Ухвала суду № 33101099, 21.08.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 серпня 2013 року м. Київ К/9991/11594/11

Вищий адміністративний суд України у складі: суддя Костенко М.І. - головуючий, судді Бухтіярова І.О., Муравйов О.В.,

розглянув у письмовому провадженні касаційну скаргу державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова (далі - ДПІ)

на постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.02.2011

у справі № 5/566-19/93А (1324/10/9104)

за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Технопарк ЛЗТА» (далі - Товариство)

до ДПІ

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

За результатами розгляду касаційної скарги Вищий адміністративний суд України

ВСТАНОВИВ:

У березні 2005 року Товариство звернулося до господарського суду Львівської області з позовом, в якому просило визнати недійсними податкові повідомлення-рішення від 14.02.2005 № 2488/12/23-2, № 2489/12/23-2, № 2402/10/15-3 та № 2490/10/15-3.

Постановою названого суду від 07.10.2009 у задоволенні позову відмовлено з тих мотивів, що висновки податкового органу, покладені в основу оспорюваних донарахувань, відповідають нормам матеріального права та підтверджуються документально.

Постановою Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.02.2011 зазначене рішення суду першої інстанції скасовано; позов задоволено повністю; оспорювані акти індивідуальної дії визнано протиправними та скасовано як незаконні.

Посилаючись на невідповідність висновків суду апеляційної інстанції вимогам чинного законодавства (зокрема, пункту 1.6 статті 1, підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4, пункту 5.1 статті 5, пункту 8.4 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підпункт 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», статям 2, 7, 15 Закону України «Про плату за землю»), ДПІ звернулася до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій просить скасувати оскаржувану постанову суду апеляційної інстанції та залишити в силі рішення господарського суду Львівської області зі спору як скасоване помилково.

Вивчивши матеріали справи, перевіривши відповідність висновків судів наявним у матеріалах справи доказам, правильність застосування судами норм матеріального права та дотримання ними процесуальних норм, обговоривши доводи касаційної скарги, Вищий адміністративний суд України вважає, що касаційні вимоги ДПІ підлягають частковому задоволенню з урахуванням такого.

Судами під час розгляду справи встановлено, що ДПІ було проведено комплексну планову документальну перевірку з питань дотримання Товариством вимог податкового та валютного законодавства за період з 01.01.2003 по 01.07.2004, оформлену актом від 14.02.2005 № 67/23-239/32326890. За наслідками цієї перевірки податковим органом було прийнято податкові повідомлення-рішення від 14.02.2005:

№ 2488/12/23-2, за яким Товариству донараховано податок на додану вартість у сумі 20 000 грн. (у тому числі 13 333,33 грн. за основним платежем та 6666,67 грн. за штрафними санкціями);

№ 2489/12/23-2, відповідно до якого позивачеві визначено податкове зобов'язання з податку на прибуток у сумі 986 100 грн. (у тому числі 493 050 грн. за основним платежем та 493 050 грн. за штрафними санкціями);

№ 2402/10/15-3 про донарахування позивачеві податкового зобов'язання з комунального податку в сумі 188,70 грн. (у тому числі 18,70 грн. за основним платежем та 170 грн. за штрафними санкціями);

та № 2490/10/15-3, згідно з яким Товариство зобов'язано сплатити 88962 грн. із земельного податку (в тому числі 59308 грн. за основним платежем та 29654 грн. за штрафними санкціями).

Так, однією з підстав для донарахування позивачеві оспорюваної суми податкового зобов'язання з податку на прибуток став висновок ДПІ про заниження позивачем валового доходу у ІІ півріччі 2003 року внаслідок невключення до його складу вартості проданих основних фондів на загальну суму 1 333 813,38 грн. Зазначений висновок ДПІ мотивувала посиланням на те, що за актом прийому-передачі від 23.12.2002 № 1 відкрите акціонерне товариство «Львівський завод телефонної апаратури» передало позивачеві як внесок до статутного фонду основні фонди на загальну суму 11 700 000 грн., частина з яких (будівлі корпусу № 2 та № 27) була відчужена Товариством у вересні, листопаді 2003 року. На думку ДПІ, оскільки зазначені об'єкти нерухомості використовувалися у господарській діяльності платника менше 365 днів, то вони є товаром, а тому операція з їх продажу має оподатковуватися за правилами підпункту 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Відповідно до підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (у редакції, що діяла на час виникнення спірних правовідносин) під терміном "основні фонди" слід розуміти матеріальні цінності, що призначаються платником податку для використання у господарській діяльності платника податку протягом періоду, який перевищує 365 календарних днів з дати введення в експлуатацію таких матеріальних цінностей, та вартість яких поступово зменшується у зв'язку з фізичним або моральним зносом.

Таким чином, критерієм віднесення активу до основних фондів підприємства є, зокрема, його призначення для використання більш ніж року, що передбачає намір платника використовувати такий актив у виробничій, управлінській або іншій економічній діяльності протягом вказаного терміну без планування подальшого відчуження.

За умови відповідності об'єкта основного фонду наведеним умовам сам по собі продаж такого активу до спливу 365 днів з дня введення в експлуатацію не змінює його сутності як об'єкта основних засобів.

А відтак, оскільки, як вбачається з установлених судами обставин справи, спірні будівлі були введені позивачем в експлуатацію, а податковою інспекцією не встановлено факт їх обліку на балансі Товариства у категорії товарів, то відсутні підстави для висновку про належність зазначених об'єктів нерухомості до товарів, а не до основних фондів.

Як на підставу для висновку про заниження позивачем податку на прибуток у перевіреному періоді, ДПІ також послалася на неправомірне включення Товариством до складу валових витрат витрат у сумі 66 666,66 грн. на оплату послуг по управлінню майновим комплексом, наданих відкритим акціонерним товариством «Львівський завод телефонної апаратури» в рамках виконання договору від 23.12.2002 № 59/д, які не підтверджені необхідними первинними документами.

Як встановили суди, за договором від 23.12.2002 № 59/д позивач передав відкритому акціонерному товариству «Львівський завод телефонної апаратури» основні фонди за актом (додаток № 1 до договору) для виконання останнім за рахунок та від імені Товариства юридичних дій - доручення, яке полягало у реалізації прав та обов'язків орендодавця в рамках попередньо укладених договорів оренди майна з третіми особами.

Правовий зміст операції в рамках виконання договору від 23.12.2002 № 59/д полягає у фактичному відчуженні позивачем відкритому акціонерному товариству «Львівський завод телефонної апаратури» активу у вигляді права на отримання орендної плати від орендарів належного йому майна; при цьому позивач додатково сплачує цьому контрагентові плату.

Наведені обставини свідчать про відсутність ділової мети у розглядуваної господарської операції, позаяк остання не передбачає перспективу отримання позивачем прибутку за результатами її виконання та не може мати наслідком збільшення активів позивача.

Враховуючи, що з огляду на положення пункту 5.1, підпункту 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» кваліфікуючою ознакою валових витрат є їх понесення платником у зв'язку із здійсненням господарської діяльності (яка має на меті отримання прибутку), то підстави для включення до складу валових витрат Товариства витрат на оплату послуг за вказаним договором відсутні. А відтак висновок ДПІ про заниження позивачем податку на прибуток на 16666,67 грн. за основним платежем слід визнати правомірним.

Позагосподарський характер розглядуваних послуг виключає і можливість віднесення до податкового кредиту суми ПДВ у складі їх вартості з огляду на положення підпункту 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість».

По епізоду щодо факту завищення позивачем, на думку ДПІ, амортизаційних відрахувань у перевіреному періоді на 777 400 грн. за рахунок нарахування амортизації на безоплатно отримані основні фонди слід погодитися з наданою судом апеляційної інстанції правовою оцінкою обставин справи щодо неправильності такого висновку податкової інспекції.

Так, правова позиція податкового органу по розглядуваному епізоду полягає в тому, що одержання позивачем основних фондів як внеску до його статутного фонду є безоплатним отриманням активів, що виключає право позивача на амортизацію таких основних фондів.

Згідно з підпунктом 8.1.1 пункту 8.1 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» під терміном "амортизація" основних фондів і нематеріальних активів слід розуміти поступове віднесення витрат на їх придбання, виготовлення або поліпшення, на зменшення скоригованого прибутку платника податку у межах норм амортизаційних відрахувань, установлених цією статтею.

Амортизації підлягають витрати в тому числі на придбання основних фондів та нематеріальних активів для власного виробничого використання, включаючи витрати на придбання племінної худоби та придбання, закладення і вирощування багаторічних насаджень до початку плодоношення (абзац перший підпункту 8.1.2 цієї статті).

За змістом підпункт 8.4.11 пункту 8.4 статті 8 названого Закону для цілей цього пункту до продажу основних фондів та нематеріальних активів прирівнюються операції з внесення таких основних фондів та нематеріальних активів до статутного капіталу іншої особи; до придбання основних фондів та нематеріальних активів прирівнюються операції з включення таких основних фондів та нематеріальних активів до складу статутного капіталу такої іншої особи, із подальшим включенням основних фондів до відповідних груп.

Отже, в цілях визначення балансової вартості груп основних фондів, включення основних фондів до статутного фонду є господарською операцією платника податку з придбання основних фондів, тобто балансова вартість відповідної групи основних фондів збільшується на вартість основних фондів, отриманих до статутного фонду. Зазначена операція має компенсаційний характер, позаяк передбачає виникнення у інвестора, який вніс майно до статутного фонду Товариства, корпоративних прав учасника цього Товариства.

Наведене обумовлює правомірність нарахування позивачем амортизаційних відрахувань на основні фонди, отримані від відкритого акціонерного товариства «Львівський завод телефонної апаратури».

Попередні судові інстанції дійшли різних правових висновків і під час надання правової оцінки обставинам щодо врахування позивачем при визначенні об'єкта оподаткування податку на прибуток та податку на додану вартість витрат на оплату нафтопродуктів, придбаних Товариством у приватного підприємства «Рівне-нафта» за договором на поставку нафтопродуктів від 06.05.2004 № 11-04/РН. Так, суд першої інстанції підтримав правову позицію податкового органу по справі, яка полягає в тому, що позивачем не подано залізничних накладних з дорожніми відомостями на вантаж, тоді як вказаним договором передбачалося транспортування продукції залізничним транспортом.

Апеляційний суд, в свою чергу, зауважив, що поставка нафтопродуктів в адресу позивача підтверджується, зокрема, актами прийому-передачі продукції та платіжними дорученнями, за якою Товариством здійснено оплату цього товару, тоді як позивач не виступав учасником правовідносин з перевезення, що обумовлює відсутність у нього транспортних документів.

Оскільки сама по собі відсутність залізничних накладних не може розглядатися як беззаперечне свідчення безтоварності господарської операції з поставки товару, тоді як інших доводів фіктивності зазначених операцій податковим органом не наведено, то, за висновком колегії суддів, підстави для виключення з валових витрат Товариства витрат на оплату спірних нафтопродуктів відсутні.

Суд апеляційної інстанції також правомірно відхилив як необґрунтовані посилання ДПІ на необхідність збільшення позивачем валового доходу в І кварталі 2004 року на вартість безоплатно отриманих товарів у сумі 922 893,58 грн. з огляду на відсутність будь-яких доказів такого отримання. Облік на рахунку 23 «Виробництво» залишку витрат у вказаній сумі не може розглядатися як свідчення безоплатного одержання позивачем товарно-матеріальних цінностей.

Не доведено податковим органом і факту порушення позивачем пункту 5.9 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» при веденні обліку приросту (убутку) балансової вартості покупних товарів, матеріалів, сировини, комплектуючих виробів та напівфабрикатів на складах підприємства, позаяк в акті перевірки не наведено причини невідповідності даних платника та даних перевірки.

Обґрунтовуючи висновок про заниження позивачем плати за землю у перевіреному періоді, ДПІ послалася на те, що при визначенні площі земельних ділянок, які відносяться за функціональним використанням до земель комерційного призначення, позивачем було не в повному обсязі враховано земельні ділянки, на яких розташовані передані в оренду приміщення.

Згідно з частинами першою, четвертою статті 7 Закону України «Про плату за землю» ставки земельного податку з земель, грошову оцінку яких встановлено, встановлюються у розмірі одного відсотка від їх грошової оцінки, за винятком земельних ділянок, зазначених у частинах п'ятій - десятій цієї статті та частині другій статті 6 цього Закону.

Ставки земельного податку за земельні ділянки (за винятком сільськогосподарських угідь) диференціюють та затверджують відповідні сільські, селищні, міські ради виходячи із середніх ставок податку, функціонального використання та місцезнаходження земельної ділянки, але не вище ніж у два рази від середніх ставок податку з урахуванням коефіцієнтів, встановлених частиною другою і третьою цієї статті.

Статтею 13 названого Закону передбачено, що підставою для нарахування земельного податку є дані державного земельного кадастру.

За змістом статті 23 Закону грошова оцінка земельної ділянки проводиться Державним комітетом України по земельних ресурсах за методикою, затвердженою Кабінетом Міністрів України.

При цьому одним з множників у формулі, за якою визначається нормативна грошова оцінка одного квадратного метра земельної ділянки населених пунктів відповідно до пункту 3.2 Порядку грошової оцінки земель сільськогосподарського призначення та населених пунктів, затвердженого наказом Державного комітету України по земельних ресурсах, Міністерства сільського господарства і продовольства України, Державного комітету України у справах містобудування і архітектури, Української академії аграрних наук від 27.11.1995 № 76/230/325/150 (який діяв на час виникнення спірних правовідносин), є Кф - коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки.

Коефіцієнт, який характеризує функціональне використання земельної ділянки (Кф), враховує відносну прибутковість видів економічної діяльності. Віднесення земель до категорії земель за функціональним використанням провадиться згідно з Інструкцією з заповнення державної статистичної звітності з кількісного обліку земель (форми №№ 6-зем, 6а-зем, 6б-зем, 2-зем), затвердженою наказом Держкомстату України від 05.11.1998 № 377, відповідно до видів економічної діяльності, зазначених у довідках, що надають юридичним особам органи державної статистики. Коефіцієнт функціонального використання для земельних ділянок змішаного використання визначається як середньозважене (за площею) значення коефіцієнтів функціонального використання окремих частин земельної ділянки змішаного використання. Підставою для виділення частин земельної ділянки різного функціонального використання є виключно затверджені дані інвентаризації земельної ділянки та землеустрою.

Як встановив суд апеляційної інстанції, у користуванні позивача перебуває земельна ділянка по вул. Тургенєва, 72 у м. Львові, яка розділена за своїм функціональним призначенням на землі промисловості (площею 65720 кв.м) та землі комерційного використання (площею 1710 кв.м); сплата земельного податку здійснювалася позивачем відповідно до зазначених даних. А відтак апеляційний суд дійшов неспростовуваного доводами касаційної скарги висновку про відсутність факту заниження земельного податку з боку позивача.

Інші висновки апеляційного суду (зокрема, щодо незаконності податкового повідомлення-рішення від 14.02.2005 № 2402/10/15-3 про донарахування позивачеві податкового зобов'язання з комунального податку в сумі 188,70 грн. (у тому числі 18,70 грн. за основним платежем та 170 грн. за штрафними санкціями) у поданій касаційній скарзі не оспорюються.

З урахуванням викладеного, керуючись статтями 220, 222, 223, 224, 226, 230, 231 Кодексу адміністративного судочинства України, Вищий адміністративний суд України

УХВАЛИВ:

1. Касаційну скаргу державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова задовольнити частково.

2. Постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.02.2011 у справі № 5/566-19/93А (1324/10/9104) скасувати в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.02.2005 № 2489/12/23-2 у сумі 2500,01 грн. (у тому числі 16666,67 грн. за основним платежем та 8333,34 грн. за штрафними санкціями), а також в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 14.02.2005 № 2488/12/23-2.

У цій частині залишити в силі постанову господарського суду Львівської області від 07.10.2009.

3. В решті постанову Львівського апеляційного адміністративного суду від 07.02.2011 у справі № 5/566-19/93А (1324/10/9104) залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили через п'ять днів після направлення її копії особам, які беруть участь у справі, і може бути переглянута Верховним Судом України в порядку статей 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя: М.І. Костенко судді:І.О. Бухтіярова О.В. Муравйов