Ухвала суду № 32662117, 11.07.2013, Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"11" липня 2013 р. справа № 2а/0470/13803/12

Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів: головуючого судді: Семененка Я.В.

суддів: Бишевської Н.А. Добродняк І.Ю

за участю секретаря судового засідання: Новоженіна І.Є.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в місті Дніпропетровську апеляційну скаргу Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції у м.Дніпропетровську Дніпропетровської області Державної податкової служби

на постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 січня 2013 року у справі №2а/0470/13803/12 за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Трубопрокатний завод «Лівобережний» до Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції у м.Дніпропетровську Дніпропетровської області Державної податкової служби, за участю прокуратури Дніпропетровської області, про скасування податкових повідомлень-рішень,-

в с т а н о в и В:

Постановою Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 січня 2013 року задоволено позов товариства з обмеженою відповідальністю «Трубопрокатний завод «Лівобережний» та визнано протиправним і скасовано податкові повідомлення-рішення: №№0103982301№, яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року на суму 14786909,00 гривень, за 2-4 квартал на суму 3262848,00 гривень з податку на прибуток у загальній сумі 18049757,00 гривень; №0103972301, яким позивачу збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств у загальній сумі 7104120,00, з яких за основним платежем (збільшено податкове зобов'язання) в розмірі 5683296,00 гривень та застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 1420824 гривень; №0103992301, яким позивачу зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 2011 рік на суму 3804983 гривень.

Не погодившись з постановою суду, відповідач, посилаючись на порушення норм матеріального права, неповне з'ясування обставин справи, подав апеляційну скаргу, в якій просив скасувати постанову суду першої інстанції та прийняти нову постанову про відмову у задоволенні позовних вимог в повному обсязі. Апеляційна скарга фактично обґрунтована висновками перевіряючих осіб, які зроблено в акті перевірки, що став підставою для прийняття оскаржених податкових повідомлень-рішень.

Перевіривши законність та обґрунтованість постанови суду, в межах доводів апеляційної скарги та заявлених вимог, дослідивши матеріали справи, суд апеляційної інстанції вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судом встановлено та матеріалами справи підтверджено, що повноважними особами Лівобережної МДПІ проведено планову виїзну перевірку ТОВ «Трубопрокатний завод «Лівобережний» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2010 року по 31.12.2011 року, за результатами якої складено акт № 1613/23/35165655 від 27.04.2012 року.

В акті перевірки вказано на порушення підприємством вимог:

- підпунктів 4.1.1, 4.1.5 пункту 4.1 статті 4, пункту 6.1 статті 6, підпункту 7.6.3 пункту 7.6 статті 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», пункту 123.1 статті 123 ПК України, що призвело до заниження податку на прибуток всього у сумі 5 683 296,0грн, завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2011 року на суму 14 786 909,0грн., за ІІ-ІV квартал 2011 року на суму 3 262 848грн.;

- пунктів 200.1, 200.4 статті 200 Податкового кодексу України, в результаті чого показники стр.24 декларації з ПДВ за грудень 2011 року підлягають зменшенню в сумі 3 804 983грн.

Висновків про заниження податку на прибуток та заниження від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, з огляду на акт перевірки, ДПІ дійшла з наступних підстав.

За результатами перевірки встановлено, що підприємство при здійсненні операцій продажу облігацій в додатку К3 до рядка 01.4 декларації податку на прибуток за 3 квартали 2010 року визначило дохід від продажу цінних паперів в сумі 29 718 240грн. та витрати на придбання в сумі 36 780 000грн., збитки від операцій з облігаціями підприємство визначило у сумі 7 061 760грн.

Такі показники відображені внаслідок наступного.

У вересні 2010 року отримано бюджетне відшкодування ПДВ у вигляді облігацій внутрішньої державної позики (далі - ОВДП) в кількості 36780 штук, номінальна вартість кожної 1000грн., на загальну суму 36 780 000грн. В подальшому підприємством зазначені облігації, згідно договору купівлі-продажу цінних паперів №Б-25459/10:064-Б/100909 від 09.09.2010р., продало нерезиденту - Коттерхілл інвестменс лімітед за суму 29 718 240грн.

Основні умови випуску ОВДП для погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість наведено в постановах КМ України від 25.12.2003р. №2014 «Про випуск облігацій внутрішньої державної позики для погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість» та від 12.05.2010р. №368 «Про випуск облігацій внутрішньої державної позики для відшкодування сум податку на додану вартість». Цими постановами визначено, що випуск ОВДП для погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість - це публічна пропозиція платникам податку щодо оформлення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість. Таким чином, платник податку на придбаває ОВДП, а отримує їх від держави в рахунок погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість. З цих підстав, ДПІ зроблено висновок про те, що оскільки підприємство не несло будь-яких витрат з придбання облігацій, то відповідно не мало право відображувати в рядку 2.2 «Витрати звітного періоду» додатку К3 до рядка 01.4 декларації про прибуток суму 36 780 000грн.

Встановлення завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього податкового періоду, відображеного за період 2010 року в сумі 6996727грн., ДПІ пов'язує з тим, що підприємством при здійсненні операцій з продажу облігацій, при заповненні додатку К3 до рядка 01.4 декларації про прибуток підприємства, безпідставно віднесено до витрат звітного періоду суму номінальної вартості облігацій, що отримані під погашення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.

Завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування в стр.04.9 декларації за І квартал 2011 року на суму 4164356грн. та стр.11 на суму 3645004грн., за період 2-4 квартал в ряд.07 на суму 3262848грн. ДПІ обґрунтовує тим, що підприємством отримані балансові збитки за 2009р., 2010р., за І квартал 2011 року та за 2-4 квартал 2011 року відображені як від'ємне значення об'єкта оподаткування у рядку 8, 11 Декларації про прибуток (з урахуванням уточнюючих розрахунків) за відповідні періоди та у рядку 04.09 Декларації, за період 2-4 квартал 2011 року у рядку 07 декларації. За позицією ДПІ, яка посилається на п.6.1 ст.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», підприємство мало право перенести на наступні податкові періоди від'ємне значення об'єкта оподаткування тільки у тому разі, якщо очікується в майбутньому отримання відповідного об'єкту оподаткування, тобто прибутку, достатнього для відшкодування такого від'ємного значення.

Висновків про завищення підприємством розміру від'ємного значення суми ПДВ ДПІ дійшла з наступних підстав.

В акті перевірки зазначено, що згідно показників декларації з ПДВ за грудень 2011 року ТОВ «Трубопрокатний завод «Лівобережний» задекларовано в стр.24 Декларації з ПДВ «Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» суму 3804983грн. В додатку 2 до Декларації визначено, що задекларована сума виникла у лютому 2011 року - 3467370грн., та у серпні 2011 року - 337613грн.

З метою документального підтвердження господарських відносин постачальників ТОВ «Трубопрокатний завод «Лівобережний», а також підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків за перевіряємий період, ДПІ направлено запити на проведення зустрічних звірок з основними постачальниками сировини та послуг товариства. У зв'язку з відсутністю підтвердженого факту надмірної сплати податку на додану вартість до Державного бюджету, з огляду на відсутність результатів зустрічних звірок, податковою службою, з посиланням на пп.14.1.18 п.14.1 ст.14. п.200.1, 200.4 ст.200 ПК України, зроблено висновок про необхідність зменшення показника стр.24 декларації на суму 3804983грн.

На підставі акту перевірки податковим органом прийнято податкові повідомлення-рішення, а саме № 0103982301 від 31 травня 2012 року, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за І квартал 2011 року на суму 14786909 гривень, за 2-4 квартал на суму 3262848 гривень; №0103992301 від 31.05.2012 року, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 2011 рік на суму 3804983 гривень; №0103972301 від 31.05.2012 року, яким збільшено суму грошового зобов'язання за платежем податок на прибуток приватних підприємств в розмірі 5683296 гривень та 1420824 гривень за штрафними (фінансовими) санкціями. (т.2 а.с.103-105)

Правомірність та обґрунтованість зазначених рішень відповідача про визначення податкових зобов'язань та застосування штрафних (фінансових) санкцій є предметом спору, який передано на вирішення суду.

Вирішуючи спірні правовідносини між сторонами та задовольняючи позов, суд першої інстанції дійшов висновку про те, що спірні рішення відповідача прийняті не на підставі та не у спосіб, що передбачені Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств» та Податковим кодексом України.

З такими висновками суду першої інстанції суд апеляційної інстанції погоджується з наступних підстав.

Так, за результатами розгляду справи, суд першої інстанції погодився з доводами ДПІ про те, що позивачем безпідставно відображено у рядку 2.2 «Витрати звітного періоду» додатку К3 до рядка 01.4 декларації про прибуток суму 36 780 000грн., як витрати понесені у зв'язку з придбанням акцій. Вказана сума становить номінальну вартість отриманих облігацій внутрішньої державної позики в кількості 36780 штук. При цьому, суд першої інстанції обгрунтовано зазначив про те, що платник податку не придбаває ОВДП, а отримує їх від держави в рахунок погашення простроченої бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.

В той же час, задовольняючи позов в цій частині, суд першої інстанції вказав на те, що позивачем безпідставно відображено у податковій звітності і дохід від продажу ОВДП у сумі 29718240,0грн. Така позиція судом обгрунтована з посиланням на вимоги пп.4.1.6 п.4.1, пп.4.2.4 п.4.2 ст.4, пп.7.6.4 п.7.6 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», який був чинним на час здійснення спірних господарських операцій.

Підпунктом 4.1.6 пункту 4.1 статті 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» визначено доходи з інших джерел, які включаються до складу валового доходу платника податку.

Відповідно до пп.4.2.4 п.4.2 ст.4 Закону, не включаються до складу валових доходів суми коштів у частині надмірно сплачених податків, зборів (обов'язкових платежів), що повертаються або мають бути повернені платнику податку з бюджетів, якщо такі суми не були включені до складу валових витрат.

Згідно із пп.7.6.4 п.7.6 ст.7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», під терміном "доходи" слід розуміти суму коштів або вартість майна, отриману (нараховану) платником податку від продажу, обміну або інших способів відчуження цінних паперів та деривативів, збільшену на вартість будь-яких матеріальних цінностей чи нематеріальних активів, які передаються платнику податку в зв'язку з таким продажем, обміном або відчуженням.

З огляду на вказані норми права, суд першої інстанції дійшов обгрунтованих висновків про те, що платник податків, при погашенні або первісному продажу ОВДП в межах їх номіналу, отримує належне йому відшкодування ПДВ, яке не відповідає визначенню доходу від продажу цінних паперів. При цьому суми відшкодування ПДВ не включаються до складу валового доходу згідно з пп.4.2.4 п.4.2 ст.4 Закону.

Водночас, у випадку первісного продажу цим платником податку ОВДП за ціною, що перевищує номінал, сума перевищення над номіналом ОВДП включається до складу валових доходів цього платника на підставі пп.4.1.6 п.4.1 ст.4 Закону як доходи з інших джерел.

Таким чином, враховуючи той факт, що позивачем продано ОВДП за ціною нижче їх номіналу, то суд першої інстанції дійшов правильного висновку про безпідставність відображення позивачем доходу від продажу ОВДП у податковій звітності.

Вказані висновки суду першої інстанції, з огляду на доводи апеляційної скарги, відповідачем не спростовуються. В апеляційній скарзі ДПІ фактично посилається на висновки, які зроблено в акті перевірки та які стосуються безпідставності відображення позивачем витрат по операціям з продажу ОВДП. Натомість, з такими доводами та висновками відповідача суд першої інстанції погодився у повній мірі, але підставою для задоволення позову, в цій частині, стали встановлені судом обставини безпідставності відображення позивачем доходу з продажу ОВДП.

Отже, доводами апеляційної скарги не спростовуються обґрунтованість висновків суду першої інстанції щодо відсутності у платника податків обов'язку відобразити у складі податкової звітності доходу від продажу ОВДП, у разі такого продажу за ціною, що не перевищує номінал цих облігацій.

Відповідно до пп.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України, контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму грошових зобов'язань, зменшення (збільшення) суми бюджетного відшкодування та/або зменшення (збільшення) від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, передбачених цим Кодексом або іншим законодавством, якщо дані перевірок результатів діяльності платника податків, крім електронної перевірки, свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, суми бюджетного відшкодування та/або від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток або від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових (митних) деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Таким чином, під час проведення перевірка ДПІ була зобов'язана не лише визначити суму заниження податкових зобов'язань (необґрунтоване відображення витрат по операціям з продажу ОВДП), але й суму завищення податкових зобов'язань (необґрунтоване відображення доходу по операціям з продажу ОВДП).

З огляду на викладене, колегія суддів дійшла висновку про необґрунтованість податкового повідомлення-рішення, яким збільшено суму грошового зобов'язання з податку на прибуток.

З цих же підстав, колегія суддів вважає необґрунтованими і висновки ДПІ щодо завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього податкового періоду, відображеного за період 2010 року в сумі 6996727грн., оскільки ДПІ пов'язує таке завищення з тим, що підприємством при здійсненні операцій з продажу облігацій, при заповненні додатку К3 до рядка 01.4 декларації про прибуток підприємства, безпідставно віднесено до витрат звітного періоду суму номінальної вартості облігацій, що отримані під погашення бюджетної заборгованості з податку на додану вартість.

Необґрунтованими колегія суддів вважає і висновки ДПІ про завищення від'ємного значення об'єкта оподаткування в стр.04.9 декларації за І квартал 2011 року на суму 4164356грн. та стр.11 на суму 3645004грн., за період 2-4 квартал в ряд.07 на суму 3262848грн.

В цій частині спірних правовідносин позиція ДПІ полягає у тому, що отримане від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у минулих податкових періодах (балансові збитки за 2009р., 2010р., за І квартал 2011 року та за 2-4 квартал 2011 року) підприємство мало право перенести на наступні податкові періоди тільки у тому разі, якщо очікується в майбутньому отримання відповідного об'єкту оподаткування, тобто прибутку, достатнього для відшкодування такого від'ємного значення. Таку позицію ДПІ обґрунтовує посиланням на п.6.1 ст.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Пунктом 6.1 статті 6 Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням пункту 22.4 статті 22 Закону.

Особливості, встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону, полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за III квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року (після набрання зазначеною нормою законної сили).

Водночас, як передбачено абзацом другим пункту 22.4 статті 22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, в 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону обмеження щодо можливості врахування усієї суми від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкту оподаткування, що виникло у 2010 році.

Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкту оподаткування з податку на прибуток -як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року.

Отже, з наведених норм матеріального права не можливо зробити висновок про те, що позивач мав право перенести на наступні податкові періоди від'ємне значення об'єкта оподаткування тільки у тому разі, якщо очікується в майбутньому отримання відповідного об'єкту оподаткування, тобто прибутку, достатнього для відшкодування такого від'ємного значення.

За таких обставин суд апеляційної інстанції погоджується з висновком суду першої інстанції про неправомірність податкового повідомлення-рішення № 0103982301 від 31 травня 2012 року, яким зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0103992301 від 31.05.2012 року, яким зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість за 2011 рік на суму 3804983 гривень, суд апеляційної інстанції вважає за необхідне зазначити наступне.

Як вбачається з акту перевірки, єдиною підставою для такого рішення ДПІ стало те, що на момент закінчення перевірки не отримано відповідей по зустрічним звіркам постачальників для підтвердження відносин, виду, обсягу і якості операцій та розрахунків, що здійснювалися між ними, для з'ясування їх реальності та повноти відображення в обліку платника податків за перевіряємий період.

Такі підстави для зменшення розміру від'ємного значення суми податку на додану вартість суд першої інстанції обгрунтовано визнав неправомірними.

Так, відповідно до пп.54.3.2 п.54.3 ст.54 ПК України контролюючий орган зобов'язаний, у тому числі, самостійно зменшити від'ємне значення суми податку на додану вартість платника податків, якщо данні перевірок свідчать про завищення від'ємного значення суми податку на додану вартість платника податків, заявлених у податкових деклараціях, уточнюючих розрахунках.

Згідно із п.200.1 - 200.3 ст.200 ПК України, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до Державного бюджету України або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду та сумою податкового кредиту такого звітного (податкового) періоду.

При позитивному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету у строки, встановлені цим розділом.

При від'ємному значенні суми, розрахованої згідно з пунктом 200.1 цієї статті, така сума враховується у зменшення суми податкового боргу з податку, що виник за попередні звітні (податкові) періоди (у тому числі розстроченого або відстроченого відповідно до цього Кодексу), а в разі відсутності податкового боргу - зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) періоду.

Отже, від'ємне значення це є різниця між податковими зобов'язаннями та податковим кредитом звітного (податкового) періоду.

Таким чином, для встановлення правильності визначення від'ємного значення необхідно встановити правильність визначення платником податкових зобов'язань та податкового кредиту.

Як вбачається з акту перевірки, на висновках якого ґрунтуються і доводи апеляційної скарги, податковою службою не встановлено порушень визначення позивачем податкових зобов'язань та формування податкового кредиту, що могло б вплинути на правильність визначення задекларованого від'ємного значення.

За таких обставин, суд апеляційної інстанції погоджується з висновками суду першої інстанції щодо неправомірності спірного податкового повідомлення-рішення №0103992301 від 31.05.2012 року.

Враховуючи викладене, суд апеляційної інстанції дійшов висновку про те, що судом першої інстанції в достатньому обсязі з'ясовано обставини справи та ухвалено законне і обґрунтоване рішення по суті спірних правовідносин між сторонами, у зв'язку з чим підстав для його скасування, в межах доводів апеляційної скарги, не існує.

На підставі викладеного, керуючись п.1 ч.1 ст.198, ст..ст.200, 205, 206 КАС України, суд, -

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Лівобережної міжрайонної державної податкової інспекції у м.Дніпропетровську Дніпропетровської області Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Дніпропетровського окружного адміністративного суду від 08 січня 2013 року у справі №2а/0470/13803/12 - без змін.

Ухвала суду апеляційної інстанції набирає законної сили з моменту її проголошення, але може бути оскаржена до Вищого адміністративного суду України в порядку, передбаченому ст..212 КАС України.

(Повний текст ухвали виготовлено 12.07.2013р.)

Головуючий: Я.В. Семененко

Суддя: Н.А. Бишевська

Суддя: І.Ю. Добродняк