Ухвала суду № 36470736, 12.12.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"12" грудня 2013 р. м. Київ К/9991/39109/11

№ К/9991/39109/11

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

головуючого судді-доповідача Усенко Є.А.,

суддів: Блажівської Н.Є., Сіроша М.В.,

при секретарі: Луцак А.В.,

розглянувши у судовому засіданні

касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси

на постанову Одеського окружного адміністративного суду від 09.12.2010

та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2011

у справі № 2а-8783/10/1570 Одеського окружного адміністративного суду

за позовом Приватного підприємства «Укрколоргруп»

до Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси

за участю прокурора Малиновського району м. Одеси

про визнання протиправними дій та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Постановою Одеського окружного адміністративного суду від 09.12.2010, залишеною без змін ухвалою Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2011, позов задоволено частково: визнані протиправними та скасовані податкові повідомлення-рішення ДПІ у Малиновському районі м. Одеси від 03.08.2010 № 0008342301/0 та від 15.09.2010 № 0008342301/1 у частині визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 1687784,30 грн. та штрафних санкцій у сумі 1310960,58 грн.; від 03.08.2010 № 0008352301/0, від 15.09.2010 № 0008352301/1 - у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 738212,33 грн. та штрафних санкції у сумі 369106,16 грн.

У касаційній скарзі ДПІ у Малиновському районі м. Одеси просить скасувати ухвалені у справі судові рішення у частині задоволення позову, посилаючись на порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального і процесуального права, та ухвалити нове рішення про відмову у задоволенні позову.

Заперечуючи проти касаційної скарги, позивач просить залишити її без задоволення як безпідставну.

Перевіривши правильність застосування судами першої та апеляційної інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню.

Фактичною підставою для донарахування ПП «Укрколоргруп» податкових зобов`язань з податку на прибуток та податку на додану вартість згідно з податковими повідомленнями-рішеннями, з приводу правомірності яких виник спір, стали висновки податкового органу, викладені в акті перевірки від 23.07.2010 № 2663/23-213/32623035, про порушення позивачем норм пункту 1.23 ст.1, підпункту 4.1.6 пункту 4.1 ст.4, пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2, підпункту 5.3.9 пункту 5.3, підпункту 5.4.4 пункту 5.4 ст.5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (Закон № 334/94-ВР), а саме: занижено валовий дохід у податковому обліку за ІV квартал 2008 року, І, ІІ, ІІІ та ІV квартали 2009 року та І квартал 2010 року на загальну суму 3240895,60 грн. у зв`язку з безпідставним списанням (без підтвердження довіреностями на отримання товарно-матеріальних цінностей від імені покупців), що призвело до неправомірного виключення товарно-матеріальних цінностей на цю суму з розрахунку балансової вартості товарних запасів, а відтак і при визначенні приросту (убутку) товарних запасів на початок та кінець вказаних звітних податкових періодів; завищення валових витрат у податковому обліку за ІV квартал 2008 року, І, ІІ, ІІІ та ІV квартали 2009 року та І квартал 2010 року на загальну суму 3623862,68 грн., а саме: за операціями з поставки позивачу ПП «Тезей», ТОВ «Алекс-Хорс», ТОВ «Експансія», ДП «Маркет-Плазо» маркетингових, мерчандайзингових та інформаційно-консультаційних послуг на загальну суму 33682,00 грн., які не використані позивачем у власній господарській діяльності; за операціями з поставки позивачу ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс» товарів побутової хімії на загальну суму 3544084,00 грн., транспортування яких не підтверджено товарно-транспортними накладними; а також за операціями з отримання від ТОВ «ПП ТКТ» послуг автонавантажувача на суму 46096,64 грн., зв`язок яких із господарською діяльністю позивача не встановлений. Ці порушення податкового законодавства, за висновком податкового органу, призвели до заниження податкових зобов'язань позивача з податку на прибуток у податковому обліку за ІV квартал 2008 року, І, ІІ, ІІІ та ІV квартали 2009 року та І квартал 2010 року на загальну суму 1716189,58 грн.

Крім того, за висновками акту перевірки, позивач порушив норми підпунктів 7.4.1 та 7.4.4 пункту 7.4, підпункту 7.5.1 пункту 7.5 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість» (Закон № 168/97-ВР), а саме: завищив податковий кредит за податковими деклараціями за жовтень 2008 року - березень 2010 року на загальну суму 744948,76 грн., в тому числі: на - 20176,00 грн. у зв`язку з включенням до складу податкового кредиту сум ПДВ за податковими накладними, які виписані в інший податковий період, ніж відбулись господарські операції, за наслідками виконання яких виписані податкові накладні; на 6736,43 грн. - за податковими накладними, виписаними ПП «Тезей», ТОВ «Алекс-Хорс», ТОВ «Експансія», ДП «Маркет-Плазо» на поставку маркетингових, мерчандайзингових та інформаційно-консультаційних послуг; на 708817,00 грн. - за податковими накладними, виписаними ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс» на поставку товарів; на 9219,33 грн. - за податковими накладними, виписаними ТОВ «ПП ТКТ» на поставку послуг з оренди обладнання (автонавантажувача), що призвело до заниження податку на додану вартість у податковому обліку за вказані звітні податкові періоди на загальну суму 744948,76 грн.

За наслідками висновків акту перевірки та адміністративного оскарження відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення: від 03.08.2010 № 0008342301/0 та від 15.09.2010 № 0008342301/1 - про визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток у сумі 3011375,63 грн., у тому числі1696204,80 грн. - основний платіж та 1315170,83 - штрафні (фінансові) санкції; від 03.08.2010 № 0008352301/0 та від 15.09.2010 № 0008352301/1 - про визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 1117423,14 грн., у тому числі: 744948,76 грн. - основний платіж та 372474,38 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

У судовому процесі встановлено, що позивач (замовник) уклав договори поставки товарів побутової хімії з ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс» (постачальники) від 01.01.2008 № 01/01-1/08 та від 01.01.2009 б/н відповідно. За умовами вказаних договорів постачальники зобов`язувались поставити замовнику товари побутової хімії, а останній прийняти та оплатити товар. Умовами договорів передбачалось, що транспортування товару може бути здійснено як замовником, так і постачальниками. З посиланням на вказані договори ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс» виписали позивачу видаткові та податкові накладні на суми 2271955,22 грн. (у т.ч. ПДВ - 378659,20 грн.) та 1980945,43 грн. (у т.ч. ПДВ - 330157,57 грн.) відповідно, а позивач сплатив вартість товару. На підставі вказаних документів позивач відніс їх вартість до складу валових витрат, а суми ПДВ, сплачені у їх вартості, - до складу податкового кредиту відповідних податкових періодів.

Відповідно до пункту 5.1 ст.5 Закону № 334/94-ВР валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

До складу валових витрат, згідно підпункту 5.2.1 вказаної статті, включаються: суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 ст.5 цього Закону визначено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Абзацами першим, другим підпункту 7.4.1 пункту 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР (втратив чинність з 1 січня 2011 року) встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) (абзац перший підпункту 7.4.5 пункту 7.4 цієї статті).

При цьому законодавцем, безумовно, презумується реальність оподатковуваних операцій та витрат платника податку, достовірність документів податкового обліку.

За змістом наведених норм право платника податків на збільшення валових витрат та на включення сум ПДВ до податкового кредиту обумовлено юридичним складом, до якого входять такі юридичні факти, як придбання цим платником податків товарів (послуг) або основних фондів, призначених для використання в оподатковуваних операціях, що відповідають цілям його господарської діяльності; підтвердження обліковими, розрахунковими документами, зокрема податковою накладною, виписаною постачальником - платником ПДВ, митною декларацією (іншими подібними документами, перелік яких встановлений підпунктом 7.2.6 пункту 7.2 статті 7 Закону № 168/97-ВР) суми витрат на придбання товару (послуг) та ПДВ, нарахованого (сплаченого) податку в ціні придбання товару (послуг).

Ці обставини відповідно до частини 1 ст. 138 КАС України входять до предмета доказування при розгляді судом адміністративного позову стосовно правомірності рішення контролюючого органу про донарахування сум податкових зобов'язань з податку на прибуток та податку на додану вартість. Обов'язкове встановлення факту поставки як підстави для включення сум ПДВ, вказаних в податкових накладних, до податкового кредиту, а вартості товарів (послуг) - до валових витрат відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій, зокрема в постанові від 27.03.2012 у справі за позовом Приватного підприємства «Ангара» до ДПІ у Печерському районі м. Києва, Головного управління Державного казначейства України у м. Києві про скасування податкового повідомлення-рішення та стягнення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість.

Згідно зі статтею 244-2 КАС України рішення Верховного Суду України, прийняте за результатами розгляду заяви про перегляд судового рішення з мотивів неоднакового застосування судом (судами) касаційної інстанції одних і тих самих норм матеріального права у подібних правовідносинах, є обов'язковим для всіх суб'єктів владних повноважень, які застосовують у своїй діяльності нормативно-правовий акт, що містить зазначені норми права, та для всіх судів України. Суди зобов'язані привести свою судову практику у відповідність з рішенням Верховного Суду України.

Разом з тим, факт поставки позивачу ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс» товарів не може вважатися встановленим з огляду на те, що оцінка доказів у справі зроблена судом без дотримання вимог статті 86 КАС України. Згідно з цією статтею суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні. Ніякі докази не мають для суду наперед встановленої сили. Суд оцінює належність, допустимість, достовірність кожного доказу окремо, а також достатність і взаємний зв'язок доказів у їх сукупності.

Частиною 1 ст. 69 цього Кодексу встановлено, що доказами в адміністративному судочинстві є будь-які фактичні дані, на підставі яких суд встановлює наявність або відсутність обставин, що обґрунтовують вимоги і заперечення осіб, які беруть участь у справі, та інші обставини, що мають значення для правильного вирішення справи.

Ці дані встановлюються судом на підставі пояснень сторін, третіх осіб та їхніх представників, показань свідків, письмових і речових доказів, висновків експертів (частина 2 цієї статті).

Заперечуючи проти позову та доводячи правомірність донарахування податкових зобов'язань, ДПІ у судовому процесі звертала увагу суду на відсутність у позивача документів на підтвердження переміщення товарів, на поставку яких позивач надав видаткові і податкові накладні, виписані ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс».

Суди не звернули увагу на те, що відповідно до пункту 1 Правил перевезень вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 14.10.1997 № 363, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 20.02.1998 за № 128/2568, товарно-транспортна накладна - це єдиний для всіх учасників транспортного процесу юридичний документ, що призначений для списання товарно-матеріальних цінностей, обліку на шляху їх переміщення, оприбуткування, складського, оперативного та бухгалтерського обліку, а також для розрахунків за перевезення вантажу. Один із екземплярів товарно-транспортної накладної, як встановлено пунктом 11.7 цих Правил, передається вантажоодержувачу, і служить для оприбуткування вантажу (товару). За змістом цієї норми товарно-транспортні накладні повинні у всякому разі бути в наявності у покупця, безвідносно до умов договору поставки про зобов'язану сторону щодо доставки товару.

З огляду на обсяги поставок від ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс», на віддаленість замовника та постачальників (замовник знаходиться у м. Одеса, а ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс» - у м. Кривий Ріг та Євпаторії відповідно), доводи позивача щодо використання ним для транспортування товару двох автомобілів Мерседес-Бенц 308 та Фотон BJ1049V8JD6-3, які перебувають у нього на титулі оренди за договорами від 01.06.2008 № 1, від 01.01.2009 № 1/1 та від 01.06.2009 № 2, укладених із СПД Боляк В. А., враховуючи відсутність товарно-транспортних накладних, подорожніх листів, а також умов цих договорів оренди, за яким територія використання автомобілів обмежується Одеською областю, є непереконливими.

Наведеним доводам ДПІ на підтвердження відсутності реального характеру господарських операцій між позивачем та ПП «Дева-ЛТД» та ПП «Герміон-Сервіс» суди попередніх інстанцій у порушення вимог статті 86 КАС України оцінки не дали, тоді як обставини, на які посилається податковий орган, входять до предмету доказування у справі і мають істотне значення для вирішення питання стосовно права позивача на валові витрати та податковий кредит за податковими накладними, виписаними від імені цих юридичних осіб.

Допущені судами попередніх інстанцій порушення норм процесуального права унеможливили встановлення фактичних обставин, що мають значення для правильного вирішення справи, а отже відповідно до частини 2 ст. 227 КАС України є підставою для скасування ухвалених у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Разом з тим, правильною є оцінка суду обставин, які встановлені в судовому процесі, щодо ведення позивачем обліку приросту (убутку) балансової вартості товарних запасів. З огляду на встановлені проведеною під час перевірки інвентаризацією відсутності залишків (недостачі) товарно-матеріальних цінностей, наявності у позивача облікових документів на поставку товарів на загальну суму 3240895,60 грн. покупцям суд дійшов правильного висновку, що сама по собі відсутність довіреності на отримання товару не свідчить про безтоварність господарських операцій з поставки позивачем товарів своїм контрагентам за відсутності оспорювання податковим органом факту попереднього придбання позивачем цих товарів.

Правильну оцінку суду отримали обставини щодо відтворення позивачем в податковому обліку фінансових результатів операцій з придбання у ТОВ «ПП ТКТ» послуг з оренди автонавантажувача за договором від 01.03.2006 № 17 як послуг, що безпосередньо пов`язані з його (позивача) господарською діяльністю.

Правильними є також висновки судів попередніх інстанцій при застосуванні норм підпункту 7.2.6 пункту 7.2, підпункту 7.5.1, пункту 7.5 ст.7 Закону № 168/97-ВР, зокрема, що право платника податків відносити до складу податкового кредиту суми ПДВ за податковими накладними, виписаними в інших податкових періодах, ніж відбулись господарські операції, за наслідками виконання яких вони були виписані, обмежується тільки строком давності, визначеним підпунктом 15.1.1 пункту 15.1 ст. 15 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Такий висновок відповідає правовій позиції Верховного Суду України, висловленій у постанові від 05.12.2011 у справі за позовом ТОВ «Акцент буд» до ДПІ у Шевченківському районі м. Києва про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення.

Однак, з огляду на те, що суд касаційної інстанції в силу встановлених ст. 220 КАС України меж перегляду касаційного перегляду справи позбавлений можливості виділити неправомірно донараховані суми податкових зобов`язань як із податку на прибуток, так із податку на додану вартість за цими епізодами із загальної суми донарахованих податкових зобов`язань, оскільки це вимагає встановлення відповідних обставин, які в судових рішеннях судів першої та апеляційної інстанцій не встановлені, рішення судів першої та апеляційної інстанцій у частині задоволення позову підлягають скасуванню з направленням справи в цій частині позовних вимог на новий розгляд до суду першої інстанції.

При новому розгляді справи суду, зокрема необхідно врахувати, що презумпція добросовісності платника податків означає, що подані платником контролюючому органу документи податкової звітності є дійсними, повно та об'єктивно відтворюють господарські операції, що є об'єктом оподаткування та/або фінансові показники яких впливають на податковий обов'язок платника податків, якщо інше не буде доведено контролюючим органом. У площині процесуального регулювання презумпції добросовісності платника податків відповідає обов'язок доведення контролюючим органом правомірності прийнятого рішення в судовому процесі, порушеному за позовом платника податків про скасування рішення як неправомірного (частина 2 ст. 71 КАС України). У разі надання контролюючим органом доказів, які спростовують дійсність чи повноту даних поданої платником податків податкової звітності, платник податків відповідно до встановленого частиною 1 ст. 71 КАС України обов'язку кожної сторони довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення (крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу), повинен довести наявність законних підстав для врахування задекларованих в податковому обліку даних при визначені суми його податкового обов'язку.

Обов'язок суду встановити дійсні обставини справи при розгляді адміністративного позову безвідносно до позиції сторін випливає з офіційного з'ясування обставин справи як принципу адміністративного судочинства, закріпленого нормами статті 7, частин 4 та 5 ст. 11 КАС України.

Касаційний перегляд судових рішень судів першої та апеляційної інстанцій, у силу норм частини 2 ст. 220 КАС України, здійснено у межах касаційної скарги.

Керуючись ст.ст. 220, 221, 223, 227, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Малиновському районі м. Одеси задовольнити частково, скасувати постанову Одеського окружного адміністративного суду від 09.12.2010 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2011 у частині задоволення позову: скасування податкових повідомлень-рішень ДПІ у Малиновському районі м. Одеси від 03.08.2010 № 0008342301/0 та від 15.09.2010 № 0008342301/1 у частині визначення податкового зобов`язання з податку на прибуток приватних підприємств у сумі 1687784,30 грн. та штрафних санкцій у сумі 1310960,58 грн.; від 03.08.2010 № 0008352301/0, від 15.09.2010 № 0008352301/1 у частині визначення податкового зобов`язання з податку на додану вартість у сумі 738212,33 грн. та штрафних санкції у сумі 369106,16 грн.; справу у цій частині направити на новий розгляд до суду першої інстанції.

В іншій частині постанову Одеського окружного адміністративного суду від 09.12.2010 та ухвалу Одеського апеляційного адміністративного суду від 08.06.2011 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-2391 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: підписЄ.А. УсенкоСудді: підписН.Є. Блажівська підписМ.В. Сірош