Ухвала суду № 29398209, 27.11.2012, Харківський апеляційний адміністративний суд

УХВАЛА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

27 листопада 2012 р.Справа № 2а-1870/729/12Колегія суддів Харківського апеляційного адміністративного суду у складі

Головуючого судді: Присяжнюк О.В.

Суддів: Курило Л.В. , Русанової В.Б.

за участю секретаря судового засідання Мурги С.С.,

за участю: представників сторін,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у приміщенні Харківського апеляційного адміністративного суду адміністративну справу за апеляційною скаргою Державної податкової інспекції у м. Сумах Сумської області Державної податкової служби на постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21.05.2012р. по справі № 2а-1870/729/12

за позовом Публічного акціонерного товариства "Сумихімпром"

до Державної податкової інспекції у м. Сумах Сумської області Державної податкової служби

про скасування податкового повідомлення - рішення,

ВСТАНОВИЛА:

У лютому 2012 року Публічне акціонерне товариство «Сумихімпром» звернулося до Сумського окружного адміністративного суду з позовом я вкому просить скасувати податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції в м. Суми від 27.10.2011 року № 0001512312/0/86611 в частині зменшення підприємству суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у розмірі 382 761 507,00 грн. та стягнути на користь позивача з Державного бюджету України судовий збір в розмірі 2146,19 грн.

Позовні вимоги обґрунтовано тим, що на переконання позивача причиною для зменшення ПАТ «Сумихімпром» суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток стало довільне трактування посадовими особам ДПІ в м. Суми п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ перехідних положень ПК України, в результаті чого відповідачем визнано неправомірним включено до складу валових витрат ІІ кварталу 2011 року від'ємне значення об'єкту оподаткування 2010 року. Крім того вважає, що висновки посадових осіб податкового органу про завищення валових витрат по операціям з фінансового лізингу є необгрунтованими.

Постановою Сумського окружного адміністративного суду від 21 травня 2012 р. по справі «2а-1870/729/12 позовні вимоги задоволені частково.

Визнано протиправним та скасуванои податкове повідомлення-рішення ДПІ в м. Суми від 27 жовтня 2011 року № 0001512312/0/86611 в частині зменшення публічному акціонерному товариству "Сумихімпром" суми відє'много значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 378 123 420,00 грн.

Стягнуто з Державного бюджету України на користь публічного акціонерного товариства "Сумихімпром" судові витрати, пропорційно задоволеній частині позовних вимог, у розмірі 2124,70 грн., шляхом їх безспірного списання органами Державної казначейської служби України із рахунків Державної податкової інспекції у м. Сумах.

В іншій частині вимог у задоволенні позову відмовлено з підстав необгрунтованості.

Не погодившись з даною постановою суду, відповідачем подано апеляційну скаргу, в якій з посилання на порушення судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, просить скасувати постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21.05.12 в частині задоволених вимог та прийняти нове рішення, яким відмовити в задоволені позовних вимог у повному обсягу.

Колегія суддів, заслухавши суддю-доповідача, дослідивши матеріали справи, пояснення осіб, пояснення осіб, які беруть участь у справі, доводи апеляційної скарги, перевіривши правильність застосування судом першої інстанції норм чинного законодавства, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Відповідно до ст. 195 КАС України, суд апеляційної інстанції переглядає судові рішення суду першої інстанції в межах апеляційної скарги.

Як вбачається з матеріалів справи, підставою для прийняття оскарженого податкового повідомлення - рішення від 27.10.2011 р. №0001512312/0/86611 є акт ДПІ м.Суми від10.10.2011 р. №7560/2312/05766356/90 складений за результатом проведеної документальної планової виїзної перевірки ПАТ «Сумихімпром» (код ЄДРПОУ 05766356) з питань дотримання вимог податкового та іншого законодавства за період з 01.07.2010 р. по 30.06.2011 р., валютного законодавства за період з 01.07.2010 р. по 30.06.2011 р.

Правомірність підстав та проведення перевірки позивач не оспорює.

За наслідками перевірки було прийнято податкове повідомлення-рішення від 27.10.2011 року №0001512312/0/86611, яким ПАТ «Сумихімпром» зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 382866731, 00 грн.

Підставою для прийняття оскарженого рішення послугували наступні обставини.

В ході проведення перевірки ПАТ «Сумихімпром» встановлено, що в декларації з податку на прибуток за перший квартал 2011 року по рядку 04.9 відображено від'ємне значення об'єкту оподаткування попереднього звітного року в сумі 474 236 149 грн. об'єкт оподаткування (рядок 08) складає (-) 382 598 749 грн.

Як вбачається з матеріалів справи ПАТ «Сумихімпром» в декларації з податку на прибуток за другий квартал 2011 року по рядку 06.6 відображено від'ємне значення об'єкту оподаткування попереднього звітного періоду в сумі 382 598 749 грн., тобто перенесено значення рядку 08 декларації з податку на прибуток за перший квартал 2011 року., що на думку відповідача є порушенням пункту 3 підрозділу 4 ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України.

Перевіряючими взято за основу висновок, що у зв'язку із набранням 01.04.2011 р. чинності розділом III ПКУ та відсутністю у ньому посилання на врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, що виник за результатами діяльності у першому кварталі 2011 р., від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 р., що увійшло до першого кварталу 2011 р. відповідно до п. 22.4 ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 р. не включається.

Таким чином податківці наполягають, що до складу витрат другого кварталу 2011 року переноситься сума збитків, отриманих лише у першому кварталі 2011 року, без урахування від'ємного значення попередніх років.

Про те, колегія суддів, як і суд першої інстанції, не погоджується з таким висновком зважаючи на таке.

До вказаного терміну для цілей визначення податкового зобов'язання з податку на прибуток, у разі, як що об'єкт оподаткування має від'ємне значення, застосовувались норми пункту 6.1 ст.6 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

У 2010 році норми пункту 6.1 ст.6 цього Закону діяли з урахуванням особливостей, встановлених п.22.4 ст 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», якими, зокрема передбачалось, що у звітних податкових періодах 2010 року у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. У 1 кварталі 2011 року сума збитків з податку на прибуток, яке утворилися станом на 01.01.2010 р. та не були враховані у складі валових витрат у 2010 році, та збитки, які утворилися у 2011 році, включаються до складу валових витрат першого календарного кварталу 2011 року та, відповідно , стають відємним значенням 1 кварталу 2011 р.

Зазначене відповідає положенням ст.6.1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», відповідно до якої сума від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року включається до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року, та, відповідно, стає витратами 1 кварталу.

Починаючи з 2 кварталу 2011 року до доходів і витрат, що отримані і проведені з 1 квітня 2011 року, застосовуються норми Податкового кодексу України.

Правилами пункту 3 підрозділу 4 ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України передбачено, що пункт 150.1 статті 150 цього Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податків за перший квартал 2011 року, у складі витрат податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Зазначене базується на тому, що розрахунок першого кварталу 2011 року є кінцевим результатом розрахунку об'єкта оподаткування (аналогічно як річний розрахунок) за законом, який втратив чинність.

Одночасно, положенням пункту 150.1 ст.150 ПК України передбачено, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками поточного року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року, здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Аналіз зазначених норм свідчить про те, що п.3 підрозділу 4 ХХ «Перехідних положень» Податкового кодексу України не містить заборони на врахування у 2011 та 2012 роках збитків, які виникли до 01.01.2011 року, а отже, такі збитки ,повинні враховуватися у складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення від'ємного значення. Тобто, обмеження складу витрат, що мають бути враховані у 2 кварталі 2011 року, зазначена норма не містить.

Таким чином, висновки податкового органу про порушення позивачем п. 3 підрозділу 4 Розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України є необґрунтованими.

Колегія суддів зазначає, що крім визначеного вище порушення, посадові особи податкового органу дійшли висновку про завищення від'ємного значення об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств внаслідок вчинення позивачем ряду порушень податкового законодавства, що полягали в наступному.

На підставі даних акту перевірки, відповідачем зроблено висновок про порушення підприємством позива п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», з урахуванням п. 1.32 ст. 1 цього ж Закону щодо загальних вимог додержання яких є необхідним для ведення господарської діяльності суб'єктами господарювання, в результаті чого встановлено завищення підприємством валових витрат на суму 145 666 548,00 грн., в тому числі по періодах: IV квартал 2008 р. на суму 44 567 863,00 грн.; І квартал 2009 р. на суму 65 254 046,00 грн.; ІІ квартал 2009 р. на суму 35 844 638,00 грн.

В ході перевірки було встановлено, що в перевіряємому періоді ВАТ «Сумихімпром» отримувало збитки від реалізації продукції власного виробництва і починаючи з 4 кварталу 2008 р. ВАТ «Сумихімпром» реалізовував продукцію власного виробництва зі збитками на загальну суму 145 666 548,32 грн.

За судженням податкового органу частина витрат, понесених підприємством на виготовлення готової продукції не була використана в господарській діяльності, оскільки реалізація продукції власного виробництва здійснювалася з завідомо від'ємним фінансовим результатом.

Враховуючи викладене, посадові особи податкового органу дійшли висновку про порушення позивачем п. 5.1. Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», що полягало в необґрунтованому формуванні валових витрат, оскільки за умови їх понесення, підприємством не була досягнута мета господарської діяльності в розумінні п. 1.32. ст. 1 зазначеного Закону, а саме отримання доходу. Внаслідок укладених договорів та здійснених операцій з відчуження готової продукції за цінами, нижчими ніж собівартість виробництва даної продукції у ВАТ «Сумихімпром» не виникла база оподаткування - прибуток. Тобто платник не сплачував податок на прибуток з таких операцій.

Як вбачається з матеріалів справи, даний висновок зроблено однобоко, без урахування всіх обставним, що зумовлює його не відповідність законодавчим та нормативно-правовим актам.

Відповідно до п. 5.1. ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» (в редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин), валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Пунктом 1.32. ст. 1 цього ж закону надано визначення господарської діяльності - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені та на користь першої особи.

При цьому, в зазначеній нормі законодавець визначає метою господарської діяльності саме отримання доходу, а не прибутку, на чому акцентовано увагу посадових осіб податкового органу.

Водночас п. 3.1. ст. 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» надано визначення прибутку, що саме і є об'єктом оподаткування. Так, прибуток визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

Разом з тим, відповідно до п. 4.1. ст. 4 зазначеного Закону, валовий доход - загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

Таким чином, помилковим є ототожнення посадовими особами податкового органу понять доходу та прибутку.

Жодна законодавча норма з питань оподаткування не містить застереження щодо збиткової діяльності суб'єкта господарювання.

На переконання суду, у таких випадках слід оцінювати, чи обумовлені збиткові операції розумними економічними або іншими причинами (цілями ділового характеру). Так, продаж продукції власного виробництва за ціною, нижчою від ціни її придбання, може бути спричинений намаганнями платника податку уникнути ще більших збитків, пов'язаних із зміною ринкової кон'юнктури, втратою товаром своїх корисних властивостей внаслідок тривалого зберігання, перевищенням витрат на зберігання над можливими втратами від уцінки товару, недостатнім професіоналізмом або змінами в кадровому складі персоналу платника податків (наприклад, звільнення спеціалістів з відповідних напрямків), обґрунтованою терміновою потребою в оборотних коштах, перепрофілюванням чи іншими істотними змінами в господарській діяльності платника податків тощо. Також не виключено здійснення протягом певного часу збиткових операцій з метою зміцнення конкурентного становища суб'єкта господарювання на ринку, розширення ринків збуту тощо. Дана позиція знайшла своє відображення в довідці Вищого адміністративного суду України про результати вивчення та узагальнення практики застосування адміністративними судами окремих норм Закону України «Про податок на додану вартість» від 15 квітня 2010 року.

Обґрунтовуючи причини реалізації продукції власного виробництва за ціною нижчою собівартості, позивачем вказується, що 1 півріччя 2008 року визначалося стрімким ростом цін на вартість сировини, яка використовується для виготовлення мінеральних добрив в зв'язку з чим збільшувалась і собівартість виготовленої продукції, а починаючи з другого півріччя 2008 року відбулось стрімке падіння цін на мінеральні добрива, як на внутрішньому так і зовнішньому ринках. Заниження закупівельних цін на сільськогосподарську продукцію не дозволило споживачам забезпечити себе достатніми обіговими коштами для придбання мінеральних добрив. Таким чином на складах підприємства станом на 01.01.2009 р. акумулювалися залишки готової продукції та сировини за собівартістю та цінами, сформованими в 2008 році. Обсяги експорту, внаслідок негативних очікувань іноземних споживачів, суттєво скоротилися і, як наслідок, спровокували подальше падіння цін реалізації.

Динаміка падіння цін на мінеральні добрива чітко вбачається з даних міжнародного огляду цін на мінеральні добрива Fertilizer Market Bulletin (т. 2 а.с. 127-147). Так, згідно даних зазначеного вище видання, ціни на мінеральні добрива (для прикладу NPK 16-16-16) станом на:

25.01.2009 склали 315-350 дол. за 1 тону; 01.03.2009 склали 330-350 дол. за 1 тону; 22.03.2009 склали 300-320 дол. за 1 тону; 19.04.2009 склали 300-350 дол. за 1 тону; 10.05.2009 склали 300-350 дол. за 1 гону; 14.06.2009 склали 300-350 дол. за 1 тону; 31.07.2009 склали 310-320 дол. за 1 тону; 28.08.2009 склали 300-320 дол. за 1 тону; 25.09.2009 склали 310-320 дол. за 1 тону; 09.10.2009 склали 270-280 дол. за 1 тону; 20.11.2009 склали 280-300 дол. за 1 тону; 18.12.2009 складали 280-300 дол. за 1 тону.

Крім зазначених вище обставин, реалізація мінеральних добрив у 2009 році зі збитками була викликана рядом об'єктивних причин, детальний опис яких викладено в службовій записці від 01.06.2009 року (т. 2 а.с. 70).

На продукцію, реалізовану позивачем, державні ціни та тарифи не встановлені.

Відповідно до п. 1.3. Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10 серпня 2005 року N 327 (діяв на момент виникнення спірних правовідносин) (далі - порядок), акт - службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

Пунктом 1.5. Порядку передбачено, що акт невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок повинен містити систематизований виклад виявлених у ході перевірки фактів порушень норм податкового, валютного та іншого законодавства.

Пунктом 1.7. Порядку передбачено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства викладаються в акті невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Підпунктом 2.3.2. Порядку встановлено, що за кожним відображеним в акті фактом порушення податкового законодавства необхідно: - висвітлити показники, які відображаються суб'єктом господарювання у податковій та іншій звітності, та фактичні показники, виявлені у ході перевірки на підставі первинних документів податкового та бухгалтерського обліку суб'єкта господарювання у розрізі періодів у грошових одиницях, передбачених звітністю; - у разі виявлення розбіжностей чітко викласти зміст порушення з посиланням на конкретні пункти і статті нормативно-правових актів, що порушені платником податків, зазначити період (місяць, квартал, рік) фінансово-господарської діяльності платника податків, в якому дане порушення здійснено, при цьому додати до акта письмові пояснення посадових осіб суб'єкта господарювання щодо встановлених порушень; - зазначити первинний документ, на підставі якого вчинено записи у податковому та бухгалтерському обліку (навести кореспонденцію рахунків операцій), та інші докази, що достовірно підтверджують наявність факту порушення; - у разі відсутності первинних документів або ненадання для перевірки первинних та інших документів, що підтверджують факт порушення, зазначити перелік цих документів. При цьому до акта перевірки додаються пояснення посадових осіб або інших працівників суб'єкта господарювання (у межах їх компетенції), що перевіряється, щодо відсутності первинних та інших документів; - у разі відмови посадових осіб суб'єкта господарювання надати перевіряючим письмові пояснення щодо встановлених порушень та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, факти відмови відобразити в акті.

При цьому, підпунктом 2.3.4. Порядку передбачено, що не допускається відображення в акті перевірки необґрунтованих даних, а також суб'єктивних припущень перевіряючими, які не мають підтверджених доказів, та різного роду висновків щодо дій посадових осіб суб'єкта господарювання (наприклад, "приховування об'єкта оподаткування", "розкрадання", "привласнення", "описка" тощо).

Разом з тим, при формуванні висновків про завищення позивачем валових витрат на суму 145 666 548,00 грн. за рахунок реалізації продукції власного виробництва нижче собівартості посадові особи податкового органу виходили виключно з даних податкового обліку, не досліджуючи первинні документи, що є грубим порушенням Порядку.

На переконання суду, підхід, який не передбачає надання оцінки первинним документам податкового та бухгалтерського обліку в їх взаємозв'язку, призводить до хибних висновків щодо реальних показників господарської діяльності підприємства.

Таким чином, з огляду на викладені обставини, суд дійшов висновку про необґрунтованість доводів посадових осіб податкового органу про завищення позивачем валових витрат на суму 145 666 548,00 грн.

Згідно з ч.1 ст.2 КАС України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень, шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ.

Оскільки судовим розглядом встановлено факт порушення спірними податковим повідомленням-рішенням прав та охоронюваних законом інтересів позивача у сфері публічно-правових відносин в частині зменшення ПАТ «Сумихімпром» суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 378 123 420,00 грн., то позовні вимоги в цій частині підлягають задоволенню.

Перевіривши рішення суду першої інстанції в межах доводів апеляційної скарги та відповідність висновків доказам, що знаходяться в матеріалах справи, колегія суддів вважає, що постанову суду першої інстанції ухвалена з дотриманням вимог процесуального права, у відповідності до вимог норм матеріального закону, тому підстав для її скасування немає.

Таким чином, колегія суддів переглянувши, у межах апеляційної скарги, рішення суду першої інстанції, вважає, що суд першої інстанції вірно встановив фактичні обставини справи, ретельно дослідив наявні докази, дав їм належну оцінку та прийняв законне та обґрунтоване рішення у відповідності з вимогами матеріального та процесуального права.

Відповідно до ст. 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Доводи апеляційної скарги з наведених підстав висновків суду не спростовують.

Керуючись ст. ст. 160, 167, 195, 196, п.1 ч.1 ст. 198, 200, 205, 206, 209, 254 Кодексу адміністративного судочинства України, колегія суддів, -

У Х В А Л И Л А:

Апеляційну скаргу Державної податкової інспекції у м. Сумах Сумської області Державної податкової служби залишити без задоволення.

Постанову Сумського окружного адміністративного суду від 21.05.2012р. по справі № 2а-1870/729/12 залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту її проголошення та може бути оскаржена у касаційному порядку протягом двадцяти днів з дня складання ухвали у повному обсязі шляхом подачі касаційної скарги безпосередньо до Вищого адміністративного суду України.

Головуючий суддя Присяжнюк О.В.Судді Курило Л.В. Русанова В.Б.

Повний текст ухвали виготовлений 03.12.2012 р.