Постанова № 34132857, 23.09.2013, Черкаський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

23 вересня 2013 року справа № 823/2835/13-а

м. Черкаси

16 год. 15 хв.

Черкаський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді - Гаращенка В.В.,

при секретарі - Шалько І.П.,

за участю:

представника позивача: Худолія В.М. - за довіреністю;

представника відповідача: Левенець А.М. - за довіреністю;

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Черкаси адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Фаворит-2003» до державної податкової інспекції у м. Черкасах Головного управління Міндоходів у Черкаській області про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Фаворит 2003» звернулося до суду з адміністративним позовом до державної податкової інспекції у м. Черкаси про визнання недійсним податкового повідомлення - рішення від 24.12.2010 №0027341501/0.

В обґрунтування заявленого позову зазначено, що відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону №334 відповідач на переконання позивача невірно визначив розмір податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 748868 грн. за 9 місяців 2010 року, оскільки в декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2010 року задекларовано самостійно виявленні помилки за результатами минулих податкових періодів в сумі 3753756 грн. які утворилися станом на 01.01.2010 року.

Відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивач зазначає, що у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

Разом з тим, в декларації з податку на прибуток за 2009 рік позивач визначив об'єкт оподаткування у р.08 в сумі 115222 грн., таким чином станом на 1 січня 2010 року ніякого від'ємного значення не існувало. В р. 05.2 декларації згідно Порядку про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання затвердженого наказом ДПА України від 29.03.2003 року №143 відображаються суми витрат не враховані у минулих податкових періодах в зв'язку з допущенням помилок, виявлених у звітному податковому періоді в розрахунку податкового зобов'язання, що відповідає вимогам Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» і згідно ст.15 вказаного закону товариство на протязі трьох років має право самостійно виправити помилку та відобразити витрати минулих періодів у звітному періоді. В зв'язку з вищевикладеним обґрунтуванням заявленого позову позивач просить суд визнати недійсним податкове повідомлення - рішення від 24.12.2010 №0027341501/0.

Разом з тим, представник позивача в судовому засіданні зазначив, що у 2010 році позивачем самостійно виявлено заниження витрат у 2009 році, а тому вони внесені у податкову звітність у 2010 році відповідно до положень Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», однак податкова інспекція здійснивши камеральну перевірку встановила порушення п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» в результаті чого прийняла податкове повідомлення - рішення від 24.12.2010 №0027341501/0 яким збільшила зобов'язання платника на 713208 грн. та застосувала штраф в сумі 35660 грн.

Позивачем виявленні самостійно нараховані витрати за попередній 2009 рік у сумі 4043726 грн. і внесені у декларацію з податку на прибуток вже в першому кварталі 2010 року. В свою чергу, Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначає податкові періоди з податку на прибуток підприємств як календарний квартал, півріччя, три квартали, рік, отже по закінченню першого кварталу товариством здійсненні розрахунки з державою по податкам, таким чином позивачем не порушено жодного закону і його дії відповідали вимогам Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», Порядку про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання.

20.05.2010 року Верховною Радою України прийнятий Закон №2275-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» і відповідно до цих змін змінено п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» згідно з якими у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. Закон набув чинності з 16.06.2010 року.

Разом з тим, внесеними змінами не сказано, що необхідно зробити з показниками податкової звітності, що виникли до введення закону в дію, проте зазначає, що повинні враховуватись витрати за 2010 рік, а не за півріччя чи 9-ть місяців.

При складанні декларації за другий квартал 2010 року позивачем у рядок 05.2 внесена сума 3753756 грн., яка в ході уточнень збільшена та зменшена, проте це ті ж втрати, що і відображені за перший квартал 2010 року і такі данні вносились у відповідності до вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та Порядку складання декларацій з податку на прибуток підприємств, оскільки платники податків у строки визначені законом, подають до податкового органу податкову декларацію про прибуток за звітний період, розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів у разі його наявності. Разом з тим податковий орган, порушивши принцип за яким закони та інші нормативні акти не мають зворотної дії в часі, невірно по строкам їх дії застосував норми Закону №2275-VI порушивши тим самим ланцюговий порядок складання звітності та врахував показники лише за окремий період.

Отже враховуючи, що Закон №2275-VI не визначив, як повинен діяти платник податків у випадках внесення до податкової декларації сум витрат за попередні періоди до набрання чинності вказаного закону та за відсутності відповідного роз'яснення про порядок застосування положень п. 22.4 ст. 22 Закону №2275-VI з урахуванням дати набрання чинності законом до фактичних обставин, що виникли до нього, то відповідно податкове повідомлення - рішення від 24.12.2010 №0027341501/0 підлягає скасуванню.

Представник відповідача в судовому засіданні в обґрунтування своїх заперечень зазначила, що позивачем при перевірці декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2010 року встановлено, що в р.05.2 декларації задекларовано самостійно виявлену помилку за результатами минулих періодів в сумі 3753756 грн. у декларації з податку на прибуток за 2009 рік позивачем визначено об'єкт оподаткування по р.08 в сумі 115222 грн. У декларації з податку на прибуток за перший квартал 2010 року по р.05.2 задекларовано суму 4043726 грн., отже за даними показників зазначених у декларації, підприємство мало від'ємне значення об'єкту оподаткування станом на 01.01.2010, а тому в силу п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується тільки 20 відсотків суми від від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. В свою чергу, позивач включив всю суму від'ємного значення, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року, а не 20%, як того вимагає Закон.

Таким чином, на підставі пп. 17.1.4. п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» №2181-ІІІ від 21.12.2000 штрафні санкції складають 5% від суми заниження податкового зобов'язання, тобто 35660 грн.

Крім того, позивач жодним чином не підтвердив витрати, які утворили від'ємне значення з податку на прибуток, отже на підставі вищезазначених обґрунтувань, представник відповідача просить суд відмовити у задоволенні позову.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали, суд зазначає наступне.

16 грудня 2010 року державною податковою інспекцією у м. Черкаси проведено камеральну перевірку товариства з обмеженою відповідальністю «Фаворит-2003» як платника податків на прибуток по деклараціях за 9 місяців 2010 року.

При перевірці декларації з податку на прибуток за 9 місяців 2010 року встановлено, що позивачем по р.05.2 задекларовано самостійно виявлену помилку за результатами минулих податкових періодів в сумі 3753756 грн.

Судом встановлено, що на запит податкового органу від 15.11.10 №32075/15-117 позивачем не надано документів чи будь-яких пояснення щодо витрат, відображених по р. 05.2 декларації, як самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів.

У декларації з податку на прибуток за 2009 рік платником визначено об'єкт оподаткування по р.08 в сумі 115222 грн. У декларації з податку на прибуток за 1 квартал 2010 року по р.05.2 задекларовано 4043726 грн.

Отже, за даними показників зазначених у декларації, підприємство має від'ємне значення об'єкту оподаткування станом на 01.01.10 в сумі 3928504 грн. (115222 р.08 декларації за 2009 рік.) - 4 043726 грн. (р.05.2 декларації за 1 кв. 2010 рік).

Відповідно до акту перевірки товариством порушено п. 22.4. ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» від 28.12.94 №334/94-ВР, яким визначено, що в 2010 році у складі валових витрат враховуються 20% суми від'ємного значення, яке виникло станом на 01.01.10, а згідно з п. 1 розд. II прикінцевих положень Закону України № 2275-VІ, п. 9 набирає чинності з початку наступного звітного (податкового) періоду за періодом на який припадає набрання чинності цим Законом, тобто в декларації за 9 місяців 2010 року, в р.05.2 декларації за 9 місяців 2010 року задекларовано 3753756 грн., тоді як мало право задекларувати 20% від суми від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2009 рік, а саме 900923 грн.

Враховуючи висновки камеральної перевірки, податковим органом прийнято податкове повідомлення - рішення від 24.12.2010 №0027341501/0 яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств в сумі 748868 грн., в тому числі 713208 грн. за основним платежем та 35660 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Згадане рішення прийняте відповідачем на підставі акту перевірки №7672/1501/32742217 від 16.12.2010 про результати камеральної перевірки TOB «Фаворит - 2003» податкової звітності з податку на прибуток, а саме декларації за 9 місяців 2010 року.

За ч. 2 ст. 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до пп. 4.2.2. «в» п.4.2. ст. 4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» від 21.12.2000 № 2181-ІІІ, чинного на час спірних правовідносин, (далі - Закон 2181) податковий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі, якщо контролюючий орган внаслідок проведення камеральної перевірки виявляє арифметичні або методологічні помилки у поданій платником податків податковій декларації, які призвели до заниження або завищення суми податкового зобов'язання, заявлених у податкових деклараціях.

Таким чином, на підставі пп. 17.1.4. п. 17.1 ст. 17 Закону 2181 штрафні санкції складають 5% від суми заниження податкового зобов'язання, тобто 35660 грн.

Відповідно до ст. 14 Закону України «Про систему оподаткування» від 25 червня 1991 року № 1251-XII, чинного на час спірних правовідносин, податок на прибуток підприємств віднесений до загальнодержавних податків і зборів.

Стаття 1 Закону № 2181 визначає податковий борг (недоїмку) як податкове зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), самостійно узгоджене платником податків або узгоджене в адміністративному чи судовому порядку, але не сплачене у встановлений строк, а також пеню, нараховану на суму такого податкового зобов'язання.

Відповідно до статті 11 Закону України «Про державну податкову службу в Україні» від 4 грудня 1990 року № 509-XII, чинного на час спірних правовідносин, органи державної податкової служби у випадках, в межах компетенції та у порядку, встановлених законами України, мають право здійснювати документальні невиїзні перевірки (на підставі поданих податкових декларацій, звітів та інших документів, пов'язаних з нарахуванням і сплатою податків та зборів (обов'язкових платежів) незалежно від способу їх подачі), а також планові та позапланові виїзні перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування і сплати податків та зборів (обов'язкових платежів), додержання валютного законодавства юридичними особами, їх філіями, відділеннями, іншими відокремленими підрозділами, що не мають статусу юридичної особи, а також фізичними особами, які мають статус суб'єктів підприємницької діяльності чи не мають такого статусу, на яких згідно із законами України покладено обов'язок утримувати та/або сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі), крім Національного банку України та його установ.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться контролюючим органом виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях, без проведення будь-яких інших видів перевірок платника податків. Згідно з законами з питань оподаткування особою, відповідальною за нарахування окремого податку або збору (обов'язкового платежу), є контролюючий орган.

За вимогами пп. 4.2.2 п.4.2 ст.44 Закону України № 2181 контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі якщо: а) платник податків не подає у встановлені строки податкову декларацію; б) дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях; в) контролюючий орган внаслідок проведення камеральної перевірки виявляє арифметичні або методологічні помилки у поданій платником податків податковій декларації, які призвели до заниження або завищення суми податкового зобов'язання.

Згідно вимог ст. 6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Відповідно до абз. 2 п. 16.4 ст. 16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платники податку у строки, визначені законом, подають до податкового органу податкову декларацію про прибуток за звітний період, розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів у разі його наявності відповідно до пункту 6.1 статті 6 цього Закону. При цьому за звітні квартал, півріччя та три квартали платники податку подають спрощену декларацію, а за результатами звітного року - повну. Форми декларацій з цього податку встановлюються центральним податковим органом за узгодженням з комітетом Верховної Ради України, що відповідає за проведення податкової політики.

Разом з тим, слід звернути увагу на зміну порядку включення до складу валових витрат від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у 2010 році у зв'язку з прийняттям Закону України від 20.05.2010 №2275-VI «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України» (далі - Закон №2275-VI).

Відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції Закону №2275-VI) у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

Крім того, слід врахувати, що обмеження, встановлене п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», також застосовуються до самостійно виявлених помилок за результатами минулих років, у випадку якщо такі помилки впливатимуть на збільшення від'ємного значення, накопиченого станом на 01.01.2010.

Згідно з п. 1 розділу II Прикінцевих положень Закону №2275-VI п. 9 розділу I цього Закону (зміни до Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств») набирає чинності з початку наступного звітного (податкового) періоду, за періодом, на який припадає набрання чинності цим Законом.

Отже, оскільки Закон №2275-VI набув чинності 16.06.2010, порядок врахування від'ємного значення об'єкта оподаткування, визначений п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» застосовується з початку наступного звітного (податкового) періоду, тобто за підсумками 9 місяців 2010 року.

Отже, законодавець чітко передбачив, що 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року, повинно бути враховано при складанні звітності, яка буде подана після вступу в силу закону, що в свою чергу спростовує твердження представника позивача про неправомірне застосування в часі норм п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Разом з тим, норми абз. 2 п. 16.4 ст. 16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» щодо подання до податкового органу декларацій про прибуток розраховану наростаючим підсумком з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових періодів створюють колізію з нормами п. 22.4 ст. 22 цього ж Закону за яким надано права декларування за підсумками 9 місяців 2010 року лише 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

Конституція України не встановлює пріоритету застосування того чи іншого закону, в тому числі залежно від предмета правового регулювання. Немає також закону України, який би регулював питання подолання колізії норм законів, що мають однакову юридичну силу.

Водночас, Конституційний Суд України у пункті 3 мотивувальної частини Рішення від 3 жовтня 1997 року №4-зп у справі про набуття чинності Конституцією України зазначив: «Конкретна сфера суспільних відносин не може бути водночас врегульована однопредметними нормативними правовими актами однакової сили, які за змістом суперечать один одному. Звичайною є практика, коли наступний у часі акт містить пряме застереження щодо повного або часткового скасування попереднього. Загальновизнаним є й те, що з прийняттям нового акта, якщо інше не передбачено самим цим актом, автоматично скасовується однопредметний акт, який діяв у часі раніше».

Відповідно до ч. 3 ст. 150 Конституції України, рішення Конституційного Суду України є обов'язковими до виконання на території України.

Отже, виходячи з наведених положень Конституції України та Рішення Конституційного Суду України, пріоритетними в даному випадку є положення п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а тому до спірних правовідносин саме норму п. 22.4 ст. 22 вказаного Закону.

Крім того, дана норма вказаного Закону неконституційною у визначеному законом порядку не визнавалася та діяла з 16.06.2010 року, при цьому у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

На підставі вищевикладеного, суд приходить до висновку про необхідність у відмові в задоволенні позову.

Керуючись ст.ст. 17, 86, 159, 162, 163, 254 КАС України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

В задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, яка може бути подана до Київського апеляційного адміністративного суду через Черкаський окружний адміністративний суд протягом десяти днів з дня проголошення постанови, а в разі проголошення судом вступної та резолютивної частини постанови апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Повний текст постанови виготовлено та підписано 15 жовтня 2013 року.

Суддя В.В. Гаращенко