Постанова № 27403675, 08.11.2012, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД 79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

08 листопада 2012 р. м. Львів № 2а-6669/12/1370

Львівський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Москаля Р.М., за участю секретаря судового засідання Цицик Н.Я., представників позивача Чорнія Р.Ю., Доманського О.В., представника відповідача Квасниці Н.Б., розглянув у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом дочірнього підприємства «Амбієнте Ферніче Україна»до державної податкової інспекції у Кам'янка-Бузькому районі Львівської області про скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

ДП «Амбієнте Ферніче Україна»звернулося до суду з позовом до державної податкової інспекції у Кам'янка-Бузькому районі Львівської області про скасування податкового повідомлення-рішення № 0000182301 від 14.03.2012 року. Позивач наполягає, що відповідно до вимог пункту 150.1 статті 150, пункту 3 підрозділу 4 Перехідних положень Податкового кодексу України (далі -ПК України) він правомірно сформував витрати другого календарного кварталу 2011 року з врахуванням від'ємного значення попередніх періодів, в тому числі і від'ємного значення об'єкта оподаткування (збитків), що виник у 2009 році. Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали, просять позов задовольнити.

Відповідач в запереченні на позовну заяву вказує, що у зв'язку із набранням 01 квітня 2011 року чинності Розділом ІІІ ПК України та відсутністю у ньому посилання на врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування, окрім того, який виник за результатами діяльності у першому кварталі 2011 року, 80% від'ємного значення об'єкту оподаткування 2009 року (які не було включено до збитків за підсумками діяльності у 2009 році), що увійшло до першого кварталу 2011 року, у відповідності до пункту 22.4 статті 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 року не включається. В судовому засіданні представник відповідача проти позову заперечила, просила в його задоволенні відмовити.

Суд заслухав пояснення представників сторін, дослідив долучені до матеріалів справи письмові докази, оцінив їх в сукупності та встановив наступні фактичні обставини справи та відповідні їм правовідносини:

Дочірнє підприємство «Амбієнте Ферніче Україна»зареєстроване як юридична особа Кам'янка-Бузькою районною державною адміністрацією 23.05.2005 року, що підтверджується витягом з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців, є платником податків і зборів, в тому числі податку на прибуток підприємств (а.с. 5-8).

В лютому 2012 року державна податкова інспекція у Кам'янка-Бузькому районі Львівської області провела виїзну позапланову документальну перевірку ДП «Амбієнте Ферніче Україна»з питань підтвердження чи спростування аргументів, викладених в скарзі від 30.12.2012 року № 30/12/2011 та перевірки показників поданих після виїзної планової документальної перевірки уточнюючих розрахунків з податку на прибуток підприємства за період з 01.04.2010 року по 30.06.2011 року, за наслідками якої склала акт № 69/23-3/33465109 від 29.02.2012 року (а.с. 9-41).

Згідно з висновками цього акта податковий орган встановив, що підприємство в ІІ кварталі 2011 року зайво віднесло до складу витрат (рядок 06.6) від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, що виникло за результатами діяльності у 2009 році в сумі 1449402 грн. (80% не віднесених в декларацію за 2010 рік), чим порушено пункт 3 підрозділу 4 Перехідних положень ПК України. З огляду на це, податковий орган встановив завищення податку на прибуток за ІІ-ІV квартали 2010 року в сумі 2184 грн. та зменшення від'ємного значення об'єкта оподаткування від всіх видів діяльності за ІІ квартал 2011 року в сумі 1449402 грн. (а.с. 40-41).

Вказані висновки акта мотивовано тим (а.с. 35-37), що залишок збитків за підсумками діяльності підприємства у 2009 році у розмірі 1449402 грн. (що становить 80% від загальної суми збитків, понесених у 2009 році і які не було включено до декларації 2010 року) позивач відобразив у складі витрат у податковій декларації за І квартал 2011 року (рядок 06.5). Показник від'ємного значення об'єкта оподаткування за І квартал 2011 року в сумі 4191267 грн., у т.ч. 1449402 грн. -збитки за 2009 рік (рядок 07), у свою чергу вплинув на формування показників валових витрат ІІ кварталу 2011 року. У рядку 06.6 декларації за ІІ квартал 2011 року «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду»зазначена сума 4191267 включає, зокрема, 80% від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2009 рік в сумі 1449402 грн. На думку ревізора, позивач не мав права під час формування показників податкової декларації з податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року включати до рядка 06.6 «від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду»суму 1449402 грн., оскільки така сформована за рахунок від'ємного значення об'єкта оподаткування за наслідками 2009 року, а не І кварталу 2011 року.

На підставі акта перевірки ДПІ у Кам'янка-Бузькому районі Львівської області винесла податкове повідомлення-рішення № 0000182301 від 14.03.2012 року, згідно з яким позивачу зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за ІІ квартал 2011 року в сумі 1449402 грн. (а.с. 42).

При вирішенні спору суд виходить з наступного:

Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до підрозділу 4 Розділу XX «Перехідні положення»ПК України, застосування Розділу III «Податок на прибуток підприємств»починається з 1 квітня 2011 року.

Відповідно до статті 3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.94 № 334/94-ВР, що діяв у 1 кварталі 2011 року, об'єкт оподаткування визначений як прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: 1) суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; 2) суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

У пункті 22.4 Прикінцевих положень Закону передбачалось, що у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

У статті 6 Закону встановлено, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року.

Суд встановив, що за результатами діяльності у 2009 році позивач задекларував у своїй річній декларації збитків на суму 1811753 грн. (рядок 11; а.с.82-83). Правильність та правомірність формування цієї суми збитків була перевірена під час документальної перевірки, за результатами якої було складено акт від 05.07.2010р. №138/23-0/33465109 (а.с.122-181). Відповідно до цього акта, зауважень щодо правильності визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2009 рік (в т.ч. збитків у сумі 1811753 грн.) у податкового органа не було; дані обставини сторонами визнаються.

Відповідно до п. 22.4. ст. 22 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»у 2010 році у складі валових витрат платника податку підлягало врахуванню лише 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. Тому, у рядок 04.9 декларації по податку на прибуток за 2010 рік було включено 20% збитків 2009 року у сумі 362351 грн. (а.с.85-86).

Залишок збитків 2009 року (80% від загальної суми) в сумі 1449402 грн. позивач відобразив в рядку 06.5 декларації по податку на прибуток за І квартал 2011 року (а.с.94) та в рядку №7 Додатку до декларації - Довідці про детальну розшифровку сум та назв доходів та витрат (а.с.99). Від'ємне значення об'єкта оподаткування, визначене за результатами І кварталу 2011 року позивач переніс в рядок 06.6 декларації по податку на прибуток за ІІ квартал 2011 року.

Порядок урахування від'ємного значення об'єкта оподаткування в результатах наступних податкових періодів з 01 квітня 2011 року встановлений статтею 150 ПК України, де зазначено, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Разом з тим пункт 3 підрозділу 4 «Особливості справляння податку на прибуток підприємств»Розділу XX «Перехідні положення»ПК України встановлює, що пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого: - якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Суд встановив, що згідно з декларацією з податку на прибуток підприємства за ІІ квартал 2011 року у складі витрат рядок 04 (сума 21068071 грн.) позивач включив від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду) (рядок 06.6) у сумі 4191267 грн., з яких 1449402 грн. -частина від'ємного значення об'єкта оподаткування за 2009 рік (80%).

Суд не бере до уваги твердження відповідача про застосування під час розгляду зазначеної справи положень про зворотну дію в часі законів і інших нормативно-правових актів, в частині того, що до складу витрат другого кварталу 2011 року включається виключно від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане суб'єктами господарювання за результатами здійсненої господарської діяльності виключно за перший квартал 2011 р. без врахування від'ємного значення, що увійшло до складу першого кварталу 2011 року з 2009 року. Таке тлумачення норм Податкового кодексу є хибним.

Відповідно до пункту 1 розділу XIX «Прикінцеві положення»ПК України Розділ III «Податок на прибуток»набрав чинності з 01 квітня 2011 року, який згідно з пунктом 1 підрозділу 4 розділу XX «Перехідні положення» ПК України застосовується під час розрахунків з бюджетом починаючи з доходів і витрат, що отримані і проведені з 01 квітня 2011 року, якщо інше не встановлено цим підрозділом. Інше встановлено у пункті 3 підрозділу 4 Перехідних положеннях ПКУ, норми якого регулюють питання щодо формування від'ємного значення ІІ кварталу 2011 року. Якщо приймати до уваги позицію податкового органу, то включати до декларації ІІ кварталу 2011 року будь-які показники від'ємного значення І кварталу 2011 року було б неможливим. Проте ПК України не містить таких положень.

Суд також не бере до уваги посилання щодо того, що при розрахунку об'єкта оподаткування за другий квартал 2011 року до складу витрат включається від'ємне значення об'єкта оподаткування, отримане суб'єктом господарювання за наслідками першого кварталу 2011 року. Дослівне тлумачення положень пункту 3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень ПКУ дає підстави вважати, що за наявності від'ємного значення об'єкту оподаткування у І кварталі 2011 року сума такого від'ємного значення в повному обсязі підлягає включенню до складу витрат ІІ кварталу 2011 року. Обмеження складу витрат, що мають бути враховані у складі валових витрат ІІ кварталу 2011 року, зазначена законодавча норма не містить.

Застереження вказаної норми слід розуміти наступним чином: розрахунок першого кварталу 2011 року є кінцевим результатом розрахунку об'єкта оподаткування (аналогічно як річний розрахунок) за Законом України «Про оподаткування прибутку підприємств», який з 01 квітня 2011 року втрачав чинність. Отже, негативні наслідки для платника податків настають за умови, що у І кварталі 2011 року він не задекларує повну суму від'ємного значення об'єкта оподаткування - в подальшому (у другому, другому і третьому, другому-четвертому кварталі) такий платник податку позбавлений права додаткового декларування сум, що не були зазначені у декларації за І квартал та, відповідно, не перенесені до декларації ІІ кварталу 2011 року.

У листі № 2019/12/13-12 від 13.09.2012 року Вищий адміністративний суд України звернув увагу судів, зокрема, на таке. Розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року здійснювався на підставі чинних до 1 квітня 2011 року норм Закону України від 28.12.1994 № 334/94-ВР «Про оподаткування прибутку підприємств». Пунктом 6.1 статті 6 цього Закону було визначено, що якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення. У 2010 році зазначена норма застосовувалася з урахуванням особливостей, передбачених у пункті 22.4 статті 22 Закону, які полягали в обмеженні врахування у складі валових витрат у порядку статті 6 Закону сум від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року. До складу валових витрат платника податку на прибуток за перший квартал 2010 року підлягало включенню лише 20 відсотків від'ємного значення, що утворилося станом на 1 січня 2010 року. Водночас, як передбачено абзацом другим пункту 22.4 статті 22 Закону, у 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом. Отже, у 2011 році встановлені пунктом 22.4 статті 22 Закону обмеження щодо можливості врахування всієї суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток у складі валових витрат не застосовувалися. При цьому прямо передбачалося право врахувати у складі валових витрат першого кварталу 2011 року всю суму від'ємного значення об'єкта оподаткування, що виникло у 2010 році. Таким чином, відповідно до зазначених законодавчих норм до складу валових витрат першого кварталу 2011 року підлягали включенню всі суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток -як ті, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, так і ті суми від'ємного значення, що виникли протягом 2010 року. Отже, розрахунок об'єкта оподаткування за перший квартал 2011 року повинен був здійснюватися з урахуванням у складі валових витрат цього податкового періоду всіх сум від'ємного значення, що утворилися станом на 1 січня 2010 року, а також протягом 2010 року.

На підставі пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ «Перехідні положення»Податкового кодексу України в разі, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року. Включення від'ємного значення об'єкту оподаткування за підсумками першого кварталу 2011 року до витрат другого, а не першого кварталу звітного податкового року, становить особливість застосування у 2011 році норми пункту 150.1 статті 150 Податкового кодексу України.

При прийнятті рішення суд також враховує, що підпункт 4.1.4 статті ПК України встановлює презумпцію правомірності рішень платника податку - в разі, якщо норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або якщо норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу. Відповідно до норми пункту 56.21 статті 56 ПК України у разі, коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Відповідно до ч. 3 ст. 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З досліджених під час судового розгляду справи письмових доказів, пояснень представників сторін суд не встановив в діях позивача порушень норм пункту 3 підрозділу 4 розділу XX ПК України, тому висновок податкового органу про завищення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток у другому кварталі 2011 року на 1449402 грн. є, на думку суду, не обґрунтованим.

З огляду на наведене, суд приходить до висновку про невідповідність прийнятого відповідачем податкового повідомлення-рішення вимогам частини 3 статті 2 КАС України.

З урахуванням вищевикладених обставин, суд вважає, що податкове повідомлення-рішення від № 0000182301 від 14.03.2012 року є протиправним, а позовні вимоги позивача про його скасування підлягають задоволенню.

Відповідно до норми статті 94 КАС України документально підтверджені судові витрати у формі судового збору присуджуються позивачу з Державного бюджету України.

Керуючись ст.ст. 17-19, 71, 94, 158, 160-163 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

позов задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення державної податкової інспекції у Кам'янка-Бузькому районі Львівської області № 0000182301 від 14.03.2012 року.

Стягнути з державного бюджету на користь дочірнього підприємства «Амбієнте Ферніче Україна»понесені судові витрати у виді судового збору в сумі 2204 (дві тисячі двісті чотири) гривні.

Апеляційну скаргу на постанову суду першої інстанції може бути подано протягом десяти днів з дня отримання копії постанови, виготовленої в повному обсязі. Апеляційна скарга подається до Львівського апеляційного адміністративного суду через суд першої інстанції, який ухвалив оскаржуване судове рішення. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Повний текст постанови виготовлено 12 листопада 2012 року.

Суддя Москаль Р.М.