Ухвала суду № 30871935, 17.04.2013, Одеський апеляційний адміністративний суд

ОДЕСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

----------------------

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

17 квітня 2013 р.Справа № 2а-4646/11/2170

Категорія: 8.2.6 Головуючий в 1 інстанції: Хом'якова В.В.

Одеський апеляційний адміністративний суд у складі:

головуючого судді - Джабурія О.В.

суддів - Крусяна А.В.

- Шляхтицького О.І.

при секретарі - Філімович І.М.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби на постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 25 червня 2012 року у справі за позовом публічного акціонерного товариства «Херсонський суднобудівний завод» до Державної податкової інспекції у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби про визнання нечинними податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ :

Публічне акціонерне товариство «Херсонський суднобудівний завод» звернулось до суду з позовом про визнання неправомірними податкових повідомлень-рішень Державної податкової інспекції у м. Херсоні від 21.04.11 № 0001282301 про визначення суми грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 12 860 546 грн. та застосування 3 215 136,50 грн. штрафних санкцій, № 0001460700 про зменшення суми бюджетного відшкодування на 412528 грн. та застосування 103 132 грн. штрафу, № 0000242200 про нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 1020 грн., № 0000252200 про застосування 60 529 грн. 50 коп. штрафу по податку на прибуток іноземних юридичних осіб, № 0000232200 про нарахування 352 320 грн. 35 коп. пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Податкові повідомлення-рішення були прийняті за висновками виїзної планової перевірки відкритого акціонерного товариства «Херсонський суднобудівний завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.09 по 30.09.10, за наслідками якої був складений акт перевірки від 07.04.11 № 1074/23-5/14308500. Позивач вважає прийняті рішення такими, що не відповідають чинному законодавству та фактичним обставинам перевірки, висновки перевіряючих ґрунтуються на припущеннях, а не достовірно встановлених фактах, контролюючим органом при складанні акту перевірки порушені вимоги чинного законодавства та Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 22.12.2010 № 984.

Державна податкова інспекція у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби проти задоволення позову заперечувала, мотивуючи тим, що при прийнятті податкових повідомлень-рішень не було допущено порушень чинного законодавства, порядку проведення перевірки. Представники відповідача в судових засіданнях просили відмовити у задоволенні позову.

Постановою Херсонського окружного адміністративного суду від 25 червня 2012 року позов задоволено. Визнано протиправними та скасувано податкові повідомлення-рішення ДПІ у м. Херсоні від 21.04.11: № 0001460700 про зменшення суми бюджетного відшкодування по податку на додану вартість на 412528 грн. та застосування 103132 грн. штрафу; № 0000242200 про нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 1020 грн.; № 0000252200 про застосування 60529 грн. 50 коп. штрафу по податку на прибуток іноземних юридичних осіб; № 0001282301 про визначення суми грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 12860546 грн. та застосування 3215136,50 грн. штрафних санкцій; № 0000232200 про нарахування 352320 грн. 35 коп. пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Відповідачем на вказану постанову подана апеляційна скарга. Апелянт вважає, що судом першої інстанції при вирішенні справи було допущено порушення норм матеріального права, у зв'язку з чим просить оскаржувану постанову скасувати та прийняти нову, якою відмовити у задоволенні позову в повному обсязі.

Розглянувши матеріали справи, заслухавши доповідача, доводи апеляційної скарги, перевіривши законність і обґрунтованість судового рішення, колегія суддів вважає, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судова колегія встановила, що публічне акціонерне товариство «Херсонський суднобудівний завод» є юридичною особою, платником податків. При проведені виїзної планової перевірки відкритого акціонерного товариства «Херсонський суднобудівний завод» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.04.09 по 30.09.10 (акт перевірки від 07.04.11 № 1074/23-5/14308500), податковою інспекцією були встановлені такі порушення:

- п. 1.22.1 п. 1.22, п. 1.25, п. 1.32 ст. 1, пп. 4.1.1, абз. 1,2 пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4, п. 5.1 пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5, пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5, пп. 6.1 ст. 6, пп. 11.3.1 а. 11.3 ст. 11, п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», внаслідок чого завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування на суму 10816165 грн., занижено податку на прибуток на 12860546 грн.;

- пп. 7.7.1, пп. 7.7.2 п.7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», завищено заявлену суму бюджетного відшкодування на суму 412954 грн. по деклараціям квітня, липня, грудня 2009 року, січня, травня 2010 року;

- п. 13.2 ст. 13 та абзацу 2 п. 16.13 ст. 16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», в результаті чого несвоєчасно перераховано до бюджету податок з доходу, отриманого нерезидентом компанією «Morkrad Trading LTD» із джерелом його походження з України за ставкою 15 %, що складає 242118 грн. за 1-2 квартали 2010 року;

- порушення п. 1.3 розділу 1 Порядку надання звітів про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів, затвердженого наказом ДПАУ від 16.01.98 № 28, звіт по нерезиденту S.С. «ХІМОN» S.R.L. (Constanta-8700 Romania) до податкового органу не надано;

- ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», при розрахунках по імпортній операції по контракту від 19.05.08 з компанією «Rolla Traverso & Storac» (Іtalia) не повернуто імпортну продукцію на суму 43297,32 євро;

- п. 1 Указу Президента України від 18.06.94 № 319/94 «Про невідкладні заходи щодо повернення в Україну валютних цінностей, що незаконно знаходяться за її межами», недекларування простроченої дебіторської заборгованості по контракту від 19.05.08 № 770/01-72 з компанією «Rolla Traverso & Storac» (Іtalia), а також інші порушення, які позивачем не оскаржуються в позовній заяві.

За наслідками перевірки ДПІ у м. Херсоні прийняті податкові повідомлення-рішення від 21.04.11:

- № 0001460700 про зменшення суми бюджетного відшкодування по податку на додану вартість на 412528 грн. та застосування 103132 грн. штрафу;

- № 0000242200 про нарахування пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності в сумі 1020 грн.;

- № 0000252200 про застосування 60529 грн. 50 коп. штрафу по податку на прибуток іноземних юридичних осіб;

- № 0001282301 про визначення суми грошового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 12860546 грн. та застосування 3215136,50 грн. штрафних санкцій;

- № 0000232200 про нарахування 352320 грн. 35 коп. пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Ці податкові повідомлення-рішення є предметом спору.

Не погодившись із зазначеними висновками податкового органу та прийнятими ним податковими повідомленнями-рішеннями, ПАТ «Херсонський суднобудівний завод» звернулось до суду із даним позовом про визнання їх неправомірними та скасування.

З'ясувавши обставини справи, дослідивши докази на їх підтвердження, суд першої інстанції дійшов до висновку про необхідність задоволення позову.

Відповідно до вимог ч. 3 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій, чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед Законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Вимогами ч. 1 ст. 2 КАС України передбачено, що завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Згідно з вимогами ч. 2 ст. 2 КАС України, до адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які рішення, дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, крім випадків, коли щодо таких рішень, дій чи бездіяльності Конституцією чи законами України встановлено інший порядок судового провадження.

Керуючись положеннями вищевказаних законів, Кодексом та контекстом Конституції України можна зробити висновок, що однією з найважливіших тенденцій розвитку сучасного законодавства України є розширення сфери судового захисту, в тому числі судового контролю за правомірністю і обґрунтованістю рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень.

Під час перевірки правильності декларування та сплати податку на прибуток податковим органом встановлено, що задекларовані позивачем збитки мають завищений розмір: за 2009 рік розмір збитків був завищений на 4 631 306 грн., за 3 квартали 2010 року завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування на 10 816 165 грн., занижений податок на суму 12 860 546 грн. Перевіркою повноти визначення скоригованого валового доходу за період з 01.04.09 по 30.09.10 встановлено заниження валового доходу на суму 62 346 127 грн. у т.ч.: півріччя 2009 року у сумі 916 070 грн., 3 квартали 2009 року у сумі 2 063 097 грн., 2009 рік у сумі 3 799 618 грн., 1 квартал 2010 року у сумі 451 621 грн., півріччя 2010 року у сумі 721 026 грн., 3 квартали 2010 року у сумі 59 187 989 грн.

Разом з тим перевіркою встановлено заниження задекларованих показників у рядку 01.1 декларацій «доходи від продажу товарів (робіт, послуг)», по структурним підрозділам:

ГВСП «Трансавтосервіс» ВАТ «ХСЗ» на суму 5896 грн., встановлено не включення до складу валових доходів суми отриманих передплат від ПОК «Зоря» та ТОВ «Торгтехника»;

ГВСП ВАТ «ХСЗ» Спортклуб ХСЗ» на суму 456 грн., в порушення пп. 4.1.1 п. 4.1 ст.4 Закону про прибуток відобразив валові доходи не повністю, внаслідок арифметичної помилки у 3 кв. 2009 р. - 3 кв. 2010 р.

Вказані порушення позивачем не оскаржуються.

Податковим органом в акті перевірки вказано на порушення абз. 1 пп. 4.1.6. п. 4.1. ст.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» - підприємством не віднесено до складу валових доходів доходи із інших джерел, зокрема, доходи від оприбуткування металобрухту, раніше списаного в первісній вартості придбаного металу на виробництво. Всього у сумі 3 701 666 грн., у тому числі: півріччя 2009 року у сумі 610 582 грн., 3 квартали 2009 року у сумі 1 426 201 грн., 2009 рік у сумі 2 508 850 грн., 1 квартал 2010 року у сумі 306 013 грн., півріччя 2010 року у сумі 570 398 грн., 3 квартали 2010 року у сумі 1 192 816 грн. Позивачем відображено у складі валових доходів доходи за цією операцією на суму 37 190,88 грн.

Оприбуткування відходів металобрухту в бухгалтерському обліку здійснювалось на підставі накладних на оприбуткування, виписаних за складеними комісією підприємства актами «Походження металовідходів», з яких вбачається, що відходи утворювались із технологічної оснастки, яка використана при судноремонті, в результаті прибирання території цехів та виробничих ділянках, в результаті виконаних послуг з металообробки, ремонту й виготовленню металевих деталей (стружка), запчастин механізмів портальних кранів, машин, механізмів, виробничий інструмент, який прийшов у негідність.

ДПІ дійшла висновку, що оприбутковані відходи у вигляді металобрухту, лому міді, латуні утворились з первісно придбаного металу, що призначався для проведення судноремонту та суднобудування. Цей метал в процесі проведення судноремонту та суднобудування повністю списаний на виробництво. Позивач відображав дохід тільки в бухгалтерському обліку, але не в податковому обліку, вважаючи, що будь-якого збільшення валового доходу при оприбуткуванні відходів немає.

На думку апелянта, вартість відходів металобрухту, що оприбутковувався в процесі виробничої діяльності, необхідно було відносити до складу валових доходів. Позивач вказує на те, що висновки відповідача стосовно відображення доходу під час оприбуткування відходів не ґрунтуються на діючому законодавстві України і мають наслідком подвійне оподаткування.

Розглядаючи обставини вказаного порушення суд першої інстанції виходив з того, що відповідно пп. 4.1.1 п. 4.1 ст.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», валовий доход включає загальні доходи від продажу товарів (робіт, послуг), у тому числі допоміжних та обслуговуючих виробництв, що не мають статусу юридичної особи, а також доходи від продажу цінних паперів, деривативів, іпотечних сертифікатів участі, іпотечних сертифікатів з фіксованою дохідністю, сертифікатів фондів операцій, з нерухомістю (за винятком операцій з їх первинного випуску (розміщення), операцій з їх кінцевого погашення (ліквідації) та операцій з консолідованим іпотечним боргом відповідно до закону).

Позивач вказував на використання при оприбуткуванні металобрухту та його подальшої реалізації наказу Міністерства промислової політики від 09.07.2007 р. № 373, яким затверджено Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості та на Лист від 12.08.2004 р. № 5460 Комітету з регуляторної політики, Лист ДПА України від 02.03.2006 №1197/Х/15-0314, в якому податківці висловили свою позицію стосовно відображення у податковому обліку матеріальних цінностей, отриманих при ліквідації основних фондів. Методичні рекомендації визначають, що зворотними відходами виробництва є залишки сировини та матеріалів, які виникли в процесі виробництва готової продукції та повністю або частково втратили свої якості як первинний матеріал та будуть використовуватися з підвищеними витратами або взагалі не будуть використовуватися за прямим визначенням.

Відходи є зворотні, якщо від їх використання можливо отримати економічну вигоду, а отримати таку вигоду можливо або при виробництві, або при реалізації відходів стороннім організаціям. Такі відходи представляють цінність та повинні обліковуватись на балансі підприємства. Згідно з п. 329 Методичних рекомендацій, зворотні відходи, які підприємство планує для реалізації, відображаються в обліку по справедливій вартості.

В роз'ясненнях Комітету з регуляторної політики та ДПА України вказується на те, що вартість матеріальних цінностей, отриманих у результаті ліквідації основних фондів та невиробничих фондів, до складу валових витрат підприємства не відноситься та відповідно не бере участі у податковому обліку приросту (убутку) балансової вартості товарів відповідно до п. 5.9. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Подальша реалізація таких матеріалів, відповідно до пп. 4.1.6 ст. 4 вказаного Закону повинна включатися до складу валових доходів такого підприємства, як доходи з інших джерел.

Як було встановлено, позивачем було нараховано та сплачено податки по операціям з продажу металобрухту.

Колегія суддів погоджується із зазначеним висновком суду першої інстанції та не приймає доводи апелянта, оскільки такі відходи металу, які виникли внаслідок виробничої діяльності, не повинні відноситися до безоплатно отриманих. По них позивачем були понесені витрати на придбання, тому вони мають бути віднесені на збільшення даних обліку відповідних матеріальних цінностей з подальшим корегуванням доходів та витрат. При реалізації відходів їх вартість списується з відповідного балансового рахунку обліку матеріальних ресурсів та оформлюється як відпуск матеріалів стороннім організаціям.

Збільшення валового доходу та відображення як безкоштовно отриманих, як вимагає апелянт, фактично є подвійним включенням до валового доходу вартості металобрухту. При оприбуткуванні металобрухту валовий дохід не збільшується, а операції з продажу металобрухту повинні оподатковуватися у загальному порядку. Відповідно до п. 5.9 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» підприємство повинно вести облік приросту (убутку) запасів на складах, у незавершеному виробництві та залишках готової продукції. Вартість придбаної для виробництва сировини підпадає до валових витрат відповідно до п. 5.2.1 Закону та перераховується по п. 5.9 ст. 5 цього Закону. При цьому, після оприбуткування відходів з виробництва на склад змінюється місце обліку запасів із складу незавершеного виробництва на склад. Таким чином, балансова вартість відходів не виключається з валових витрат та продовжує перераховуватися по п. 5.9 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що суд першої інстанції дійшов вірного висновку про не підтвердження факту порушення позивачем вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» при не віднесенні до складу валових доходів вартості оприбуткування металобрухту у сумі 3 701 666 грн.

Перевіркою було встановлено порушення абз. 2 пп. 4.1.6. п. 4.1 ст.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що виразилося у не віднесенні до складу валових доходів суми безповоротної фінансової допомоги у вигляді кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності у сумі 798 807 грн.

Заборгованість за товари, відвантажені за договором купівлі-продажу, набуває статусу безповоротної фінансової допомоги у податковому періоді, на який припадає закінчення строку позовної давності, і підпадає під дію пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Вказаною правовою нормою визначено, що валовий дохід включає доходи з інших джерел, зокрема, у вигляді сум безповоротної фінансової допомоги. Тобто, вартість цих товарів вважається доходом з інших джерел і оподатковується у загальновстановленому порядку, у відповідності до законодавства. Із вказаним порушенням позивач погодився, тому обставини цього порушення суд не розглядалися.

Разом з тим позивачем не заперечується порушення під час не віднесення до складу валових доходів суму відсотків, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги 2801 грн. 85 коп.

Під час перевірки податковим органом було встановлено, що ВАТ «ХСЗ» укладено договір від 28.10.09 № 7273-21 про надання безповоротної фінансової допомоги на суму 75 млн. грн. з ВАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат», згідно якого ВАТ «ХСЗ» отримано протягом 4 кварталу 2009 року безповоротну фінансову допомогу на загальну суму 72 млн. грн., яку включено до складу валових доходів декларації з податку на прибуток за 2009 рік. У зв'язку зі зміною умов договору у 2010 році, відповідно до додаткової угоди від 10.06.10 до договору від 28.10.09, безповоротна допомога набуває статус поворотної.

Підприємством у декларації з податку на прибуток за 3 квартали 2010 року зроблено коригування у бік зменшення грошових доходів по рядку 02 декларації на загальну суму 67,5 млн. грн. (зменшено суму 72 млн. грн. на умовно нараховані відсотки за користування поворотною фінансовою допомогою у розмірі 4,5 млн. грн. за період 2009-2010 роки), оскільки згідно пп. 4.1.6 п.4.1. г.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» сума поворотної фінансової допомоги не повинна включатись до складу валових доходів. Фактично допомога була повернута у грудні 2010 року.

Апелянт вказує на те, що договір від 28.10.09 №7273-21 має ознаки договору дарування. Отримані 72 млн. грн. за угодою безповоротної фінансової допомоги, на думку апелянта, отримані у власність і не можуть бути повернуті, та відповідно, і відкориговані у період дії додаткової угоди. Відповідно до додаткової угоди змінюється повністю предмет та назва договору з надання «безповоротної» на «поворотну» фінансову допомогу, з якого виникає грошове зобов'язання повернення коштів. Оформлення додаткової угоди фактично змінює предмет договору, який вже має ознаки договору позики, відповідно до якого, одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов'язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості. Договір позики є укладеним з моменту передання грошей або інших речей, визначених родовими ознаками, що визначено статтею 1046 Цивільного кодексу України.

Апелянт посилається на необхідність коригування валових доходів з дати складання основного договору, за результатами 2009 року, а не з дати укладання додаткової угоди, як виправлення помилки.

При цьому відповідач зазначає, що ВАТ «ХСЗ» протягом 2008-2010 рр. є збитковим підприємством. Збитки станом на 01.01.2009 склали 316,6 млн. грн., а станом на 01.01.2010 склали 230,6 млн. грн. Укладанням додаткової угоди ще більше погіршується фінансовий стан, тому укладена додаткова угода протирічить суті господарської діяльності, а сама угода не спрямована на отримання прибутку. Якщо позивачем не було повернуто отриману допомогу, він мав би не 10 816 165 грн. збитків, як зазначено в декларації за 3 квартали 2010 року, а об'єкт оподаткування становив би 51 442 182 грн., відповідно, сума нарахованого податку становила 12 860 546 грн.

За таких обставин апелянт вважає, що вказана додаткова угода заздалегідь спрямована на зменшення оподаткування доходу.

Відповідачем акті перевірки зазначено про право позивача відкоригувати у третьому кварталі 2010 року тільки 20 % від основної суми Договору № 7273-21 (14 400 000 грн.), при цьому податковий орган посилається на п. 22.4. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», яким передбачалося віднесення до складу витрат збитків минулих років у розмірі 20 % суми від'ємного значення об'єкту оподаткування станом на 01.01.2010 р.

Представники позивача посилалися на те, що підприємством постійно укладаються договори кредитування з банками, оскільки це обумовлено тривалим циклом виробництва. ВАТ «Інгулецький гірничо-збагачувальний комбінат» має великі доходи, тому мав можливість без шкоди для господарської діяльності надати позивачу допомогу у розмірі 72 млн. грн., що для позивача було вигідніше банківських кредитів.

Хоча позивачем і було відображено корегування валового доходу у рядку 02.2 декларації за 3 квартали 2010 року, як помилку, у той же час він не вважає помилкою факт укладання додаткової угоди. Згідно Нормативу № 7 «Помилки та шахрайство», затвердженому рішенням Аудиторської палати України від 18.12.98 р. № 73 (п. 6), під помилкою розуміється ненавмисне перекручення фінансової інформації в результаті арифметичних чи логічних помилок в облікових записах і розрахунках, недогляду в дотриманні повноти обліку, неправильного подання в обліку фактів господарської діяльності, наявності складу майна, вимог і зобов'язань, невідповідності відображення записів в обліку. Зміна умов договору не являється помилкою, а тому у підприємства не було потреби вносити зміни у податкову декларацію за 2009 рік.

Згідно Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України від 10.08.2005 р. № 327 (пп. 2.3.4, 2.3.5) не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб суб'єкта господарювання. У випадках відсутності податкового обліку або порушення порядку його ведення даний факт фіксується в описовій частині акта.

Договір є укладеним, якщо сторони в належній формі досягли згоди з усіх істотних його умов. Істотними умовами договору є умови про предмет договору, умови, що визначені законом як істотні або є необхідними для договорів даного виду, а також усі ті умови, щодо яких за заявою хоча б однієї із сторін має бути досягнуто згоди, що прямо визначено ст. 638 ЦК України. Договір вважається дійсним за дотримання таких умов: законності дії; волевиявлення сторін; дотримання встановленої законом форми договору; правота дієздатності сторін. Головним елементом кожного договору є воля сторін, спрямована на досягнення певної мети, яка не суперечить законові.

Суд першої інстанції вірно визначив, що цивільне законодавство України не містить будь-яких спеціальних вимог щодо внесення змін до договорів про допомогу (як поворотну так і безповоротну).

Ототожнювання апелянтом договору безповоротної фінансової допомоги з договором дарування є некоректним. Проте, договір дарування також може бути розірваний у відповідності до п. 4 ст. 727 ЦК України, для чого укладається додатковий договір, у якому зазначаються причини розірвання договору. Наслідком таких дій є отримання дарувальником назад подарованих ним грошових коштів.

Поворотна фінансова допомога, яка у відповідності до вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», не включається до валового доходу підприємства, також може набувати статусу безповоротної (після закінчення строку позовної давності тощо) та підлягає включенню до валових доходів платника податку.

Суд першої інстанції вірно вказав на те, що Додаткова угода від 10.06.10 не визнавалася судом недійсною, ознак нікчемності по ній не встановлено, а відобразивши в акті перевірки певні фактичні дані, не можна довести нікчемність правочину.

Перевіркою встановлено завищення задекларованих позивачем валових витрат на 3 902 046 грн., у тому числі за 2009 рік на 831 688 грн., за 3 квартали 2010 року на 3 070 358 грн.

Так, ВАТ «ХСЗ» у порушення п.5.1, пп. 5.2.1, п. 5.2, ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» віднесено до складу валових витрат суму послуг, які надані фізичною особою-підприємцем та не були пов'язані з господарською діяльністю підприємства, на загальну суму 291 053,25 грн., у тому числі за 2 квартал 2009 року на суму 45 762,33 грн., за 3 квартал 2009 року на суму 234 989,72 грн., за 4 квартал 2009 року на суму 10 301,20 грн. ВАТ «ХСЗ» укладались угоди з приватним підприємцем ОСОБА_2 для виконання контрактів, укладених з нерезидентами, на будівництво корпусів суден та ремонт суден. Податковим органом було здійснено аналіз договорів з визначеними об'ємами робіт, наведених в угодах, зі співвідношенням кількості осіб, що їх здійснюють.

Було виявлено: невідповідність витрачених нормо-годин з кількістю працюючих на виконанні робіт; неможливість здійснення робіт визначеним колом осіб у відображеному об'ємі; не підтвердження віднесення до складу валових витрат, понесених на виконання судноремонтних робіт фізичною особою-підприємцем.

За висновками податкового органу, ПП ОСОБА_2, не маючи найманих працівників, не мав змоги самостійно здійснити роботи, об'єм та строки яких відображені в актах приймання-передачі з квітня по грудень 2009 року.

Представниками позивача були підтверджені наведені обґрунтування того, що виконання робіт розпочиналось приватним підприємцем раніш, ніж укладались додаткові угоди до основного договору, оскільки для укладання додаткових угод необхідно було визначити обсяг робіт, здійснити дефектацію робіт. Фактично додаткові угоди укладались за результатами виконання робіт. Позивачу невідомо, чи виконував ПП ОСОБА_2 роботи власними силами, або залучав сторонніх фахівців на підставі цивільно-правових угод, що не заборонено чинним законодавством.

Апелянтом не заперечується факт виконання судноремонтних робіт, оформлення цих робіт належно складеними актами виконаних робіт, претензій з боку іноземних замовників немає, вартість робіт сплачена замовником у повному обсязі.

Судом не приймаються посилання апелянта на неможливість виконання саме ПП ОСОБА_2 робіт у тому обсязі, як зазначено в обліку, оскільки вони ґрунтуються тільки на припущеннях, а не на достовірно встановлених обставинах. ДПІ не було здійснено зустрічної перевірки або звірки з ПП ОСОБА_2, підприємцю не надсилалося запитів щодо господарських операцій з позивачем, тому висновок про виконання робіт тільки власними силами самого ПП ОСОБА_2 без залучення інших осіб є безпідставними та необґрунтованими.

За таких обставин колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що доводи податкового органу стосовно завищення задекларованих позивачем валових витрат на 291 053,25 грн. є безпідставними та не були підтверджені під час судового розгляду справи.

ПАТ «Херсонський суднобудівний завод» погодилось з висновками перевірки стосовно завищення валових витрат на 665 871 грн., оскільки кредиторська заборгованість перед постачальниками товарів (послуг) залишилася нестягнутою після закінчення строків позовної давності, тобто, набула статусу безнадійної.

В Акті перевірки вказується на те, що позивачем не здійснено компенсацію вартості товарів, які він отримав, тому підстав для віднесення вартості цих товарів до валових витрат немає, оскільки їх вартість не відповідає визначенню валових витрат, наведеному у п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Апелянт вказує на те, що у разі, якщо сума кредиторської заборгованості платника податку перед іншою юридичною чи фізичною особою залишилася нестягнутою після закінчення терміну позовної давності, то вона на підставі підпункту 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» включається до складу його валового доходу, та одночасно платник зобов'язаний зменшити валові витрати на суму оприбуткованого товару, оскільки ним фактично не понесені витрати, позивач відповідні корегування валових витрат не здійснював.

В Акті перевірки викладено висновок про те, що сума кредиторської заборгованості платника податку перед іншим підприємством, яка залишилася нестягнутою у зв'язку з тим, що минув строк позовної давності, включається до складу валових доходів та одночасно зменшує валові витрати підприємства на суму оприбуткованого товару (робіт, послуг).

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та вважає зазначені доводи апелянта необґрунтованими, з наступних підстав.

Відповідно до вимог п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються таким платником для їх подальшого використання у власній господарській діяльності. Якщо товари придбаваються для використання у господарській діяльності, то ці витрати є валовими, якщо ні, то такі витрати не є валовими, а тому не враховуються у податковому обліку. До складу витрат, про які йдеться у пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону включаються, серед іншого, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням передбачених обмежень. Згідно пп. 11.2.1 п. 11.2 ст. 11 вказаного Закону, який визначав правила ведення податкового обліку, датою збільшення валових витрат виробництва (обігу) вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: або дата списання коштів з банківського рахунку платника податків на оплату товарів або дата оприбуткування платником податку товарів.

Позивач придбав товари, вартість яких правомірно була віднесена ним до валових витрат за першою подією - оприбуткування товарів, що апелянтом не заперечується.

Згідно вимог Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», якщо сума кредиторської заборгованості перед іншою юридичною або фізичною особою залишилась нестягнутою до закінченню строку позовної давності, вона підпадає під визначення безповоротної фінансової допомоги та на підставі пп. 4.1.6 ст. 4 цього Закону включається до складу валових доходів.

За змістом пп. 4.1.6 п. 4.1 ст. 4 Закону до такого доходу відносяться суми безповоротної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному періоді, вартості товарів (робіт, послуг), безоплатно наданих платнику податку у звітному періоді.

Пунктом 1.23 статті 1 Закону передбачено, що безоплатно надані товари, це товари, що надаються платником податку згідно з договорами дарування, іншими договорами, які не передбачають грошової або іншої компенсації вартості таких матеріальних цінностей і матеріальних активів чи їх повернення, або без укладання таких угод. Тобто, законом прямо передбачені підстави віднесення товарів до категорії безоплатно наданих і цей перелік є вичерпним.

Як було встановлено, позивачем одержувалися товари за оплатними цивільно-правовими угодами, а тому відносити ці товари до безоплатно наданих є помилковим. Апелянт не заперечує факт отримання товарів за оплатними цивільно-правовими угодами.

Таким чином вірним є висновок суду першої інстанції про те, що сума кредиторської заборгованості за товари, по якій сплинув строк позовної давності у відповідних періодах, була правомірно віднесена позивачем до валового доходу як безнадійна заборгованість, тобто заборгованість по зобов'язаннях, за якими сплинув строк позовної давності.

Законом України «Про оприбуткування прибутку підприємств» визначено вичерпний перелік випадків коригування валових витрат та не передбачено коригування валових витрат при списанні безнадійної кредиторської заборгованості. Висновок податкового органу щодо необхідності такого корегування ґрунтується на припущеннях.

Таким чином, вимоги ДПІ про виключення з валових витрат вартості отриманих товарів, які залишились неоплаченими, є безпідставними.

Посилання апелянта на положення п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оприбуткування прибутку підприємств», порушення яких було допущено позивачем, не приймаються до уваги, оскільки склад валових витрат регулюється п. 5.2 ст. 5 Закону, згідно з приписами якого валовими витратами є не лише сплачені витрати, а й нараховані платником податку суми вартості товарів, що придбаваються. Підстав для проведення корегування податкового та бухгалтерського обліку валових витрат у позивача не було.

Як вірно зазначив суд першої інстанції, у бухгалтерському обліку існують певні обмеження віднесення витрат до складу валових. Такі обмеження встановлені пп. 5.3-5.7 Закону України «Про оприбуткування прибутку підприємств». Однак ні бухгалтерське, ні податкове законодавство не передбачає жодного корегування витрат у сторону їх зменшення у випадку, коли сума кредиторської заборгованості залишилась нестягнутою по закінченню строку позовної давності.

Збільшення валового доходу на списані суми кредиторської заборгованості та одночасне корегування валових витрат на ці ж суми приводить до факту подвійного оподаткування.

Аналогічний висновок був викладений Верховним Судом України у постанові від 17.10.2011 р. за позовом ВАТ «Мусон» до ДПІ у Гагарінському районі м. Севастополя про визнання недійсним податкового повідомлення-рішення.

Позивач не погодився із зазначеним в Акті перевірки порушенням пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оприбуткування прибутку підприємств», а саме: неправомірне включення до складу валових витрат витрати по придбанню товарів, без відповідного підтвердження розрахунковими, платіжними та іншими документами на суму 996 грн. за півріччя 2010 року. Товари були придбані від ППВКФ «Промзварка», а останнє отримало товари у ТОВ «Транстандем».

Апелянт вказує на Акт перевірки від 01.11.10 ПП ВКФ «Промзварка», складений ДПІ у Заводському районі м. Миколаєва, яким визнанні нечинними правочини даного платника з постачальником по другому ланцюгу ТОВ «Транстандем» на підставі того, що у постачальника по другому ланцюгу відсутні трудові ресурси, основні засоби та виробниче обладнання.

У відповідності до положень пп. 5.2.1 пункту 5.2 статті 5 Закону «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 вказаної статті.

Підпунктом 5.3.9 пункту 5.3 статті 5 Закону передбачено, що не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і реєстрації ПП ВКФ «Промзварка» або визнання недійсними установчих або реєстраційних документів.

Апелянтом не було представлено належних доказів на підтвердження безтоварного та/або фіктивного характеру здійснених операцій. Позивач, як покупець, не може нести відповідальність за можливу недостовірність відомостей про продавця за умови необізнаності щодо неї. Апелянт не обґрунтовує наявність у позивача реальної можливості з'ясувати всі обставини діяльності постачальника на момент придбання товару, з метою виявлення тих обставин, які унеможливлюють віднесення сплачених за роботи сум до валових витрат.

Суд першої інстанції дійшов вірного висновку, що з'ясовані обставини господарської діяльності позивача не дають підстав вважати, що головною метою позивача було завищення валових витрат шляхом документування господарських операцій без їх фактичного придбання.

Податковий орган при проведенні перевірки зазначив, що у зв'язку з прийняттям Закону України «Про внесення змін в деякі законодавчі акти України», у тому числі до пункту 22.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», у 2010 році у складі валових витрат платника враховуються 20% суми від'ємного значення об'єкту оподаткування по податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

У порушення п.22.4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», ВАТ «ХСЗ» по рядку 05.2 Декларації на прибуток підприємств відобразило коригування помилок, виявлених у попередніх податкових періодах, у повному обсязі у сумі 3 035 493 грн. (помилки за 2009 рік у сумі 2 523 576,81 грн., помилки за 2010 рік у сумі 511 916,19 грн.), а повинно було лише 20% від зазначеної суми виявлених помилок за 2009 р.

Апелянт вказує на те, що позивачем за 3 квартали 2010 р. зайво віднесено до складу валових витрат сума 2 018 861,45 грн. (2 523 576,81 грн. х 20% = 504 715,36 грн.). Витрати у декларації за 3 квартали 2010 року завищені на суму 2 018 861,45 грн.

Згідно п. 5.2.7 ст. 5 Закону України «Про оприбуткування прибутку підприємств» до складу валових витрат включаються суми витрат, не враховані у минулих податкових періодах у зв'язку з допущеними помилками і виявлені в звітному податковому періоді при розрахунку податкового зобов'язання.

Позивач посилається те, що ВАТ «ХСЗ» по рядку 04.9 Декларації на прибуток підприємств відобразило від'ємне значення об'єкту оподаткування у сумі 46 114 472 грн. (20% від 230572362 грн. збитків станом на 01.01.10 р.) у відповідності до п. 22.4 Закону України «Про оприбуткування прибутку підприємств». Що стосується виправлення помилок, то дані операції були відображена в інших рядках декларації за 9 місяців 2010 року (рядки 05.2) як поточні витрати.

Колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції про те, що апелянтом безпідставно розповсюджуються обмеження, встановлені п. 22.4 ст. 22 Закону, на порядок заповнення рядку 05.2 декларації.

Виявивши помилку, пов'язану із заниженням валових витрат або валових доходів за 2009 рік, платник податків має відобразити цю помилку у рядках 02.2. та 05.2 декларацій. Заповнюючи вказані рядки, платник податків зобов'язаний сформувати об'єкт оподаткування за період, в якому припустився помилки, оскільки від цього залежить застосування або незастосування штрафу по п. 17.2 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Якщо у результаті виявлення помилки з'явиться від'ємне значення об'єкту оподаткування за 2009 рік, то таке від'ємне значення можна вважати від'ємним значенням, що сформувалося, до якого застосовується п. 22.4 Закону України «Про оприбуткування прибутку підприємств».

Апелянтом не доведено, яким чином помилка впливатиме на збільшення від'ємного значення, накопиченого за станом на 01.01.2010 р.

Внаслідок помилки позивача недоплати до бюджету не виникає, фінансові санкції за п. 17.2 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» не нараховуються через відсутність заниження податкового зобов'язання, тому розраховувати його немає необхідності. Якщо податкове зобов'язання не розраховується, то і сформованим від'ємним значенням об'єкту оподаткування залишається задеклароване від'ємне податкове зобов'язання в декларації за 2009 рік.

Суд першої інстанції прийшов до вірного висновку, що констатуючи правильність висновків ДПІ про заниження структурним підрозділом позивача ГВСП «Трансавтосервіс» валового доходу за 3 квартали на 5896 грн., не відображення валового доходу ГВСП ВАТ «ХСЗ» «Спортклуб ХСЗ» 456 грн., заниження валового доходу внаслідок не включення суми безповоротної фінансової допомоги у вигляді кредиторської заборгованості, за якою минув строк позовної давності, у сумі 798 807 грн., не включення до складу валових доходів суми процентів, умовно нарахованих на суму поворотної фінансової допомоги 642801 грн. 85 коп., неможна визнати недійсним рішення податкового органу в якійсь конкретній сумі, оскільки неясно яким чином ці порушення, які позивачем не оскаржуються, вплинули на загальну суму донарахованого податкового зобов'язання та застосованих штрафних санкцій. Рішення, в якому недійсну частину не можна відокремити, є недійсним в цілому.

Враховуючи викладене, колегія суддів погоджується з судом першої інстанції про те, що податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Херсоні від 21 квітня 2011 року № 0001282301 має бути визнано неправомірним та скасовано повністю.

Стосовно оскарження позивачем податкового повідомлення-рішення від 21.04.11 № 0001460700 про зменшення суми бюджетного відшкодування на 412 528 грн. та застосування 103 132 грн. штрафу суд апеляційної інстанції прийшов до наступного.

Апелянт вказує на те, що платником було завищено суму бюджетного відшкодування по декларації за квітень 2009 року на 388 365 грн., з посиланням на висновки попередніх перевірок (акт від 15.09.09, акт від 30.08.10), якими виявлено завищення залишку від'ємного значення за декларацією березня 2009 року. По декларації за липень 2009 року завищено бюджетне відшкодування на суму 24 120 грн.

До такого висновку податковий орган дійшов на підставі відомостей попереднього акту перевірки від 08.10.09, яким встановлено завищення суми бюджетного відшкодування за липень 2009 року та заниження суми бюджетного відшкодування за червень 2009 року на одну й ту ж саму суму - 209 128 грн. при перевірці структурного підрозділу ВАТ «ХСЗ» - бази відпочинку «Корабел» (акт від 20.12.2010).

Апелянт зазначає, що не відобразивши у декларації з ПДВ результати попередньої перевірки, позивачем було порушено вимоги п. 4.6.7 Порядку заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість від 25.01.2011 № 41. Разом з тим податківцями виявлено завищення суми бюджетного відшкодування за декларацією грудня 2009 року на 227 грн. та за декларацією січня 2010 року на суму 43,20 грн. внаслідок включення до складу податкового кредиту декларації листопада 2009 року суми 227 грн. та до декларації грудня 2009 року суми 43,20 грн. за податковими накладними філіалу експертно-технічного центру Держнадзороохоронпраці, свідоцтво платника податку якого було анульовано 26.05.09. Тобто, філія не мала права складати та видавати податкові накладні. ДПІ виявила завищення суми бюджетного відшкодування по декларації травня 2010 року на 199 грн. внаслідок здійснення в квітні 2010 року господарської операції придбання товарів у ППВКФ «Промзварка», яка визнана нікчемною.

Позивач зазначає, що ДПІ не має права вимагати у платника податку на додану вартість відображення у податковій звітності результатів попередніх перевірок від 15.09.09 та 30.08.10, тому що результати цих перевірок та складені за ними податкові повідомлення-рішення є предметом судового розгляду і на момент складання декларацій з ПДВ за квітень 2009 року - травень 2010 р. є неузгодженими.

Разом з тим позивач заперечує зазначений факт завищення податкового кредиту на 199,20 грн. внаслідок господарських операцій з ППВКФ «Промзварка», оскільки придбаний товар був використаний позивачем у господарський діяльності в повному обсязі. Розрахунки за поставлений товар були проведені у повному обсязі у безготівковій формі.

Посилання податкового органу на порушення позивачем пп. 7.7.1. та 7.7.2. Закону України «Про податок на додану вартість» не ґрунтується на вимогах законів, оскільки жодним нормативним документом не передбачено обов'язок платника податку фізично перевіряти наявність у контрагентів по ланцюгам трудових чи інших ресурсів.

Стосовно завищення податкового кредиту внаслідок включення сум ПДВ за податковими накладними, виданими філіалом експертно-технічного центру Держнадзороохоронпраці, який не мав статусу платника податку на додану вартість, позивач не заперечував.

Стосовно питання щодо моменту виникнення у платника податків обов'язку відображення у податковому обліку результатів перевірки щодо зменшення від'ємного значення ПДВ, якщо наслідки перевірки оскаржуються платником, суд виходить з наступного.

Позивач вважає, що таке відображення необхідно здійснювати після остаточного узгодження результатів перевірки, тобто, після набрання законної сили рішенням суду за результатами оскарження податкового повідомлення-рішення, прийнятого на підставі акту перевірки. Якщо у позовних вимогах про оскарження податкового повідомлення-рішення підприємству буде відмовлено і рішення набере законної сили, то платник зобов'язаний відобразити ці наслідки у податковій звітності, подавши уточнюючу декларацію.

При цьому апелянт вказує на те, що результати перевірки необхідно відобразити у першій після перевірки податковій звітності, незалежно від судового або апеляційного оскарження податкового повідомлення-рішення, ухваленого за наслідками такої перевірки. У випадку скасування податкового повідомлення-рішення судом, позивач має право відкоригувати показники декларації шляхом подання уточнення з урахуванням рішення суду.

Згідно до вимог п. 56.18 ст. 56 Податкового кодексу України, який набрав чинності на день проведення перевірки, з урахуванням строків давності платник податків має право оскаржити у суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу про нарахування грошового зобов'язання у будь-який момент після отримання такого рішення. При зверненні платника податків до суду з позовом щодо визнання недійсним рішення контролюючого органу податкове зобов'язання вважається неузгодженим до дня набрання судовим рішенням законної сили.

Відповідно до пп. 4.6.7. Порядку № 41 рядок 21.3 декларації з ПДВ передбачений для відображення збільшення або зменшення залишку від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду (рядок 24) за результатами камеральної чи документальної перевірки, проведеної органом державної податкової служби.

Таким чином пункт 4.6.7. Порядку № 41, положення якого, на думку апелянта, було порушено позивачем при складанні декларації з ПДВ за квітень 2009 року, не містить безумовних обов'язків щодо відображення у податковій звітності результатів перевірок платника податків, проведених податковими органами.

За своїм змістом рядок 21.3 декларації з ПДВ враховується при визначенні зобов'язань платника податку на додану вартість поточного податкового періоду. У зв'язку з цим суд дійшов висновку, що до цього рядка слід відносити виключно ті результати перевірок платника податку, які на момент складання декларації з ПДВ були узгоджені.

Таким чином, позивач при складенні акту перевірки від 07.04.11 використав неузгоджені результати попередніх перевірок, тому суд приходить до висновку щодо безпідставності доводів апелянта стосовно завищення суми бюджетного відшкодування на 388 365 грн. за декларацією квітня 2009 року.

Крім того, недоведеним залишився факт завищення бюджетного відшкодування по декларації травня 2010 року на суму 199 грн. по господарським операціям придбання товарів у ПП ВКФ «Промзварка», оскільки господарська операція придбання підтверджена належним чином складеними розрахунковими, платіжними та іншими документами, продавець на момент здійснення господарської операції був платником ПДВ та відобразив дану операцію в податковій звітності.

Той факт, що ППВКФ «Промзварка» отримало товари від ТОВ «Трансдем», всі правочини якого були визнані нікчемними на підставі того, що у постачальника по другому ланцюгу відсутні трудові ресурси, основні засоби та виробниче обладнання, не є підставою для позбавлення права на податковий кредит добросовісного платника податків.

Таким чином, не заперечуючи правильність висновків податкової інспекції про завищення суми бюджетного відшкодування за декларацією грудня 2009 року на 227 грн. та за декларацією січня 2010 року на суму 43 грн. 20 коп. внаслідок включення до складу податкового кредиту декларації листопада 2009 року суми 227 грн. та до декларації грудня 2009 року суми 43 грн. 20 коп. за податковими накладними виданими не платником ПДВ філією експертно-технічного центру Держнадзороохоронпраці, суд першої інстанції вірно визнав неправомірним та скасовував податкове повідомлення-рішення ДПІ у м. Херсоні від 21.04.11 № 0001460700 про зменшення суми бюджетного відшкодування на 412 528 грн. та застосування 103 132 грн. штрафу.

Податковою інспекцією за наслідками проведеної перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення № 0000252200, яким визначено штрафні санкції з податку на прибуток іноземних юридичних осіб у розмірі 60 529,5 грн.

Відповідно до вимог п.13.2 ст. 13 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності, зобов'язані утримувати податок з таких доходів, зазначених у п. 13.1 вказаної статті, за ставкою у розмірі 15 % від їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Пунктом 16.13 ст. 16 Закону України «Про оприбуткування прибутку підприємств» передбачено, що відповідальність за утримання та перерахування до бюджету податку на доходи громадян, сум внесків на соціальні заходи, податків, зазначених у пункті 7.8, пункті 10.2 та статті 13 цього Закону, несуть платники податку, які провадять відповідні виплати. Перерахування податків, зазначених в пункті 7.8 та статті 13, здійснюється до/або разом із здійсненням таких виплат. Разом з цим, абз. 2 п. 16.13 ст. 16 цього Закону передбачено, що перерахування податків, зазначених у ст.. 13, здійснюється до/або разом із здійсненням таких виплат.

Під час перевірки було виявлено порушення п. 13.2 ст. 13 та абз. 2 п. 16.13 ст. 16 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», а саме: позивачем несвоєчасно перераховано до бюджету податок з доходу, отриманого нерезидентом із джерелом його походження з України, за ставкою у розмірі 15%, що складає 242 118 грн., після виплати такого доходу на користь Компанії «Mokrad Trading LTD» (Британські Вірджинські острови), у тому числі: за І квартал 2010 року в сумі 186 831 грн.; за II квартал 2010 року в сумі 55 287 грн. При виплаті відсотків за користування кредитом нерезиденту ВАТ «ХСЗ» повинне було за рахунок таких виплат утримати та перерахувати до бюджету податок з доходів нерезидентів по ставці 15 %. Виплата доходу відбулась 08.02.10 платіжним дорученням № 32 на суму 132 332 доларів США, 20.04.10 платіжним дорученням № 34 в сумі 395 27,74 доларів США. З метою сплати податку позивачем до ДПІ було направлено листи з проханням «перекинути податок на репатріацію з коду платежу 11021000 (податок на прибуток) на код 11020500 (податок на репатріацію)», а саме: лист на суму 186 831 грн. вх. №4002/10 від 10.02.10; лист на суму 55 287,00 грн. вх. №12348/10 від 20.04.10. ДПІ надала позитивний висновок.

Зарахування відповідних платежів до бюджету на загальну суму 242 118 грн. було здійснено на підставі платіжних доручень Державного казначейства України: від 12.02.10 №305 на суму 186831 грн.; від 29.04.10 №1389 на суму 55287 грн.

У зв'язку з викладеним позивач вважає, що в повній мірі виконав обов'язок щодо сплати під час виплати доходу нерезиденту. Крім того, позивач вказує на те, що сплачені кошти з податку на прибуток все одно потрапили на єдиний казначейській рахунок.

Апелянт посилається на те, що ВАТ «Херсонський суднобудівний завод» повинно було направити відповідні заяви до дати виплати доходів нерезиденту, а не одночасно або після виплат, оскільки перерахування податків з одного рахунку на інший займає певний час, тому згідно статті 127 Податкового кодексу України за несвоєчасну сплату податку був застосований штраф в розмірі 25 % суми податку.

Суд першої інстанції дійшов висновку, що застосування вказаного штрафу є неправомірним, оскільки зазначене правопорушення було вчинено до набрання чинності ПК України, а виявлено вже після 01.01.2011 р. Відповідно до пп. 17.1.9 п. 17.1 ст. 17 Закону № 2181, який діяв під час скоєння порушення, у разі коли платник податків здійснює продаж (відчуження) товарів (продукції) або здійснює грошові виплати без попереднього нарахування та сплати податку, якщо відповідно до законодавства таке нарахування та сплата є обов'язковою передумовою такого продажу (відчуження) або виплати, такий платник податків сплачує штраф у подвійному розмірі від суми зобов'язання з такого податку. В даному випадку, позивачем був нарахований та утриманий податок з нерезидента, але даний податок несвоєчасно надійшов на окремий казначейський рахунок, за що відповідальності Закон № 2181 не передбачав, а відповідальність наступала тільки у випадку наявності одночасно двох складових правопорушення: не нарахування податку та несплати податку. На момент перевірки податки в повному обсязі надійшли до бюджету, про що не заперечує апелянт. Про відсутність підстав для застосування штрафних санкцій за п. 17.1.9 ст. 17 Закону № 2181 при несвоєчасній сплаті податку до бюджету повідомляла і ДПА України в листі від 15.11.05 № 11069/6/17-2116.

Крім того, відповідно до п. 1.3 Порядку надання звітів про утримання та внесення до бюджету податку на доходи нерезидентів, особи, що виплачують доходи нерезидентам, протягом терміну, передбаченого законодавством для квартального звітного періоду, подають до державного податкового органу за своїм місцезнаходженням звіти про виплачені доходи, утримання та внесення до бюджету податку на прибуток нерезидентів за попередній квартал. Вказаний звіт не має статусу податкової декларації, на підставі якого здійснюється нарахування та/або сплата податку, тому у випадку несвоєчасної сплати податку на доходи нерезидентів не можна констатувати порушень граничних строків сплати узгодженої суми податкового зобов'язання.

Судом взято до уваги, що в податковому повідомленні-рішенні, в якості підстави застосування штрафних санкцій зазначено п. 127.1 ПК України, відповідно до якого несплата (неперерахування) податків платником податків, у тому числі податковим агентом, до або під час виплати доходу на користь іншого платника податків тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі 25 % суми податку, що підлягає сплаті до бюджету. При цьому норми даного пункту щодо складу правопорушення не є ідентичними п. 17.1.9 ст. 17 Закону № 2181-III.

У зв'язку з викладеним колегія суддів вважає вірним висновок суду першої інстанції, що правові підстави для притягнення позивача до відповідальності за п. 127.1 ПК України відсутні.

Податковим органом було встановлено порушення ст. 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», а саме: розрахунки по імпортній операції на загальну суму 43 297,32 Євро завершені з порушенням законодавчо встановленого строку розрахунків (180 днів).

Статтею 2 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» передбачено, що імпортні операції резидентів, які здійснюються на умовах відстрочення поставки, в разі, коли таке відстрочення перевищує 180 календарних днів з моменту здійснення авансового платежу або виставлення векселя на користь постачальника продукції (робіт, послуг), що імпортується, потребують висновку центрального органу виконавчої влади з питань економічної політики.

Строк та умови завершення імпортної операції без увезення товару на територію України визначаються у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України за погодженням з НБУ.

Згідно до вимог ст. 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», порушення резидентами строків, передбачених статтею 2 цього Закону, тягне за собою стягнення пені за кожний день прострочення у розмірі 0,3 % від суми митної вартості недопоставленої продукції в іноземній валюті, перерахованої у грошову одиницю України за валютним курсом Національного банку України на день виникнення заборгованості.

Податковим повідомленням-рішенням № 0000232200 ВАТ «Херсонський суднобудівний завод» донараховано пені за порушення строків розрахунків по імпортних операціях на загальну суму 352 320,35 грн. за період 01.10.09 по 11.06.10, а податковим повідомленням-рішенням № 0000242200 податкова інспекція застосувала штраф в сумі 1 020 грн. за порушення позивачем порядку декларування валютних цінностей.

Відповідальність передбачена ст. 16 Декрету Кабінету Міністрів України від 19 лютого 1993 року №15-93 «Про систему валютного регулювання і валютного контролю», пп. 2.3 пункту 2 «Порядку застосування штрафних санкцій за порушення валютного законодавства», затвердженого наказом ДПА України від 04.10.1999р. № 542, та п. 2.7 Положення про валютний контроль, затвердженого Постановою Правління Національного банку України від 8 лютого 2000 року №49, у вигляді штрафу у розмірі 20 неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Відповідно до ст. 1 Указу Президента України від 18 червня 1994 року № 3 19/94 «Про невідкладні заходи щодо повернення в Україну валютних цінностей, що незаконно знаходяться за її межами», суб'єктами підприємницької діяльності, незалежно від форм власності, щоквартально здійснюється декларування наявності належних їм валютних цінностей, які незаконно знаходяться за межами України. Підприємством не задекларовано наявність валютних цінностей за межами У країни станом на 01.10.09, 01.01.10, 01.04.10.

Як вбачається з матеріалів справи, ВАТ «Херсонський суднобудівний завод» укладено контракт від 19.05.08 № 770/01-72 з компанією «Rolla Traverso & Storac» (Italia) на поставку імпортної продукції на умовах поставки FCA Rivalta Scrivia склад. «Франко-перевізник» означає, що продавець здійснює поставку товару, який пройшов митне очищення для експорту, шляхом передання призначеному покупцем перевізнику у названому місці. Продавець зобов'язаний надати товар перевізнику або іншій особі, призначеній покупцем або обраній продавцем, у названому місці у день чи в межах періоду, що узгоджені сторонами для здійснення поставки. Нерезидент відвантажив товарів зі свого складу в Італії, однак, на митну територію України товар не надійшов. Для перевезення вантажів із-за кордону ВАТ «ХСЗ» укладено договір від 03.02.06 №3/02-1 про надання транспортно-експедиційних послуг з ТОВ «Бескид» (м. Херсон). На території Польщі вантаж перевантажено на транспортний засіб приватного підприємця ОСОБА_3, який залучений ТОВ «Бескид» для виконання своїх зобов'язань за договором щодо перевезення та доставки товару на територію ВАТ «ХСЗ». На митну територію України товар не прибув.

ВАТ «ХСЗ» звернулося з позовом про стягнення з ТОВ «Бескид» вартості втраченого майна до господарського суду Херсонської області. 01.10.09 порушено провадження по справі № 13/159-09, а 24.11.09 позовні вимоги ВАТ «ХСЗ» задоволено у повному обсязі, стягнуто з ТОВ «Бескид» вартості втраченого майна в сумі 480 815,26 грн., що в перерахунку складає 40 621,57 Євро. Рішення набрало законної сили.

ВАТ «Херсонський суднобудівний завод» на підставі рішення господарського суду Херсонської області списало у листопаді 2009 року заборгованість з Компанії «Rolla Traverso & Storac» на ТОВ «Бескид» (м. Херсон).

Представники позивача пояснили, що звертатись до італійського продавця з відповідним позовом про стягнення вартості втраченого товару не було підстав, оскільки італійська фірма правильно та в повному обсязі відвантажила товар перевізнику. Цей факт не заперечується і апелянтом. За умовами поставки позивач, як покупець, несе всі ризики втрати товару з моменту передачі товару перевізнику. Контракт з нерезидентом був припинений шляхом його виконання, дебіторської заборгованості нерезидента у позивача не було.

Апелянт вважає, що наявність рішення суду про стягнення заборгованості з експедитора, який не виконав доставку вантажу на митну територію України, відповідно до діючого валютного законодавства не зупиняє строків надходження товару та нарахування пені за порушення строків розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності. Датою імпорту, у випадку ввезення продукції на територію України, є дата завершення оформлення ВМД (типу ІМ40 «Імпорт»). У ВАТ «ХСЗ» відсутня ВМД (типу ІМ40 «Імпорт»). Крім того, відповідно до пункту 3.3 Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої Постановою Правління Національного банку України від 24 березня 1999 року N 136, банк не зняв з контролю дану операцію, імпорту продукції з увезенням її на територію України, не відбулось. Кошти, які повернулись позивачу від перевізника за рішенням суду не митною вартістю недопоставленої продукції.

Згідно до вимог ст. 6 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність» суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право укладати будь-які види зовнішньоекономічних договорів (контрактів) відповідно до цього та інших законів України, крім тих, що прямо та у виключній формі заборонені законами України.

Відповідно до положень ст. 14 зазначеного Закону суб'єкти зовнішньоекономічної діяльності мають право самостійно визначати форму розрахунків за зовнішньоекономічними операціями, що не суперечать законам України та відповідають міжнародним правилам. Спеціальним законодавством, зокрема Законами України «Про зовнішньоекономічну діяльність», «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті», Цивільним кодексом України не забороняється поставка товарів нерезидентом на умовах РСА.

Відповідно до Інструкції про порядок здійснення контролю за експортними, імпортними операціями, затвердженої Постановою Правління Національного банку України від 24 березня 1999 року № 136, (в редакції на момент скоєння порушення), термін «здійснення поставки» передбачає оформлення ВМД (у випадку ввезення продукції на територію України, якщо така продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню) або виконання нерезидентом усіх зобов'язань щодо поставки, покладених на нього за договором (в інших випадках).

Вказана Інструкція (п. 1.8) передбачає, що «сума валютної виручки або вартість товарів може бути зменшена, якщо протягом виконання зобов'язань за договором:... в) товари знищено, конфісковано, зіпсовано, украдено, загублено - на суму їх вартості (якщо право власності на товар відповідно до умов договору належить резидент). Наявність таких обставин має бути підтверджена органами, уповноваженими здійснювати таке підтвердження згідно із законодавством країни, на території якої сталися такі події». Банк знімає з контролю операцію резидента в разі імпорту продукції з увезенням її на територію України, якщо така продукція згідно із законодавством України підлягає митному оформленню, на підставі ВМД та за наявності інформації про цю операцію в реєстрі ВМД, а в інших випадках - після пред'явлення резидентом документа, який згідно з умовами договору засвідчує здійснення нерезидентом поставки продукції, виконання робіт, надання послуг (п. 3.3). У разі повернення резиденту коштів, що були перераховані на адресу нерезидента за імпортним договором у зв'язку з тим, що взаємні зобов'язання за цим договором частково або повністю не виконані, резидент самостійно передає банку, який за дорученням резидента здійснив платіж на користь нерезидента, копії документів, які однозначно підтверджують повернення коштів (за умови, що кошти повернуто на рахунок резидента в іншому банку). Відповідальність за порушення цієї умови покладається на резидента (п. 3.5).

Суд першої інстанції дійшов висновку, що в даному випадку позивач не виконав обов'язку надати банку всі необхідні документи для зняття даної операції з контролю, тому має нести за це певну відповідальність, але ця відповідальність буде застосовуватися за порушення, яке не передбачено Законом України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті».

Колегія суддів погоджується з доводами апелянта, що ст. 4 Закону України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» приводить до висновку, що ця норма не пов'язує нарахування пені з причинами неповернення імпорту. Проте, таке тлумачення призводить до того, що резидент буде нести відповідальність за неправомірні дії сторонніх осіб, оскільки у цьому випадку до нього автоматично мають бути застосовані санкції у вигляді стягнення пені.

Враховуючи викладені обставини та проаналізувавши зазначені положення законів, що регулюють спірні правовідносини, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції про відсутність підстав для нарахування позивачу пені за порушення строків, передбачених Законом України «Про порядок здійснення розрахунків в іноземній валюті» та, відповідно, про відсутність порушень позивачем порядку декларування валютних цінностей за межами України (подання недостовірної інформації).

Колегія суддів вважає наведені висновки суду першої інстанції правильними і такими, що відповідають вимогам ст.ст. 2, 7, 10, 11, 70, 71 КАС України та не приймає доводи, наведені в апеляційній скарзі про те, що постанова підлягає скасуванню.

Відповідно до вимог ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, а в адміністративних справах про протиправність рішень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення та надання відповідних доказів покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. Отже, в адміністративному процесі, як виняток із загального правила, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень встановлена презумпція його винуватості. Презумпція винуватості покладає на суб'єкта владних повноважень обов'язок аргументовано, посилаючись на докази, довести правомірність свого рішення, дії чи бездіяльності та спростувати твердження позивача про порушення його прав, свобод чи інтересів. Такий обов'язок відсутній, якщо відповідач визнає позов. Відповідач, який є суб'єктом владних повноважень, свою позицію суду не доказав та не обґрунтував її.

Враховуючи вищевикладене, судова колегія вважає, що суд першої інстанції порушень норм матеріального і процесуального права при вирішенні справи не допустив, а наведені в апеляційній скарзі доводи правильність висновків суду не спростовують. За таких обставин, апеляційна скарга задоволенню не підлягає.

Керуючись ст.ст. 195; 196; 198; 200; 205; 206; 254 КАС України, суд апеляційної інстанції, -

УХВАЛИВ :

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Херсоні Херсонської області Державної податкової служби залишити без задоволення, а постанову Херсонського окружного адміністративного суду від 25 червня 2012 року без змін.

Ухвала апеляційного суду набирає чинності негайно після її проголошення, але може бути оскаржена в касаційному порядку до Вищого Адміністративного Суду України протягом 20 днів.

Повний текст судового рішення виготовлений 22.04.2013 року.

Головуючий: О.В.Джабурія

Суддя: А.В.Крусян

Суддя: О.І.Шляхтицький