Ухвала суду № 37345343, 06.02.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

06 лютого 2014 року м. Київ К/800/29836/13

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючої: суддів: Блажівської Н.Є., Сіроша М.В., Усенко Є.А., розглянувши у попередньому судовому засіданні касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року

у справі № 2а-3225/09/0970

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4

до Державної податкової інспекції у м. Івано-Франківську

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,-

В С Т А Н О В И В

Фізична особа-підприємець ОСОБА_4 (надалі також - ФОП ОСОБА_4, позивач) звернувся до суду з адміністративним позовом до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську (надалі також - ДПІ, відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень № 0024181700/0 від 16 липня 2009 року, № 0024181700/1 від 17 серпня 2009 року та № 0024181700/2 від 18 вересня 2009 року, № 0024181700/3 від 30 листопада 2009 року про визначення суми податкового зобов'язання за платежем податок з доходів фізичних осіб в розмірі 102033,78 грн. та податкові повідомлення-рішення № 0024191700/0 від 16 липня 2009 року, № 0024191700/1 від 17 серпня 2009 року та № 0024191700/2 від 18 вересня 2009 року, № 0024191700/3 від 30 листопада 2009 року про визначення суми податкового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 237962,00 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 158 642,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 79 321,00 грн.

Постановою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 січня 2010 року позов задоволено повністю. Визнано протиправними та скасовано податкові повідомлення-рішення № 0024181700/0 від 16 липня 2009 року, № 0024181700/1 від 17 серпня 2009 року та № 0024181700/2 від 18 вересня 2009 року, № 0024181700/3 від 30 листопада 2009 року про визначення суми податкового зобов'язання за платежем податок з доходів фізичних осіб в розмірі 102033,78 грн. та податкові повідомлення-рішення № 0024191700/0 від 16 липня 2009 року, № 0024191700/1 від 17 серпня 2009 року та № 0024191700/2 від 18 вересня 2009 року, № 0024191700/3 від 30 листопада 2009 року про визначення суми податкового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 237962,00 грн., в тому числі за основним платежем в сумі 158 642,00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями в сумі 79 321,00 грн.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року апеляційну скаргу Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську задоволено. Постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 січня 2010 року у справі №2а-3225/09/0970 скасовано та прийнято нову постанову, якою в задоволенні позовних вимог фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 до Державної податкової інспекції в м. Івано-Франківську про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовлено.

Позивач в касаційній скарзі, вказуючи на допущені судом апеляційної інстанції порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення даного спору, просить скасувати постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року та залишити в силі постанову Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 26 січня 2010 року.

Відповідач не скористався процесуальним правом надати письмові заперечення на касаційну скаргу, що не перешкоджає її розгляду.

Заслухавши суддю-доповідача, обговоривши доводи касаційної скарги та перевіривши за матеріалами справи правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів звертає увагу на наступне.

Відповідно до частини 1 статті 220 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, які не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу.

Так, фактичною підставою для нарахування податкового зобов'язання у розмірі 14280 грн., на підставі податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки контролюючого органу, викладені в акті від 3 липня 2009 року № 7783/17-3/НОМЕР_1 та рішень про результати розгляду скарг, про порушення позивачем вимог статті 1 Указу Президента України «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (зі змінами та доповненнями), пункту 19.1 статті 19 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» (зі змінами та доповненнями), статті 13 Декрету Кабінету Міністрів України «Про прибутковий податок з громадян» від 26 грудня 1992 року № 13-92 (зі змінами і доповненнями), статті 13 Інструкції про прибутковий податок з громадян, затвердженої наказом ГДПІ України від 2 квітня 1993 року № 12, зареєстрованої в Мінюсті 9 червня 1993 року за № 64 (зі змінами та доповненнями) та пункту 7.3 статті 7, пункту 4.1 статті 4, пункту 9.4 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість» (зі змінами і доповненнями).

Судами попередніх інстанцій встановлено, що позивач у 2007-2008 роках здійснював діяльність у сфері оптової торгівлі, будівельних робіт, посередницьких та консультаційних послуг та у період з 1 квітня 2006 року по 31 грудня 2008 року перебував на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності, а починаючи з першого кварталу 2009 року перейшов на загальну систему оподаткування, обліку та звітності та зареєструвався платником ПДВ. Обсяг виручки від реалізації товарів (робіт, послуг) за 2008 рік позивачем задекларований в сумі 1 406 967,00 грн. У четвертому кварталі 2008 року (3 жовтня 2008 року) сума доходу позивача перевищила обсяг виручки від реалізації продукції понад 500 тис грн., а саме 906 967,00 грн.

Відповідно до підпункту 9.12.1 пункту 9.12 статті 9 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» оподаткування доходів, отриманих фізичною особою від продажу нею товарів (надання послуг, виконання робіт) у межах її підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також фізичною особою, яка сплачує ринковий збір, здійснюється за правилами, встановленими спеціальним законодавством з цих питань, з урахуванням норм цього пункту.

Указ Президента України від 3 липня 1998 року №727/98 «Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб'єктів малого підприємництва» (надалі також - Указ № 727/98) є спеціальним нормативним актом, що визначає правила оподаткування доходів суб'єктів підприємницької діяльності - фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи.

Так, статтею 1 Указу № 727/98 встановлено, що спрощена система оподаткування, обліку та звітності запроваджується для суб'єктів малого підприємництва фізичних осіб, які здійснюють підприємницьку діяльність без створення юридичної особи і у трудових відносинах з якими, включаючи членів їх сімей, протягом року перебуває не більше 10 осіб та обсяг виручки яких від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік не перевищує 500 тис. грн.

Виручкою від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) вважається сума, фактично отримана суб'єктом підприємницької діяльності на розрахунковий рахунок або (та) в касу за здійснення операцій з продажу продукції (товарів, робіт, послуг) (абзац 5 вказаної статті).

Приписами статті 6 Указу визначено, що суб'єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником податку на доходи фізичних осіб, оскільки вказаний податок сплачується ним у складі єдиного податку.

Відповідно до статті 2 цього Указу фізична особа, зареєстрована як платник єдиного податку, сплачує такий податок за ставкою, встановленою місцевими радами за місцем державної реєстрації платника, залежно від виду його діяльності. При цьому, лише за умов додержання приписів зазначеного Указу, доходи, отримані від здійснення підприємницької діяльності, що обкладаються єдиним податком, не включаються до складу сукупного оподатковуваного доходу за підсумками звітного року такого платника податку та осіб, що перебувають з ним у трудових відносинах, а сплачена сума єдиного податку є остаточною і не включається до перерахунку загальних податкових зобов'язань як самого платника податку, так і осіб, які перебувають з ним у трудових відносинах, включаючи членів його сім'ї, які беруть участь у підприємницькій діяльності.

Зважаючи на викладене, несплата податку з доходів фізичних осіб, як це передбачено для платників єдиного податку, можлива лише в разі дотримання суб'єктом малого підприємництва умов перебування на спрощеній системі оподаткування. Зазначене стосується також і відповідності граничного обсягу виручки платника єдиного податку розмірам, визначеним Указом.

Статтею 5 вказаного Указу передбачено, що у разі порушення вимог, установлених статтею 1 цього Указу, платник єдиного податку повинен перейти на загальну систему оподаткування, обліку та звітності, починаючи з наступного звітного періоду (кварталу).

В той же час, зазначений Указ не містить положень, які б регулювали питання оподаткування сум, що перевищили граничний обсяг виручки, встановлений законодавцем.

За таких обставин оподаткування доходів, отриманих платником податків єдиного податку з порушенням умов перебування на спрощеній системі оподаткування, повинно здійснюватися з урахуванням загальної системи оподаткування, зокрема, доходи (виручка), отримані таким суб'єктом, підлягають оподаткуванню у порядку, встановленому розділом IV Декрету Кабінету Міністрів України від 26 грудня 1992 року № 13-92 «Про прибутковий податок з громадян», який відповідно до пункту 22.10 статті 22 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» діє у частині оподаткування доходів фізичних осіб від зайняття підприємницькою діяльністю, та застосовується з урахуванням положень пункту 9.12 статті 9 цього Закону до набрання чинності спеціальним законом з питань оподаткування фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності.

Абзацом 1 статті 13 Декрету № 13-92 визначено, що оподаткуванню підлягають доходи громадян, одержані протягом календарного року від здійснення підприємницької діяльності без створення юридичної особи, а також інші доходи громадян, не передбачені як об'єкти оподаткування у розділах II та III цього Декрету.

Оподатковуваним доходом вважається сукупний чистий доход, тобто різниця між валовим доходом (виручки у грошовій та натуральній формі) i документально підтвердженими витратами, безпосередньо пов'язаними з одержанням доходу. Якщо ці витрати не можуть бути підтверджені документально, то вони враховуються податковими органами при проведенні остаточних розрахунків за нормами, визначеними Головною державною податковою інспекцією України за погодженням з Міністерством економіки України та Державним комітетом України по сприянню малим підприємствам та підприємництву (абзац 2 вказаної статті).

Таким чином, у разі перевищення граничного розміру виручки у платника єдиного податку виникає не тільки обов`язок переходу у наступному податковому періоді на загальну систему оподаткування, а й оподаткування суми такого перевищення за ставкою, передбаченою статті 7 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Так, як встановлено перевіркою, позивач протягом звітного року перевищив граничний обсяг виручки від здійснення підприємницької діяльності, що дозволяє перебувати на спрощеній системі оподаткування, ДПІ в м. Івано-Франківськ правомірно включено суму перевищення до складу річного оподатковуваного доходу, адже, хоча і позивач перейшов з І кварталу 2008 року на загальну систему оподаткування, вказану суму перевищення доходу він самостійно не задекларував.

Відтак, суд апеляційної інстанції дійшов вірного висновку, що у разі перевищення граничного розміру виручки у платника єдиного податку виникає не тільки обов`язок переходу у наступному податковому періоді на загальну систему оподаткування, а й оподаткування суми такого перевищення із застосуванням правил загальної системи оподаткування, а тому донарахування державним податковим органом позивача податкового зобов'язання з податку з доходів фізичних осіб в розмірі 102033,78 грн. є правомірним.

Щодо правомірності донарахування позивачу суми податкового зобов'язання за платежем податок на додану вартість в розмірі 237962,00 грн., то колегія суддів звертає увагу на наступне.

Відповідно до підпункту 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 Закону України «Про податок на додану вартість» особа підлягає обов'язковій реєстрації, як платник податку у разі, коли загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг), у тому числі з використанням локальної або глобальної комп'ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов'язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 000,00 грн. (без урахування податку на додану вартість).

При цьому, згідно з пунктом 12.1 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 1 березня 2000 року № 79 (у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) не зареєстрована платником податку на додану вартість особа, яка, перебуваючи на спрощеній системі оподаткування та сплачуючи єдиний податок, перевищила обмеження щодо обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік, установленого статтею 1 Указу, зобов'язана подати до органу державної податкової служби заяву про реєстрацію як платника податку на додану вартість. Реєстраційна заява платника податку на додану вартість має бути подана (надіслана) податковому органу фізичною особою - підприємцем - не пізніше двадцятого календарного дня з моменту перевищення.

У зв'язку з тим, що сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг) за 9 місяців 2008 року сукупно перевищує 300000 грн. (без урахування податку на додану вартість), на виконання вимог підпункту 2.3.1 пункту 2.3 ст. 2 Закону України «Про податок на додану вартість» суб'єкт підприємницької діяльності-фізична особа ОСОБА_4 зобов'язаний був зареєструватися як платник податку на додану вартість, не пізніше двадцятого календарного дня з моменту досягнення суми оподатковуваних операцій. Проте останній заяву про реєстрацію платника податку на додану вартість до ДПІ у м. Івано-Франківську не надавав.

Відповідно до пункту 9.4 статті 9 Закону України «Про податок на додану вартість» якщо особа укладає одну чи більше цивільно-правових угод (договорів), унаслідок виконання яких планується здійснення оподатковуваних операцій, обсяг яких перевищуватиме протягом звітного податкового періоду у два чи більше разів суму, визначену підпунктом 2.3.1 пункту 2.3 статті 2 цього Закону, то така особа зобов'язана зареєструватися як платник цього податку до кінця такого звітного податкового періоду.

Особа, що не надсилає таку заяву у таких випадках та у такі строки, несе відповідальність за ненарахування або несплату цього податку на рівні зареєстрованого платника без права нарахування податкового кредиту та отримання бюджетного відшкодування.

Отже, чинне на час виникнення спірних правовідносин податкове законодавство, встановлюючи обов'язок особи зареєструватися платником ПДВ за умови перевищення обсягу оподатковуваних операцій, не містить будь-яких особливостей або застережень в залежності від режиму оподаткування, на якому перебуває така особа. Невиконання ж такого обов'язку особою у визначений законом строк тягне застосування передбачених законом наслідків, що обумовлює правомірність донарахування позивачеві оспорюваної суми податкового зобов'язання з ПДВ.

Відтак, вірним є висновок суду апеляційної інстанції про відповідність вимогам чинного законодавства податкових повідомлень-рішень, з приводу правомірності яких виник спір.

Доводи касаційної скарги висновків суду апеляційної інстанції не спростовують і не дають підстав для висновку, що судом при розгляді справи неправильно застосовано норми матеріального права, які регулюють спірні правовідносини, чи порушено норми процесуального права. Таким чином, ухвалене по справі рішення суду апеляційної інстанції є законним і обґрунтованим, а зазначена в касаційній скарзі позиція не знаходить свого підтвердження матеріалами справи та не ґрунтується на положеннях чинного законодавства.

За правилами статті 2201 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції відхиляє касаційну скаргу і залишає рішення без змін, якщо відсутні підстави для скасування судового рішення.

За таких обставин, колегія суддів, перевіривши у межах касаційної скарги правильність застосування судами норм матеріального та процесуального права, приходить до висновку, що касаційну скаргу необхідно відхилити, а оскаржуване рішення слід залишити без змін.

Керуючись статтями 2201, 223, 224, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

У Х В А Л И В

Касаційну скаргу Фізичної особи-підприємця ОСОБА_4 відхилити, а постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 23 квітня 2013 року залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення копій особам, що беруть участь справі та може бути переглянута з підстав встановлених статтею 237 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуюча: Н. Є. Блажівська

Судді: М.В. Сірош

Є.А. Усенко