Ухвала суду № 3098151, 16.07.2008, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

К/скарга №К-12078/06

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

01010, м.Київ, вул.Московська, 8

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16.07.2008 Вищий адміністративний суд України в складі колегії суддів:

головуючого Ланченко Л.В.

суддів Бившевої Л.І.

Нечитайла О.М.

Пилипчук Н.Г.

Степашка О.І.

розглянувши у письмовому провадженні касаційну скаргу

Державної податкової адміністрації у Сумській області

на постанову Харківського апеляційного господарського суду від 18.07.2005

у справі№15/98

за позовом Відкритого акціонерного товариства «Сумське машинобудівне науково-виробниче обєднання ім.М.В.Фрунзе»

до Державної податкової адміністрації у Сумській області

про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення, -

ВСТАНОВИВ:

Рішенням Господарського суду Сумської області від 18.05.2005, залишеним без змін постановою Харківського апеляційного господарського суду від 18.07.2005, позов задоволено. Визнано недійсним податкове повідомлення-рішення ДПА у Сумській області від 04.03.2004 №0000052360/0, яким позивачу визначено суму податкового зобовязання за платежем податок на додану вартість в розмірі 810878 грн., у т.ч. основний платіж 405439,00 грн. та штрафні (фінансові) санкції - 405439,00 грн.

У справі відкрито касаційне провадження за касаційною скаргою відповідача, у якій ставиться питання про скасування рішення суду апеляційної інстанції, а фактично і рішення суду першої інстанції, та прийняти нове рішення про відмову в позові, з підстав неправильного застосування судом норм матеріального права.

Перевіривши під час письмового провадження повноту встановлення обставин справи та правильність їх юридичної оцінки в судових рішеннях, колегія суддів дійшла висновку, що касаційна скарга підлягає частковому задоволенню, виходячи з такого.

Підставою для прийняття спірного податкового повідомлення-рішення є складений відповідачем додатковий акт №05/23-613/1/05747991 від 04.03.2004 про результати позапланової перевірки правильності обчислення та своєчасності внесення до бюджету сум ПДВ за липень 2003 року (до акту перевірки від 19.09.2003 №23-613/1/11).

19.09.2003 відповідачем за результатами позапланової перевірки правильності обчислення та своєчасності внесення до бюджету сум податку на додану вартість за липень 2003 року був складений акт №23-613/1/11, у якому зазначено, що у разі прийняття Вищим господарським судом України позитивного рішення по справі №11/137, щодо правомірності нарахування податкового зобовязання по комісійній винагороді на користь податкових органів, буде складено додатковий акт, про визначення позивачу податкового зобовязання з ПДВ в сумі 405438,8 грн. за липень місяць 2003 року за господарськими операціями за договором комісії від 10.02.2003 №4/195.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем та ГП НПКГ «Зоря-Машпроект» укладений договір комісії від 10.02.2003 №4/195, за умовами якого позивач (комісіонер) за дорученням зобовязується за винагороду здійснити від свого імені, за рахунок і в інтересах ГП НПКГ «Зоря-Машпроект» зовнішньо-торгівельні операції з продажу газотурбінного двигуна ДГ90Л2 (резервний) в кількості 1 шт.

Комісійна винагорода позивача за виконані ним зобовязання визначена в розмірі 26140 грн. Крім цього, договором передбачено при укладенні позивачем з покупцем договору купівлі-продажу майна на умовах більш вигідних, ніж ті, що зазначені ГП НПКГ «Зоря-Машпроект», вся вигода поступає позивачу.

На виконання умов договору комісії, позивачем укладено контракт на реалізацію вищезазначеної продукції з ТОВ «Газкомплектімпекс» №50-60/3П від 27.02.2003 та перераховано ГП НПКГ «Зоря-Машпроект» в рахунок попередньої оплати грошові кошти в сумі 6986674,09 грн.

02.07.2003 позивачем вищевказана продукція відвантажена на експорт ТОВ «Газкомплектімпекс» за нульовою ставкою податку на додану вартість та отримана оплата в сумі 9013868,50 грн.

За результатами цих операцій позивач залишив у себе різницю між призначеною ГП НПКГ «Зоря-Машпроект» ціною та одержаною більш вигідною ціною в розмірі 2027194 грн., яка не була включена до бази оподаткування податком на додану вартість за ставкою 20%.

Суди попередніх інстанцій, з посиланням на приписи пункту 4.7 статті 4, пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість», статті 395, 399, 406 Цивільного кодексу України (в редакції 1963 року), дійшли висновку про дотримання позивачем умов договору комісії при реалізації товару за межі митної території України, у звязку з чим отримана вигода не є комісійною винагородою, яка п.3.4 договору визначена в розмірі 26140 грн., у той час як п.3.6 передбачено надходження вигоди комісіонеру у разі укладення ним угоди на більш вигідних умовах, ніж ті, що зазначені комітентом.

Крім того, вважають необхідним застосувати положення підпункту 4.4.1 п.4.4 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами», який передбачає прийняття рішення в разі конфлікту інтересів на користь платника податків, оскільки приписи статтей 395, 399, 406 Цивільного кодексу України (у редакції 1963 року) допускають неоднозначне (множинне) тлумачення поняття «комісійна винагорода» та поняття «вигода від укладення угоди на більш вигідних умовах ніж ті, які зазначені комітентом», а також не містять поняття «додаткової винагороди за послугу за договором комісії», що впливає на неоднозначне тлумачення прав і обовязків позивача, що виникають в силу підпункту 3.1.1 пункту 3.1 статті 3 Закону України «Про податок на додану вартість».

Однак, з такими висновками судів попередніх інстанцій не можна погодитись, оскільки вони є наслідком незастосування системного аналізу норм чинного законодавства, без всебічного і повного зясування всіх фактичних обставин справи.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, між позивачем (комісіонер) та ГП НПКГ «Зоря-Машпроект» (комітент) був укладений договір комісії, умовами якого передбачено при укладенні позивачем з покупцем договору купівлі-продажу майна на умовах більш вигідних, ніж ті, що зазначені комітентом, вся вигода поступає позивачу.

Відповідно до ст.395 ЦК України (в редакції 1963 року) за договором комісії одна сторона (комісіонер) зобов'язується за дорученням другої сторони (комітента) за винагороду вчинити одну або кілька угод від свого імені за рахунок комітента.

Взяте на себе доручення комісіонер зобов'язаний виконати, згідно ст.399 ЦК України, на умовах, найбільш вигідних для комітента. Якщо комісіонер укладе угоду на умовах більш вигідних, ніж ті, що були зазначені комітентом, вся вигода надходить комітентові, якщо в договорі комісії не передбачено інше.

З аналізу вищенаведених норм слідує, що поняття отримання вигоди за умови укладення комісіонером угоди на умовах більш вигідних, ніж ті, що були зазначені комітентом, стосується саме комітента. Передача такої різниці комісіонеру, за умови наявності відповідного пункту в договорі, проводиться в межах оплати по договору комісії і є додатковою винагородою за якісне надання послуг.

Згідно з пп.3.1.1 п.3.1 ст.3 Закону України «Про податок на додану вартість» обєктом оподаткування є операції платників податку, зокрема, з продажу товарів (робіт, послуг) на митній території України, в тому числі операції з оплати вартості послуг за договорами оренди (лізингу) та операції з передачі права власності на обєкти застави позичальнику (кредитору) для погашення кредиторської заборгованості заставодавця.

База оподаткування з цих операцій згідно п.4.1 ст.4 вказаного Закону визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними або регульованими цінами (тарифами) з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обовязкових) платежів, за винятком податку на додану вартість, що включаються в ціну товарів (робіт, послуг) згідно з законами України з питань оподаткування. До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в звязку з компенсацією вартості товарів (робіт, послуг), проданих (виконаних, наданих) таким платником податку.

Під продажем послуг (робіт) п.1.4 ст.1 цього Закону розуміються будь-які операції цивільно-правового характеру з надання послуг (результатів робіт), надання права на користування або розпорядження товарами, у тому числі нематеріальними активами, а також з надання будь-яких інших, ніж товари, обєктів власності за компенсацію, а також операції з безоплатного надання послуг (робіт).

Таким чином у справі підлягає встановленню правова природа походження коштів, які підлягають перерахуванню комісіонеру за умови укладення ним договору купівлі-продажу майна на умовах більш вигідних, ніж ті, що зазначені комітентом. А також яким чином зазначені кошти відображені позивачем у бухгалтерському та податковому обліку.

Крім того, судами попередніх інстанцій не надана оцінка тим обставинам, що відповідно до положень ст.8 Закону України «Про податок на додану вартість» платник податку, який здійснює операції з вивезення (пересилання) товарів (робіт, послуг) за межі митної території України (експорт) має право на експортне відшкодування, яке є різновидом бюджетного відшкодування.

У вантажно-митній декларації №80500/3/002200 від 02.07.2003, яка підтверджує факт вивезення (експортування) товарів за межі митної території України та обсяг продажу товарів (робіт, послуг) на експорт у загальному обсязі оподатковуваних операцій з продажу товарів (робіт, послуг) такого податкового періоду, зазначена реальна ціна продажу, а не ціна визначена сторонами договору комісії.

У цьому випадку судам попередніх інстанцій необхідно було дослідити, чи не були дії сторін договору комісії спрямовані на безпідставне одержання коштів із державного бюджету. Проте цю обставину суди не досліджували, хоча вона має правове значення.

Враховуючи викладене, судова колегія приходить до висновку про необхідність скасування прийнятих у справі судових рішень та направлення справи на новий розгляд до суду першої інстанції.

Під час нового розгляду справи необхідно врахувати викладене, всебічно і повно зясувати і перевірити всі фактичні обставини справи, обєктивно оцінити докази, що мають юридичне значення для її розгляду та вирішення спору по суті і, в залежності від встановленого, правильно визначити норми матеріального права, що підлягають застосуванню до спірних правовідносин та прийняти обґрунтоване і законне судове рішення.

Керуючись ст. ст. 220, 222, 227, 230 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової адміністрації у Сумській області задовольнити частково.

Рішення Господарського суду Сумської області від 18.05.2005 та постанову Харківського апеляційного господарського суду від 18.07.2005 скасувати.

Справу направити на новий розгляду до суду першої інстанції.

Ухвала вступає в законну силу з моменту проголошення і може бути оскаржена до Верховного Суду України за винятковими обставинами протягом одного місяця з дня відкриття таких обставин.

Головуючий Л.В.Ланченко

Судді Л.І.Бившева

О.М.Нечитайло

Н.Г.Пилипчук

О.І.Степашко