіпова Ю.В.,

суддів - Золотнікова О.С., Скрипченка В.О.

при секретарі Голбан К.В.,

за участю представника позивача Прокопенко Я.Ю.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м.Одесі апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Екобіотек-Україна» на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2012 року по справі за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Екобіотек-Україна» до Державної податкової інспекції у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби (правонаступник - ДПІ у м.Херсоні ГУ Міндоходів Херсонської області) про скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В:

02.02.2012р. ТОВ «Екобіотек-Україна» звернулось до Херсонського окружного адміністративного суду із адміністративним позовом до ДПІ у м. Херсоні Херсонської області ДПС (правонаступник - ДПІ у м.Херсоні ГУ Міндоходів Херсонської області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ:

- №0003062301 від 31.08.2011р. про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 236 030 грн. та застосування штрафної санкції на суму 59 007, 50 грн.;

- №0003072301 від 31.08.2011р. про збільшення грошового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 554 503 грн. та застосування штрафної санкції на суму 138 625,75 грн.;

- №0006082301 від 08.11.2011р. про збільшення грошового зобов'язання по податку на прибуток на суму 234879 грн. та застосування штрафної санкції на суму 58720,25 грн.

В обґрунтування позовних вимог, позивач зазначив, що податковою інспекцією не надано жодних доказів на підтвердження нікчемності спірних правочинів. На думку, позивача, в акті перевірки не визначено вини підприємства у здійсненні фіктивних правочинів, наявності вироків, також не визначено вини, умислу та вироків щодо контрагентів-постачальників.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2012 року у задоволені позовних вимог ТОВ «Екобіотек-Україна» відмовлено в повному обсязі.

Не погоджуючись з вищезазначеною постановою суду 1-ї інстанції, 08.11.2012р. директором ТОВ «Екобіотек-Україна» подано апеляційну скаргу, в якій зазначено, що судом, при винесенні оскаржуваної постанови порушено норми процесуального та матеріального права та просить скасувати постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 15.10.2012 року, прийняти нову постанову, якою задовольнити позовні вимоги в повному обсязі.

Заслухавши суддю - доповідача, виступи сторін перевіривши матеріали справи і доводи апеляційної скарги, колегія суддів приходить до висновку про відсутність належних підстав для її задоволення.

Судом першої інстанції встановлені наступні обставини справи.

Позивач - ТОВ «Екобіотек-Україна» є юридичною особою, платником податків, в тому числі податку на додану вартість. Основним видом діяльності позивача є виробництво олії соняшникової, для чого він закупає насіння соняшникове у суб'єктів підприємницької діяльності.

В липні 2011 року фахівцями ДПІ у м.Херсоні була проведена планова виїзна перевірка ТОВ «Екобіотек-Україна» з питань дотримання податкового законодавства за період 01.04.2010р. по 31.03.2011р., за наслідками якої складено акт перевірки від 29.07.2011р. №2766/23-5/32125693.

Так, в цьому акті перевірки зазначено про порушення товариством приписів:

- п.1.32 ст.1, пп.5.1.5 п.5.1, пп.5.2.1 п.5.2 ст.5, п.6.1 ст.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 року №334/94-ВР, завищено від'ємне значення об'єкту оподаткування у сумі 297 570 грн. за 1-й квартал 2011 року;

- п.5.1. ст.5, пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону України №334/94-ВР, в результаті чого занижено суму податку на прибуток на 236 030 грн.;

- п.1.7. ст.1, пп.7.4.1,7.4.5 п.7.4 ст.7, пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997р. №168/97-ВР, в результаті чого занижено податок на додану вартість 2010 року та І кварталу 2011 року на загальну суму 554 503 грн., в тому числі: квітень 2010 року - на суму 374408 грн.; травень 2010 року - на суму 67209 грн.; червень 2010 року - на суму 112886 грн.;

- пп.7.2.1 п.7.2 ст.7, пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України №168/97-ВР, в результаті чого завищено суму від'ємного значення ПДВ за лютий 2011 року на 921 грн.

Підставою для прийняття відповідачем таких висновків стало дослідження господарських операцій з придбання позивачем товарів (насіння соняшника, олії та інших) у контрагентів ПП «Мангуст Агро Юг», ТОВ «Фірма Сервістрансмаш», ПП «Югтрансагро», ТОВ «Промспецтор», ТОВ «Євротранссервіс ЛТД», ТОВ «Светотехніка», стосовно яких органи державної податкової служби, на обліку яких знаходились вказані вище постачальники позивача, надали відповідачу акти про неможливість здійснення перевірок цих підприємств у зв'язку з відсутністю цих юридичних осіб за юридичними адресами, незнаходження місця перебування керівників та власників підприємств.

Крім того, з цих актів перевірок вбачається відсутність у постачальників позивача основних засобів, трудових ресурсів (крім керівника), умов для здійснення поставок продукції у великій кількості, транспортних засобів. Постачальники позивача не мали необхідних матеріальних та трудових ресурсів для здійснення діяльності, операції по ланцюгу постачання с/г продукції до позивача не були спрямовані на настання реальних правових наслідків та вчинені без економічної вигоди, виключно з метою формування штучного податкового кредиту та валових витрат, у зв'язку з чим, дії підприємств направлені на приведення до втрат дохідної частини Державного бюджету України. Єдиною метою проведення документування фактично не здійснених господарських операцій є отримання підприємством податкової вигоди. ДПІ вважає, що документування господарських операцій не дає змоги зробити висновки щодо реального настання подій, які підтверджують взаємовідносини між позивачем та його контрагентами - постачальниками.

Також, відповідач дійшов до висновку про завищення ТОВ «Екобіотек -Україна» валових витрат на загальну суму 2 813 165 грн., у тому числі:

- на суму 1 822 666,82 грн. - квітень 2010 року, внаслідок виключення з валових витрат вартості придбання товару від ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» (282411,25грн.), ТОВ «Промспецтор» (76680,95 грн.), ПП «Югтрансагро» (78446,67 грн.), ПП «Мангуст Агро Юг» (1385127,95 грн.), які були предметом нікчемного правочину та документи, що фіксують факт здійснення господарських операцій визнані недійсними;

- на суму 336044,75 грн. - травень 2010 року, внаслідок виключення з валових витрат вартості придбання товару від ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» (232465 грн.), ТОВ «Промспецтор» (30233,75грн.), ПП «Мангуст Агро Юг» (73346 грн.), які були предметом нікчемного правочину та документи, що фіксують факт здійснення господарських операцій визнані недійсними;

- на суму 352278,2 грн. - червень 2010 року, внаслідок виключення з валових витрат вартості придбання товару від ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» (267805 грн.), ТОВ «Промспецтор» (84473,20 грн.), які були предметом нікчемного правочину та документи, що фіксують факт здійсненні господарських операцій визнані недійсними;

- на суму 4607,35 грн. - лютий 2011 року, внаслідок виключення з валових витрат вартості придбання товару від ТОВ «Светотехника-Херсон» (4607,35грн.), які були предметом нікчемного правочину та документи, що фіксують факт здійснення господарських операцій визнані недійсними;

- на суму 297570 грн. - березень 2011 року, внаслідок виключення з валових витрат вартості придбання товару від ТОВ «Фірма Сервістрансмаш» (297570 грн.), які були предметом нікчемного правочину та документи, що фіксують факт здійснення господарських операцій визнані недійсними.

На думку ДПІ, відповідному зменшенню підлягає податковий кредит з ПДВ на суму 502 198 грн., у тому числі:

- квітень 2010 року - 364533,36 грн. (ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» (56482,25 грн.), ТОВ «Промспецтор» (15336,19 грн.), ПП «Югтрансагро» (15689,33 грн.), ПП «Мангуст Агро Юг» (277025,59 грн.));

- травень 2010 року - 67 208,95 грн. (ТОВ "Євротранссервіс ЛТД" (46 493 грн.), ТОВ "Промспецтор" (6 046,75 грн.), ПП "Мангуст Агро Юг" (14 669,2 грн.)),

- червень 2010 року - 70455,64 грн. (ТОВ "Євротранссервіс ЛТД" (53561 грн.), ТОВ "Промспецтор" (16894,64 грн.)),

- лютий 2011 року на суму 921 грн. 47 коп. по ТОВ «Светотехніка Херсон».

Також, податківцями було виявлено що постачальники позивача - ПП «Інвестагропівдень», ТОВ КФ «Пандора», ТОВ «Холес Трейд» видали позивачу податкові накладні, але не задекларували свої податкові зобов'язання по проданому позивачу товару, отже податковий кредит позивача не кореспондується з податковими зобов'язаннями постачальника. Загальна сума завищення податкового кредиту за період квітень-червень 2010 року, лютий 2011 року склала 554 504,21 грн.

Акт перевірки підписано із запереченнями, які були розглянуті податковою інспекцією та відхилені.

В подальшому, за наслідками цієї перевірки, уповноваженою особою ДПІ прийняті податкові повідомлення-рішення №0003072301 від 31.08.2011р. - про збільшення грошового зобов'язання з ПДВ у сумі 554 503 грн. та застосування штрафної санкції на суму 138625,75 грн., №0003062301 від 31.08.2011р. - про збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток на суму 236 030 грн. та застосування штрафної санкції на суму 59 007,50 грн.

14 вересня 2011 року ТОВ «Екобіотек-Україна» звернулося до ДПА у Херсонській області із скаргою №226 від 13.09.2011р., яка була задоволена частково, а саме: ДПА було частково скасовано податкове повідомлення-рішення від 31.08.2011р. №0003062301 в частині визначення податку на прибуток на суму 1151 грн. та застосування штрафної санкції на суму 287,25 грн.

18 листопада 2011 року ТОВ «Екобіотек-Україна» отримало нове податкове повідомлення-рішення №0006082301 від 08.11.2011 про сплату податку на прибуток на суму 234879,00 грн. та застосування штрафної санкції на суму 58720,25 грн.

Не погоджуючись з вказаними вище рішеннями податкового органу, позивач оскаржив їх до суду.

Вирішуючи справу по суті та відмовляючи у задоволенні позову, суд 1-ї інстанції виходив з необґрунтованості та недоведеності позовних вимог, а також з того, що дії та оскаржувані рішення відповідача є правомірним та відповідаючим діючому законодавству.

Колегія суддів апеляційного суду, уважно дослідивши матеріали справи та надані сторонами докази, цілком погоджується з такими висновками суду 1-ї інстанції і вважає їх обґрунтованими та заснованими на законі, з огляду на наступне.

Частиною 2 ст.19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно із ст.67 Конституції України, кожен зобов'язаний сплачувати податки і збори в порядку та розмірах, встановлених законом.

Як слідує з приписів п.5.1 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994р. №334/94-ВР (в редакції Закону України від 22.05.1997р. №283/97-ВР), до валових витрат виробництва та обігу відноситься сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Також, пп.5.2.1 п.5.2 ст.5 вищезазначеного Закону передбачено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, встановлених п.п.5.3-5.7 цієї статті.

Як видно з пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

А згідно із п.138.2 ст.138 ПК України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу. Не включаються до складу валових втрат витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку (п.139.1.9 ст.139 ПКУ).

При чому, слід зазначити, що дані, наведені в декларації, повинні підтверджуватися первинними документами, даними бухгалтерського обліку і відповідати податковому обліку.

Так, ст.9 Закону України №996 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність» встановлено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити.

Також, необхідно вказати, що порядок формування платником податку податкового кредиту встановлений п.7.4 ст.7 Закону №168/97. Згідно абз.1 пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону №168/97 податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20% від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку. Не дозволяється включення до податкового кредиту будь-яких витрат по сплаті податку, що не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг) (пп.7.4.5 цього ж пункту).

У відповідності до пп.7.5.1 п.7.5 ст.7 вказаного вище Закону, датою виникнення права платника податку на податковий кредит вважається дата здійснення першої з подій: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), дата виписки відповідного рахунку (товарного чека) - в разі розрахунків з використанням кредитних дебетових карток або комерційних чеків; або дата отримання податкової накладної, що засвідчує факт придбання платником податку товарів (робіт, послуг). Аналогічні норми містить і Податковий кодекс України, який набрав чинності з 01.01.2011 року.

Також, судова колегія зазначає, що наявність у позивача належно оформлених документів, які відповідно до законодавства необхідні для віднесення певних сум до валових витрат та податкового кредиту, і сплата позивачем ПДВ у вартості товару є обов'язковими, але не вичерпними підставами для висновку про правомірне декларування податку на прибуток та податку на додану вартість.

Як слідує з системного аналізу діючого законодавства, для встановлення обґрунтованості декларування платником податку податкового кредиту та валових витрат судам необхідно встановити також наступні обставини:

- реальність здійснення господарських операцій, суми за якими віднесені до податкового кредиту та валових витрат;

- наявність у продавців товарів, робіт (послуг), які видавали податкові накладні, спеціальної податкової правосуб'єктності;

- пов'язаність витрат з господарською діяльністю, віднесення до складу податкового кредиту лише сум, сплачених (нарахованих) у зв'язку з придбанням товарів (послуг), що підлягають використанню у господарській діяльності платника податку.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку угодах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Таким чином, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції вважає правомірними висновки ДПІ про те, що позивач надав на підтвердження своїх валових витрат документи, які не в повному обсязі відповідають усім ознакам первинних бухгалтерських та податкових документів з огляду на те, що такі документи оформлялись підприємствами тільки на папері, при відсутності реальної можливості продати товари позивачу в кількості, яка вказана в акті перевірки.

А тому, навіть при правильному оформленню усіх первинних документів, вони не є належними доказами реального отримання товарів, і отже, не є законною підставою для віднесення будь-яких сум витрат до валових витрат. Якщо не підтверджено валові витрати по придбанню послуг та товарів, то це свідчить і про непідтвердженість подальшого використання товарів і послуг.

Так, як встановлено з матеріалів справи, позивач задіяв при купівлі насіння і олії низку посередників, а тому податкова інспекція цілком правомірно була вимушена перевіряти весь ланцюг постачання з метою виявлення «безтоварних» операцій, коли угоди між транзитними підприємствами відбуваються лише на папері, а насправді фактичне виконання не здійснюється, або здійснюється іншими невстановленими особами.

Так, як вбачається з матеріалів справи, в ході проведення перевірки податковим органом було встановлено, що в квітні-травні 2010 року ТОВ «Екобіотек-Україна» мало взаємовідносини з придбання насіння соняшника у ПП «Мангуст Агро Юг» (с. Березнеговате Миколаївської області) на загальну суму 1750168,80 грн., в т.ч. ПДВ 291694 грн.79 коп. (в квітні ПДВ 277025,59, в травні 14669,20 грн.).

Проте, актом документальної перевірки ПП «Мангуст Агро Юг» Снігурівської МДПІ від 26.04.2011р. №148/23-32548299 було встановлено, що керівником та засновником підприємства є гр-н ОСОБА_3, головний бухгалтер в штаті відсутній, більш працюючих на підприємстві не зареєстровано, про що свідчить звітність підприємства по формі 1ДФ за 2-й квартал. Останню декларацію по податку на прибуток було здано за період 2010 року, в якій підприємство не декларувало наявності основних фондів, що свідчить про відсутність складських приміщень, транспорту. Директор ОСОБА_3 знав про проведення перевірки, йому було вручено повідомлення про проведення перевірки від 22.04.2011р. №03 з проханням надати документальне підтвердження фінансово-господарської діяльності в квітні-травні 2011 року, але цим підприємством до перевірки не надано документів, які б підтверджували фактичне отримання та походження товарів - товарно-транспортні накладні, дорожні листи, акти приймання-передачі сільгосппродукції, документи про місце зберігання сільгосппродукції, відсутність товарно-транспортних документів директор пояснив тією обставиною, що сільгосппродукція доставлялась транспортом продавців. Аналіз податкової звітності даного підприємства свідчить, що постачальниками даного підприємства були сільськогосподарські підприємства (ПСП "Ірина", фермерське господарство "Щедрий Колос", ТОВ "Фінансова компанія "Евростокс", фермерське господарство "Віктан"), покупцем продукції - ТОВ «Екобіотек-Україна». Угоди, вчинені ПП «Мангуст Агро Юг» в квітні-травні 2010 року визнано «нікчемними». ОСОБА_3 був ознайомлений з висновками даної перевірки та у будь-який спосіб не оскаржив їх.

Позивач же, в свою чергу, на підтвердження реальності операцій придбання насіння соняшника у ПП «Мангуст Агро Юг» надав суду 1-ї інстанції копії податкових накладних, витратних накладних, товарно-транспортних накладних, складських квитанцій.

При цьому, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, погоджується з доводами відповідача про те, що надані позивачем ТТН не є належним доказом перевезення насіння соняшника позивачу, оскільки вони оформлені з порушенням вимог діючого законодавства, а саме в цих ТТН не має номерів, відомостей про вантаж, в них не зазначені особи, які відпустили вантаж, не має підписів водіїв, прізвищ осіб, які одержали вантаж. Пункт навантаження зазначений лише у вигляді найменування селища.

До того ж, згідно цих ТТН, ПП «Мангуст Агро Юг» є замовником транспорту у інших суб'єктів господарювання, разом з тим невідомо, чи понесло підприємство якісь транспортні витрати, оскільки в податковій звітності даного підприємства за квітень-травень 2010 року не декларуються податки з транспортних витрат та не декларуються відносини з перевізниками - СТОВ «Соціалізм», ПП ОСОБА_3, ПП ОСОБА_15.

Отже, на думку суду, наведене свідчить про відсутність достатніх доказів фактичного транспортування та отримання позивачем товарно-матеріальних цінностей, відсутність трудових ресурсів для здійснення діяльності у задекларованих обсягах.

Окрім того, податковим органом також було встановлено, що у березні 2011 року ТОВ «Екобіотек-Україна» придбало неочищену рафіновану олію у ТОВ «Фірма Сервістрансмаш» на суму 357084 грн. (в т.ч. ПДВ 59514 грн.). Перевіряючи цю угоду, ДПІ посилається неможливість перевірки даного постачальника, про що свідчить акт від 08.06.2011р. №768/23-323/13855648 ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва, з якого, в свою чергу, вбачається відсутність у ТОВ «Фірма Сервістрансмаш» матеріальних можливостей, основних фондів, технічного персоналу, виробничих активів, складських приміщень, транспорту. Також, відносно цього підприємства до ЄДР внесено запис про його відсутність за юридичною адресою, неподання до податкового органу декларації по податку на прибуток за 1 квартал 2011 року.

Як видно з матеріалів справи, а саме з товарно-транспортних накладних, наданих позивачем в якості підтвердження доставки продукції вантажовідправником є ТОВ «Фірма Сервістрансмаш», в них не зазначено пункт навантаження, вказано лише тільки - Херсонська область, що свідчить про неналежне оформлення ТТН, які, в свою чергу, не є належним доказом перевезення продукції. Також, акт перевірки цього підприємства свідчить про відсутність у ТОВ «Фірма Сервістраснмаш» адміністративно-господарських можливостей на виконання господарських зобов'язань по укладеним угодам та відсутність фактичних дій, спрямованих на виконання взятих на себе зобов'язань, що свідчить про відсутність наміру створення правових наслідків.

Отже, приймаючи до уваги вищевикладене, ДПІ у Центральному районі м. Миколаєва в своєму акту перевірки визнала усі правочини ТОВ «Фірма Сервістрансмаш» нікчемними. Неможливість фактичного здійснення даним суб'єктом господарювання поставки продукції позивачу також підтверджується і тією обставиною, що основним постачальником ТОВ «Фірма Сервістрансмаш» у березні 2011 року було ТОВ «Сакбі», яке зареєстровано у м. Київ. Але, як видно з матеріалів справи, ДПІ у Печерському районі м. Києва виявила відсутність даного підприємства за своєю юридичною адресою: м.Київ, вул.М.Грушевського,28/2 (акт від 06.06.2011р. №648/23-9/34807050), що унеможливлює перевірку. Крім того, податкова звітність ТОВ «Сакбі» свідчить про те, що дана юридична особа відображає здійснення придбання товарів у суб'єктів підприємницької діяльності, які не звітують до податкових органів, не мають матеріальних ресурсів (ТОВ "Віртекс-Інвест"), місцезнаходження яких не встановлено (ТОВ "Термокор").

Так, як встановлено по справі, у квітні 2010 року ТОВ «Екобіотек-Україна», на підставі усної домовленості, придбало у ПП «Югтрансагро» (м.Херсон) насіння соняшнику на суму 94136 грн. (в т.ч. ПДВ 15689,33 грн.). Видаткова накладна підписана гр.ОСОБА_9 Надана ж суду 1-ї інстанції товарно-транспортна накладна №0036318 про перевезення соняшника свідчить про те, що замовником транспорту було ТОВ «Югтрансагро», але конкретний пункт навантаження не був зазначений, було вказано тільки - "Херсонська область", а також не вказано особу (ПІБ), яка відпустила цей вантаж. Згідно Систематизованої автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України та даними додатку 5 до податкових декларацій з ПДВ за квітень 2010 року, ПП «Югтрансагро» сформувало податковий кредит за рахунок контрагентів ПП "НВП "Норма-Хім" (м.Херсон), та ПП "Агропрайд" (м.Херсон). Але, за податковою звітністю ПП "Агропрайд" було виявлено, що даний платник податків сформував податковий кредит цього періоду також за рахунок контрагента ПП "НВП "Норма-Хім", який, в свою чергу, було визнано банкрутом, а відносно засновника та бухгалтера ПП "НВП "Норма-Хім" ОСОБА_5 була порушена кримінальна справа за ознаками злочину, передбаченого ч.3 ст.212 КК України, оскільки він призначив директором підприємства ОСОБА_6, достовірно знаючи що той з 4 грудня 2008 року емігрував з України до Іспанії.

Слід звернути увагу на те, позивач фактично не заперечує тієї обставини, щo датовані 2010 роком первинні бухгалтерські та податкові документи, складені від імені ПП "НВП "Норма-Хім" підписані гр. ОСОБА_6, який фізично не мав можливості їх підписувати та займатись поставкою продукції, укладанням договору та взагалі господарською діяльністю, як керівник підприємства, оскільки давно виїхав на постійне проживання до Іспанії та кордон України не перетинав.

Отже, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, погоджується з доводами податкової інспекції щодо того, що замість ОСОБА_6 усі первинні документи були підписані невідомою особою. Таким чином, дані первинні бухгалтерські документи не відповідають нормам Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», а отже, такі документи не є належними доказами отримання товару (пшениці), а тому, не є підставою для віднесення будь-яких сум витрат до валових витрат та сум ПДВ до податкового кредиту.

Визначення законодавцем юридичного значення податкової накладної, встановлення порядку видачі та вимог щодо її формального змісту дає підстави для висновку, що дотримання платником податку зазначеного порядку і форми податкової накладної є обов'язковою умовою для набуття податковою накладною юридичного значення, а отже, і підстави, з якою Закон України «Про податок на додану вартість» пов'язує право платника податку на включення до податкового кредиту витрат по сплаті податку. Таким чином, отримані позивачем податкові накладні від імені ПП "НВП "Норма-Хім" є недійсними та не можуть бути належною підставою для віднесення сум ПДВ до податкового кредиту. До того ж, ще слід звернути увагу й на те, що останній засновник та керівник даного підприємства ОСОБА_7, в ході допиту її слідчими органами в якості свідка, повідомила, що погодилась зареєструвати на своє ім'я підприємство за винагороду без мети здійснення підприємницької діяльності.

Крім того, як вбачається з матеріалів справи, в березні 2011 року ГВПМ ДПІ у м. Херсоні було порушено кримінальну справу №330209-11 відносно ПП «Агропрайд», ПП «Альтекс-Юг», ПП «Стилет-Юг», ПП «Югтрансагро» за фактом фіктивного підприємництва.

Також, по справі встановлено, що з червня 2008р. по лютий 2011р. директором та засновником ПП «Агропрайд» був ОСОБА_8, який, в свою чергу, пояснив слідчим органам, що погодився на призначення директором даного підприємства за винагороду, без мети займатися підприємницькою діяльністю.

А як видно з наявної в матеріалах справи копії постанови Херсонського окружного адміністративного суду від 24.01.2012р. №2а-5878/11/2170, судом було скасовано реєстраційну дію від 10.06.2008р. про держану реєстрацію ПП «Агропрайд» внаслідок провадження діяльності, що суперечить установчим документам. Отже, всі операції купівлі-продажу ПП «Агропрайд» не спричиняють реального настання правових наслідків, реквізити даного підприємства використовувались для документального оформлення неіснуючих операцій або для прикриття продажу сільгосппродукції невідомого походження. Первинні ж бухгалтерські та податкові документи ПП «Агропрайд» теж не є належним доказом понесених позивачем валових витрат та законною підставою для включення сум ПДВ до податкового кредиту.

Також, при цьому, ще необхідно зазначити, що ПП «Агропрайд» та ПП «Югтрансагро» пов'язані між собою тією обставиною, що директор та засновник ПП «Югтрансагро» ОСОБА_9 є одночасно і директором ПП «Стилет-Юг», засновником якого є ОСОБА_10, який в свою чергу, одночасно є директором ПП «Агропрайд» та ПП «Альтекс Юг», а зазначена вище гр.ОСОБА_11 - є засновником ПП «Альтекс Юг» та головним бухгалтером ПП «Югтраснагро». Крім того, ОСОБА_10, будучи допитаним в якості свідка у кримінальній справі, пояснив, що підприємство «Югтрансагро» було підконтрольно гр.ОСОБА_9, веденням же бухгалтерського обліку займалась ОСОБА_11

Крім того, в матеріалах справи є постанова слідчого про притягнення ОСОБА_10 в якості обвинуваченого, який, виконуючи обов'язки директора ПП «Агропрайд», ПП «Альтекс-Юг» та засновником ПП «Стилет-Юг», здійснював керівництво будучи обізнаним в злочинних планах гр.ОСОБА_9, та достовірно знаючи, що грошові кошти на рахунки ПП «Агропрайд» надходять від підприємств без фактичної поставки, і такі дії кваліфікуються за ч.2 ст.205 КК України. Також, судом встановлено, що кримінальна справа в частині здійснення фіктивного підприємництва громадянами ОСОБА_10, ОСОБА_8 та інш. 14.01.2012р. було направлено до відповідного суду з обвинувальним висновком, але 15.08.2011р. обвинувачених ОСОБА_9 та ОСОБА_11 оголошено в розшук, у зв'язку з чим, усі слідчі та судові дії по цій кримінальній справі були зупинені.

Як встановлено з матеріалів справи, у квітні-червні 2010 року ТОВ «Екобіотек-Україна» також мало господарські взаємовідносини із постачальником насіння соняшнику - ТОВ «Промспецтор» (м.Миколаїв) - на суму 229 665, 48 грн. (в т.ч. ПДВ 38277,58 грн.). Однак, як видно з матеріалів справи, податкову звітність з податку на прибуток, комунального податку у 2010 році ТОВ «Промспецтор» не подавало, що унеможливлює встановлення кількості працюючих та наявності основних фондів. Окрім того, до ЄДРПОУ внесено запис про відсутність даного підприємства за своїм місцезнаходженням, а 01.12.2010р. у даного підприємства було анульовано свідоцтво платника ПДВ.

До того ж, в акті перевірки відповідач зазначив, що ВПМ ДПІ у Ленінському районі м. Миколаєва отримали пояснення гр.ОСОБА_13 - директора та засновника ТОВ «Промспецтор», який свідчив про реєстрацію цього підприємства ним за винагороду, а також про те, що не підписував будьякі податкові накладні, договори та інші бухгалтерські та податкові документи. Надані ж окружному суду рахунки-фактури не містять прізвища особи та її посади, яка підписала документи від імені ТОВ «Промспецтор». А надані позивачем ТТН також не є належним чином оформленими, оскільки в них не вказано конкретний пункт (адреса) навантаження, зазначено тільки - «Миколаївська область», відсутні відомості про вантаж, про особу, яка відпустила вантаж. Отже, приймаючи до уваги викладене, позивач формував свої валові витрати та податковий кредит за рахунок підприємства з ознаками фіктивності, яке було зареєстровано на підставну особу, та було відсутнє за юридичною адресою. Таким чином, за вказаних обставин, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, вважає правомірними дії ДПІ по донарахуванню податку на прибуток та податку на додану вартість по даному контрагенту.

Далі, як встановлено по справі, відповідачем при проведенні спірної перевірки також було встановлено, що в квітні-червні 2010 року постачальником позивача було ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» (м.Миколаїв), яке поставило позивачу насіння соняшника на суму 939217,50 грн. (в т.ч. ПДВ 156536,25 грн.). Так, директором даного підприємства є ОСОБА_14, який одночасно є директором та засновником ще інших 5 (п'яти) підприємств. Надані ж окружному суду рахунки-фактури, видаткові накладні від ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» не містять відомостей про особу, яка їх виписала, що не відповідає правилам складання бухгалтерських документів. А в ТТН на перевезення продукції від ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» до позивача не зазначено конкретний пункт навантаження, зазначено тільки - м.Каховка або с.Красний Перекоп без найменування району, області та адреси, а також відсутні підписи осіб, які відправили цей вантаж.

До того ж, в акті документальної невиїзної перевірки ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» від 27.09.2010р. №3312/231-00/34772112 ДПІ у Заводському районі м.Миколаєва було зафіксовано, що податковий кредит даного товариства за період березень-травень 2010 року сформовано за рахунок такого постачальника як ТОВ «Промфінгрупа» (м.Миколаїв). Проте, перевіривши ТОВ «Промфінгрупа», орган державної податкової служби виявив, що дане підприємство не мало жодних матеріальних та трудових ресурсів, не надано податковому органу товарно-транспортних документів або інших документів, які підтверджують прийняття, оприбуткування та відвантаження товарно-матеріальних цінностей, а тому, усі угоди ТОВ «Промфінгрупа» у цей період були визнані «нікчемними». Доказів оскарження цих актів перевірок ТОВ «Промфінгрупа» та ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» судам не надано.

Так, слід вказати, що за загальним правилом «нікчемний правочин» не породжує правових наслідків, а тому підлягає виключенню з податкового обліку. При цьому, виключення нікчемного правочину з податкового обліку повинно відбуватися у всіх учасників такого правочину, а не лише у того, якому на конкретний момент нараховані податкові зобов'язання за результатами податкової перевірки. Отже, висновок відповідача про зменшення валових витрат на суму вартості придбаних товарів у ТОВ «Євротранссервіс ЛТД» та зменшення податкового кредиту є обґрунтованим та відповідає фактичним обставинам справи.

Аналогічна ситуація була встановлена і при придбанні позивачем товарів у лютому 2011 року у ТОВ «Светотехніка-Херсон» на суму 5528 грн. 82 коп. (в т.ч. ПДВ 921,47 грн.).

Так, при проведені невиїзної документальної перевірки ТОВ «Светотехніка-Херсон» з питань дотримання вимог податкового законодавства за лютий 2011 року було виявлено, що дане товариство отримало товар від ПП «Селтік-Юг», яке, в свою чергу, не подало податкової декларації з ПДВ за лютий 2011 року, податок на додану вартість не декларувало та не сплачувало, а остання декларація по ПДВ була здана за грудень 2010 року, а декларація за січень 2011 року визнана недійсною. Декларацію ж по податку на прибуток за 2010 рік ПП «Селтік-Юг» взагалі не надавало, а тому визначити наявність основних фондів, трудових ресурсів фактично неможливо. Крім того, в ході перевірки податковому органу не були надані документи, що свідчать про факт передачі товарів, актів приймання-передачі, довіреностей, товарно-транспортних накладних та інших первинних документів. Отже, всі угоди в «Светотехніка-Херсон» за лютий 2011 року визнано такими, що не спрямовані на реальне настання наслідків, що обумовлені правочинами, товар по правочинам не був переданий. Також, в акті зазначено, що перевірка проводилась з відома та присутності керівника та головного бухгалтера ТОВ, які, в свою чергу, погодились з такими висновками перевірки, оскільки доказів оскарження даної перевірки суду не надано.

Таким чином, приймаючи до уваги викладене, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, вважає, що для підтвердження реальності отримання позивачем від ТОВ «Светотехніка-Херсон» є недостатнім надання суду лише тільки витратних накладних та платіжних документів. Отже, в даному випадку, фактично не встановлено фактів реальної передачі товарів від постачальника позивачу у зв'язку з відсутністю цих товарів, незважаючи на документування господарських операцій.

Разом з тим, суд приймає до уваги, що, з урахуванням норм ст.ст.44,61 ПК України, саме на контролюючі органи покладається обов'язок контролювати правильність формування даних податкового обліку платників податків, у тому числі щодо правильності складення та достовірності первинних документів. Однак, в даному випадку, податкова інспекція не мала можливості точно встановити звідкіля саме перевозилась продукція, кому саме належав транспорт, до того ж, у позивача відсутні документи, по яких відбувався би рух товару від продавця (постачальника) до перевізника (покупця), акти приймання продукції, товарно-транспортні накладні з відмітками про передачу та отримання ТМЦ, довіреності, сертифікати якості, інші документи, що засвідчують транспортування, зберігання товарів тощо.

Таким чином, ухвалюючи спірні податкові повідомлення-рішення, ДПІ виходила з того, що товари та послуги позивачем не придбавались у вказаних в документах підприємствах, а господарські операції лише тільки документувались без реального виконання, а тому, за відсутності факту придбання, відповідні суми не можуть включатися до складу податкового кредиту з податку на додану вартість навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Окрім того, судами обох інстанцій встановлено, що виробників придбаної позивачем продукції у зазначених в акті перевірки контрагентів не встановлено, між виробником та позивачем, який відображає у своєму податковому обліку суми валових витрат, податкового кредиту за результатами придбання товарів (послуг) існує низка осіб-посередників. За документообігом, що складається під час таких операцій, товари (послуги) рухаються від виробника до останнього в ланцюгу платника податків через певну кількість посередників із здійсненням відповідних розрахунків. Усі або деякі з таких посередників додають до вартості товарів (послуг) певну суму, у зв'язку з чим утворюється різниця між ціною товару (послуги), визначеною виробником (імпортером) та ціною, за якою ці товари (послуги) придбані останнім у ланцюгу платником податку. При цьому, сума податкового кредиту в останнього з ланцюга платника податку визначається з урахуванням найвищої ціни товару (послуги). Виходячи з цього, формується сума податку на додану вартість, який підлягає сплаті до бюджету. Водночас один чи декілька із платників податку на додану вартість у ланцюгу посередників або не декларує, або не виконує свої податкові зобов'язання зі сплати цього податку до бюджету. В результаті, вся або частина різниці між сумами ПДВ, що включені до своїх податкових зобов'язань виробником товарів, та сумою податкового кредиту останнім у ланцюгу платника податку, виявляється не сплаченою до державного бюджету. Але, така ситуація, на думку суду, може призвести до прямих фінансових втрат державного бюджету.

При цьому також ще слід вказати, що діючим на той час Законом України «Про податок на додану вартість» та ПК України встановлено сальдовий метод визначення податкових зобов'язань із цього податку. Так, податковими органами проводяться зустрічні перевірки всіх платників податку по всьому ланцюгу. При цьому, несплата податку до бюджету при наймі одним з учасників ланцюга розглядається податковими органами як обставина, що виключає можливість формування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування іншими особами цього ланцюга. Така правова позиція цілком узгоджується з вищевикладеними законодавчими нормами, а тому, доводи податкової інспекції про те, що податок на додану вартість повинен бути сплачений всіма учасниками по ланцюгу від виробника продукції до позивача як вигодонабувача, в даному випадку, є заслуговуючими на увагу.

Також, судова колегія вважає, що є правильною оцінкою неправомірність формування позивачем сум податкового кредиту з податку на додану вартість, валових витрат, а тому, у відповідача було достатньо підстав для прийняття оскаржуваних повідомлень-рішень. Позивач є суб'єктом господарювання, який тривалий час займається діяльністю в у сфері виробництва олії соняшникової, а тому, повинен бути обізнаним з колом суб'єктів на даному сегменті ринку, повинен знати порядок складання і оформлення первинних бухгалтерських та податкових документів, а також зобов'язаний перевіряти повноваження осіб, які укладали правочини та підписували розрахункові документи, накладні, податкові накладні, вживати заходи запобігання будування схем ухилення від сплати податків за його участі.

Таким чином, апеляційний суд, як і суд 1-ї інстанції, вважає, що позивач, при укладенні спірних правочинів, діяв без належної обачності та обережності, встановивши господарські стосунки з особами, які для оформлення господарських операцій використовували документи підприємств, зареєстрованих на осіб, які погодились на таку реєстрацію за винагороду, без наміру займатись цією діяльністю, або підприємств, які мають ознаки фіктивності.

Що ж стосується тверджень представника позивача щодо відсутності судових рішень про визнання договору чи угоди недійсною, то наслідки порушення податкового законодавства повинні застосовуватися незалежно від того, чи визнане відповідне зобов'язання недійсним або нікчемним, оскільки відповідальність за порушення норм податкового законодавства є самостійним видом юридичної відповідальності і застосовується незалежно від відповідальності за порушення правил здійснення господарської діяльності. Відсутність судового рішення про визнання недійсними господарських зобов'язань або правочинів, що приховують розглядувані дії учасників операцій, не повинно розглядатися як беззаперечне підтвердження правомірності права на віднесення витрат до валових та ПДВ до податкового кредиту у таких ситуаціях.

Окрім того, судами обох інстанцій також було встановлено, що позивач, в порушення вимог пп.7.2.6 п.7.2, пп. 7.4.1, пп. 7.4.4 п.7.4 ст.7 діючого на той час Закону України №168/97-ВР, було включено до складу податкового кредиту квітня 2010 року суму податку 9875,40 грн. з господарської операції по придбання соняшнику у ПП «Інвестагропівдень» (м. Херсон), щодо якого до ЄДР внесено запис про відсутність за місцезнаходженням, а його свідоцтво платника ПДВ анульовано 14.01.2011р. Також, ДПІ надала окружному суду декларацію за квітень 2010 року, де ПП «Інвестагропівдень» не задекларувала цих податкових зобов'язань. До того ж, згідно бази даних за результатами автоматизованого співставлення розшифровок податкових зобов'язань та податкового кредиту встановлено, що ПП «Інвестагропівдень» за квітень 2010 року до складу податкових зобов'язань не включено реалізовану продукцію (насіння соняшника) ТОВ «Екобіотек-Україна» по податковій накладній №219 від 15.04.2010р.

Таким чином, оскільки ПП «Інвестагропівдень» взагалі не було враховано в податковій звітності та не сплачено до бюджету суму ПДВ, то ТОВ «Екобіотек-Україна» не має права на податковий кредит по вищевказаній податковій накладній за квітень 2010 року.

Позивачем також було включено до складу податкового кредиту суму по податку на додану вартість по податковій накладній, отриманій у червні 2010 року від ТОВ "Холес Трейд", м. Миколаїв, від 03.06.10 № 550 (насіння соняшника) на суму 96324,66 грн. у т.ч. ПДВ 16054,11 грн. ТОВ "Холес Трейд", м. Миколаїв, має стан 11 (припинено, але не знято з обліку), скасовано реєстрацію 03.02.11. Згідно з інформацією Системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України розбіжність між даними контрагента та даними підприємства на суму 16054,11 грн. ПДВ. ТОВ "Холіс Трейд" за червень 2010 року до складу податкових зобов'язань не включено податок за реалізовану продукцію ТОВ "Екобіотек-Україна", не враховано по податковій звітності та не сплачено до бюджету суму податку на додану вартість, тому ТОВ "Екобіотек-Україна" не має права на податковий кредит по вищевказаній податковій накладній за червень 2010 року.

Аналогічна ситуація була встановлена податковою інспекцією і при дослідженні правовідносин позивача з ТОВ «КФ "Пандора"» (м.Херсон). Так, позивачем включено до складу податкового кредиту суму з ПДВ по податковій накладній, отриманій у червні 2010 року від ТОВ «КФ "Пандора"» від 09.06.2010р. №180 (насіння соняшника) на суму 89518,50 грн. (у т.ч. ПДВ 14919,75 грн.), від 11.06.2010р. (насіння соняшника) на суму 57285 грн. (у т.ч. ПДВ 11457грн.). Але, згідно з інформацією Системи автоматизованого співставлення податкових зобов'язань та податкового кредиту в розрізі контрагентів на рівні ДПА України розбіжність між даними контрагента та даними позивача на суму 26376,75 грн. ПДВ. ТОВ "КФ "Пандора" за червень 2010 року до складу податкових зобов'язань не включено реалізовану продукцію ТОВ «Екобіотек-Україна», що підтверджується наданою суду декларацією ТОВ «КФ "Пандора"» за червень 2010 року.

Отже, за таких обставин, судова колегія, як і суд 1-ї інстанції, вважає обґрунтованими посилання відповідача на норми пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону №168/97-ВР про те, що крім обов'язкових підстав виникнення у платника податку права на податковий кредит з податку на додану вартість, є така обов'язкова підстава як сплата платником податку у звітному періоді відповідних сум податку. Закон про ПДВ покладає обов'язок позивача, як покупця, сплатити ПДВ в ціні придбання постачальнику, а останній має задекларувати цей податок в своїй декларації в розділі "податкові зобов'язання". Однак, належних доказів того, що суми ПДВ, які позивач сплатив постачальникам в ціні придбання товарів, послуг, були задекларовані останніми та надійшли до бюджету, не має. А тому, відповідно, податковий кредит позивача не підтверджується податковими зобов'язаннями постачальників.

Також, при цьому, ще необхідно зазначити, що відповідно до приписів ст.ст.11,71 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а суд, згідно ст.86 цього ж Кодексу, оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

А у відповідності до ч.2 ст.71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень, обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову, що, в свою чергу, в даному випадку, і було належним чином зроблено представниками відповідача при розгляді даної справи в суді 1-ї та 2-ї інстанцій.

За таких обставин, судова колегія, оцінивши надані сторонами докази в їх сукупності, вважає обґрунтованими висновки суду 1-ї інстанції про правомірність спірних рішень податкового органу, в зв'язку із чим, позовні вимоги дійсно не підлягають задоволенню.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія приходить до висновку, що суд першої інстанції порушень матеріального і процесуального права при вирішенні даної справи не допустив, вірно встановив фактичні обставини справи та надав їм належної правової оцінки. Наведені ж у апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують, оскільки ґрунтуються на невірному трактуванні норм матеріального та процесуального права.

Відповідно до п.1 ч.1 ст.198 КАС України, суд апеляційної інстанції за наслідками розгляду апеляційної скарги на постанову суду першої інстанції має право залишити апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін.

Отже, за таких обставин, судова колегія, діючи в межах доводів апеляційної скарги, відповідно до ст.200 КАС України, залишає цю апеляційну скаргу без задоволення, а постанову окружного суду - без змін.

Керуючись ст.ст.195,196,198,200,205,206,254 КАС України, апеляційний суд, -

У Х В А Л И В :

Апеляційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю «Екобіотек-Україна» - залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 15 жовтня 2012 року - без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає законної сили негайно з моменту проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого Адміністративного Суду України протягом двадцяти днів з дня набрання законної сили судовим рішенням апеляційного суду.

Головуючий: Ю.В. Осіпов

Судді: О.С. Золотніков

В.О. Скрипченко