Ухвала суду № 3665161, 08.04.2009, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

                                                                                                                                                                                К/С  № К-34189/06

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ  

                                                                      УХВАЛА

                                                           ІМЕНЕМ УКРАЇНИ            

08.04.2009 р.                                                                                                                          м. Київ

Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого судді  Пилипчук Н.Г.

суддів                        Ланченко Л.В.

                                   Нечитайла О.М.

                          Сергейчука О.А.

                            Усенко Є.А.

при секретарі          Остапенку Д.О.

за участю представника

відповідача: Сакалоша Ю.Ю.  

розглянувши у відкритому судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Виноградівському районі Закарпатської області

на постанову Господарського суду Закарпатської області від 31.05.2006 р.

та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 02.10.2006 р.

у справі № 7/165-2006

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Виноградівське виробничо-торгове швейне об’єднання «Гроно»

до Державної податкової інспекції у Виноградівському районі Закарпатської області 

про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, -

                                                       ВСТАНОВИВ:

        Постановою Господарського суду Закарпатської області від 31.05.2006 р., залишеною без змін ухвалою Львівського апеляційного господарського суду від 02.10.2006 р., позов задоволено повністю. Скасовано у повному обсязі податкове повідомлення-рішення ДПІ у Виноградівському районі від 20.04.2006 р. №0001012351/0/1145/23-00309194/4880 про визначення ВАТ «Виноградівське виробничо-торгове швейне об’єднання «Гроно»  податкового зобов’язання з податку на прибуток у сумі 72318,00 грн.

        ДПІ у Виноградівському районі Закарпатської області подала касаційну скаргу, якою просить скасувати вказані судові рішення та ухвалити нове рішення про відмову позивачеві у позові. Посилається на порушення судом норм матеріального права, а саме: абз. 2 п.п. 4.3.2 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», наголошуючи на помилковості висновку суду про обов’язкове застосування непрямих методів при визначенні звичайних цін. Зазначає, що податкова інспекція при визначенні звичайних цін діяла згідно з вимогами п.п. 1.10.1 п. 1.10 ст. 1 вказаного Закону. При вирішенні спору щодо встановлення податковим органом завищення позивачем амортизаційних відрахувань суди обмежились усними поясненнями позивача та залишили поза увагою факт відсутності у позивача доказів – розрахунку нарахування амортизаційних нарахувань.

        ВАТ «Виноградівське виробничо-торгівельне швейне об’єднання «Гроно»  у своїх письмових запереченнях на касаційну скаргу просить відмовити податковій інспекції у задоволенні касаційної скарги, а оскаржені судові рішення – залишити без змін. 

Позивач, належним чином повідомлений про дату, час та місце касаційного розгляду справи, свого представника в судове засідання не направив.

Заслухавши доповідь судді-доповідача, пояснення представника відповідача, дослідивши доводи касаційної скарги, матеріали справи, судові рішення судів попередніх інстанцій, перевіривши правильність застосування судами норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, суд касаційної інстанції дійшов висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Судами попередніх інстанцій встановлені такі обставини.

Актом від 18.04.2006 р. № 32/23-0112/00309134 планової документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2005 р. по 31.12.2005 р. зафіксовано порушення позивачем вимог:

п.п.7.4.3 п.7.4 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, яке полягало у тому, що позивач визначав доход, отриманий від продажу послуг особам, які підпадають під визначення п.п. 7.4.3 п. 7.4 ст. 7 Закону (перелік міститься в акті перевірки), за цінами, меншими за звичайні ціни на такі послуги, що діяли на дату такого продажу;

п.п. 8.2.2. п. 8.2 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, яке полягало у тому, що підприємством у 2004 році проведено освітлення цехів і віднесено системи освітлення до ІІІ групи основних фондів, тоді як необхідно було їх віднести до І групи основних фондів, що зумовило завищення нарахування амортизаційних відрахувань з витрат при встановленні систем освітлення;

п.п. 8.3.2 п. 8.3 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, яке полягало у тому, що  підприємством не правильно розраховано залишкову балансову вартість основних засобів ІІІ групи основних фондів, що зумовило завищення амортизаційних відрахувань.

На підставі акту перевірки ДПІ у Виноградівському районі прийняла податкове повідомлення-рішення № 0001012351/0 про визначення позивачеві податкового зобов’язання з податку на прибуток в сумі 72318 грн., в тому числі 48212 грн. основного платежу та 24106 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Скасовуючи вказане податкове повідомлення-рішення в частині визначення податкового зобов’язання з податку на прибуток за висновками перевірки про порушення позивачем вимог п.п.7.4.3 п.7.4 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податкове зобов’язання з податку на прибуток визначене податковою інспекцією у спосіб, не передбачений чинним законодавством, та за відсутності належного механізму розрахунку розміру цін. Суди, з посиланням на п.п.1.20.10 п. 1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», вважають, що податкова інспекція для визначення звичайних цін повинна була застосувавати непрямі методи з додержанням, визначеної п.п. 4.3.1 п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ, процедури їх застосування.

Суд касаційної інстанції не може погодитися з такою позицією судів попередніх інстанцій з огляду на таке.

Відповідно до п.п. 7.4.1. п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу.

Згідно з п.п. 7.4.3. п. 7.4 ст. 7 цього ж Закону положення підпунктів 7.4.1, 7.4.2 поширюються також на операції з особами, які не є платниками податку, встановленого статтею 10 цього Закону, або сплачують податок на прибуток за іншими, ніж платник податку, ставками.

Відповідно до п. 1.20.1 п. 1.20 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР (у редакції, чинній на час виникнення спірних відносин) якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Пункт 1.20.8 вказаного Закону обов’язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладає на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту.

Порядок визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) регламентований п.1.20.2 Закону України, в межах якого податковий орган зобов’язаний діяти при визначенні рівня звичайних цін.

Цією нормою Закону передбачено, що для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Отже, при наданні оцінки правильності визначення податковим органом рівня звичайних цін суди мали дослідити, чи діяв податковий орган з дотриманням вищенаведених приписів 1.20.2 вказаного Закону.

За умови встановлення обставини щодо дотримання податковим органом процедури визначення рівня звичайних цін, а саме: здійснення останньою аналізу співставних умов договорів про надання послуг особам, зазначеним у п.п. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», із договорами про надання таких самих послуг непов’язаним особам, зокрема аналізу таких умов, як обсяг послуг, строки виконання зобов’язань, умов платежів, а також інших об’єктивних умов, що можуть вплинути на ціну, необхідно вважати доведеним податковим органом той факт, що ціна договору, визначена у договорах з надання послуг особам, визначеним у п.п.7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»,  не відповідає рівню звичайної ціни.

У суду першої інстанції не було підстав при вирішенні даного спору застосовувати приписи п. 1.20.10 п.1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», за якими донарахування податкових зобов’язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов’язань за непрямими методами, тобто, на думку судів попередніх інстанцій, за процедурою, визначеною п.п. 4.3.1 п. 4.3 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ.

Суд касаційної інстанції зазначає, що за процедурою, визначеною п.п. 4.3.1 п. 4.3 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ, непрямі методи визначення сум податкових зобов’язань щодо конкретного податку, збору (обов’язкового платежу) платника податків можуть бути застосовані виключно за умови неможливості самостійного визначення контролюючим органом суми податкового зобов'язання платника податків у зв'язку з наявністю будь-якої з підстав, передбачених п.п. 4.3.1 п. 4.3 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ.

З акту перевірки вбачається, що у податкового органу не виникало питань  щодо необхідності застосування непрямих методів для визначення сум податкових зобов’язань з податку на прибуток, зокрема податковим органом не було встановлено будь-якої з підстав, зазначених у п.п. 4.3.1 п. 4.3 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов’язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ, яка б позбавляла податковий орган можливості самостійно визначити суму податкового зобов’язання.

Як було зазначено раніше, процедура визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) регламентована п.п. 1.20.2 п.1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а тому, у податкового органу не було перешкод для визначення рівня звичайних цій та бази оподаткування операцій з поставки товарів (послуг) виходячи з цін, не нижчих за звичайні, за такою процедурою.

Враховуючи наведене, помилкова позиція судів попередніх інстанцій щодо необхідності обов’язкового застосування податковим органом непрямих методів при визначенні рівня звичайних цін та при визначенні, у зв’язку з цим, податкових  зобов’язань призвела до того, що суди не надали оцінки дотриманню податковим органом вимог п.п. 1.20.2 п.1.20 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» при визначенні рівня звичайних цін та у зв’язку з цим, правильності визначення податковим органом суми податкового зобов’язання.

Скасовуючи податкове повідомлення-рішення в частині визначення податкового зобов’язання з податку на прибуток за висновками перевірки щодо порушення позивачем вимог 8.2.2. п. 8.2 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що встановлені позивачем системи освітлення цехів правомірно віднесені позивачем по бухгалтерському обліку до ІІІ групи основних фондів з окремим нарахуванням на них відповідних нормативних ставок амортизації.

Суд касаційної інстанції не може визнати обґрунтованими висновки судів попередніх інстанцій, оскільки суди безпідставно їх дійшли виходячи із загальних визначень: «основні засоби», «об’єкт основних засобів», «одиниця обліку основних фондів», які містяться у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 р. № 92 та Класифікації основних фондів ДК 013-97, тоді коли із даних визначень не можливо встановити, до якої групи основних фондів належать системи освітлення цехів та, відповідно, неможливо надати правову оцінку позиції податкового органу щодо необхідності віднесення основних фондів до І групи та оцінку правильності віднесення позивачем  основних фондів до ІІІ групи.

Як вбачається з акту перевірки, податковий орган не оспорює належність системи освітлення до основних фондів, а оспорює віднесення такої системи позивачем до ІІІ групи основних фондів та, у зв’язку з цим,  визначення позивачем амортизаційних відрахувань.

Суди попередніх інстанцій не застосували положення п.п. 8.2.2 п. 8.2 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», якими здійснено розподіл основних фондів за групами, та положення Класифікації основних фондів ДК 013-97, затвердженого наказом Державного комітету України по стандартизації, метрології та сертифікації від 19.08.1997 р. № 507, якими групи  також поділяються на підгрупи, класи та типи та передбачені назви відповідних класифікаційних угруповань.

При цьому, необхідно врахувати, що згідно з ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Скасовуючи податкове повідомлення-рішення в частині визначення податкового зобов’язання з податку на прибуток за висновками перевірки щодо порушення позивачем вимог 8.3.2. п. 8.3 ст. 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР, суд першої інстанції, з яким погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що податкова інспекція не зафіксувала належним чином в акті перевірки факт завищення позивачем амортизаційних відрахувань.

Суд касаційної інстанції не може визнати такі висновки обґрунтованими, оскільки допущені контролюючим органом при складанні акту перевірки певні процедурні порушення самі по собі не можуть бути безумовною підставою для висновку про неправомірність висновків про заниження платником податку податкового зобов’язання та послідуючого визначення таким органом податкового зобов’язання.

Суди при вирішенні спору мають перевірити зафіксований податковою інспекцією факт завищення позивачем балансової вартості основних засобів ІІІ групи основних фондів, що, на думку податкової інспекції, зумовило завищення амортизаційних відрахувань, та, у зв’язку з цим перевірити правильність здійснених позивачем та відповідачем відповідних розрахунків.

Допущені судами попередніх інстанцій вищевказані порушення не можуть бути усунені судом касаційної інстанції, який згідно із ст. 220 Кодексу адміністративного судочинства України перевіряє правильність застосування судами першої та апеляційної інстанції норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі і не може досліджувати докази, встановлювати та визнавати доведеними обставини, що не були встановлені в судовому рішенні, та вирішувати питання про достовірність того чи іншого доказу. 

З огляду на викладене, судові рішення судів попередніх інстанцій підлягають скасуванню, а справа направленню на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи судам слід врахувати викладене, всебічно і повно перевірити доводи, на яких ґрунтуються вимоги та заперечення сторін, і, в залежності від встановлених обставин, вирішити спір у відповідності із нормами законодавства, що підлягають застосуванню до даних правовідносин.  

Керуючись ст. ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, суд касаційної інстанції, -

                                                        УХВАЛИВ :

         Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Виноградівському районі Закарпатської області задовольнити частково.

         Постанову Господарського суду Закарпатської області від 31.05.2006 р. та ухвалу Львівського апеляційного господарського суду від 02.10.2006 р. скасувати, а справу направити на новий розгляд до Закарпатського окружного адміністративного суду.

         Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України протягом одного місяця з дня відкриття обставин, які можуть бути підставою для провадження за винятковими обставинами.

 Головуючий суддя                                       Н.Г. Пилипчук

 Судді                                                              Л.В. Ланченко

                                                                     О.М. Нечитайло

                                                                     О.А. Сергейчук

                                                                     Є.А. Усенко