Ухвала суду № 32828507, 31.07.2013, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

31 липня 2013 року м. Київ К-55604/09

Колегія суддів Вищого адміністративного суду України у складі Приходько І.В. Костенка М.І. Маринчак Н.Є. розглянувши в попередньому судовому засіданні

касаційну скаргу Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м. Маріуполя

на постанову Донецького окружного адміністративного суду від 19.08.2009 р.

та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 06.11.2009 р.

у справі № 2а-15771/08/0570

за позовом Підприємства з іноземними інвестиціями «Автомобільне товариство «Автоінвестстрой - Маріуполь»

до Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м. Маріуполя

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И Л А:

У серпні 2008 р. підприємство з іноземними інвестиціями «Автомобільне товариство «Автоінвестстрой - Маріуполь» (далі - позивач, ПІІ «Автомобільне товариство «Автоінвестстрой - Маріуполь») звернулося до Донецького окружного адміністративного суду з позовом до Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м. Маріуполя (далі - відповідач, Жовтнева МДПІ м. Маріуполя), в якому, з урахуванням заяви про уточнення позовних вимог, просило суд скасувати податкові повідомлення-рішення № 0009672342/0 від 29.10.2007 р., № 0009672342/1 від 18.12.2007 р., № 0009672342/2 від 29.02.2008 р., № 0009672342/3 від 14.03.2008 р., № 0009672342/4 від 29.08.2008 р., № 0009682342/0 від 29.10.2007 р., № 0009682342/1 від 18.12.2007 р., № 0009682342/2 від 29.02.2008 р., № 0009682342/3 від 14.05.2008 р., № 0000782342/3 від 14.05.2008 р., № 0000782342/4 від 23.06.2008 р., № 0000782342/4 від 29.08.2008 р., № 0000782342/5 від 29.08.2008 р.

Постановою Донецького окружного адміністративного суду від 19.08.2009 р., яка залишена без змін ухвалою Донецького апеляційного адміністративного суду від 06.11.2009 р., позов задоволено частково: визнано недійсними податкові повідомлення-рішення № 0009672342/4 від 29.08.2008 р., № 0009682342/0 від 29.10.2007 р., № 0009682342/1 від 18.12.2007 р., № 0009682342/2 від 29.02.2008 р., № 0009682342/3 від 14.05.2008 р., № 0000782342/3 від 14.05.2008 р., № 0000782342/4 від 23.06.2008 р., № 0000782342/4 від 29.08.2008 р., № 0000782342/5 від 29.08.2008 р.; визнано частково недійсними податкові повідомлення-рішення № 0009672342/0 від 29.10.2007 р., № 0009672342/1 від 18.12.2007 р., № 0009672342/2 від 29.02.2008 р., № 0009672342/3 від 14.03.2008 р., в частині податкового зобов'язання по податку на прибуток підприємств за основним платежем у розмірі 45,06 грн. та штрафних санкцій у розмірі 11,74 грн.; в іншій частині позову відмовлено.

Не погоджуючись із прийнятими рішеннями суду, відповідач звернувся до Вищого адміністративного суду України з касаційною скаргою, в якій, з посиланням на порушення судами норм матеріального та процесуального права, просив скасувати постанову Донецького окружного адміністративного суду від 19.08.2009 р. та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 06.11.2009 р. і прийняти нове рішення, яким у задоволенні позивних вимог відмовити.

Позивач у письмових запереченнях проти доводів касаційної скарги заперечував, вважає оскаржувані судові рішення прийнятими у відповідності до норм матеріального та процесуального права і просив касаційну скаргу залишити без задоволення, а рішення судів першої та апеляційної інстанцій - без змін.

Заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи та доводи касаційної скарги, колегія суддів приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що в період з 21.09.2007 р. по 04.10.2007 р. Жовтневою МДПІ м. Маріуполя було проведено виїзну планову перевірку ПІІ «Автомобільне товариство Автоінвестстрой-Маріуполь» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2004 р. по 30.06.2007 р., за результатами якої складено акт перевірки № 2557/23-3/30612744 від 18.10.2007 р. та встановлено, що в порушення вимог пункту 1.30 статті 1, підпункту 5.3.3 пункту 5.3 статті 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивачем завищений податок на прибуток у сумі 4 968,00 грн.; в порушення підпункту 8.2.1 пункту 8.2, підпункту 8.3.1, підпункту 8.3.4 пункту 8.3 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» позивачем занижений податок на прибуток у сумі 8 611,00 грн.; в порушення позивачем вимог підпункту 3.2.7 пункту 3.2 статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість» до податкового кредиту включено податок на додану вартість за операціями, що не є об'єктом оподаткування податком на додану вартість, в результаті чого занижено податок на додану вартість на загальну суму 21 165,00 грн.; в порушення пункту 4.7 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» позивачем несвоєчасно відображено у складі податкових зобов'язань податок на додану вартість на загальну суму 553 717,00 грн.

Крім того, 24.04.2008 р. Жовтневою МДПІ м. Маріуполя, відповідно до наказу № 639 від 24.04.2008 р. та листа ДПА у Донецькій області від 23.04.2008 р. № 7212/10/25-013-3, була проведена виїзна позапланова перевірка ПІІ «Автомобільне товариство Автоінвестстрой-Маріуполь» з питань правомірності визначення за актом від 18.10.2007 р. №2557/23-3/30612744 податкового зобов'язання з податку на додану вартість за період з 01.07.2004 р. по 30.06.2007 р., за результатами якої складено акт № 1098/23-2/30612744 від 24.04.2008 р., який був підписаний посадовими особами позивача з запереченнями, та встановлено, що в порушення підпункту 3.2.7 пункту 3.2 статті 3, пункту 4.7 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» позивачем занижено суму податку на додану вартість в розмірі 65 279,00 грн. в наступних періодах: жовтень-грудень 2004 року, січень - липень 2005 року, квітень 2006 року. Залишок від'ємного значення попереднього податкового періоду, що включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду за результатами перевірки складає 46 114,00 грн.

На підставі акту перевірки № 2557/23-3/30612744 від 18.10.2007 р. відповідачем 29.10.2007 р. були винесені податкові повідомлення-рішення, а саме: № 0009682342/0, яким позивачу визначено податкове зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 308 607,00 грн., з якої 21 165,00 грн. - основний платіж та 287 442,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції; № 0009672342/0 про визначення позивачу податкового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 10 752,00 грн., з якої 8 611,00 грн. - основний платіж та 2 141,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції.

Не погоджуючись з висновками вказаного акту перевірки, а також з винесеними податковими повідомленнями-рішеннями позивачем до податкових органів були подані скарги.

Рішенням від 18.12.2007 р. № 66342/10/25-012 Жовтневою МДПІ м. Маріуполя первинна скарга позивача була залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін. За рішенням від 21.02.2008 р. № 3351/10/25-0-013 ДПІ у м. Маріуполі повторна скарга була залишена без задоволення, а податкові повідомлення-рішення без змін.

В результаті апеляційного оскарження Жовтневою МДПІ були прийняті нові податкові повідомлення-рішення, а саме: № 000968342/1 від 18.12.2007 р., № 000968342/2 від 29.02.2008 р. на суму податкового зобов'язання з податку на додану вартість 308 607,00 грн., № 0009672342/1 від 18.12.2007 р., № 0009672342/2 від 29.02.2008 р. на суму податкового зобов'язання з податку на прибуток 10 752,00 грн.

За результатами розгляду повторної скарги позивача ДПА у Донецькій області було прийнято рішення від 25.04.2008 р. № 7488/10/25-0135, яким були залишені без змін податкові повідомлення-рішення № 0009672342/0 від 29.10.2007 р., № 0009672342/1 від 18.12.2007 р., № 0009672342/2 від 29.02.2008 р. про визначення податку на прибуток на суму 10 752,00 грн., переглянуті рішення про визначення податку на додану вартість та сума донарахованого податку була збільшена на суму 44 114,00 грн.

Рішенням ДПА України від 17.07.2008 р. № 6945/6/25-0115, прийнятим за результатами розгляду повторної скарги, залишено без змін податкові повідомлення-рішення про визначення податку на прибуток, та податкові повідомлення-рішення прийняті Жовтневою МДПІ м. Маріуполя на підставі рішень ДПА у Донецькій області №00009682342/3 від 14.05.2008 р. про визначення податкового зобов'язання з податку на додану вартість на загальну суму 88 863,00 грн., з якої 21 165,00 грн. - основний платіж та 67 698,00 грн. - штрафні (фінансові) санкції, № 0000782342/3 від 14.05.2008 р., №0000782342/4 від 23.06.2008 р. про визначення податку на додану вартість на суму 44 114,00 грн., № 0009672342/3 від 14.03.2008 р. про визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток на загальну суму 10 752,00 грн.

Як вбачається з матеріалів справи, визначаючи позивачу податкове зобов'язання з податку на додану вартість відповідач посилався на те, що за підпунктом 3.2.7 пункту 3.2 статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість» операції з роялті не є об'єктом оподаткування, а тому, як стверджує податковий орган, ПІІ «Автомобільне товариство «Автоінвестстрой - Маріуполь» неправомірно було включено податок на додану вартість до складу податкового кредиту, що призвело до заниження податку на додану вартість на загальну суму 21 165,00 грн.

Суди попередніх інстанцій, заперечуючи проти таких тверджень відповідача, з чим погоджується колегія суддів касаційної інстанції, виходили з наступних мотивів.

Відповідно до пункту 1.30 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» роялті - це платежі будь-якого виду, одержані як винагорода за користування або за надання права на користування будь-яким авторським правом на літературні твори, твори мистецтва або науки, включаючи комп'ютерні програми, інші записи на носіях інформації, відео- або аудіокасети, кінематографічні фільми або плівки для радіо чи телевізійного мовлення; за придбання будь-якого патенту, зареєстрованого знака на товари і послуги чи торгової марки, дизайну, секретного креслення, моделі, формули, процесу, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау).

Не вважаються роялті платежі за отримання об'єктів власності, визначених у частині першій цього пункту, у володіння або розпорядження чи власність особи або якщо умови користування такими об'єктами власності надають право користувачу продати або відчужити іншим способом такий об'єкт власності або оприлюднити (розголосити) секретні креслення, моделі, формули, процеси, права на інформацію щодо промислового, комерційного або наукового досвіду (ноу-хау), за винятком випадків, коли таке оприлюднення (розголошування) є обов'язковим згідно із законодавством України.

Таким чином, виходячи зі змісту зазначеної норми, до прав на товарний знак та до роялті відноситься виключно придбання товарного знаку, а не тимчасове користування ним.

Судами попередніх інстанцій встановлено та підтверджено матеріалами справи, позивачем у перевіреному періоді здійснювалися виплати винагороди з користування товарним знаком згідно договорів франчайзингу, укладених з ТОВ «Бета-М» № БМ/Р 015-15 від 01.07.2003 р. з додатковою угодою від 02.01.2004 р., № ДГ-БМ/Р 015-158 від 01.12.2008 р. з додатковою угодою від 02.01.2004 р., та з ТОВ «АІС-Моторс» № АМ/Р 015-17 від 01.10.2004 р. з додатковими угодами від 04.10.2004 р. та від 17.10.2005 р., № АМ/Р 015-35 від 01 10 2004 р. з додатковою угодою від 04.10.2004 р.

Згідно вказаних договорів ТОВ «Бета-М» та ТОВ «АІС-Моторс» (ліцензіар) надають ПІІ «Автомобільне товариство «Автоінвестстрой - Маріуполь» (ліцензіату) на строк дії договору за винагороду право користування знаком для товарів та послуг, що належать ліцензіару. Ліцензіат отримує право користування товарним знаком в підприємницькій діяльності та для визначення товарів, робіт, послуг, визначених в свідоцтві. Ліцензіат не має право передавати надане йому договором права користування знаком для товарів та послуг третім особам. Відповідно до договорів та суми визначеної винагороди ліцензіарами видавалися податкові накладні, копії яких наявні в матеріалах справи, суми за якими були включені до складу податкового кредиту.

Як вбачається із зазначених вище договорів та первинних документів, що містяться в матеріалах справи, у господарських операціях позивачу надавалося право на користування товарним знаком без передачі права власності, тобто згідно пункту 1.30 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» платежі за цими договорами до роялті не відносяться та відповідно є об'єктами оподаткування, а тому суд касаційної інстанції погоджується з висновком судів попередніх інстанцій про правомірність включення позивачем податку на додану вартість до складу податкового кредиту.

Крім того, з акту перевірки вбачається, що Жовтнева МДПІ м. Маріуполя при донарахуванні податку на додану вартість, пов'язаного з реалізацією автомобілів, виходила з того, що видані при реалізації автомобілів за договорами комісії № БМ/К 009-15 від 05.03.2003 р. укладеному ПІІ «Автомобільне товариство «Автоінвестстрой - Маріуполь» (комісіонером) з ТОВ «Бета-М» (комітентом), № ЧАМ/К 009-38 від 30.09.2004 р. укладеному ПІІ «Автомобільне товариство «Автоінвестстрой - Маріуполь» (комісіонером) з ТОВ «АІС-Моторс» (комітентом) довідки-рахунки є первинними бухгалтерськими документами за статтею 1, пунктом 2 статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», тому податкові зобов'язання повинні бути відображені в податковому періоді по даті видачі довідки-рахунку.

Відповідачем, в підтвердження донарахування податку на додану вартість, наведена таблиця за датами видачі довідок-рахунків та періоду включення податку на додану вартість.

За розрахунком податкового органу загальна сума податку на додану вартість, яка позивачем не була включена до складу податкових зобов'язань у відповідних періодах складає 553 717,00 грн., що на думку перевіряючих є порушенням вимог пункту 4.7 статті 4, підпункту 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», пункту 8 Правил державної реєстрації та обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів та мотоколясок, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.1998 р. № 1388.

Разом з тим, відповідно до пункту 3 Правил державної реєстрації та обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів та мотоколясок, затверджених Постановою Кабінету Міністрів України від 07.09.1998 р. № 1388, державна реєстрація транспортних засобів здійснюється органами Державтоінспекції МВС.

Згідно пункту 8 вказаних Правил державної реєстрації та обліку автомобілів, автобусів, а також самохідних машин сконструйованих на шасі автомобілів, мотоциклів усіх типів, марок і моделей, причепів, напівпричепів та мотоколясок, реєстрація транспортних засобів здійснюється на підставі заяви власника, поданої особисто, і документів, що посвідчують його особу, правомірність придбання транспортного засобу, оцінку його вартості.

Правомірність придбання транспортних засобів, вузлів і агрегатів, які мають ідентифікаційні номери, підтверджується документами, скріпленими підписом відповідної посадової особи і печаткою, виданими суб'єктами підприємницької діяльності, які реалізують транспортні засоби та видають довідки-рахунки, митними органами, судами, нотаріусами, органами соціального захисту населення, підприємствами-виробниками транспортних засобів та підрозділами ДАІ, а також угодами, укладеними на товарних біржах. Такими документами можуть бути: довідка-рахунок за формою згідно з додатком № 1 до цих Правил, видана суб'єктом підприємницької діяльності, який реалізує транспортний засіб; договори, в тому числі угоди, укладені на товарних біржах, та інші посвідчені в установленому порядку документи, що встановлюють право власності на транспортний засіб; копія рішення суду, засвідчена в установленому порядку, із зазначенням юридичної чи фізичної особи, яка визнається власником транспортного засобу, його марки, моделі, року випуску, а також ідентифікаційних номерів вузлів та агрегатів; довідка органу соціального захисту населення, який виділив автомобіль або мотоколяску; акт приймання-передачі транспортного засобу за формою згідно з додатком № 6 до цих Правил та інші.

Згідно пункту 1.6 Правил роздрібної торгівлі транспортними засобами і номерними агрегатами, затверджених наказом Міністерства економіки та з питань європейської інтеграції України від 31.07.2002 р. № 228, зареєстрованих в Міністерстві юстиції України 20.08.2002 р. за № 681/6969, суб'єкт господарювання для продажу транспортних засобів повинен мати довідки-рахунки, а підприємство-виробник - акти приймання-передачі транспортних засобів, які є підставою для реєстрації транспортних засобів в органах ДАІ, та номерні знаки «Транзит», що відповідають державному стандарту, для перегону транспортних засобів до місця призначення.

За пунктом 3.19 вказаних Правил на продані транспортні засоби комісіонер повинен видати покупцю акт технічного стану та оцінки транспортного засобу, свідоцтво про реєстрацію транспортного засобу (технічний паспорт), гарантійний талон (сервісну книжку) при наявності, довідку-рахунок, розрахунковий документ, який засвідчує факт купівлі.

Тобто, довідка-рахунок, як вбачається з наведених Правил, є документом який складається в одному примірнику продавцем транспортного засобу та надається покупцю для реєстрації в органах ДАІ.

Судами попередніх інстанцій вірно зазначено, що в бухгалтерському обліку підставою для відображення результатів господарських операцій та в податковому обліку підставою для формування податкових зобов'язань можуть бути лише оригінали документів, а довідка-рахунок видається для реєстрації в оригіналі лише покупцю, тому відповідно у продавця залишається лише копія, зберігання якої не є обов'язковим за вищезазначеними Правилами.

Таким чином, довідка-рахунок є документом, який складається для покупця в оригіналі для реєстрації транспортного засобу, а не документом бухгалтерського обліку для продавця. За статтею 1 Закону України «Про систему оподаткування» механізм справляння податків встановлюється законами про оподаткування, за якими довідка-рахунок в цілях оподаткування не використовується та за Законом України «Про податок на додану вартість» формування податкових зобов'язань не поставлено в залежність від дати отримання довідки-рахунку, тому посилання податкового органу при донарахуванні податку на додану вартість, пов'язаного з реалізацією автомобілів, є хибними та неправомірними.

Також, колегія суддів касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій, які при частковому задоволенні позовних вимог щодо визнання недійсними податкових повідомлень-рішень про визначення податкових зобов'язань з податку на прибуток виходив з висновків експерта, які відповідачем спростовані не були.

За результатами дослідження судовим експертом документів первинного податкового та бухгалтерського обліку офісне приміщення та пост охорони не є об'єктами основних фондів та амортизація вартості вказаних об'єктів і застосування положень статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку» є необґрунтованою, що підтверджує в цій частині висновки акту перевірки.

Однак, відповідно до пункту 1 Правил утримання зелених насаджень у населених пунктах України, затверджених наказом Міністерства будівництва, архітектури та житлово-комунального господарства України № 105 від 10.04.2006 р., газон - це ділянка однорідної території з штучним дерновим покривом, тобто це не споруда, не інженерна мережа, тощо. Таким чином, як вірно встановлено судами попередніх інстанцій, вимоги Порядку прийняття в експлуатацію закінчених будівництвом об'єктів не застосовуються до газону, тому висновки податкового органу про те, що акти введення в експлуатацію газону не були підписані посадовими особами позивача не відносяться до газону, який за вимогами підпункту 8.2.1 пункту 8.2 статті 8 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» підпадає під визначення основних фондів з вирахуванням амортизаційних нарахувань.

Відповідно до підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті «б» підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули. Разом з цим, не підтвердження підстав для визначення податкових зобов'язань позбавляє податковий орган права застосовувати відповідні суми штрафних (фінансових) санкцій за підпунктом 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Беручи до уваги викладені норми та встановлені обставини справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає, що суди першої та апеляційної інстанцій дійшли правильного висновку щодо наявності підстав для часткового задоволення позовних вимог.

Доводи касаційної скарги не дають підстав вважати, що при прийнятті оскаржуваних рішень, судами першої та апеляційної інстанцій були порушені норми матеріального та процесуального права.

Частиною другою статті 71 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Проте податковий орган цього обов'язку не виконав.

Відповідно до статті 224 Кодексу адміністративного судочинства України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

На підставі викладеного, керуючись статтями 220, 220-1, 223, 224, 230, 231, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів -

У Х В А Л И Л А:

Касаційну скаргу Жовтневої міжрайонної державної податкової інспекції м.Маріуполя відхилити.

Постанову Донецького окружного адміністративного суду від 19.08.2009 р. та ухвалу Донецького апеляційного адміністративного суду від 06.11.2009 р. у справі № 2а-15771/08/0570 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення. Заява про перегляд судового рішення в адміністративній справі Верховним Судом України може бути подана з підстав, в порядку та у строки, що встановлені статтями 236-238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий суддя (підпис) І.В. Приходько Судді: (підпис) М.І. КостенкоПомічник судді (підпис) Н.Є. Маринчак З оригіналом згідно Т. В. Давидовська