Постанова № 31465065, 14.05.2013, Харківський апеляційний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

14 травня 2013 р. Справа № 2а-1670/5530/12Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі:

головуючого судді - Мельнікової Л.В.

суддів - Подобайло З.Г., Григорова А.М.

за участю секретаря судового засідання - Співак О.А.

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Харкові справу за апеляційною скаргою товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Полтава» на постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2012 року по справі за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Полтава» до Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби про скасування податкового повідомлення - рішення, -

В с т а н о в и л а:

У серпні 2012 року позивач, товариство з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Полтава» (далі - ТОВ «Агрокультура Полтава») звернувся до суду з адміністративним позовом про скасування податкового повідомлення-рішення відповідача - Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби (далі - Лохвицька МДПІ) від 01 червня 2012 року № 0000052351, яким внаслідок порушень п. 209.2 та п.п. 209.15.1 п. 209.15 ст. 209 Податкового кодексу України (далі - ПК України) та Наказу Міністерства фінансів України від 25.11.2011 року № 1492 «про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» (зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 20.12.2011 року за № 1490/20228) збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: «податок на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг)» на загальну суму 462.728 грн. 75 коп. з яких: 370.183 грн. за основним платежем, 92.545 грн. 75 коп. - штрафні (фінансові) санкції (штрафи).

В обґрунтування заявлених позовних вимог позивач зазначає про хибність висновків податкового органу про порушення підприємством податкового законодавства, викладених в акті Лохвицької МДПІ «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «Агрокультура Полтава» (код ЄДРПОУ: 36090282) з питань дотримання вимог податкового законодавства по податку на додану вартість за період з 01.01.2011 року по 31.03.2012 року» (далі - Акт перевірки), оскільки законодавством України не передбачена необхідність коригування сум податкового кредиту чи визначення умовного продажу товарів/необоротних активів з метою нарахування зобов'язань з податку на додану вартість (далі - ПДВ) при переході сільгосппідприємства із загальної системи оподаткування на спеціальний режим оподаткування діяльності.

Постановою Полтавського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2012 року у задоволенні адміністративного позову ТОВ «Агрокультура Полтава» відмовлено.

Не погоджуючись з судовим рішенням, в апеляційній скарзі позивач, посилаючись на невідповідність висновків суду першої інстанції обставинам справи, порушення норм матеріального та процесуального права, що призвело до неправильного вирішення справи, просить скасувати оскаржувану постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2012 року з прийняттям нового судового рішення про задоволення заявлених позовних вимог у повному обсязі.

Заслухавши суддю-доповідача, перевіривши доводи апеляційної скарги щодо дотримання правильності застосування судом норм матеріального і процесуального права, правової оцінки обставин у справі, колегія суддів, дійшла висновку, що апеляційна скарга відповідно до положень п.п. 1, 4 ч. 1 ст. 202 КАС України підлягає частковому задоволенню, з наступних підстав.

Судом встановлено, що у період з 25.04.2012 року по 07.05.2012 року податковими ревізорами-інспекторами Лохвицької МДПІ проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ «Агрокультура Полтава» з питань дотримання вимог податкового законодавства по ПДВ за період з 01.01.2011 року по 31.03.2012 року, за результатами якої складено Акт від 15.05.2012 року № 35/22/36090282 (а.с. 11-39).

У висновках Акту перевірки від 15.05.2012 року № 35/22/36090282 відображено порушення позивачем пункту 209.2 та підпункту 209.15.1 пункту 209.15 статті 209 ПК України, наказу ДПА України від 25.01.2011 року № 41 «Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» та Наказу Міністерства фінансів України від 25.11.2011 року № 1492 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» в результаті чого занижено ПДВ по загальній декларації на загальну суму 370.183 грн., в т.ч. за листопад 2011 року - 8.077 грн., за лютий 2012 року - 328.585 грн., за березень 2012 року - 33.521 грн. та завищено суму ПДВ, яка підлягає нарахуванню, залишається у розпорядження с/г товаровиробника та спрямовується на спеціальний рахунок с/г підприємства по скороченій декларації на загальну суму 362.106 грн., в т.ч. за лютий 2012 року - 328.585 грн., за березень 2012 року - 33.521 грн.

Окрім того перевіркою встановлено, що в порушення вимог наказу ДПА України від 25.01.2011 року № 41 «Про затвердження форм та порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», зареєстрованого Мінюстом України 16.02.2011 року за № 197/18935, що був чинним на час подання підприємством податкової звітності, ТОВ «Агрокультура Полтава» при складанні загальної декларації з ПДВ за вересень 2011 року не були враховані дані власного уточнюючого розрахунку за червень 2011 року № 9007336380 від 07.09.2011 року ((р. 10.1, кол Б (- 8077 грн.)).

Вказаних висновків податковий орган дійшов з огляду на наступні обставини.

Відповідно до Свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість від 20.10.2008 року № 100, виданого Лохвицькою МДПІ (Чорнухинське відділення), позивач - TOB «Агрокультура Полтава» у період з 20.10.2008 року до 01.02.2012 року був зареєстрований платником ПДВ.

З 01.02.2012 року TOB «Агрокультура Полтава» зареєстровано як платника спеціального режиму оподаткування податком на додану вартість у Лохвицький МДПІ, має свідоцтво платника ПДВ № 200020692 від 01.02.2012 року.

Відповідно до даних бухгалтерського обліку (рах.27 «Продукція с/г виробництва») станом на 01.02.2012 року у TOB «Агрокультура Полтава» рахувалися залишки с/г продукції власного виробництва (соя - 278,913 т. та кукурудза - 4.056,048 т.).

Протягом лютого-березня 2012 року позивачем проводилась реалізація готової продукції (сої, кукурудзи) з відображенням податкових зобов'язань по скороченій декларації, які не підлягають сплаті до бюджету та повністю залишаються в розпорядженні підприємства. При цьому ПДВ з вартості виробничих факторів, використаних підприємством для виробництва такої готової продукції, включено до складу податкового кредиту загальної декларації у відповідних звітних періодах до реєстрації TOB «Агрокультура Полтава» платником спеціального режиму оподаткування.

За висновком відповідача, TOB «Агрокультура Полтава» не проведено коригування суми податкового кредиту з ПДВ по загальній декларації у розмірі «-« 113 626 грн. ((443.624,29+124.507,18) = 568.131,47x20%)), у тому числі: за лютий 2012 року «-« 113.626 грн. у зв'язку з використанням раніше придбаних товарів, необоротних активів для с/г виробництва, тим самим порушено п.209.2 та п.п.209.15.1 п. 209.15 ст. 209 ПК України та Наказ Міністерства фінансів України від 25.11.2011 року № 1492 «Про затвердження форм та Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість» (зареєстровано в Міністерстві юстиції раїни 20 грудня 2011 року за N 1490/20228) зі змінами та доповненнями.

На підставі висновків Акту перевірки від 15.05.2012 року № 35/22/36090282 Лохвицькою МДПІ прийняте оскаржуване податкове повідомлення-рішення від 01.06.2012 року № 0000052351 (а.с. 48).

За висновком колегії суддів, позицію податкового органу, підтриману судом першої інстанції, не можна визнати обґрунтованою та законною, з огляду на наступне.

Відповідно до п. 209.1 ст. 209 ПК України резидент, який провадить підприємницьку діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства і відповідає критеріям, установленим у п. 209.6 цієї статті (далі - сільськогосподарське підприємство), може обрати спеціальний режим оподаткування.

Пунктом 209.2 ст. 209 ПК України передбачено, що згідно зі спеціальним режимом оподаткування сума ПДВ, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг, не підлягає сплаті до бюджету і повністю залишається в розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей. Зазначені суми ПДВ акумулюються сільськогосподарськими підприємствами на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків у порядку, затвердженому Кабінетом Міністрів України.

Тобто пунктом 209.2 ст. 209 ПК України та пунктом 3 постанови Кабінету Міністрів України від 12.01.2011 року № 11 «Про затвердження Порядку акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів» встановлено виключно цільовий характер використання сум ПДВ, перерахованих на окремі рахунки, а саме: такі кошти сільськогосподарські підприємства можуть використовувати лише для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Вказана норма не покладає ні на платників податків у цілому, ні на ТОВ «Агрокультура Полтава», зокрема, обов'язку по проведенню коригування суми податкового кредиту з ПДВ по загальній декларації. Відповідно, ця норма позивачем порушена не була.

Підпункт 209.15.1 статті 209 ПК України, на який також зроблено посилання у акті перевірки, містить перелік виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит.

У абз. 2 підпункту 209.15.1. статті 209 ПК України зазначено, що у разі якщо виготовлені та/або придбані товари/послуги, основні фонди, використовуються сільськогосподарськими підприємствами частково для виготовлення сільськогосподарських товарів/послуг, а частково для інших товарів/послуг, то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи із частки використання таких товарів/послуг, основних фондів в операціях сільськогосподарського виробництва та відповідно в інших операціях.

Отже, у наведеній нормі йдеться про необхідність розподілу податкового кредиту з ПДВ у процесі виробництва сільськогосподарської і несільськогосподарської продукції.

Однак, вказана норма (як і п. 209.18. ст. 209 ПК України) також не може бути використана для обґрунтування правової позиції відповідача, оскільки підставою для застосування вказаної норми є спеціальний юридичний факт, тобто подія, яка полягає у зміні напрямку цільового використання товарно-матеріальних цінностей, За відсутності цієї події платник податку не зобов'язаний здійснювати жодного розподілу сум податкового кредиту і жодного їх коригування.

Водночас, перехід позивача на спеціальний режим оподаткування ПДВ, про який вказано у акті перевірки, являє собою зміну системи оподаткування, тобто системи взаємовідносин між платником податків та державою, і не має жодного відношення до способу використання позивачем його матеріальних ресурсів.

Суд першої інстанції при вирішенні спору не врахував, що у акті перевірки від 15.05.2012 року № 35/22/36090282 відсутні будь-які дані щодо зміни способу використання матеріальних ресурсів підприємства. У акті взагалі не вказано, яким чином підприємство використовує свої матеріальні ресурси і як це впливає на результати його діяльності у сфері сільськогосподарського виробництва.

Спосіб реалізації абз. 2 пп. 209.15.1 п.209.15. статті 209 ПК України визначено «Порядком заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 р. № 1492 (далі - Порядок). Проаналізувавши вказаний Порядок, колегія суддів дійшла висновку, що цей Порядок передбачає застосування абз. 2 пп. 209.15.1 п.209.15. статті 209 ПК України лише при заповненні скороченої декларації з цього податку.

Згідно з п.5 Порядку скорочену декларацію по ПДВ подають лише ті платники податку, які застосовують спеціальний режим оподаткування. Тобто, до переходу на такий спеціальний режим скорочену декларацію по ПДВ платник подавати не може.

У абз. 5 п. З Розділу IV Порядку чітко вказано, що розподіл сум податкового кредиту здійснюється утому періоді, в якому здійснювалось виготовлення та/або придбання товарів/послуг чи необоротних активів. Проте, у акті перевірки від 15.05.2012 року № 35/22/36090282 йдеться про розподіл сум податкового кредиту, сформованого у попередніх податкових періодах, які передували даті переходу на спеціальний податковий режим і подавати скорочену декларацію за попередні періоди з розподілом податкового кредиту, визначеного у періодах виготовлення/придбання товарів/послуг чи необоротних активів платник не може. Відповідно, реалізація пп. 209.15.1 п. 209.15. ст. 209 ПК України в умовах, які описані в акті перевірки, є неможливою, а посилання на цю норму в акті є безпідставним.

Висновок ревізорів, що проводили перевірку про необхідність коригування податкового кредиту і відповідно нарахування податкових зобов'язань у загальні декларації з податку на додану вартість на дату переходу із загальної системи оподаткування на спрощений режим ґрунтується на абзацах 7 та 8 п.4.5. Розділу V «Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 25.11.2011 року № 1492. Згідно з цими положеннями «У рядку 16.2 відображається коригування, пов'язане з використанням раніше придбаних товарів/послуг, необоротних активів частково для виготовлення сільськогосподарськими підприємствами сільськогосподарських товарів/послуг або переробними підприємствами готової продукції, а частково для виготовлення інших товарів/послуг.

Таке коригування проводиться виходячи із залишкової вартості необоротних активів та вартості залишків товарів, що використовуються чи підлягають використанню в сільськогосподарському або переробному виробництві відповідно до частки використання таких товарів/послуг, необоротних активів в операціях сільськогосподарського або переробного виробництва та в інших операціях (для сільськогосподарських підприємств не нижче питомої ваги вартості сільськогосподарських товарів/послуг, розрахованої відповідно до вимог пункту 209.6 статті 209 розділу V Кодексу):

а) у разі зміни напряму використання товарів/послуг, необоротних активів з іншої діяльності на діяльність у сфері сільського і лісового господарства та рибальства або на діяльність з виготовлення готової продукції переробним підприємством;

б) при реєстрації сільськогосподарською підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування».

При оцінці правової позиції відповідача суд першої інстанції не врахував, що ні в пункті 209.2, ні в підпункті 209.15.1. ні в будь-якому іншому пункті статті 209 ПК України, якою регламентовано спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства, немає норми, яка б зобов'язувала платника податку проводити коригування правильно відображеного податкового кредиту, пов'язаного з виробництвом сільськогосподарської продукції у періоді перебування сільгосппідприємства на загальній системі оподаткування у зв'язку з переходом на спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського господарства.

Обов'язковість і процедуру коригування податкових зобов'язань та податкового кредиту визначено лише статтею 192 ПК України. Даною нормою встановлено, що коригування здійснюється при будь-якій зміні компенсації вартості товарів/послуг. Інших випадків коригування сум податкового кредиту ПК України не передбачає.

Суд не врахував, що відповідно до п. 7.3. ст. 7 ПК України будь-які питання щодо оподаткування регулюються цим Кодексом і не можуть встановлюватися або змінюватися іншими законами України, крім законів, що містять виключно положення щодо внесення змін до цього Кодексу та/або положення, які встановлюють відповідальність за порушення норм податкового законодавства.

Вказана норма містить пряму заборону регулювання питань оподаткування, по-перше, іншими нормативно-правовими актами ніж закони, по-друге, іншими законами, ніж закони, які вносять зміни до ПК України. Таким чином, підзаконні нормативно-правові акти не можуть встановлювати правил оподаткування, які не встановлені ПК України.

Крім того, органи виконавчої влади (навіть центрального рівня) не можуть перебирати на себе повноваження Верховної Ради України і всупереч ст.92 Конституції України визначати власними нормативними актами правила оподаткування, які призводять до збільшення сум податків.

Відповідно до п. 4 ст. 9 КАС України у разі невідповідності нормативно-правового акта Конституції України, закону України, міжнародному договору, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України, або іншому правовому акту суд застосовує правовий акт, який має вищу юридичну силу.

Таким чином, у випадку, якщо підзаконний нормативно-правовий акт встановлює інші правила оподаткування, ніж ті, які встановлені Податковим кодексом України, то вони не можуть застосовуватись. Застосуванню підлягає ПК України.

Що стосується спірного рішення в частині заниження позивачем суми податку на додану вартість за листопад 2011 року на суму 8.077 грн., то колегія суддів погоджується з загальним висновком суду першої інстанції щодо необгрунтованності позовних вимог ТОВ «Агрокультура Полтава» про скасування податкового повідомлення рішення Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області від 01.06.2012 року № 0000052351, яким підприємству збільшено суму грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість в розмірі: 8.007 грн. - основний платіж, 2.019,25 грн. - штрафні санкції,оскільки підприємством при складанні загальної декларації з ПДВ за вересень 2011 року не були враховані дані власного уточнюючого розрахунку за червень 2011 року № 9007336380 від 07.09.2011 року ((р. 10.1, кол Б (- 8.077 грн.)). Дані обставини підтверджені матеріалами справи і не спростовані позивачем.

З урахуванням вищезазначеного в його сукупності, колегія суддів приходить до висновку, що судом першої інстанції при розгляді та вирішенні даної справи не повно з'ясовані її обставини, допущено порушення вищенаведених норм матеріального права, що є підставною відповідно до положень п. 4 ч. 1 ст. 202 КАС України для скасування оскаржуваного судового рішення з прийняттям нового судового рішення про часткове задоволення позовних вимог ТОВ «Агрокультура Полтава».

Інші доводи та заперечення осіб, що приймають участь у слуханні справи, на висновки колегії суддів не впливають.

На підставі наведеного, керуючись ст.ст. 185, 195, 196, 198 ч. 1 п. 3, 202 ч. 1 п. 4, 205, 207, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

П О С Т А Н О В И Л А:

Апеляційну скаргу товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Полтава» задовольнити частково.

Постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2012 року скасувати в частині відмови в задоволенні позовних вимог товариства з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Полтава» про скасування податкового повідомлення-рішення Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби від 01 червня 2012 року № 0000052351 про збільшення товариству з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Полтава» грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість в сумі 360.086,75 грн. (триста шістдесят тисяч вісімдесят шість гривень сімдесят п'ять копійок), з прийняттям нового судового рішення про задоволення цих позовних вимог та скасування податкового повідомлення-рішення Лохвицької міжрайонної державної податкової інспекції Полтавської області Державної податкової служби від 01 червня 2012 року № 0000052351 про збільшення товариству з обмеженою відповідальністю «Агрокультура Полтава» грошового зобов'язання за платежем: податок на додану вартість в сумі 360.086,75 грн. (триста шістдесят тисяч вісімдесят шість гривень сімдесят п'ять копійок).

В іншій частині постанову Полтавського окружного адміністративного суду від 17 жовтня 2012 року - залишити без змін.

Постанова Харківського апеляційного адміністративного суду набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання постанови у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя - (підпис) Л.В. Мельнікова

Судді (підпис) З.Г. Подобайло

(підпис) А.М. Григоров

Повний текст постанови виготовлений і підписаний 18 травня 2013 року.

Згідно з оригіналом: Л.В. Мельнікова