Постанова № 36638182, 03.12.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"03" грудня 2013 р. м. Київ К/9991/30019/12

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Карася О.В. (головуючого), Голубєвої Г.К., Рибченка А.О.,

при секретарі судового засідання Мосійчук І. М.,

за участю представників позивача Бакуліна О.Ю., відповідача Перепелюка О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрнафтагазенерго" на постанову Окружного адміністративного суду міста Києва від 20.07.2011 та постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2012 у справі № 2а-3141/11/2670

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрнафтагазенерго"

до Державної податкової інспекції у Подільському районі м. Києва

про визнання нечинними та скасування податкових повідомлень - рішень та визнання протиправними дій, -

В С Т А Н О В И В:

Товариство в судовому порядку оскаржило податкові повідомлення-рішення від 23.02.2011 № 0000092340/0, № 0000102340/0 та № 0000112340/0, якими позивачу Державною податковою інспекцією збільшено суму грошового зобов'язання (з урахуванням (штрафних) фінансових санкцій) з податку на прибуток у розмірі 10 966 867,00 грн., збільшено суму грошового зобов'язання (з урахуванням (штрафних) фінансових санкцій) з податку на додану вартість (далі - ПДВ) на загальну суму 319 847,00 грн. та зменшено суму бюджетного відшкодування з ПДВ у розмірі 255 082,00 грн. із застосуванням фінансових санкцій - 63 711,00 грн.

Окружний адміністративний суд міста Києва постановою від 20.07.2011 у позові Товариству відмовив.

Київський апеляційний адміністративний суд постановою від 19.04.2012 рішення суду першої інстанції в частині відмови у задоволенні позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 23.02.2011 № 0000092340/0 на суму 53 225,00 грн., з яких 42 580,00 грн. - сума грошового зобов'язання за основним платежем та 10 645,00 грн. - сума грошового зобов'язання за штрафними (фінансовими) санкціями, скасував та прийняв нове рішення про задоволення позову в цій частині. В іншій частині рішення суду першої інстанції залишив без змін.

Не погодившись із судовими рішеннями першої та апеляційної інстанцій, позивач подав касаційну скаргу, у якій порушує питання скасувати судові рішення першої та апеляційної інстанцій, з посиланням на неправильне застосування судами норм матеріального та процесуального права, та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити.

Державна податкова інспекція у запереченнях на скаргу її не визнала, вказавши, що рішення суду апеляційної інстанції є законним та обґрунтованим.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, наведені у скарзі та запереченнях до неї доводи, вислухавши пояснення сторін, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає задоволенню на таких підставах.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що підставою збільшення грошових зобов'язань з податку на прибуток та ПДВ, а також зменшення суми бюджетного відшкодування з ПДВ у цій справі був акт від 08.02.2011, складений працівниками Державної податкової інспекції за результатами проведеної планової виїзної документальної перевірки Товариства з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.20079 по 30.09.2010. У ході зазначеної перевірки працівники контролюючого органу дійшли висновку, що позивачем порушено п. 1.21 п. 1.32 ст. 1, п. 3.1 ст. 3, пп. 4.1.1 п. 4.1 ст. 4, п. 5.1, пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5, п. 11.1 ст. 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" та п. 4.1 ст. 4, пп. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону України "Про податок на додану вартість", що призвело до заниження податку на прибуток на загальну суму 8 769 772,00 грн. та ПДВ - на 246 633,00 грн., а також завищення суми, що підлягає бюджетному відшкодуванню у зменшення податкових зобов'язань з ПДВ наступних податкових періодів (р. 25.2 декларації) за червень 2010 року, у розмірі 255 082,00 грн. Такий висновок податкового органу мотивовано, зокрема, тим, що у перевіряємий період позивач:

- занизив суму валового доходу в розмірі 5 561,00 грн. внаслідок реалізації товару (цукру) нижче собівартості;

- завищив валові витрати на суму 36 259 032,00 грн., з яких 33 502 260,00 грн. були понесені внаслідок придбання та подальшої реалізацією за договором комісії товару (лінза скляна), у зв'язку з тим, що ціна на придбаний товар значно вище від звичайної ціни. При цьому як на підставу таких висновків відповідач посилається на висновок судово-товарознавчої експертизи від 27.07.2010 № 5183/10-16, проведеної у рамках кримінальній справі № 76-00277. Сума у розмірі 16 146,00 грн. як безпідставно віднесена до складу валових витрат ІІІ кварталу 2009 року - за відповідальне збереження товару (цукру),- вмотивована наявністю акту зняття товару з відповідального збереження від 22.06.2009 (у ІІ-му кварталі 2009 року). Також, на думку фахівців державного податкового органу, позивач неправомірно включив витрати на інформаційне обслуговування, транспортне обслуговування та консультаційні послуги до складу валових витрат, оскільки первинні документи, які стали підставою для формування валових витрат позивача оформленні з порушенням вимог ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", зокрема, акти виконаних робіт не містять даних щодо виду, часу та місця надання вказаних послуг, що унеможливлює підтвердити факт їх надання та підтвердити зв'язок цих витрат з фінансово - господарською діяльністю підприємства;

В ході перевірки також встановлено завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ у сумі 507 588,00 грн., яке виникло внаслідок включення до податкового кредиту суми ПДВ у складі видатків за отримані послуги з транспортного обслуговування, вартість яких не відноситься до складу валових витрат та які під час перевірки виключені зі складу валових витрат, заниження податкових зобов'язань з ПДВ у розмірі 1 112,00 грн. внаслідок реалізації товару (цукру) нижче собівартості та податкових зобов'язань у вигляді фінансових санкцій внаслідок самостійно виправленої помилки задекларованих податкових зобов'язань з ПДВ без нарахування штрафних (фінансових) санкцій. Завищення позивачем податкового кредиту з ПДВ у сумі 6 658 806,40 грн., яке виникло внаслідок включення до податкового кредиту суми ПДВ у складі видатків з придбання товару (лінза скляна), вартість яких не відноситься до складу валових витрат та які під час перевірки виключені зі складу валових витрат, зафіксовано актом перевірки від 27.08.2010 № 261/23-611/30677120.

В основу висновків суду першої інстанції про відмову у позові покладено висновки акта перевірки та те, що відповідачем належними та допустимими доказами доведено факт порушення позивачем правил формування податкового кредиту та валових витрат.

Суд апеляційної інстанції не погодився такими висновками суду першої інстанції лише в частині, а саме, в частині правомірності формування позивачем валових витрат у розмірі 170 321,00 грн. внаслідок фінансово - господарських взаємовідносин з ТОВ "Нафтогаз Альянс" на підставі договору від 30.12.2009 Г-78-02/09/П. Так, судом апеляційної інстанції було досліджено договір від 30.12.2009 Г-78-02/09/П та встановлено, що замовником послуг по інформаційному обслуговуванню та, відповідно, особою, яка несе витрати у зв'язку з оплатою вказаного договору, є ТОВ "Нафтогаз Альянс", а позивач є виконавцем послуг та, відповідно, отримувачем валового доходу (а.с. 211-214 т. І). При цьому, на вимогу суду державним податковим органом доказів на підтвердження того, що позивачем на підставі договору від 30.12.2009 Г-78-02/09/П було сформовано валові витрати, а не валовий дохід, надано не було.

Відповідно до вимог ч. 2 ст. 71 Кодексу адміністративного судочинства України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідачем не було надано вагомих доказів на підтвердження висновків акту перевірки, що позивач здійснював перерахування коштів ТОВ "Нафтогаз Альянс" на підставі договору від 30.12.2009 Г-78-02/09/П та відносив такі витрати до складу валових витрат, а тому висновки суду апеляційної інстанції щодо безпідставного донарахування позивачу податкових зобов'язань з податку на прибуток у сумі 53 225,00 грн. оспорюваним податковим повідомленням - рішенням від 23.02.2011 № 0000092340/0 є такими, що відповідають вимогам закону.

Що стосується вирішення спору в іншій частині, то суд касаційної інстанції не погоджується з рішеннями судів про відмову у позові з огляду на наступне.

Так, як вбачається з матеріалів справи та обставин, встановлених попередніми судовими інстанціями, частина спірних правовідносин полягає у документальному підтверджені валових витрат актами прийому - передачі послуг (транспортне обслуговування та консультаційні послуги), які, на думку податкового органу, по суті не розкривають змісту та економічного обґрунтування отриманих послуг, та наявності зв'язку цих витрат з господарською діяльністю Товариства.

Як вбачається з матеріалів справи та обставин встановлених попередніми судовими інстанціями, згідно договору на транспортне обслуговування від 14.06.2006 №02/06 та додаткових угод до вказаного договору, укладених між Товариством (Замовник) та ПП "СІМ" (Виконавець), останній (Виконавець) зобов'язується забезпечити транспортне обслуговування Замовника шляхом надання останньому автомобілів марки "Toyota Land Cruiser 100" у кількості 1 автомобіль, "Mercedes-Benz" у кількості 2 автомобіля, "Mazda 3" у кількості 4 автомобіля, а з згідно додаткової угоди від 15.07.2009 № 5 - у кількості 3 автомобіля. Автомобілі надаються Замовнику з водієм у робочі та неробочі дні тижня.

Відповідно до п. 1.32 ст. 1 Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємства" (у редакції чинній на момент виникнення спірних правовідносин) господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, спрямована на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філії, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

Використання легкового автотранспорту для багатьох підприємств є необхідністю, пов'язаною із забезпеченням потреб господарської діяльності. Але, коли немає можливості або необхідності в його придбанні, підприємства користуються орендою такого майна або послугами, які забезпечують потреби підприємства у наявності автотранспорту.

Згідно з нормами п. 5.1 ст. 5 Закону № 334/94-ВР валовими витратами виробництва та обігу визнано суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Положеннями пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 цього Закону передбачено, що до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Відповідно до пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону № 334/94-ВР датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківських рахунків платника податку на оплату товарів (робіт, послуг), а в разі їх придбання за готівку - день їх видачі з каси платника податку; або дата оприбуткування платником податку товарів, а для робіт (послуг) - дата фактичного отримання платником податку результатів робіт (послуг).

Отже, на підставі норм статей 5, 11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" послуги, придбані для їх подальшого використання у господарській діяльності платника податку, відображаються у складі валових витрат підприємства за першою подією. При цьому, відповідно до пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Установлення додаткових обмежень, щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому законі, не дозволяється (п. 5.11 ст. 5 Закону № 334/94-ВР).

В свою чергу фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій та при цьому мають містити визначені цим Законом обов'язкові реквізити (ст. 9 Закону № 996-XIV).

Відповідно до п. 2.7 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.95 № 88, первинні документи складаються на бланках типових і спеціалізованих форм, затверджених відповідним органом державної влади.

При цьому жодним нормативно - правовим актом не затверджено форми бланку акту надання послуг, крім законодавчо встановленого мінімуму обов'язкових реквізитів, встановлених ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" для первинних та зведених облікових документів - назва документа (форми), дата і місце складання, назва підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції, посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення, особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Також слід зазначити, що незначні недоліки в заповненні актів, носять оціночний характер та не є підставою для висновку про позбавленні юридичної сили і доказовості зазначеного первинного документа щодо наданих позивачу послуг, оскільки в силу відсутності визначення поняття "податковий облік" в чинному законодавстві на момент виникнення спірних правовідносин та з точки зору пп. 1.2.3 Положення про організацію бухгалтерського обліку і звітності в банках України, в якому зазначено, що податковий облік ведеться з метою накопичення даних про валові доходи та валові витрати відповідно до законодавства України і використовується для складання податкової звітності, форма, правила, порядок і термін подання якої визначаються ДПАУ, та при цьому, як зазначено у цьому пункті Положення, зміни в податковому обліку не впливають на фінансовий облік, фінансовий (бухгалтерський) та податковий облік - це різні поняття. Відповідно, недотримання вимог, що пред'являються до оформлення первинного документа в бухгалтерському обліку, не може бути підставою для прийняття рішення про виключення суми зі складу валових витрат.

Як вбачається з матеріалів справи, факт надання послуг контрагентом на користь позивача підтверджено актами виконаних робіт до договору та копіями дорожніх листів, що підтверджують фактичне надання позивачу послуги. В свою чергу акти виконаних робіт до укладеного договору з ПП "СІМ" містять зміст господарської операції: "забезпечення замовника транспортним обслуговуванням шляхом надання йому автомобілів <перелік автомобілів, із використанням яких надавалась послуга> у <назва місяця та рік, у якому надавалась послуга>". Безпосередньо в самому договорі наводиться порядок щоденного виїзду автомобілів, а саме, застосування подорожнього листа типової форми № 3, у зв'язку з чим в актах зроблене посилання на договір. Щодо одиниці виміру господарської операції, то згідно з договорами позивач виступив замовником транспортних послуг шляхом отримання автомобіля з водієм у робочі та неробочі дні тижня, отже, одиницею виміру транспортних послуг є людино/година, кількість надання якої зафіксована у актах. Також акти виконаних робіт містять й інші обов'язкові реквізити, передбачені Законом України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" та Положенням про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, - дату і місце складання, назву підприємства, від імені якого складено документ, підпис осіб відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення.

Таким чином, аналізуючи фактичні обставини справи та наведені вище норми, суд касаційної інстанції вважає, що отримані послуги з транспортного обслуговування від контрагента, які підтверджені належними доказами, є валовими витратами Товариства, сума ПДВ в ціні придбаних послуг правомірно віднесена позивачем до податкового кредиту, а позиція судів щодо неправомірності формування позивачем за вказаними операціями валових витрат та податкового кредиту - помилковою.

З вказаних підстав суди також дійшли помилкового висновку щодо неправомірного включення позивачем до валових витрат послуг з консультаційних послуг з питань бухгалтерського обліку та фінансової звітності, оподаткування, з інших питань управління та ведення бізнесу на підставі договору від 23.10.2009 № 14-К, укладеного з ФОП ОСОБА_8

Суди першої та апеляційної інстанцій також дійшли помилкового висновку щодо операцій з придбання товару (лінза скляна) за ціною значно вище від звичайної ціни. При цьому, відмовляючи в задоволенні позовних вимог суд першої інстанції, з висновками якого погодився суд апеляційної інстанції, виходив з того, що факт здійснення позивачем реалізації покупцям лінз для окулярів не для коригування зору ТУУ 33.4-330110077-001:2006 0,0 дптр. діаметр 68 мм виробництва ТОВ "Ізюмський оптико-механічний завод" за цінами вище звичайних доведено судово - товарознавчою експертизою від 27.07.2010 № 5183/10-16, проведеної у рамках кримінальної справи № 76-00277.

За загальним правилом, установленим пп. 4.1 ст. 4 Закону України від 03.04.1997 № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (втратив чинність 01.01.2011) база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

У разі якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.

Інші випадки застосування звичайних цін для визначення бази оподаткування податком на додану вартість встановлені пунктами 4.2, 4.8, 4.9, пп. 7.4.1, п. 8-2.3 та 9.3 цього Закону.

Відповідно до пп. 1.20.1 п. 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР якщо цим пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Справедлива ринкова ціна - це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого примусу, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності -однорідних) товарів (робіт, послуг).

Пункт 1.20.8 вказаного Закону обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладає на податковий орган у порядку, встановленому законом.

Порядок визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) регламентований підпунктом 1.20.2 Закону, в межах якого податковий орган зобов'язаний діяти при визначенні рівня звичайних цін.

Цією нормою Закону передбачено, що для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобов'язань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші об'єктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. При цьому враховуються звичайні при укладанні угод між непов'язаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, пов'язані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Таким чином при встановленні факту невідповідності рівня звичайних цін, за якими здійснювалась реалізація позивачем лінз на підставі висновку експерта, податковий орган діяв не у межах наведеної норми законодавства, оскільки не використовував інформацію про укладені, на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах, із врахуванням звичайних, при укладанні угод між непов'язаними особами надбавок чи знижок до ціни тощо.

Крім того, згідно з п. 1.18 ст. 1 Закону України № 168/97-ВР звичайні ціни розуміються та застосовуються за правилами, визначеними п. 1.20 ст. 1 Закону України № 334/94-ВР, яким, в свою чергу, встановлено, що донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.

Відповідно до пп. 4.3.5 п. 4.3 ст. 4 Закону України від 21.12.2000 № 2181-ІІІ "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" рішення про застосування непрямих методів приймається податковим органом за місцезнаходженням платника податків за наявності підстав, визначених у пп. 4.3 цього пункту. Нарахування податкових зобов'язань з використанням непрямого методу здійснюється виключно податковим органом. Рішення про сплату податкових зобов'язань приймається у судовому порядку за поданням керівника (його заступника) відповідного податкового органу.

З врахуванням положень пп. 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР вимоги наведеної правової норми при визначенні податкового зобов'язання внаслідок визначення звичайних цін стосуються тільки процедури, а відтак податковий орган, здійснивши відповідне донарахування податкових зобов'язань, зобов'язаний звернутися до суду з позовом про стягнення з платника податків в доход відповідного бюджету донарахованої суми.

З огляду на викладене, суди попередніх інстанцій дійшли помилкового висновку про дотримання податковим органом, при реалізації своїх повноважень, щодо донарахування податкових зобов'язань позивачу внаслідок визначення звичайних цін встановленого законом способу.

Також при вирішенні спору щодо реалізації позивачем цукру - піску в кількості 2 000 т за ціною нижче собівартості судами попередніх інстанцій не враховано, що розраховуючи суму заниженого валового доходу, відповідач виходів з оцінки убутку товарно - матеріальних цінностей на складах, та що реалізація господарюючим суб'єктом продукції за ціною нижче ціни придбання може бути обумовлена економічно доцільною.

Як вбачається з акту перевірки, державний податковий орган, аналізуючи придбання позивачем товару (цукру - піску) у І-му кварталі 2009 році за однією ціною із оприбуткуванням вказаного товару та подальшою реалізацію такого товару у ІІ-му кварталі за іншою ціною, робить узагальнення, що враховуючи залишок товару у кількості 2 000 т цукру на суму 6 672 227,92 грн. позивач здійснив його реалізацію на суму 6 666 666,67 грн., тобто здійснив реалізацію товару за ціною нижче собівартості та не отримав дохід. При цьому оцінку запасів при їх відпуску у продаж здійснюється відповідачем згідно методу (п. 16 П(С)БО 9, п. 2.15 Методрекомендацій № 2) середньозваженої собівартості. Суть методу, як видно з назви, полягає в знаходженні "середньої" ціни наявних на підприємстві запасів. При використанні цього методу допускається використання двох способів оцінки вартості запасів, що вибувають: - за підсумками місяця (оцінка провадиться за кожною одиницею запасів шляхом розподілу сумарної вартості залишку таких запасів на початок звітного місяця й вартості отриманих у звітному місяці запасів на сумарну кількість запасів на початок звітного місяця й отриманих у звітному місяці запасів); - на дату операції (оцінка провадиться за кожною операцією шляхом розподілу сумарної вартості залишку таких запасів на дату операції на сумарну кількість запасів на дату операції). Разом з тим, відповідачем при складанні акту перевірки та судами при ухваленні рішення не враховано, що ст. 632 Цивільного кодексу України передбачено, що ціна в договорі встановлюється за домовленістю сторін. Якщо ціну в договорі не встановлено та не може бути визначено виходячи з його умов, вона визначається за звичайними цінами, які склалися на ідентичні товари (роботи, послуги) на момент укладення договору. Ідентичними є товари (роботи, послуги), що мають однакові основні ознаки та незначні відмінності в зовнішньому вигляді. Відповідно до норм п. 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. При цьому, обов'язок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим Законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом. При проведенні перевірки платника податку податковий орган має право надати запит, а платник податку зобов'язаний обґрунтувати рівень договірних цін або послатися на норми абзацу першого підпункту 1.20.1 цього пункту (пп. 1.20.8 п. 1.20 ст. 1 Закону).

Підпунктом 1.20.10 п. 1.20 ст. 1 Закону передбачено, що донарахування податкових зобов'язань платника податку податковим органом внаслідок визначення звичайних цін здійснюється за процедурою, встановленою законом для нарахування податкових зобов'язань за непрямими методами.

Як вбачається з матеріалів справи, що саме по звичайній ціні, яка відповідає справедливій ринковій ціні, як того вимагає норма пп. 1.20.1 п. 20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, позивач реалізував товар у період, який перевірявся органом податкової служби, зворотнього останній не довів.

Також, ст. 62 Господарського кодексу України передбачає, що господарюючий суб'єкт, який за своїми ознаками є підприємством, самостійно здійснює будь-які види господарської діяльності, якщо вони не заборонені законодавством України і відповідають цілям, передбаченим статутом підприємства.

Згідно з визначенням, наведеним у Господарському кодексі України, ціна (тариф) є формою грошового визначення вартості продукції (робіт, послуг), яку реалізують суб'єкти господарювання.

Ціна є істотною умовою господарського договору. Ціна зазначається в договорі у гривнях. Ціни у зовнішньоекономічних договорах (контрактах) можуть визначатися в іноземній валюті за згодою сторін.

Суб'єкти господарювання можуть використовувати у господарській діяльності вільні ціни, державні фіксовані ціни та регульовані ціни - граничні рівні цін або граничні відхилення від державних фіксованих цін.

Відповідно до ст. 190 Господарського кодексу України вільні ціни визначаються суб'єктами господарювання на всі види продукції (робіт, послуг) самостійно за згодою сторін, а у внутрішньогосподарських відносинах - також за рішенням суб'єкта господарювання. Виняток становлять види продукції (робіт, послуг), щодо яких встановлено державні ціни.

При цьому, чинне законодавство України гарантує суб'єктам господарювання вільне здійснення господарської діяльності на власний ризик та надає можливість самостійно визначати вартість продукції, що передбачається до продажу.

Також законодавчо закріплена заборона втручання державних органів у господарську діяльність підприємств, крім випадків, передбачених законодавчими актами.

Отже, недосягнення мети як то отримання прибутку не може вважатися порушенням вимог чинного законодавства.

Крім того, обґрунтовуючи вимоги касаційної скарги, позивач зазначає, що Товариством було придбано цукор - пісок з метою подальшого продажу, внаслідок чого позивачем за фінансово - господарськими операціями з придбання та подальшою реалізацією цукру було отримано прибуток у сумі 83 320,00 грн., оскільки валовий дохід від реалізації склав 19 270 311,67 грн. при понесених витрат з придбання - 19 186 991,67 грн. Вказаних обставин державним податковим органом не спростовано.

Також цілком обґрунтованими є доводи позивача, що наявність акту зняття товару з відповідального збереження від 22.06.2009 не є безумовним свідченням безпідставного формування позивачем валових витрат зі зберігання товару у ІІІ-му кварталі 2009 року.

Як вбачається з матеріалів справи до складу валових витрат у ІІІ-му кварталі 2009 року віднесено витрати зі зберігання товару за період з 30.03.2009 по 22.06.2009 на підставі акту виконаних робіт від 29.09.2009. Авансові платежі в рахунок майбутнього виконання робіт по зберіганню поклажодавцем у І-му півріччі не проводились.

Таким чином з урахуванням правила першої події (пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 Закону № 334/94-ВР) та положень пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону № 334/94-ВР, лише наявність належно оформленого первинного документа у ІІІ-му кварталі (акт виконаних робіт від 29.09.2009) стало підставою для формування позивачем валових витрат зі зберігання товару за період з 30.03.2009 по 22.06.2009.

Також відмовляючи у позові відносно безпідставного нарахування позивачу податкових зобов'язань у вигляді фінансових санкцій внаслідок самостійно виправленої помилки задекларованих податкових зобов'язань з ПДВ без нарахування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 5 % суди не врахували, що при складанні податкової декларації з ПДВ, де було допущено помилку, яка згодом буда виправлена платником податків шляхом подання уточнюючого розрахунку, заниження податкового зобов'язання платником фактично не відбулося.

Відповідно до п. 17.2 ст. 17 Закону № 2181-ІІІ платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати та штраф у розмірі п'яти відсотків від такої недоплати та штраф у розмірі п'яти відсотків від такої суму такої недоплати до подання такого уточнюючого розрахунку, або відобразити суму такої недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за наступний податковий період збільшену на суму штрафу, у розмірі п'яти відсотків від такої суми з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобов'язання з цього податку.

З аналізу зазначених вище норм випливає, що умовою застосування штрафу є: заниження платником податків податкового зобов'язання минулих податкових періодів; виявлення помилки, яка призвела до недоплати податкового зобов'язання, самостійно платником податку до початку перевірки; несплата узгодженої суми податкового зобов'язання у встановлені законодавством терміни.

Як вбачається з матеріалів справи, за даними уточнюючого розрахунку, поданого Товариством до органу податкової служби, заниження податкового зобов'язання платником не відбулося. При цьому правильність проведеного позивачем коригування податкового зобов'язання відповідачем не заперечується.

Враховуючи викладене, колегія суддів приходить до висновку, що судами попередніх інстанцій повно і правильно встановлені обставини справи, але судами порушено норми матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, а тому відповідно до ст. 229 Кодексу адміністративного судочинства України є підстави для їх скасування та ухвалення нового рішення.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

Касаційну скаргу Товариства з обмеженою відповідальністю "Укрнафтагазенерго" задовольнити.

Постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2012 у справі № 2а-3141/11/2670 в частині відмови у задоволенні позову скасувати та в цій частині позовні вимоги задовольнити.

Податкові повідомлення-рішення від 23.02.2011 № 0000092340/0, № 0000102340/0 та № 0000112340/0 визнати протиправними повністю.

В частині задоволення позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення від 23.02.2011 № 0000092340/0 на суму 53 225,00 грн., з яких 42 580,00 грн. - сума грошового зобов'язання за основним платежем та 10 645,00 грн. - сума грошового зобов'язання за штрафними (фінансовими) санкціями, постанову Київського апеляційного адміністративного суду від 19.04.2012 у справі № 2а-3141/11/2670 залишити без змін.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення і оскарженню не підлягає, крім як з підстав, у строк та в порядку, визначеними ст. ст. 237-239 1 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий О.В. Карась

Судді Г.К. Голубєва

А.О. Рибченко