Постанова № 36205645, 11.12.2013, Запорізький окружний адміністративний суд

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

11 грудня 2013 року Справа № 0870/12576/12 м.ЗапоріжжяЗапорізький окружний адміністративний суд у складі, головуючого - судді Артоуз О.О., при секретарі судового засідання Філоненко Ю.М. розглянув у порядку письмового провадження адміністративну справу

за позовною заявою: Приватного підприємства «Юнімед»

до: Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі

м. Запоріжжя Запорізької області Державної податкової служби

третя особа: Товариство з обмеженою відповідальністю

«Юридично - ріелторський центр «Кредит Сервіс Плюс»

про: скасування податкового повідомлення-рішення

ВСТАНОВИВ:

28 грудня 2012 року до Запорізького окружного адміністративного суду надійшов адміністративний позов Приватного підприємства «Юнімед» до Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Запорізької області Державної податкової служби, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору Товариство з обмеженою відповідальністю «Юридично - ріелторський центр «Кредит Сервіс Плюс» про скасування податкового повідомлення-рішення від 10.09.2012 № 0001752211.

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач посилається на безпідставність висновків, зроблених податковим органом в акті перевірки стосовно завищення валових витрат, у зв'язку із включенням ПП «Юнімед» до складу валових витрат послуг, отриманих від ТОВ «Юридично - ріелторський центр «Кредит Сервіс Плюс», реальність яких не підтверджена відповідними документами. Також зазначає, що послуги фактично були надані, а факт їх надання належним чином підтверджений первинними документами (актами виконаних робіт та договорами), які належним чином оформлені, та дають можливість встановити, які саме послуги саме і у якому обсязі було надано і які послуги були прийняті підприємством та відповідають ознакам первинного документу у бухгалтерському огляді та пов'язанні з господарською діяльністю підприємства.

Первинні документи, що підтверджують факт придбання ПП «Юнімед» послуг від ТОВ «ЮРЦ «Кредит Сервіс Плюс» у 2-4 кварталах 2011 року на загальну суму 539 380 грн. містять в собі достовірні відомості, не визнані в установленому порядку недійсними та як первинні документи, містять в собі усі реквізити, передбачені ст.9 ЗУ «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні». Документи надавались відповідачу при проведенні перевірки в повному обсязі.

З урахуванням вище зазначеного позивач вважає винесене податкове повідомлення - рішення від 10.09.2012 № 0001752211 протиправним та просить його скасувати.

Представник відповідача проти позову заперечує, з підстав зазначених у письмових запереченнях (вх. 42856 від 04.11.2013) зокрема зазначає, що порушення позивачем п.п.п.п.14.1.27, 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.138.2 ст. 138, п.п.139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) відбулося внаслідок того, що ПП «Юнимед» до складу валових витрат віднесено витрати, пов'язані з придбанням у ТОВ «ЮРЦ «Кредит Сервіс Плюс» посередницьких послуг по організації внутрішніх перевезень пасажирів та їх вантажів на таксі, послуг з розробки та впровадження маркетингових заходів з метою збільшення обсягів продаж замовника напрямами, що цікавлять замовника. Надані підприємством документи не є підтвердженням реального факту виконаних робіт, а саме: здійснення дій, направлених, на здійснення маркетингових досліджень, розробка та впровадження маркетингових заходів, який чітко визначено ПП «Юнімед». У наданих документах не зазначено які ж саме дії вчинено (здійснено), в якому порядку, які заходи вжито, кошторис вартості та іншої інформації, яка ідентифікує об'єкт оподаткування - консалтингові та маркетингові послуги та засвідчує факт виконання послуг ТОВ «ЮРЦ «Кредит Сервіс Плюс» за договорами №02-т/КПС від 01.04.2011, б/н від 31.08.2011, №30/09/11 від 30.09.2011, №01/11/11 від 01.11.2011 та не підтверджено, що витрати були пов'язанні з господарською діяльністю позивача.

На підставі вище викладеного вважає, що податкове повідомлення-рішення від 10.09.2012 № 0001752211 прийнято податковим органом у порядку встановленому чинним законодавством, а тому підстави для їх скасування відсутні. Просить відмовити в задоволенні позовних вимог у повному обсязі.

21.11.2013 до суду від представника відповідача надійшло клопотання про заміну відповідача по справі його правонаступником Державною податкової інспекцією в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області. Клопотання обґрунтовано тим, що Постановою КМУ від 20.03.2013 № 229 «Про утворення територіальних органів Міністерства доходів і зборів» (далі - Постанова) утворено як юридичні особи публічного права територіальні органи Міністерства доходів і зборів та вирішено реорганізувати шляхом приєднання до відповідних територіальних органів Міністерства доходів і зборів територіальні органи ДПС (п.1 та п.2 Постанови).

Пунктом 3 Постанови визначено, що територіальні органи Міністерства доходів і зборів є правонаступниками територіальних органів Державної податкової служби, що реорганізуються. З урахуванням вищезазначеного просить замінити відповідача по справі на його правонаступника.

Згідно з ст. 52 Кодексу адміністративного судочинства України суд першої інстанції, встановивши, що з адміністративним позовом звернулася не та особа, якій належить право вимоги, або не до тієї особи, яка повинна відповідати за адміністративним позовом, може за згодою позивача допустити заміну первинного позивача або відповідача належним позивачем або відповідачем, якщо це не потягне за собою зміни підсудності адміністративної справи.

Згідно зі ст.55 КАС України у разі вибуття або заміни сторони чи третьої особи у відносинах, щодо яких виник спір, суд допускає на будь-якій стадії адміністративного процесу заміну відповідної сторони чи третьої особи її правонаступником. Усі дії, вчинені в адміністративному процесі до вступу правонаступника, обов'язкові для нього в такій самій мірі, у якій вони були б обов'язкові для особи, яку він замінив.

Виходячи з вищезазначеного, суд вважає за необхідне замінити відповідача Державну податкову інспекцію в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Запорізької області Державної податкової служби на його правонаступника Державну податкову інспекцію в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області.

Представник позивача подав до суду клопотання про розгляд справи у порядку письмового провадження зазначив, що позовні вимоги підтримує в повному обсязі.

У судове засідання призначене на 11.12.2013 з'явився представник відповідача, проти задоволення позовних вимог заперечував у повному обсязі, з підстав зазначених у письмових запереченнях.

Представник третьої особи - Товариство з обмеженою відповідальністю «Юридично - ріелторський центр «Кредит Сервіс Плюс» в судове засідання не з'явився. Про час і місце судового засідання був повідомлений належним чином. Судова повістка про виклик направлялась відповідачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення на юридичну адресу внесену до Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців, але була повернута суду з відміткою пошти «організація незареєстрована».

Відповідно до ч. 11 ст. 35 КАС України, розписку про одержання повістки (повістку у разі неможливості вручити її адресату чи відмови адресата її одержати) належить негайно повернути до адміністративного суду. У разі повернення поштового відправлення із повісткою, яка не вручена адресату з незалежних від суду причин, вважається, що така повістка вручена належним чином.

Відповідно до частини 6 статті 128 Кодексу адміністративного судочинства України якщо немає перешкод для розгляду справи у судовому засіданні, визначених цією статтею, але прибули не всі особи, які беруть участь у справі, хоча і були належним чином повідомлені про дату, час і місце судового розгляду, суд має право розглянути справу у письмовому провадженні у разі відсутності потреби заслухати свідка чи експерта.

Згідно з ч. 1 ст.41 КАС України суд під час судового розгляду адміністративної справи здійснює повне фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу. У разі неявки у судове засідання всіх осіб, які беруть участь у справі, чи якщо відповідно до положень цього Кодексу розгляд справи здійснюється за відсутності осіб, які беруть участь у справі (у тому числі при розгляді справи в порядку письмового провадження), фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснюється.

Керуючись приписами статей 33, 35, 41, 128 КАС України суд розглянув справу на підставі наявних доказів в порядку письмового провадження, фіксування судового засідання за допомогою звукозаписувального технічного засобу не здійснювалось.

Дослідивши матеріали справи, оцінивши наявні докази, їх достатність і взаємний зв'язок у сукупності, суд дійшов до наступних висновків.

В період з 31.07.2012 по 06.08.2012 (термін проведення перевірки продовжувався на 2 робочих дні з 07.08.2012 по 08.08.2012 на підставі наказу №709 від 07.08.2012), на підставі направлень №№641, 642, 651, 645, 655 від 31.07.2012, згідно з п.п.20.1.4 п.20.1 ст. 20 та п.п78.1.1 п. 78.1 ст. 78 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями), наказу № 682 від 31.07.2012, фахівцями ДПІ в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя проведена документальна позапланова виїзна перевірка ПП «Юнімед» з питань дотримання податкового законодавства за період з 01.04.2011 по 31.03.2012, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.2011 по 31.03.2012.

За результатами перевірки складено Акт № 195/22-1109/30546038 від 15.08.2012.

Висновками акту перевірки встановлено наступні порушення ПП «Юнімед» п.п.п.п.14.1.27, 14.1.36 п. 14.1 ст. 14, п.138.2 ст. 138, п.п.139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI (зі змінами та доповненнями) в результаті чого підприємством занижено податок на прибуток, що підлягає сплаті до бюджету за перевіряємий період у розмірі 124 057 грн., у тому числі по періодам:

2 квартал 2011 року на суму 14 435 грн.;

2-3 квартали 2011 року - на суму 37 991 грн.;

2-4 квартали 2011 року - на суму 124 057 грн.

На підставі акту перевірки № 195/22-1109/30546038 від 15.08.2012 винесено податкове повідомлення-рішення форми «Р» № 0001752211 від 10.09.2012, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток підприємства у розмірі 124 057 грн.

Не погоджуючись з висновками викладеними в акті перевірки 195/22-1109/30546038 від 15.08.2012 позивачем подано скаргу вх. №5477/10 від 27.11.2012 до ДПС у Запорізькій області.

Рішенням про розгляд скарги №6087/10/19-013 (9750/7/19-01) від 13.12.2012 ДПС у Запорізькій області скарга ПП «Юнімед» залишена без задоволення.

Не погоджуючись з винесеним податковим повідомленням-рішенням № 0001752211 від 10.09.2012 позивач звернувся до суду.

Враховуючи викладене, всебічно і повно з'ясувавши фактичні обставини, на яких ґрунтується позов, суд вважає позовні вимоги такими, що не підлягають задоволенню з наступних підстав.

Судом встановлено, що між ПП «Юниміед» (замовник) та ТОВ «Юридично - ріелторський центр «Кредит Сервіс Плюс» (виконавець) укладені договір про надання консалтингових та інформаційних послуг №02-т/КПС від 01.04.2011, договір б/н від 31.08.2011, договір про надання маркетингових послуг №30/09/11 від 30.09.2011, договір розробки та впровадження маркетингових заходів №01/11/11 від 01.11.2011, за умовами яких замовник доручає, а виконавець приймає на себе зобов'язання по організації транспортного обслуговування замовника: посередницькі та диспетчерські послуги по організації транспортних перевезень робітників та вантажів замовника (а також його клієнтів) на легкових автомобілях, які належать іншим організаціям - третім особам (посередницькі послуги по організації внутрішніх перевезень пасажирів та їх вантажів на таксі), а також замовник доручає, а виконавець зобов'язується надати останньому послуги з проведення маркетингових досліджень за напрямками, що цікавлять замовника та надавати послуги з розробки та впровадження маркетингових заходів з метою збільшення обсягу продаж послуг замовника.

Так, позивачем, у перевіряємому періоді, до складу скоригованих валових витрат віднесено витрати, пов'язані з придбанням у ТОВ «Юридично - ріелторський центр «Кредит Сервіс Плюс» вищевказаних посередницьких послуг.

Віднесення зазначених послуг до складу скоригованих валових витрат підтверджується актами приймання - передачі наданих послуг (№1 від 30.04.2011 на суму 21 600 грн., №2 від 31.05.2011 на суму 20 520 грн., №3 від 30.06.2011 на суму 20 640 грн., №4 від 31.07.2011 на суму 22 680 грн., №5 від 31.08.2011 на суму 23 760 грн., №6 від 30.09.2011 на суму 23 760 грн., №09/3/2011 від 30.09.2011 на суму 32 220 грн., №10/3/2011 від 31.10.2011 на суму 37 320 грн., №7 від 31.10.2011 на суму 40 200 грн., №11/3/2011 від 30.10.2011 на суму 53 280 грн., №8 від 30.10.2011 на суму 41 040 грн., №9 від 30.12.2011 на суму 41 520 грн., №12/3/2011 від 30.12.2011 на суму 77 840 грн.).

Розрахунки за отримані послуги проводились у безготівковій формі, що підтверджується банківськими документами, які містяться в матеріалах справи.

Згідно з п.п.14.1.36 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Відповідно до п.п.14.1.27 п.14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно з п.138.2 ст. 138 Податкового кодексу України, витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.

Відповідно до п.п.139.1.9 п. 139.1 ст. 139 Податкового кодексу України, не включається до складу витрат - витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими первинними документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку та нарахування податку.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 Податкового кодексу України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язані з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Статтею 3 Закону України № 996-IV від 16.07.1999 «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями) (далі - Закон № 996-IV) передбачено, що бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 Закону № 996-IV, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Статтею 1 Закону № 996-XIV визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Необхідність підтвердження господарських операцій первинними документами визначена також п.п.1.2 п.1, п.п.2.1 п.2 Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 № 88 і зареєстрованого в Міністерстві юстиції України від 05.06.1995 за № 168/704 (далі - Положення), первинні документи - це письмові свідоцтва, що фіксують та підтверджують господарські операції, включаючи розпорядження та дозволи адміністрації на їх проведення.

Відповідно до ч. 2 ст. 9 вказаного Закону та п.2.4 Положення, первинні документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях та повинні мати такі обов'язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Згідно з п.2.15 та п.2.16 вищевказаного Положення забороняється приймати до виконання первинні документа на операції, що суперечать законодавчим та нормативним актам.

Таким чином, для надання юридичної сили і доказовості, первинні документи повинні бути складені відповідно до вимог чинного законодавства та не порушувати публічний порядок.

Крім того, будь-які документи (у тому числі договори, накладні, рахунки, тощо) мають силу первинних документів лише в разі фактичного здійснення господарської операції.

Якщо ж фактичного здійснення господарської операції не було, відповідні документи не можуть вважатися первинними документами для цілей ведення податкового обліку навіть за наявності всіх формальних реквізитів таких документів, що передбачені чинним законодавством.

З урахуванням викладеного, для підтвердження даних податкового обліку можуть братися до уваги лише ті первинні документи, які складені в разі фактичного здійснення господарської операції.

Згідно зі статтею 1 Закону України від 16.07.1999 № 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», господарською операцією є дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов'язань, власному капіталі підприємства.

Таким чином, визначальною ознакою господарської операції є те, що вона повинна спричиняти реальні зміни майнового стану платника податків.

Вимога щодо реальних змін майнового стану платника податків як обов'язкова ознака господарської операції кореспондує з нормами Податкового Кодексу.

Таким чином, витрати для цілей визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток мають бути фактично здійснені і підтверджені належним чином складеними первинними документами, що відображають реальність господарської операції, яка є підставою для формування податкового обліку платника податків.

Водночас за відсутності факту придбання товарів чи послуг або в разі якщо придбані товари чи послуги не призначені для використання у господарській діяльності платника податку відповідні суми не можуть включатися до складу витрат для цілей оподаткування податком на прибуток навіть за наявності формально складених, але недостовірних документів або сплати грошових коштів.

Якщо певна господарська операція не відбулася чи відбулася не за тим її змістом, який відображений в укладених платником податку договорах, то це є підставою для застосування відповідних наслідків у податковому обліку.

Так, якщо товари чи послуги фактично не поставлялися, то придбання таких товарів або послуг не відбулося. Відповідно право на віднесення сум до валових витрат у такого платника податків не виникає, оскільки при цьому не дотримано обов'язкових умов для виникнення такого права - придбання товарів (послуг) з метою їх використання у господарській діяльності. Зазначене стосується також і випадків, коли певні товари чи послуги придбаваються не в межах господарської діяльності платника податків.

Суд зазначає, що надані позивачем документи (акти виконаних робіт) не підтверджують факту виконання робіт, здійснення дій, направлених на належне виконання договірних відносин з контрагентом. Відсутня інформація щодо здійснених дій та заходів для виконання договорів, кошторис вартості та інше на підтвердження факту виконання послуг. Всі первинні документи, які містяться в матеріалах справи містять лише назву послуг та їх вартість.

Стан господарсько-фінансової діяльності підприємства, досліджений під час перевірки, розгляду адміністративного позову в суді, дозволяє зробити висновок про відсутність спрямованості отриманих послуг для використання у власній господарській діяльності.

Згідно з ч. 1 ст. 11 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Частиною 1 статті 71 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст. 11 цього Кодексу.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідно до ч. 3 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5)добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Виходячи з заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що у задоволенні адміністративного позову слід відмовити повністю.

Керуючись ст.ст. 160, 161, 162, 163, 167 КАС України, суд,

ПОСТАНОВИВ:

У задоволенні адміністративного позову Приватного підприємства «Юнімед» до Державної податкової інспекції в Орджонікідзевському районі м. Запоріжжя Головного управління Міндоходів у Запорізькій області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору Товариство з обмеженою відповідальністю «Юридично - ріелторський центр «Кредит Сервіс Плюс» про скасування податкового повідомлення-рішення відмовити в повному обсязі.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо вона не була подана у встановлені строки. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Запорізький окружний адміністративний суд шляхом подачі в 10-денний строк з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі відповідно до статті 160 КАС України, або прийняття постанови у письмовому провадженні - з дня отримання копії постанови, апеляційної скарги, з подачею її копії відповідно до кількості осіб, які беруть участь у справі.

Якщо суб'єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбачених частиною четвертою статті 167 КАС України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.

Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Суддя О.О. Артоуз