Ухвала суду № 29308588, 07.02.2013, Севастопольський апеляційний адміністративний суд

Копія

СЕВАСТОПОЛЬСЬКИЙ АПЕЛЯЦІЙНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

УХВАЛА

Іменем України

Справа № 2а-11806/10/15/0170

07.02.13 м. Севастополь

Севастопольський апеляційний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Дудкіної Т.М.,

суддів Дадінської Т.В. ,

Мунтян О.І.

секретар судового засідання Гоголева І.А.

за участю сторін:

представник позивача, Товариства з обмеженою відповідальністю "ВС Євпаторійський"- Ставіло Андрій Олександрович, довіреність № б/н від 15.01.12

представник позивача, Товариства з обмеженою відповідальністю "ВС Євпаторійський"- Магеря Юлія Русланівна, довіреність № б/н від 11.12.12

представник відповідача, Сакської об'єднаної державної податкової інспекції АРК ДПС- Абсеметов Зекер'я Неджеванович, довіреність № 95/9/10-0 від 16.01.13

представник відповідача, Сакської об'єднаної державної податкової інспекції АРК ДПС- Безверха Юлія Анатоліївна, довіреність № 655/9/10-0 від 20.03.12

розглянувши апеляційну скаргу Сакської об'єднаної державної податкової інспекції АРК ДПС на постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим (головуючого судді Тоскіна Г.Л. ) від 15.06.12 у справі № 2а-11806/10/15/0170

за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ВС Євпаторійський" (вул. Аксабай, 9,Уютне,Сакський район, Автономна Республіка Крим,96555)

до Сакської об'єднаної державної податкової інспекції АРК ДПС (вул. Курортна 57,Саки,Сакський район, Автономна Республіка Крим,96500)

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю "ВС Євпаторійський" (далі -позивач) звернулося до адміністративного суду із позовом до Сакської об'єднаної державної податкової інспекції АР Крим (далі -відповідач) про визнання противоправними та скасування податкових повідомлень-рішень.

Постановою Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 15.06.2012 року позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "ВС Євпаторійський" до Сакської об'єднаної державної податкової інспекції АРК ДПС задоволені частково.

Визнано протиправними і скасовані податкові повідомлення-рішення Сакської об'єднаної державної податкової інспекції в АР Крим:

№0000542301/0 від 27.08.2010 р. про донарахування податку на прибуток підприємств у сумі 4 217 241, 00 грн., у т.ч. за основним платежем 2 480 630, 00 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1 736 611,00 грн.;

№0000542301/0 від 27.08.2010 р. в частині нарахування податкових зобов'язань з податку на додану вартість у сумі 30088,91 грн. в тому числі за основним платежем 20059, 27 грн., за штрафними санкціями 10029,64 грн.;

№0000542301/0 від 27.08.2010 р. в частині донарахування податку з власників транспортних засобів у сумі 25021,94, у т.ч. за основним платежем 15304, 98 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 9 716,96 грн.;

№0000542301/0 від 27.08.2010 р. про донарахування збору за спеціальне використання водних ресурсів у сумі 487, 30 грн., у т.ч. за основним платежем 147, 30 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 340,00 грн.;

№0000542301/0 від 27.08.2010 р. про донарахування збору за геологорозвідувальні роботи у сумі 355,38 грн., у т.ч. за основним платежем 15, 38 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 340, 00 грн.

Також судом вирішено питання щодо судових витрат.

Не погодившись з зазначеною постановою суду, відповідач звернувся з апеляційною скаргою, в якій просить скасувати постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 15.06.2012 року та ухвалити нову постанову, якою у задоволенні позовних вимог відмовити.

Апеляційна скарга мотивована тим, що судом першої інстанції неправильно застосовані норми матеріального та процесуального права.

Представники апелянта наполягали на задоволенні скарги з підстав, викладених у скарзі.

Представники позивача просили залишити апеляційну скаргу без задоволення, рішення суду першої інстанції без змін.

Колегія суддів, вислухавши представників сторін, вивчивши матеріали справи, обговоривши доводи апеляційної скарги, перевіривши правову оцінку обставин у справі та повноту їх встановлення, дослідивши правильність застосування судом першої інстанції норм матеріального та процесуального права, дійшла висновку, що апеляційна скарга не підлягає задоволенню з огляду на наступне.

Задовольняючи позов суд першої інстанції виходив з того, що податковим органом невірно застосовані норми п.п. 17.1.3. п. 17.1. ст. 17 "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" № 2181-ІІІ від 21.12.2000 року та невірно визначена штрафна санкція, яка підлягає застосуванню, та, відповідно, сума штрафних санкцій за донарахування суми податкового зобов'язання з податку з власників транспортних засобів за 1 квартал 2010 р.

Колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції та зазначає наступне.

З 30.06.2010 р. по 27.07.2010 р. Сакською ОДПІ в АР Крим була проведена планова виїзна перевірка ТОВ «ВС Євпаторійський» з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.10.2008 р. по 31.03.2010 р.

За результатами перевірки був складений акт від 19.08.2010 р. №1349/23-01/32945562 (далі акт перевірки), за висновками якого встановлені порушення, зокрема:

п.п.4.1.6, п.4.1, п.п. 4.2.1 п.4.2 ст.4, п.5.1, п.п.5.2.1, п.п.5.2.5, п.5.2, п.п.5.6.2 п.5.6, п.п.5.7.1 п. 5.7, п. 5.9 ст. 5, ст.7, ст.8, п.п. 11.2.1 п.11.2, п.п. 1.3.1 п. 11.3 ст.11 Закону України України «Про оподаткування прибутку підприємств», у редакції Закону України від 22.05.1997р. № 283/97-ВР зі та доповненнями, в результаті чого платником занижена сума податку на прибуток в періоді, що перевірявся, на загальну суму 2480630 грн., в тому числі за період з 01.07.2008 року по 30.06.2009 року;

п.п.4.1 ст.4, п.п.7.3.1, п.7.3, п.п.8-1.10, п.п.8-1.15.1 п.8-1 ст. 8 Закону України від 03.04.1997 № 168/97- ВР "Податок на додану вартість" зі змінами та доповненнями, в результаті чого занижено податок на додану вартість, що підлягає сплаті в бюджет в періоді, що перевірявся всього на суму 91597 грн., у тому числі за листопад 2008р. на суму 37 грн., за грудень 2008 року на суму 76 грн., за лютий 2009 року на суму 68 грн., за березень 2009 року на суму 14385 грн., за червень 2009 року на 748 грн., за липень 2009 року на суму 35262 грн., за серпень 2009 року на суму 40755 грн., за вересень 2009 року на суму 5 грн., за листопад 2009 року на суму 27 грн., за грудень 2009 року на суму 234 грн.;

п.п.6.3.2. п.6.3,ст.6 п.п.6.5.1, п.6.5, ст.6 Закону України "Про податок з доходу фізичних осіб" від 22.05.2003 р. №889-ІV із внесеними змінами та доповненнями, в частині не обґрунтованого надання податкової соціальної пільги по податку з доходів фізичних осіб, в результаті чого занижено податок з доходів фізичних осіб на суму 697,48 грн.;

ст. 3, ст.6 Закону України «Про податок із власників транспортних засобів і інших самохідних машин і механізмів»від 11.12.1991 р. №1963-ХІІ у редакції Закону України від 18.02.97р. №75/97-від 16.07.1999 р. № 986-ХІV", в результаті чого занижено податок з власників транспортних засобів на суму 19433,91 грн.;

п. 4.1., 6.2. Інструкції про порядок обчислення і справляння збору за спеціальне водокористування в частині використання води, затвердженої наказом Мінфіну України, ДПА України, Мінекономіки та Мінекобезпеки України від 01.10.1999р. № 231/539/118/219 і зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 19.09.1999р. за № 711/4004, в результаті чого занижено збір за спеціальне водокористування на суму 147,30грн. за 2009 рік, у тому числі за 4 квартал 2009 р.;

п.2 ст. 9 Закону України від 25.06.1991р. №1251-ХІІ "Про систему оподаткування" (із змінами доповненнями), підпункту 4.1.4. пункту 4.1. статті 4 Закону України від 21.12.2000р. №1281-ІІІ «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ТОВ "ВС "Євпаторійський" не надавав розрахунок збору за спеціальне водокористування за 2009 рік;

п. 2 Порядку встановлення нормативів збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, та його справляння, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29 січня 1999 року №115 (із змінами і доповненнями), і п. 3.1. ст. З, п.5.1 ст.5 Інструкції про порядок справляння збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету, затвердженої наказом Держкомгеології України і ДПА України від 23.06.1999р. №105/309 і зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 16.07.1999р. за №474/3767, в результаті чого занижено збір за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету на суму 15,38грн. за 2009 рік, у тому числі за 4 квартал 2009 року.

На підставі даного акту відповідачем прийняті податкові повідомлення-рішення, які є предметом оскарження.

Судовою колегією встановлено, що висновки акту ДПІ від 19.08.2010 р. №1349/23-01/32945562 щодо донарахування податку на прибуток у сумі 2 480 630,00 грн. обґрунтовані тим, що ТОВ «ВС Євпаторійський» в 2008-2009 рр. не мало права бути платником фіксованого сільськогосподарського податку згідно Закону України «Про фіксований сільськогосподарський податок» від 17.12.1998 р. №320 і, відповідно, повинен був сплачувати податок на прибуток, податок з власників транспортних засобів, збір за спеціальне використання водних ресурсів та збір за геологорозвідувальні роботи на загальних підставах. У зв'язку з чим, податковим органом були донараховані податкові зобов'язання зі збору за спеціальне використання водних ресурсів у сумі 487,30 грн., у т.ч. за основним платежем 147,30 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 340,00 грн., зі збору за геологорозвідувальні роботи у сумі 355,38 грн., у т.ч. за основним платежем 15,38 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 340,00 грн.; з податку з власників транспортних засобів у сумі 29 150,87 грн., у т.ч. за основним платежем 19 433,91 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 9 716,96 грн.

Неправомірність перебування ТОВ «ВС Євпаторійський» у статусі платника фіксованого сільськогосподарського податку в 2008-2009 рр. ДПІ обґрунтовує тим, що в порушення п.1 ст.2 Закону України «Про фіксований сільськогосподарський податок» від 17.12.1998 р. №320 - XIV у валовому доході ТОВ «ВС Євпаторійський» за попередні звітні роки (2007-2008 рр.) сума, одержана від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки, складає менше 75%, а саме: 11,8% в 2007 р. та 62,5% у 2008 р.

Розрахунок питомої ваги виторгу (доходу), одержаного ТОВ «ВС Євпаторійський» від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в 2007-2008 рр., у загальному валовому доході підприємства ДПІ зробила з урахуванням наступного:

Відповідно до п.4 Постанови Кабінету міністрів України «Про затвердження Положення про порядок справляння та обліку фіксованого сільськогосподарського податку» від 23 квітня 1999 р. №658 дохід від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва включає дохід, одержаний від реалізації продукції рослинництва і тваринництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, та продуктів її переробки на власних підприємствах.

Згідно карті посівів за 2007-2009 рр. ТОВ «ВС Євпаторійський» використовувало у власній сільськогосподарській діяльності земельні ділянки Добрушинської сільської ради загальною площею 2 497,5 га. без набуття права на них. Так, за даними земельного кадастру вказані ділянки знаходяться у постійному користуванні іншого підприємства -ДП «Військовий радгосп «Євпаторійський».

За даними ДПІ виторг (дохід) від реалізації сільгосппродукції, що вирощена на земельних ділянках Добрушинської сільської ради, був включений ТОВ «ВС Євпаторійський» до «Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства» (далі Розрахунок) за 2007-2009 рр., що спричинило завищення питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва в загальній сумі валового доходу ТОВ «ВС Євпаторійський» та неправомірне перебування ТОВ «ВС Євпаторійський» у статусі платника фіксованого сільськогосподарського податку в 2008-2010 рр.

За думкою ДПІ, сільськогосподарська продукція, що вирощена ТОВ «ВС Євпаторійський» на земельних ділянках Добрушинської сільської ради, не повинна враховуватись при розрахунку питомої ваги сільськогосподарської продукції власного виробництва у загальному доході сільгосппідприємства, тому, що така продукція не є такою, що вирощена на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування.

В обґрунтування своєї позиції ДПІ наводить норми Земельного кодексу України, відповідно до яких:

Право на землю (право постійного користування, право оренди та право власності) виникає з моменту державної реєстрації таких прав (ст.125 ЗК України) та посвідчується (ст. 126 ЗК України): державним актом - щодо право власності та права постійного користування; договором оренди, що зареєстрований відповідно до Закону, - щодо права оренди землі.

Державна реєстрація прав на землю здійснюється у складі державного реєстру земель (ст. 202 ЗК України), котрий в свою чергу входить до Державного земельного кадастру (ст. 196 ЗК України).

Таким чином, за думкою ДПІ, якщо дані щодо права власності або користування землею не підтверджені даними Державного земельного кадастру та не посвідчені правовстановлюючими документами, то такі земельні ділянки в цілях фіксованого сільськогосподарського податку не є угіддями, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, а продукція, вирощена на них, не враховується в «Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства».

Судова колегія з такими висновками не погоджується с наступних підстав:

Згідно з державним актом серії II-КМ №002136 від 13.04.2001 р. в постійному користуванні Військового радгоспу «Євпаторійський» була земельна ділянка загальною площею 2 497,50 га. на території Добрушинської сільської ради.

06.06.2005 р. був укладений договір оренди цілісного майнового комплексу державного підприємства військового радгоспу «Євпаторійський», розташованого за адресою: м. Євпаторія, дільниця Нова, відповідно до якого Фонд комунального майна АР Крим (орендодавець) передав, а ТОВ «ВС Євпаторійський» (орендар) прийняв у строкове платне володіння цілісний майновий комплекс Державного підприємства військового радгоспу «Євпаторійський», розташований за адресою: м. Євпаторія, дільниця Нова (далі Договір Оренди). Строк дії Договору оренди 20 років з 06.06.2005 р. по 05.06.2025 р. (п.1.10 Договору оренди в редакції додаткової угоди №1 від 11.07.2005 р.).

Відповідно до п.1 ст. 4 Закону України «Про оренду державного та комунального майна» від 10 квітня 1992 року N 2269-XII цілісним майновим комплексом, як об'єктом оренди є господарський об'єкт з завершеним циклом виробництва продукції (робіт, послуг) з наданою йому земельною ділянкою, на якій він розміщений, автономними інженерними комунікаціями, системою енергопостачання.

Відповідно до п.1.5. Договору Оренди цей Договір є підставою для виникнення у Орендаря (ТОВ «ВС Євпаторійський») права користування земельними ділянками, на яких розміщено Підприємство (Цілісний майновий комплекс, що є об'єктом оренди), відповідно до чинного законодавства.

Відповідно до п.1 ст.796 Цивільного Кодексу України одночасно з правом оренди нерухомого майна Орендарю надається право користування земельною ділянкою, на якій таке майно знаходиться, а також право користування земельною ділянкою, яка прилягає до нерухомого майна, у розмірі, необхідному для досягнення мети найму.

При цьому, якщо розмір земельної ділянки у договорі оренди не визначений, орендарю надається право користування усією земельною ділянкою, якою володів орендодавець (п.2 ст. 796 ЦК України).

Після укладення Договору Оренди ТОВ «ВС Євпаторійський» подав до Сакської районної державної адміністрації клопотання щодо переоформлення права користування земельною ділянкою, що належить військовому радгоспу «Євпаторійський».

16.09.2005 р. Голова Сакської районної державної адміністрації видав розпорядження №763-р, відповідно до якого за результатами розгляду клопотання ТОВ «ВС Євпаторійський» вирішив видати ТОВ «ВС Євпаторійський» дозвіл на складання проекту відводу земельної ділянки загальною площею 2 497,50 га. (у т.ч. пашні 1 729,3 га.) на території Добрушинської сільської ради строком на 20 років для ведення товарного сільськогосподарського виробництва.

За 2005-2007 рр. ТОВ «ВС Євпаторійський» пройшло наступні етапи узгодження проекту відведення зазначеної земельної ділянки та отримало: умови відведення земель, узгоджені начальником Сакського районного відділу земельних ресурсів від 26.10.2006 р.; висновок Сакського районного відділу земельних ресурсів від 30.10.2006 р.; висновок головного державного санітарного лікаря Саксьского району №345 від 13.10.2006 р. щодо вибору (відведення) земельної ділянки для товарного сільськогосподарського виробництва; висновок відділу градобудівництва, архітектури та ЖКГ Сакської РДА №1620 від 04.10.2006 р.; висновок управління екоінспекції Західно-кримського регіону №04-13 від 09.10.2006 р. щодо узгодження проекту відводу земельної ділянки; висновок Республіканського комітету з охорони культурної спадщини №4340 від 12.07.2007 р. щодо можливості відводу земельної ділянки; висновок Кримського філіалу інституту археології №125/1-435 від 16.05.2007 р. щодо можливості відводу земельної ділянки.

Отже, ТОВ «ВС Євпаторійський» дійсно має підстави для отримання права користування земельною ділянкою площею 2 497,50 га. на території Добрушинської сільської ради та здійснює оформлення правовстановлюючих документів для отримання в оренду вказаної земельної ділянки.

В той же час Міськрайонним управлінням Держкомзему у м. Саки та Сакському районі АР Крим була проведена позапланова перевірка дотримання ТОВ «ВС Євпаторійський» вимог земельного законодавства при використанні земельної ділянки площею 2 497,50 га. на території Добрушинської сільської ради, за результатами якої було встановлено (лист №01-25и-144 від 08.06.2011 р.), що ТОВ «ВС Євпаторійський» фактично використовує зазначену земельну ділянку без отримання правовстановлюючих документів, але враховуючи, що ТОВ «ВС Євпаторійський» є правонаступником військового радгоспу «Євпаторійський» щодо права використання вказаної ділянки, то таке використання не можна вважати самовільним захопленням земельної ділянки.

Постановою Севастопольського апеляційного господарського суду від 28.03.2011 р. по справі №5002-8/4537-2010 також встановлено, що вказана земельна ділянка площею 2 497,50 га. із земель військового радгоспу «Євпаторійський» перебуває у володінні ТОВ «ВС Євпаторійський», але таке володіння не можна вважати незаконним.

Таким чином, ТОВ «ВС Євпаторійський» фактично використовує земельну ділянку площею 2 497,50 га. із земель військового радгоспу «Євпаторійський» без отримання та державної реєстрації правовстановлюючих документів на таку ділянку, але в той же час ТОВ «ВС Євпаторійський» має підстави для отримання такого права і здійснює оформлення правовстановлюючих документів щодо зазначеної земельної ділянки.

ДПА України в Листі від 09.04.2009 р. № 7487/7/15-0717 "Про фіксований сільськогосподарський податок", посилаючись на лист Державного комітету України із земельних ресурсів від 20.03.2009 №14-22-6/2725, висловила свою позицію: «що у разі використання сільськогосподарськими підприємствами земельних ділянок, правовстановлюючі документи яких проходять процедуру оформлення і ще не зареєстровані в базі даних структурних підрозділів Центру державного земельного кадастру, для розрахунку фіксованого сільськогосподарського податку необхідно брати облікові дані про їх площі, надані відділами Держкомзему у районах».

Аналогічна позиція висловлена у Листі ДПА України від 12.10.2009 р. № 22231/7/15-0717 "Про фіксований сільськогосподарський податок".

Тобто, ДПА України спільно з Державним комітетом України із земельних ресурсів вважає, що площа земельних ділянок, які використовуються платниками без оформлення правовстановлюючих документів, також є об'єктами оподаткування фіксованим сільськогосподарським податком та повинна враховуватись для розрахунку фіксованого сільськогосподарського податку.

Судова колегія зазначає, що відповідно до ст. 3 Закону України «Про фіксований сільськогосподарський податок» від 17.12.1998 р. №320 об'єктом оподаткування фіксованого сільськогосподарського податку є площа сільськогосподарських угідь, переданих сільськогосподарському товаровиробнику у власність або наданих йому у користування, в тому числі на умовах оренди, тобто тих самих угідь, на яких повинна бути вирощена сільськогосподарська продукція, що враховується у «Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства».

Отже, площі земельних ділянок, які використовуються платниками без оформлення правовстановлюючих документів, є об'єктами оподаткування фіксованим сільськогосподарським податком, і, відповідно, з метою справляння та обліку фіксованого сільськогосподарського податку, такі землі дорівнюють угіддям, переданим сільськогосподарському товаровиробнику у власність або наданих йому у користування, в тому числі на умовах оренди, а тому сільськогосподарська продукція, вирощена платником на таких землях враховується у «Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства» у повному обсязі.

У зв'язку з чим, судова колегія вважає необґрунтованими доводи представника відповідача, що, оскільки позивач не є правонаступником Військового радгоспу «Євпаторійський», сільськогосподарська продукція, вирощена платником на таких землях не повинна враховуватися у «Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства».

Законом України «Про фіксований сільськогосподарський податок» не передбачено інших вимог до підприємства для того, щоб набути статус платника ФСП, окрім того, що юридична особа повинна бути сільськогосподарським підприємством, у якого в наявності є сільськогосподарські угіддя та/або землі водного фонду - об'єкт обкладення ФСП - та у якого сума, отримана від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, перевищує 75% загальної суми валового доходу підприємства».

Зважаючи на викладене вище, позиція ДПІ щодо виключення із доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва ТОВ «ВС Євпаторійський» доходу, отриманого ТОВ «ВС Євпаторійський» від реалізації сільськогосподарської продукції, вирощеної на земельній ділянці 2 497,50 га. на території Добрушинської сільської ради є необґрунтованою.

Відповідно до п.1 статті 2 Закону України «Про фіксований сільськогосподарський податок» від 17.12.1998 р. №320 -XIV особи можуть бути зареєстровані як платники ФСП, якщо такі особи є сільськогосподарськими підприємствами різних організаційно-правових форм, передбачених законами України, селянські та інші господарства, які займаються виробництвом (вирощуванням), переробкою та збутом сільськогосподарської продукції, а також рибницькі, рибальські та риболовецькі господарства, які займаються розведенням, вирощуванням та виловом риби у внутрішніх водоймах (озерах, ставках та водосховищах), у яких сума, одержана від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки за попередній звітний (податковий) рік, перевищує 75 відсотків загальної суми валового доходу.

Відповідно до п.4 Постанови Кабінету міністрів України «Про затвердження Положення про порядок справляння та обліку фіксованого сільськогосподарського податку» від 23 квітня 1999 р. №658 дохід від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва включає дохід, одержаний від реалізації продукції рослинництва і тваринництва, що вироблена (вирощена) на угіддях, які належать сільськогосподарському товаровиробнику на праві власності або надані йому в користування, та продуктів її переробки на власних підприємствах.

Основним видом економічної діяльності ТОВ «ВС Євпаторійський» є вирощування зернових та технічних культур (КВЕД 01.11.0) - дані довідки з ЄДРПОУ серії АБ №057222.

Основним статутним видом діяльності ТОВ «ВС Євпаторійський» є вирощування зернових та технічних культур у т.ч. вирощування зернових культур на зерно для продовольчого споживання, на корм, на насіння; вирощування бобових культур, які підлягатимуть сушінню, лущінню на зерно для продовольчого споживання, на корм, на насіння; вирощування картоплі для продовольчого споживання, технічних цілей, на насіння і т.д. (п.2.2.1. Статуту).

Для визначення можливості ТОВ «ВС Євпаторійський» бути в 2008, 2009, 2010 роках платником фіксованого сільськогосподарського податку відповідно до п.1 статті 2 Закону України «Про фіксований сільськогосподарський податок» необхідно розрахувати питому вагу доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства за 2007, 2008, 2009 р.

Висновком №288/11 судово-економічного експерта по адміністративній справі №2а-11806/10/15/0170 від 27.04.2012 року було встановлено наступне.

Відповідно до карти посівів озимих та ярових культур під врожай 2007 р. ТОВ «ВС Євпаторійський» засіяло: 874,0 га. земельних ділянок Добрушинської сільської ради, у т.ч.: ріпаку - 409,0 га.; ячменя (ярового) - 444,0 га.; пшениці - 21,0 га., 756,7 га. земельних ділянок Зиминської сільської ради, у т.ч.: пшениці - 756,7 га. 40,0 га. земельних ділянок Уютненської сільської ради, у т.ч.: льону - 40,0 га. Відповідно до карти посівів озимих та ярових культур під врожай 2008 р. ТОВ «ВС Євпаторійський» засіяв: 1125,0 га. земельних ділянок Добрушинської сільської ради, у т.ч.: льону - 310,0 га.; ячменя (ярового) - 464,0 га.; ячменя (озимого) - 226,0 га.; пшениці - 125,0 га.; 1201,7 га. земельних ділянок Зиминської сільської ради, у т.ч.: пшениці - 1201,7 га.; 40,0 га. земельних ділянок Уютненської сільської ради, у т.ч.: пшениці - 40,0 га.

Земельні ділянки Добрушинської сільської ради площею 2 497,50 га. обґрунтовано використовуються у сільськогосподарському виробництві ТОВ «ВС Євпаторійський», про що було зазначено вище.

Земельні ділянки Зиминської сільської ради площею 1 241,1457 га. орендуються ТОВ «ВС Євпаторійський» у фізичних осіб та Роздольненської райдержадміністрації на підставі договорів оренди земельних ділянок, що зареєстровані в державному земельному кадастрі України.

Земельні ділянки Уютненської сільської ради площею 44,2095 га. орендувались ТОВ «ВС Євпаторійський» у Сакської райдержадміністрації за договором оренди від 24.10.2005 р. строком на 20 років (довідка Сакського районного відділку земельних ресурсів), а 07.04.2010 р. ТОВ «ВС Євпаторійський» отримало у власність частину вказаних ділянок площею 39,5024 га., що підтверджується державним актом від 07.04.2010 р.

Отже в 2007, 2008 р. ТОВ «ВС Євпаторійський» вирощувало сільськогосподарську продукцію на земельних ділянках, що законно використовуються підприємством у власній сільськогосподарській діяльності.

Для визначення питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу ТОВ «ВС Євпаторійський» за 2007, 2008 р. судовим експертом були досліджені дані регістрів бухгалтерського обліку (головної книги та/або журналів ордерів), дані бухгалтерського обліку: кредитових оборотів по бухгалтерському рахунку 701 «Дохід від реалізації готової продукції» по субрахункам сільгосппродукції (без ПДВ); кредитових оборотів по бухгалтерському рахунку 742 «Дохід від реалізації необоротних активів» аналітичні рахунки реалізації довгострокових біологічних активів (без ПДВ); кредитові обороти по субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг (відповідно до Переліку супутніх послуг, затвердженого наказом Мінагрополітики від 29.01.2007 №55 для підприємств, які протягом звітного року утворені шляхом злиття, приєднання, перетворення, поділу або виділення)» (без ПДВ), субрахунку 701.1. «Дохід від реалізації продукції рослинництва», кредитові обороти за синтетичним рахунком 79 «Фінансові результати» у т.ч. за субрахунками 791,792,793,794.

Згідно висновку експертизи, дані якого не були спростовані відповідачем, питома вага доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу ТОВ «ВС Євпаторійський» за 2007 рік становить 79,92%. Питома вага доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу ТОВ «ВС Євпаторійський» за 2008 рік становить 84,38%.

Згідно експертного дослідження визначити питому вагу доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу платника за 2009 р. не можливо у зв'язку з тим, що головна книга за 2009 р. заповнена олівцем, що в порушення п.2.10. Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене Наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 р. №88 не запобігає внесенню несанкціонованих і непомітних виправлень.

Відповідно до ст.1 Закону України «Про фіксований сільськогосподарський податок» від 17.12.1998 р. №320 - XIV фіксований сільськогосподарський податок сплачується в рахунок таких податків і зборів (обов'язкових платежів): податку на прибуток підприємств; плати (податку) за землю; комунального податку; збору за геологорозвідувальні роботи, виконані за рахунок державного бюджету; плати за придбання торгового патенту на здійснення торговельної діяльності; збору за спеціальне водокористування.

Щодо правомірності нарахування податкових зобов'язань з податку з власників транспортних засобів у сумі 29 150,87 грн., у т.ч. за основним платежем 19 433,91 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 9 716,96 грн., судова колегія зазначає наступне.

Донарахування податку з власників транспортних засобів у сумі 19 433,91 грн. (у т.ч. 1838,00 грн. за 2008 р., 13 466,98 грн. за 2009 р., 4 128,93 грн. за 2010 р.) проведено ДПІ на підставі того, що в 2008-2010 рр. ТОВ «ВС Євпаторійський» незаконно використовував пільгу щодо сплати вказаного податку встановлену абз. «г» статті 4 Закону України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» від 11.12.1991 № 1963-XII.

Відповідно до абз. «г» статті 4 Закону України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» від 11.12.1991, № 1963-XII від сплати податку звільняються особи, які згідно із законодавством є платниками фіксованого сільськогосподарського податку, - за трактори колісні (код 8701, крім сідельних тягачів - код 8701 02) та вантажні автомобілі (код 8704).

Разом з тим, позивачем не доведено, що у 2010 році підприємство правомірно було платником фіксованого податку, оскільки з наданої головної книги за 2009 рік, яка заповнена олівцем, що не виключає можливість виправлень, не можливо достовірно визначити питому вагу доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу платника за 2009 р., та, відповідно, встановити частку такої питомої ваги.

Відповідно до Наказу Міністерства аграрної політики від 22.11.2007 р. №818 «Про затвердження Розрахунку питомої ваги доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу підприємства за попередній звітний (податковий) рік» джерелом інформації для заповнення «Розрахунку» є проводки бухгалтерського обліку по рахункам доходів та іншим, вказані проводки відображаються у головні книзі підприємства. У зв'язку з чим, за відсутністю вказаної книги, (у даному випадку книга заповнена з порушенням порядку ведення бухгалтерського обліку) встановити правильність «Розрахунку» не можливо.

Підпунктом 4.2.3 п. 4.2 ст. 4 Закону України від 21 грудня 2000 року №2181 «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державнім цільовими фондами» встановлено, що обов'язок доведення того, що будь-яке нарахування, здійснене контролюючим органом у випадках, визначених підпунктом 4.2.2 цього пункту, є помилковим, покладається на платника податків, за винятком випадків визначених п.4.3 цієї статті.

З приписів ст.ст.71, 86 КАС України вбачається, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об'єктивному дослідженні.

З акту перевірки вбачається, що підприємство неправомірно перебувало на сплаті фіксованого сільськогосподарського податку у 2010 р., що не було спростовано позивачем належними та допустимими доказами, а саме: не надано належні докази, що питома вага доходу від реалізації сільськогосподарської продукції власного виробництва та продуктів її переробки в загальній сумі валового доходу за попередній період (2009 р.) складала більш 75%.

Перевіряючи правомірність нарахування штрафних санкцій за донарахування суми податкового зобов'язання з податку з власників транспортних засобів за 1 квартал 2010 р. на підставі п.п. 17.1.3. п. 17.1. ст. 17 Закону 2181, суд зазначає наступне.

Як вбачається з акту перевірки, та спірного податкового повідомлення рішення, податковим органом нарахована штрафна санкція у розмірі 50% від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) - 19 433,91 грн. х 50% = 9716,96 грн. Таким чином, штрафна санкція за донарахування суми податкового зобов'язання з податку з власників транспортних засобів за 2010 р. податковим органом визначена у розмірі 50% від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання), що складає 2064,46 грн.

Відповідно до п.п. 17.1.3. п. 17.1. ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" № 2181-ІІІ від 21.12.2000 року у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Згідно ч. 1 ст. 1 Закону України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» від 11.12.1991, № 1963-XII платниками податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів є підприємства, установи та організації, які є юридичними особами, іноземні юридичні особи (далі - юридичні особи), а також громадяни України, іноземні громадяни та особи без громадянства (далі - фізичні особи), які здійснюють першу реєстрацію в Україні, реєстрацію, перереєстрацію транспортних засобів та/або мають зареєстровані в Україні згідно з чинним законодавством власні транспортні засоби, які відповідно до статті 2 цього Закону є об'єктами оподаткування.

Статтею 5 Закону України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» від 11.12.1991, № 1963-XII визначені строки сплати податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів. Згідно з ч. 2 ст. 5 Закону України «Про податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів» від 11.12.1991, № 1963-XII юридичними особами податок підлягає сплаті щоквартально рівними частинами до 15 числа місяця, що настає за звітним кварталом.

Враховуючи, щоквартальне нарахування та сплату зазначених податкових зобов'язань, приймаючи до уваги, що податкові зобов'язання донараховані контролюючим органом у третьому кварталі 2010 року, а відповідно до п.п. 17.1.3. п. 17.1. ст. 17 "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" № 2181-ІІІ від 21.12.2000 року штраф визначається у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, суд дійшов висновку, що податкові зобов'язання з штрафних санкцій за донарахування податку з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів за 1 квартал 2010 року повинні складати 30% від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання).

Перевіркою ДПІ встановлено заниження ПДВ на 94321,00 грн., що мало наслідком недоплату ПДВ до бюджету в сумі 91597,00 грн. та завищення від'ємного значення з ПДВ за березень 2010 р. в сумі 2 724,00 грн.

В свою чергу заниження ПДВ в сумі 94321,00 грн. встановлено ДПІ за наступними порушеннями:

заниження податкових зобов'язань з ПДВ за липень-серпень 2009 р. на (+91359,17) грн. у зв'язку із не включенням до загальної податкової декларації (бюджетної) сум податкових зобов'язань, що нараховані по операціях з поставки послуг у рослинництві;

заниження податкових зобов'язань з ПДВ за жовтень 2008-березень 2010 р. на (+1694,00) грн. у зв'язку з порушенням п.4.1. ст.4. та п.п.7.3.1. п.7.3. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 р. №168/97-ВР (порушення не деталізоване в акті, відсутні посилання на документи, що підтверджують наявність порушення);

арифметична помилка в сумі (-147,00) грн. по попередньому порушенню за лютий 2009 р.;

завищення податкового кредиту за жовтень 2008 - квітень 2009 р. на (+1283,49) грн. внаслідок невірного розподілення між загальною та спеціальною податковою декларацією сум податкового кредиту, що нарахований (сплачений) по операціях придбання товарів (послуг) з метою їх використання в операціях, що частково оподатковувані за спеціальним режимом (ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість»), частково за загальним режимом;

(+131,34) грн. помилки при розрахунку сум недоплати з ПДВ (147-15,66).

Заниження податкових зобов'язань на 91359,17 грн. за липень-серпень 2009 р. ДПІ обґрунтовує наступним:

В липні-серпні 2009 р. ТОВ «ВС Євпаторійський» здійснило операції з поставки послуг рослинництва, по яких нарахувало податкові зобов'язання з ПДВ в сумі 91359,17 грн. та включило їх до декларації сільськогосподарського підприємства за спеціальним режимом, передбаченим ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість».

Податок на додану вартість, нарахований у рамках спеціального режиму не перераховується до бюджету, а залишається у розпорядженні платника (п.8-1.2. ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість»).

ДПІ вважає, що вказаний ПДВ повинен бути включений ТОВ «ВС Євпаторійський» не в спеціальну, а в загальну податкову декларацію, за якою проводиться сплата ПДВ до бюджету.

Свою позицію ДПІ обґрунтовує тим, що відповідно до п. 8-1.10 ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» та п. 27.5 Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.03.2000 N 79, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 03.04.2000 за N 208/4429 дія спеціального режиму для сільськогосподарських підприємств поширюється лише на ті види діяльності, які вказані у свідоцтві про реєстрацію суб'єкта спеціального режиму оподаткування ПДВ.

У свідоцтві №100189492 від 07.02.2009 р. про реєстрацію сільськогосподарського підприємства ТОВ «ВС Євпаторійський» суб'єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ (що діяло до 23.08.2009 р.) не вказаний вид діяльності «Надання послуг у рослинництві» (КВЕД 01.41.0).

Отже, за думкою ДПІ, ТОВ «ВС Євпаторійський» в липні-серпні 2009 р. повинно було нараховувати та задекларувати податкові зобов'язання з ПДВ по операціях поставки послуг у рослинництві в загальному порядку з відповідною сплатою ПДВ.

Не включення ТОВ «ВС Євпаторійський» вказаних податкових зобов'язань в сумі 91359,17 грн. до загальної податкової декларації привело до заниження податкових зобов'язань з ПДВ на 91359,17 грн.

Податкові зобов'язання у сумі 91359,17 грн. розшифровані ДПІ у таблиці на стор.59-60 акту перевірки у розрізі відповідних податкових накладних.

Згідно висновку експерта при дослідженні оригіналів податкових накладних, вказаних у таблиці на стор.59-60 акту перевірки, встановлено, що ПДВ за вказаними податковими накладними складає не 91359,17 грн., а 72993,90 грн.

Розбіжність в сумі 18 365,27 грн. (91 359,17 грн. -72 993,90 грн.) пов'язана з помилкою ДПІ при визначенні ПДВ за податковою накладною №45 від 12.08.2009 р. (покупець ТОВ «Агрокомплекс «Зелена Долина»).

Висновком експерта встановлено, що в таблиці ДПІ на стор.60 акту перевірки вказано, що ПДВ за податковою накладною №45 від 12.08.2009 р. (покупець ТОВ «Агрокомплекс «Зелена Долина») складає 22038,33 грн., фактично в податковій накладній №45 від 12.08.2009 р. ПДВ складає 3 673,06 грн., а загальна сума з ПДВ 22 038,33 грн., отже різниця - 18365,27 грн. (22038,33-3673,06).

Податкові зобов'язання з ПДВ в сумі 72 993,90 грн. дійсно були нараховані ТОВ «ВС Євпаторійський» по операціях поставки послуг у рослинництві та задекларовані ТОВ «ВС Євпаторійський» в березні-серпні 2009 р. за спеціальним режимом оподаткування ПДВ для сільськогосподарських підприємств відповідно до п. 8-1 ст. 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість», що підтверджується податковими накладними, реєстрами податкових накладних та податковими деклараціями з ПДВ.

Вказані податкові зобов'язання з ПДВ в сумі 72 993,90 грн. повинні бути задекларовані ТОВ «ВС Євпаторійський» не в спеціальному, а загальному режимі оподаткування ПДВ із відповідною сплатою ПДВ до бюджету виходячи з наступного.

Відповідно до п. 8-1.2. ст.8-1. Закону України «Про податок на додану вартість» від 3 квітня 1997 року N 168/97-ВР згідно із спеціальним режимом оподаткування сума податку на додану вартість, нарахована сільськогосподарським підприємством на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів (послуг), не підлягає сплаті до бюджету та повністю залишається у розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми податку, сплаченої (нарахованої) постачальнику на вартість виробничих факторів, а за наявності залишку такої суми податку - для інших виробничих цілей.

Разом з тим, згідно п. 8-1.10 ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» у свідоцтві про реєстрацію сільськогосподарського підприємства як суб'єкта спеціального режиму оподаткування, крім відомостей, передбачених у свідоцтві про реєстрацію платника податку на додану вартість на загальних підставах, повинен міститися перелік видів діяльності такого сільськогосподарського підприємства.

Згідно із підпунктом 8-1.15.6 пункту 8-1.15 статті 8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» перелік видів діяльності, на які поширюються норми статті 8-1 Закону, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 21.01.2009 N 23 (далі - Перелік), та визначений згідно з Національним класифікатором України ДК 009:2005 "Класифікація видів економічної діяльності", затвердженим наказом Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 26.12.2005 N 375, із змінами (далі - КВЕД).

Відповідно до п.27.5. Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 01.03.2000 N 79, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 03.04.2000 за N 208/4429 (в редакції на час виникнення спірних правовідносин) орган державної податкової служби у Спеціальному свідоцтві зазначає виключний перелік видів діяльності, що підпадають під дію статті 8-1 Закону.

На підставі відомостей, указаних сільськогосподарським підприємством у Заяві, орган державної податкової служби зазначає перелік видів діяльності підприємства, що підпадають під дію статті 8-1 Закону, у Спеціальному свідоцтві.

Дані про види діяльності сільськогосподарського підприємства, зазначені у Спеціальному свідоцтві, вносяться до реєстру суб'єктів спеціального режиму оподаткування.

З матеріалів справи вбачається, що в свідоцтві №100189492 від 07.02.2009 р. про реєстрацію сільськогосподарського підприємства ТОВ «ВС Євпаторійський» суб'єктом спеціального режиму оподаткування ПДВ (що діяло до 23.08.2009 р.) не вказаний вид діяльності «Надання послуг у рослинництві» (КВЕД 01.41.0).

Отже «Надання послуг у рослинництві» (КВЕД 01.41.0) до 23.08.2009 р. не входило до видів діяльності, які ТОВ «ВС Євпаторійський» могло оподатковувати за спеціальним режимом (без сплати ПДВ до бюджету), а відтак операції з поставки послуг у рослинництві до 23.08.2009 р. повинні були оподатковуватись за загальним режимом зі сплатою ПДВ до бюджету.

З тих же міркувань суд не приймає до уваги посилання представника позивача на ту обставину, що п. 8-1.10 ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість» встановлює вимоги виключно до свідоцтва, а ні до права платника податку застосовувати спеціальний режим оподаткування діяльності підприємства сільського господарства.

Таким чином, ТОВ «ВС Євпаторійський» не задекларувало вказані податкові зобов'язання з ПДВ в загальному режимі оподаткування, чим занизило податкові зобов'язання з ПДВ на 72 993,90 грн.

Зазначені обставини встановлені судовим експертом та підтверджуються матеріалами справи.

Згідно висновку №288/11 судово-економічної експертизи по адміністративній справі №2а-11806/10/15/0170 від 27.04.2012 року заниження ПДВ в сумі 94 321,00 грн., що встановлено ДПІ за актом перевірки: документально не підтверджуються в сумі 18 365,27 грн.; документально підтверджуються в сумі 72 993,90 грн.; документально підтвердити чи спростувати неможливо у сумі 2 977,49 грн., арифметичні помилки ДПІ в сумі -15,66 (147,00-131,34) грн.

В свою чергу, наслідки заниження ПДВ на 94 321,00 грн.: щодо заниження від'ємного значення з ПДВ за березень 2010 р. в сумі 2 724,00 грн. документально підтверджуються у повному обсязі; щодо недоплати ПДВ до бюджету в сумі 91 597,00 грн.: документально не підтверджуються в сумі 18 365,27 грн.; документально підтверджуються в сумі 70 269,90 грн.; документально підтвердити чи спростувати неможливо у сумі 2 977,49 грн., арифметичні помилки ДПІ в сумі -15,66 (147,00-131,34) грн.

Завищення податкового кредиту за жовтень 2008 - квітень 2009 р. на 1 283,49 грн. ДПІ встановила за фактом невірного розподілення між загальною та спеціальною податковою декларацією сум податкового кредиту, що нарахований (сплачений) по операціях придбання товарів (послуг) з метою їх використання в операціях, що частково оподатковувані за спеціальним режимом (ст.8-1 Закону України «Про податок на додану вартість»), частково за загальним режимом.

Необхідність такого розподілу встановлена п.8-1.15 ст.8. Закону України «Про податок на додану вартість», відповідно до якого у разі якщо товари (послуги), основні фонди, виготовлені та/або придбані, використовуються сільськогосподарським підприємством частково для виготовлення сільськогосподарських товарів (послуг), а частково для інших товарів (послуг), то сума сплаченого (нарахованого) податкового кредиту розподіляється виходячи з частки використання таких товарів (послуг), основних фондів в операціях сільськогосподарського виробництва та відповідно в інших операціях».

Для розподілення ДПІ визначила ПДВ, що нарахований (сплачений) за товари (послуги), придбані за податковими накладними, що перелічені у таблиці на стор.67 акту перевірки.

Враховуючи, що акт перевірки є належним доказом на підтвердження порушень податкового законодавства з боку позивача, приймає до уваги відсутність доказів правомірності формування податкового кредиту у визначені податкові періоди, суд дійшов висновку, що донарахування податку на додану вартість у зв'язку з завищенням позивачем податкового кредиту за жовтень 2008 - квітень 2009 р. на (+1 283,49) грн. внаслідок невірного розподілення між загальною та спеціальною податковою декларацією сум податкового кредиту, що нарахований (сплачений) по операціях придбання товарів (послуг) з метою їх використання в операціях, що частково оподатковувані за спеціальним режимом, частково за загальним режимом, у є обґрунтованим, у зв'язку з чим спірне податкове повідомлення - рішення в цій частині прийняте з дотриманням основних принципів адміністративної процедури, встановлених ст. 2 КАС України.

Заниження податкових зобов'язань з ПДВ за жовтень 2008-березень 2010 р. на 1 694,00 грн. ДПІ обґрунтовує порушенням ТОВ «ВС Євпаторійський»п.4.1. ст.4. та п.п.7.3.1. п.7.3. ст.7 Закону України «Про податок на додану вартість», при цьому ДПІ в акті не вказує, які саме факти призвели до порушення та які документи вказане порушення підтверджують.

Відповідно до п. 1.3 Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України № 327 від 10.08.2005 року, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25 серпня 2005 року за N 925/11205 (чинного на час виникнення спірних відносин) акт - це службовий документ, який стверджує факт проведення невиїзної документальної або виїзної планової чи позапланової перевірки фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства суб'єктами господарювання.

За результатами невиїзної документальної, виїзної планової чи позапланової перевірок в акті викладаються всі суттєві обставини фінансово-господарської діяльності суб'єкта господарювання, які мають відношення до фактів виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства. Факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства викладаються в акті чітко, об'єктивно та в повній мірі, із посиланням на первинні або інші документи, які зафіксовані в бухгалтерському та податковому обліку, що підтверджують наявність зазначених фактів.

Суд не приймає до уваги посилання представника позивача, що вказані порушення були встановлені під час дослідження головної книги за 2008,2009,2010 рр., журналів - ордерів по бухгалтерським рахункам та первинним документам по ним, та зважає на наступне.

Суд зазначає, що в акті перевірки не встановлено та не відображено, по яких операціях позивачем не визначені (не нараховані) у деклараціях з податку на додану вартість податкові зобов'язання, які суми та по яких податкових накладних не включені до податкової звітності позивача, тобто не визначено, які саме первинні документи бухгалтерського та податкового обліку були досліджені.

Відповідно до п.п. 17.1.3. п. 17.1. ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" № 2181-ІІІ від 21.12.2000 року у разі коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Водночас, обґрунтованим є нарахування податкових зобов'язань податковим органом за спірним податковим повідомленням-рішенням з податку на додану вартість у сумі 107306,60 грн. за основними платежами - 71537, 73 грн.( 70269, 90грн. + 1283,49 грн.+ (- 15,66грн.)= 71537,73 грн. та за штрафними санкціями 35768, 87 грн.( 71537, 73 грн. x 50%= 35768, 87).

Донарахування податку з доходів фізичних осіб в сумі 697,48 грн. здійснено ДПІ за наступними епізодами: 90,76 грн. ПДФО донараховано в результаті виявлення факту застосування податковим агентом (ТОВ «ВС Євпаторійський») податкової соціальної пільги, передбаченої ст.6 Закону України "Про податок з доходу фізичних осіб»№889-IV від 22 травня 2003 року, до доходу, нарахованого фізичній особі в сумі, що перевищує граничний рівень, встановлений п.п.6.5.1. п.6.5. ст.6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб»; 606,72 грн. ПДФО донараховано в результаті виявлення факту застосування податковим агентом (ТОВ «ВС Євпаторійський») податкової соціальної пільги, передбаченої ст.6 Закону України "Про податок з доходу фізичних осіб», до доходу нарахованому працівнику - фізичній особі в місяці звільнення такого працівника, що є порушенням п.п.6.3.2. п.6.3. ст.6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Обов'язки нарахування, утримання та сплати (перерахування) податку до бюджету відповідно до п. п. 8.1.1 п. 8.1 ст. 8 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб» від 22 травня 2003 року N 889-IV покладено на податкового агента, який нараховує (виплачує) оподатковуваний дохід на користь платника податку, утримує податок від суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену у відповідних пунктах статті 7 Закону.

Згідно з п. 1.15 ст. 1 цього ж Закону податковим агентом вважається юридична особа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ) або фізична особа чи представництво нерезидента - юридичної особи, які незалежно від їх організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати цей податок до бюджету від імені та за рахунок платника податку, вести податковий облік та подавати податкову звітність податковим органам відповідно до закону, а також нести відповідальність за порушення норм цього Закону.

Отже, обов'язковою ознакою податкового агента є нарахування (виплата) ним доходу фізичній особі та наявність юридичного обов'язку нараховувати, утримувати та сплачувати податок до бюджету саме від імені і за рахунок платника податку - фізичної особи.

Відповідно до абз. 1 підпункту 6.5.1. пункту 6.5. статті 6 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" податкова соціальна пільга застосовується до доходу, нарахованого на користь платника податку протягом звітного податкового місяця як заробітна плата (інші прирівняні до неї відповідно до законодавства виплати, компенсації та відшкодування), якщо його розмір не перевищує суми, яка дорівнює сумі місячного прожиткового мінімуму, діючого для працездатної особи на 1 січня звітного податкового року, помноженої на 1,4 та округленої до найближчих 10 гривень.

Судовою колегією встановлено, що граничний розмір заробітної плати до якої застосовується податкова соціальна пільга у 2009 році складав 940,00 грн.

Згідно акту перевірки при перевірці відомостей по нарахуванню заробітної плати у 2009р. встановлено, що підприємством застосовувалась податкова соціальна пільга з податку з доходів фізичних осіб до доходу працівників підприємства у вигляді заробітної плати, яка перевищує граничний розмір заробітної плати до якої застосовується податкова соціальна пільга, що є порушенням п.п.6.5.1 п. 6.5. ст.6 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб".

Так, з акту перевірки вбачається, що працівнику ОСОБА_7 виплачений дохід у квітні 2009 р. у сумі 1032,19 грн., утримано податку 103,88 грн., необхідно утримати 149,26 грн., відхилення - 45,38 грн., ОСОБА_8 виплачено у серпні 2009 р. доходу у сумі 1192,54 грн., утримано податку 127,07 грн., необхідно утримати 172, 45, відхилення - 45,38 грн.

Таким чином, податковим органом донараховано 90,76 грн. податку з доходів фізичних осіб в результаті виявлення факту застосування податковим агентом (ТОВ «ВС Євпаторійський») податкової соціальної пільги, передбаченої ст.6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб», до доходу, нарахованого фізичній особі в сумі, що перевищує граничний рівень, встановлений п.п.6.5.1. п.6.5. ст.6 Закону України «Про податок з доходів фізичних осіб».

Згідно пп. 6.3.2. п. 6.3. ст. 6 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" платник податку подає працедавцю заяву про самостійне обрання місця застосування податкової соціальної пільги (далі - заява про застосування пільги) за формою, визначеною центральним податковим органом.

Податкова соціальна пільга починає застосовуватися до нарахованих доходів у вигляді заробітної плати з дня отримання працедавцем заяви платника податку про застосування пільги. Пільга не застосовується до доходу, нарахованого до моменту отримання такої заяви, крім випадків, зазначених у підпункті 6.3.3 цього пункту.

Платник податку, який змінює за самостійним рішенням місце отримання податкової соціальної пільги, зобов'язаний надати працедавцю за попереднім місцем її застосування заяву про відмову від такої пільги (далі - заява про відмову від пільги) за формою, визначеною центральним податковим органом. Така заява не подається, якщо платник податку припиняє трудові відносини з таким працедавцем з будь-яких підстав, а також у випадках, визначених у підпункті 6.3.3 цього пункту.

Працедавець відображає у складі річної податкової звітності всі випадки отримання заяв платників податку про застосування пільги та заяв про відмову від такої пільги.

Податкова соціальна пільга застосовується за місцем отримання платником податку основного доходу (визначеним у трудовій книжці) на дату набрання чинності цим пунктом, без подання заяви про застосування пільги.

Відповідно до п. 4 Порядку надання документів та їх склад при застосуванні податкової соціальної пільги, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 26.12.2003 №2035, пільга починає застосовуватися працедавцем з податкового місяця, в якому платник податку подав працедавцю заяву про її застосування з відповідними документами, і зупиняється з податкового місяця, в якому платник податку подав заяву про відмову від пільги або припинив трудові відносини з таким працедавцем.

З акту перевірки вбачається, що при перевірці відомостей по нарахуванню заробітної плати у 4 кв. 2008р.- 2009р. встановлено, що на підприємстві працювали наймані працівники по трудовим угодам укладеним на один місяць, тобто місяць прийому і місяць звільнення один і той же місяць. К доходу виплаченому цим працівникам підприємством застосовувалась податкова соціальна пільга по податку з доходів фізичних осіб, а також податкова соціальна пільга застосовувалась к доходу виплаченому у місяці звільнення штатних працівників, що є порушенням п.п.6.3.2. п.6.3,ст.6 Закону України "Про податок з доходу фізичних осіб» в частині застосування податкової соціальної пільги по податку з доходів фізичних осіб у місяць звільнення найманих працівників.

На підставі акту перевірки в результаті виявлення факту застосування податковим агентом (ТОВ «ВС Євпаторійський») податкової соціальної пільги, передбаченої ст.6 Закону України "Про податок з доходу фізичних осіб», до доходу нарахованому працівнику - фізичній особі в місяці звільнення такого працівника, донараховано податку з доходів фізичних осіб у сумі 606,72 грн.

В порушення ст. 71 КАС України позивачем ані судовому експерту, ані суду не надані докази, які спростовують встановлені порушення. Позивачем не спростовані обставини, викладені в акті перевірки, щодо правомірності застосування соціальної пільги, передбаченої ст.6 Закону «Про податок з доходів фізичних осіб», не надані відповідні заяви працівників, податковий розрахунок форми 1ДФ за 2008, 2009 рік.

Пунктом 20.1 статті 20 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" встановлено, що розмір штрафних (фінансових) санкцій за порушення норм Закону та підстави для їх застосування визначаються законом, що регулює такі питання, якщо інше не встановлене нормами Закону.

Для податкових агентів, яким в даному випадку є позивач, штрафні (фінансові) санкції за порушення, допущені при несплаті (неперерахуванні) податку з доходів фізичних осіб при його утриманні з платників податків під час виплати доходів, визначені у ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" № 2181-ІІІ від 21.12.2000 року.

Відповідно до пункту 1.5 статті 1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" штрафну санкцію (штраф) визначено як плату у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов'язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним правил оподаткування, установлених відповідними законами.

Таким чином, штрафні санкції, передбачені п. 17.1. ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", є адміністративними санкціями у розумінні норм цього закону. Суд підкреслює, що цій закон є спеціальним законом з питань оподаткування, який установлює порядок погашення зобов'язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов'язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків контролюючими органами, а також визначає процедуру оскарження дій органів стягнення.

Підпунктом 17.1.9 пункту 17.1. ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» визначено, що у разі коли платник податків здійснює продаж (відчуження) товарів (продукції) або здійснює грошові виплати без попереднього нарахування та сплати податку, збору (обов'язкового платежу), якщо відповідно до законодавства таке нарахування та сплата є обов'язковою передумовою такого продажу (відчуження) або виплати, такий платник податків сплачує штраф у подвійному розмірі від суми зобов'язання з такого податку, збору (обов'язкового платежу).

Таким чином, умовою відповідальності за своєчасне та повне перерахування сум податку до бюджету юридичної особи є факт нарахування (виплати) оподатковуваного доходу на користь фізичної особи - платника податку, тобто достатньо, щоби податковий агент виплатив доход фізичній особі без попереднього утримання та нарахування податку з доходів фізичних осіб.

Суд наголошує, що п. 17.1.9 пункту 17.1. ст. 17 зазначеного Закону є спеціальною нормою, яка встановлює відповідальність податкового агента у разі донарахування податку з доходів фізичних осіб.

Податкове повідомлення - рішення №0000671701/0 від 27.08.2010 р. про донарахування податку з доходів фізичних осіб у сумі 2 092,44 грн., у т.ч. за основним платежем 697,48 грн. та за штрафними (фінансовими) санкціями 1 394,96 грн. є законним та обґрунтованим, прийнятим з дотриманням основних принципів адміністративної процедури, встановлених ст. 2 КАС України. У зв'язку з чим, позовні вимоги в частині визнання протиправним та скасування податкового повідомлення - рішення №0000671701/0 від 27.08.2010 р. задоволенню не підлягають.

Відповідно до частини 1 статті 200 Кодексу адміністративного судочинства України, суд апеляційної інстанції залишає апеляційну скаргу без задоволення, а постанову або ухвалу суду - без змін, якщо визнає, що суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

На підставі викладеного, судова колегія дійшла висновку про безпідставність доводів апеляційної скарги, оскільки суд першої інстанції правильно встановив обставини справи та ухвалив судове рішення з додержанням норм матеріального і процесуального права.

Керуючись ст. ст. 160, 195, 196, 198, 200, 205, 206 КАС України, суд

УХВАЛИВ:

Апеляційну скаргу Сакської об'єднаної державної податкової інспекції АРК ДПС - залишити без задоволення.

Постанову Окружного адміністративного суду Автономної Республіки Крим від 15.06.12 у справі № 2а-11806/10/15/0170 - залишити без змін.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення згідно з частиною п'ятою статті 254 Кодексу адміністративного судочинства України.

Ухвалу може бути оскаржено в порядку статті 212 Кодексу адміністративного судочинства України, згідно з якою касаційна скарга на судові рішення подається безпосередньо до Вищого адміністративного суду України протягом двадцяти днів після набрання законної сили судовим рішенням суду апеляційної інстанції, крім випадків, передбачених цим Кодексом, а в разі складення ухвали в повному обсязі відповідно до статті 160 цього Кодексу - з дня складення ухвали в повному обсязі.

Повний текст судового рішення виготовлений 12 лютого 2013 року.

Головуючий суддя підпис Т.М. Дудкіна

Судді підпис Т.В. Дадінська

підпис О.І. Мунтян

З оригіналом згідно

Головуючий суддя Т.М. Дудкіна