Постанова № 37117660, 10.02.2014, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"10" лютого 2014 р. м. Київ К/800/20415/13

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого Кошіля В.В.

Суддів Борисенко І.В.

Моторного О.А.

розглянувши в порядку письмового провадження касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Кондитерська фабрика «Лагода»

на ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.04.2013

та постанову Київського окружного адміністративного суду від 20.06.2012

у справі № 2а-945/12/1070

за позовом Приватного акціонерного товариства «Кондитерська фабрика «Лагода»

до Миронівської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби

про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

Приватне акціонерне товариство «Кондитерська фабрика «Лагода» звернулось до суду з позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Миронівської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби № 0005471500 від 11.11.2011.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 20.06.2012, яка залишена без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 04.04.2013, в задоволенні позовних вимог відмовлено, з підстав правомірності прийняття спірного податкового повідомлення-рішення.

В касаційній скарзі позивач просить скасувати рішення судів першої та апеляційної інстанцій; прийняти нове рішення про задоволення позовних вимог, посилаючись на порушення судами норм матеріального та процесуального права.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що за результатами проведеної камеральної перевірки податкової звітності з податку на прибуток ПАТ «Кондитерська фабрика «Лагода» за ІІ квартал 2011 року, складено акт № 367/15-00/32967502 від 08.11.2011, в якому зафіксовано порушення п. 150.1 ст. 150 р. ІІІ, п. 3 підр. 4 р. ХХ Податкового кодексу України, а саме: платником податку в декларації за ІІ квартал 2011 року враховано від'ємне значення попередніх років в сумі 1 197 707 грн.

На підставі результатів вказаної перевірки, 11.11.2011 відповідачем прийняте податкове повідомлення-рішення № 0005471500 про визначення суми грошового зобов'язання з податку на прибуток в розмірі 275 473 грн. основного платежу та 1 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Відповідно до декларації з податку на прибуток за І квартал 2011 року позивачем задекларовано від'ємне значення об'єкта оподаткування у сумі 1 308 962 грн., який включає в себе показник від'ємного значення об'єкту оподаткування попереднього податкового року (2010 рік) у сумі 1 308 962 грн.

У податковій декларації за ІІ квартал 2011 року позивач у складі показника від'ємного значення об'єкта оподаткування у сумі 1 197 707 грн. відобразив від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року у розмірі 1 308 962 грн.

Відмовляючи в задоволенні позовних вимог, суди попередніх інстанцій виходили з того, що із набранням 01.04.2011 чинності розділом ІІІ Податкового кодексу України та відсутністю в ньому посилань на врахування у ІІ кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, крім того, що виник за результатами діяльності у І кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до першого кварталу 2011 року відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення ІІ кварталу 2011 року не включається.

Однак, суд касаційної інстанції з таким висновком судів попередніх інстанцій погодитись не може, з огляду на наступне.

Пунктом 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України визначено особливості застосування у 2011 році пункту 150.1 статті 150 цього Кодексу.

Зазначена законодавча норма застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Абзац другий пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України передбачає право платника податку на прибуток відобразити у складі витрат другого кварталу 2011 року суму від'ємного значення, що є результатом розрахунку об'єкта оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року.

В свою чергу, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Згідно п. 6.1 ст. 6 зазначеного Закону якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням пункту 22.4 статті 22 вказаного Закону.

Особливості, встановлені п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за III квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року (після набрання зазначеною нормою законної сили).

Водночас, як передбачено абз. 2 п. 22.4 ст. 22 зазначеного Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Отже, в 2011 році встановлені п. 22.4 ст. 22 цього Закону обмеження щодо можливості врахування усієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток - як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.

В свою чергу, на підставі пункту 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Таким чином, до складу валових витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню сума від'ємного значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року, яка, в свою чергу, розраховується з урахуванням у складі валових витрат першого календарного кварталу 2011 року сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також тих, що виникли протягом 2010 року.

В подальшому розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

При цьому тлумачення абзацу третього пункту 3 підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в системному взаємозв'язку із абзацом другим цього ж пункту дозволяє дійти висновку про те, що наведене в цій нормі поняття «від'ємне значення, отримане в першому кварталі 2011 року» - це від'ємне значення, отримане як розрахунок значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року на підставі норм чинного на час проведення розрахунку законодавства, у тому числі щодо визначення складу валових витрат, які враховувалися при визначенні об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року.

В свою чергу, правові наслідки формування від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток за перший квартал 2011 року визначено пунктом 3 Підрозділу 4 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Згідно з указаною нормою Перехідних положень, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Форма податкової декларації з податку на прибуток підприємства, що використовувалася платниками податку починаючи з другого кварталу 2011 року, затверджена наказом Державної податкової адміністрації України від 28.02.2011 № 114.

У рядку 06.6 зазначеної декларації підлягало відображенню, зокрема, від'ємне значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року. Тобто у другому кварталі 2011 року до рядка 06.6 податкової декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 28.02.2011 № 114, підлягало перенесенню в повному обсязі від'ємне значення рядка 08 декларації з податку на прибуток підприємства за перший квартал 2011 року.

Причому ані Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», ані Податковий кодекс України не передбачають можливості обмежити формування витрат другого кварталу 2011 року лише тими сумами від'ємного значення, які виникли як результат діяльності саме першого кварталу 2011 року, без урахування непогашених наростаючим підсумком сум від'ємного значення попередніх податкових періодів.

Отже, зважаючи на вищезазначене, суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку, що до складу витрат другого календарного кварталу 2011 року підлягає включенню від'ємне значення об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року без врахування сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року та тих, що виникли протягом 2010 року, та які не були погашені наростаючим підсумком протягом попередніх звітних періодів.

Враховуючи викладене, суд касаційної інстанції приходить до висновку про скасування судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій, з прийняттям нового судового рішення про задоволення позовних вимог.

На підставі викладеного, керуючись ст. ст. 222, 223, 229, 230, 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Приватного акціонерного товариства «Кондитерська фабрика «Лагода» задовольнити.

Ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 04.04.2013 та постанову Київського окружного адміністративного суду від 20.06.2012 скасувати.

Прийняти нову постанову про задоволення позовних вимог.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Миронівської міжрайонної державної податкової інспекції Київської області Державної податкової служби № 0005471500 від 11.11.2011.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Приватного акціонерного товариства «Кондитерська фабрика «Лагода» судові витрати в розмірі 5 008,80 грн.

Постанова набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копій особам, які беруть участь у справі та може бути переглянута Верховним Судом України у випадках, встановлених Кодексом адміністративного судочинства України.

Головуючий В.В. Кошіль Судді І.В. Борисенко О.А. Моторний