Постанова № 26260486, 03.10.2012, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 серпня 2012 р. Справа № 2а/0470/7792/12 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Бондар М.В.,

при секретарі Салюк Л.Ю.,

за участі:

представників позивача Земляного О.Ю., Бакун Т.В., Мордаунт О.Б.,

представників відповідача Димарьової В.В., Кучерука М.М.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовною заявою Товариства з обмеженою відповідальністю „ПРИВАТОФИС" до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби про скасування податкових повідомлень - рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю „ПРИВАТОФИС" (далі - ТОВ „ПРИВАТОФИС", позивач) звернулось до адміністративного суду з позовною заявою до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби (далі - ДПІ у Жовтневому районі, відповідач), в якій просить:

- скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у Жовтневому районі від 27.06.2012 р. № 0000542302, яким збільшено суму грошового зобов'язання ТОВ „ПРИВАТОФИС" з податку на прибуток на 2272973 грн. - за основним платежем, 36815 грн. - за штрафними (фінансовими) санкціями;

- скасувати податкове повідомлення-рішення ДПІ у Жовтневому районі від 27.06.2012 р. № 0000552302, яким ТОВ „ПРИВАТОФИС" зменшено розмір від'ємного значення суми податку на додану вартість на загальну суму 91548 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані наступним: листом заступника начальника ДПІ у Жовтневому районі від 21.05.2012 р. №9271/10/22-2/26 безпідставно внесено зміни до висновків акту перевірки позивача від 17.05.2012 р. за №1146/22-2/33546549, що стало підставою для збільшення грошового зобов'язання з податку на прибуток приватних підприємств, нарахованого оскаржуваним податковим повідомлення-рішенням від 27.06.2012 р. № 0000542302. Позивач зазначає, що жодною нормою законодавства України органам державної податкової служби не надано повноважень змінювати акт перевірки своїм листом. Висновки акту перевірки щодо порушень позивачем вимог Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від 28.12.1994р. №334/94-ВР (далі - Закон №334), Закону України "Про податок на додану вартість" від 03.04.1997 №168/97-ВР (далі - Закон №168), Податкового кодексу України (далі - ПК України) ґрунтуються на визнанні нікчемними правочинів, укладених ТОВ "ПРИВАТОФИС" з ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 Проте, такі висновки не відповідають фактичним обставинам, оскільки одним із основних видів діяльності ТОВ "ПРИВАТОФИС" є здавання в оренду об'єктів нерухомого майна, в межах чого позивач здійснює придбання, приведення у належний стан та інші операції щодо таких об'єктів нерухомості. На підставі договорів підряду ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 були виконані ремонти приміщень ТОВ "ПРИВАТОФИС", які використовуються в господарській діяльності позивача. Виконання наведених робіт та їх повна оплата підтверджуються належним чином оформленими актами та платіжними дорученнями. У день виникнення податкових зобов'язань ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 було виписано податкові накладні, які були передані ТОВ "ПРИВАТОФИС" та включені позивачем до реєстру податкових накладних відповідних періодів. ТОВ „ПРИВАТОФИС" правомірно включило до складу валових витрат та податкового кредиту за операціями з виконання ремонтно-будівельних робіт приміщень, які використовуються в господарській діяльності позивача шляхом здавання в оренду, за наслідками якої позивач отримує та декларує доходи. В судовому порядку правочини позивача з ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 недійсними не визнавалися. Законодавством України не передбачено встановлення нікчемності правочину актом перевірки податкового органу, а не законом. Посилання відповідача на те, що наведені роботи були безоплатно отримані позивачем є безпідставними, оскільки первинними документами підтверджується та випливає з самого акту перевірки, що ремонтні роботи у приміщеннях позивача були виконані саме ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 Щодо включення до складу валових витрат витрат зі страхування майна позивача, ТОВ „ПРИВАТОФИС" зазначено, що позивачем в податковій декларації за 1 кв. 2011 року було правильно розраховані витрати на страхування в розмірі 98049 грн. (5% від рядка 06 декларації), що не перевищує 5 відсотків валових витрат за звітний податковий період. Щодо включення до складу витрат сплачених процентів за користування кредитними коштами, ТОВ „ПРИВАТОФИС" вказано, що позивач правомірно на підставі ст.ст.138, 141 ПК України включив суми сплачених процентів за кредитом до складу витрат у періодах визнання процентів згідно з правилами бухгалтерського обліку. Посилання відповідача на положення Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку фінансових витрат, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 01.11.2010 року № 1300 (далі Методичні рекомендації № 1300) є помилковим, оскільки вони не поширюються на суб'єктів малого підприємництва - юридичних осіб, до яких належить позивач. Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали, просили позов задовольнити.

Представники відповідача у судовому засіданні просили суд відмовити в задоволенні адміністративного позову. Представники відповідача надали письмові заперечення, в яких зазначили, що описки в акті перевірки були виправлені листом від 21.05.2012р. № 9271/10/22-2/26 про зміну деяких розділів (викладення в новій редакції) акту планової виїзної перевірки ТОВ „ПРИВАТОФИС" №1146/22-2/33546549 від 17.05.2012р., який був направлений на адресу платника податків, оскільки у встановлений час на підписання акту перевірки посадові особи підприємства не з'явились. При проведенні перевірки ТОВ „ПРИВАТОФИС" були використані матеріали перевірок (акти), направлені ДПІ у м. Хмельницькому відносно ФОП ОСОБА_6 та ДПІ у Московському районі м. Харкова відносно ТОВ "НПП Укренергострой" для відповідного відпрацювання, в яких зроблено висновки про нікчемність правочинів, вчинених ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6, відсутність у ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 об'єктів, які підпадають під визначення об'єктів оподаткування з податку на прибуток та податку на додану вартість, неможливість реального здійснення фінансово - господарських операцій та ведення господарської діяльності суб'єкта господарювання у порядку, передбаченому діючим законодавством України. Таким чином, позивачем завищено валові витрати та податковий кредит. Оскільки оприбутковані за нікчемним правочином послуги використано ТОВ „ПРИВАТОФИС" у власній господарській діяльності, то валовий дохід товариства має бути збільшений на вартість послуг (з ПДВ), отриманих безоплатно від невстановленої особи без укладання будь-яких угод та за відсутності документального підтвердження оплати за нього. Щодо встановленого порушення відносно розрахунку сум витрат на страхування відповідачем зазначено, що ТОВ „ПРИВАТОФИС" у 1 кв. 2011 року було задекларовано суму валових витрат у розмірі 564259 грн. (ряд. 04), у тому числі на добровільне страхування майна у сумі 98049 грн. (ряд. 04.12.2). Рядок 06 "скориговані валові витрати" складається з (ряд. 04 +/- ряд. 05). Рядок 05.2 - витрати попереднього періоду, які ніяким чином не відносяться до витрат звітного періоду (1 кв. 2011 року) і в розрахунку не можуть приймати участі. ТОВ „ПРИВАТОФИС" за перевіряємий період отримало позику внаслідок укладання кредитного договору з ПАТ КБ "Приватбанк" №КП-457Г від 11.01.2011 року. Протягом 2011 року відсотки за позику становили 8744339 грн. ТОВ „ПРИВАТОФИС" віднесено до валових витрат нараховані відсотки за користування кредитними коштами, які були витрачені на придбання основних фондів та проведення ремонтних робіт, але не включені до собівартості кваліфікаційного активу (не капіталізовані), тим самим завищено валові витрати.

Дослідивши письмові докази по справі та заслухавши пояснення представників сторін, суд приходить до висновку, що адміністративний позов підлягає задоволенню.

Судом встановлено, що ТОВ „ПРИВАТОФИС" зареєстровано Печерською районною у місті Києві державною адміністрацією 03.06.2005 р., перебуває на обліку платників податків в ДПІ у Жовтневому районі, зареєстровано платником ПДВ.

Посадовими особами ДПІ у Жовтневому районі (ОСОБА_5, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9) проведено планову виїзну перевірку ТОВ „ПРИВАТОФИС" з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2009 р. по 31.12.2011 р. За наслідком перевірки посадовими особами ДПІ у Жовтневому районі (ОСОБА_5, ОСОБА_7, ОСОБА_8, ОСОБА_9) 17.05.2012 р. складено акт №1146/22-2/33546549 (а.с.23-97 т.1), в якому, крім інших порушень, встановлено порушення:

1) п.1.23 ст.1, пп.4.1.6 п.4.1 ст. 4, п.5.1., п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.3 п.5.3, п.п.5.4.6. п. 5.4 ст.5 Закону №334, п.14.1.13 п.14.1 ст.14, п.137.10 ст.137, п.138.2, п.138.4, пп.138.5.2 п.138.5, п.138.6, ст. 138 ПК України - занижено податок на прибуток на суму 503618 грн., у т.ч. за 2 кв. 2009 року - 102027 грн., за 4 кв. 2010 року - 45230 грн., за 1 кв. 2011 року - 18878 грн., за 2 кв. 2011 року - 214453 грн., за 3 кв. 2011 року - 123030 грн.;

2) п.п.7.4.1, п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону №168, п.198.6 ст.198 ПК України - завищено податковий кредит на суму 91548,00 грн., у т.ч. у березні 2009 року на 18550,33 грн., у травні 2009 року - 18550,47 грн., у грудні 2010 року - 16447,20 грн., та у березні 2011 року - 38000,00 грн., в результаті чого зменшено від'ємне значення по податку на додану вартість станом на 31.12.2011 року на 91548 грн.

21.05.2012 р. заступником начальника ДПІ у Жовтневому районі С.Г.Гавриловою складено лист №9271/10/22-2/26 „Про заміну розділів (викладення в новій редакції) акту планової перевірки ТОВ „ПРИВАТОФИС" від 17.05.2012 р. за №1146/22-2/33546549" (а.с.98-109 т.1), в якому, зокрема, пункти 1 та 2 Висновку акту перевірки викладено в наступній редакції:

1) п.1.23 ст.1, пп.4.1.6 п.4.1 ст. 4, п.5.1., п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.3 п.5.3, п.п.5.4.6. п. 5.4 ст.5 Закону №334, п.14.1.13 п.14.1 ст.14, п.137.10 ст.137, п.138.2, п.138.4, пп.138.5.2 п.138.5, п.138.6, ст. 138 ПК України - занижено податок на прибуток на 2273473 грн., у т.ч. за 2 кв. 2009 року - 102027 грн., за 4 кв. 2010 року 45230 грн., за 1 кв. 2011 року - 18878 грн., за 2 кв. 2011 року - 1082086 грн., за 3 кв. 2011 року - 1025252 грн.

2) п.п.7.4.1, п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону №168, п.198.6 ст.198 ПК України - завищено податковий кредит на суму 91548,00 грн., у т.ч. у березні 2009 року на 18550,33 грн., у травні 2009 року - 18550,47 грн., у грудні 2010 року - 16447,20 грн., та у березні 2011 року - 38000,00 грн., в результаті чого зменшено від'ємне значення по податку на додану вартість станом на 31.12.2011 року на 91548 грн.

27.06.2012 р. ДПІ у Жовтневому районі на підставі акту від 17.05.2012 р. за№1146/22-2/33546549 винесено оскаржувані податкові повідомлення-рішення:

- № 0000542302 (а.с.127 т.1), яким згідно п.54.3 ст.54 ПК України та відповідно до п.123.1 ст.123, п.6, п.7 підрозд.10 розд. ХХ ПК України за порушення п.1.23 ст.1, пп.4.1.6 п.4.1 ст. 4, п.5.1., п.п.5.2.1 п.5.2, п.п.5.3.3 п.5.3, п.п.5.4.6. п. 5.4 ст.5 Закону №334, п.14.1.13 п.14.1 ст.14, п.137.10 ст.137, п.138.2, п.138.4, пп.138.5.2 п.138.5, п.138.6, ст. 138 ПК України збільшено суму грошового зобов'язання позивача за платежем - податок на прибуток приватних підприємств: за основним платежем на 2272973 грн., за штрафними (фінансовими) санкціями - 36815 грн.;

- № 0000552302 (а.с.128 т.1), яким згідно п.58.1 ст.58 ПК України та відповідно до п.п.7.4.1, 7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону №168 та п.198.6 ст.198 ПК України за порушення п.п.7.4.1, п.п.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону №168, п.198.6 ст.198 ПК України позивачу зменшено суму від'ємного значення суми ПДВ: в декларації за 3 міс. 2009 р. - 18550 грн., 5 міс. 2009 р. - 18551 грн., 12 міс. 2010 р. - 16447 грн., 3 міс. 2011 р. - 38000 грн.

Відповідно до п.86.3 ст.86 ПК України, акт (довідка) документальної виїзної перевірки, що визначено статтями 77 і 78 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами органу державної податкової служби, які проводили перевірку, та реєструється в органі державної податкової служби протягом п'яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів).

Згідно п.3 розділу 1 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України № 984, 22.12.2010 р. (далі - Порядок оформлення результатів перевірок), результати документальних перевірок оформлюються у формі акта або довідки. У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт, а у разі відсутності порушень - довідка; акт - службовий документ, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків і є носієм доказової інформації про виявлені порушення вимог податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби.

Пунктом 2 розділу IV Порядку оформлення результатів перевірок визначено, що акт (довідка) документальної перевірки складається у двох примірниках, підписується посадовими (службовими) особами органу державної податкової служби, які проводили перевірку, та реєструється в органі державної податкової служби протягом п'яти робочих днів з дня, що настає за днем закінчення установленого для проведення перевірки строку (для платників податків, які мають філії та/або перебувають на консолідованій сплаті, - протягом 10 робочих днів), з дотриманням визначених у пункті 5 цього розділу вимог щодо реєстрації актів документальних перевірок.

З огляду на наведені норми, протягом п'яти робочих після закінчення перевірки, в разі виявлення порушення, складається акт перевірки, який має бути підписаний посадовими особами, що проводили перевірку. Чинним законодавством не передбачена можливість керівникам органів державної податкової служби та їх заступникам вносити будь-які зміни до актів перевірки.

Відповідно до ч.2 ст.19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

За наведених обставин, суд погоджується з позицією позивача про протиправний характер листа заступника начальника ДПІ у Жовтневому районі С.Г.Гаврилової від 21.05.2012 р. №9271/10/22-2/26 „Про заміну розділів (викладення в новій редакції) акту планової перевірки ТОВ „ПРИВАТОФИС" від 17.05.2012 р. за №1146/22-2/33546549".

Таким чином, податкове повідомлення-рішення від 27.06.2012 р. № 0000542302 в частині збільшення суми грошового зобов'язання ТОВ „ПРИВАТОФИС" з податку на прибуток на 1769355 грн. (2272973 грн. - 503618 грн.) є протиправним та підлягає скасуванню.

В судовому засіданні з'ясовано, що в акті перевірки однією з підстав для збільшення валового доходу, зменшення валових витрат та зменшення податкового кредиту ТОВ „ПРИВАТОФИС" стало невизнання операцій ТОВ "ПРИВАТОФИС" з ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6

З акту перевірки та довідки з Єдиного державного реєстру підприємств та організацій України серії АА №407290 (а.с.3 т.2) вбачається, що одним із основних видів діяльності ТОВ "ПРИВАТОФИС" є здавання в оренду об'єктів нерухомого майна, в межах чого позивач здійснює придбання, приведення у належний стан та інші операції щодо таких об'єктів нерухомості. На підставі договору оренди №0078-2-АР від 01.10.2008 р. позивач орендує приміщення загальною площею 140,1 кв.м., яке розташоване за адресою: вул. Курчатова, буд.1а в м. Хмельницькому (а.с.107-112 т.2); на підставі договору оренди №0085-2-АР від 14.09.2009 р. позивач орендує приміщення загальною площею 447,3 кв.м., яке розташоване за адресою: вул. Леніна, буд.85 в м.Балаклея Харківської області (а.с.113-117 т.2); на підставі договору оренди №0108-2-АР від 30.11.2010 р. позивач орендує приміщення загальною площею 446,5 кв.м., яке розташоване за адресою: вул. Полтавська, буд.85 в м.Красноград Харківської області (а.с.118-121 т.2); на підставі договору оренди №0126-2-АР від 18.01.2011 р. позивач орендує приміщення загальною площею 143,9 кв.м., яке розташоване за адресою: вул. Комсомольська, буд.5 в смт Комсомольське Зміївського району Харківської області (а.с.122-125 т.2).

Судом досліджено надані представником позивача та залучені до матеріалів справи копії документів по взаємовідносинам ТОВ "ПРИВАТОФИС" з ТОВ "НПП Укренергострой" (а.с.12-64 т.2): ліцензії серії АВ №051528 та серії АГ №578016, видані ТОВ „НПП Укренергострой" на провадження будівельної діяльності та господарської діяльності, пов'язаної із створенням об'єктів архітектури; свідоцтва про державну реєстрації та реєстрацію платником ПДВ ТОВ „НПП Укренергострой"; договори підряду №24/02-11-СМР від 25.02.2011 року, №2207/09-СМР від 24.07.2009 р., №22/02-11-СМР від 23.02.2011 р, укладені між ТОВ „ПРИВАТОФИС" та ТОВ „НПП Укренергострой" на виконання капітального та поточного ремонту приміщень, належних ТОВ „ПРИВАТОФИС" за адресами: вул. Леніна, буд.85 в м.Балаклея Харківської області, вул. Полтавська, буд.85 в м.Красноград Харківської області, вул. Комсомольська, буд.5 в смт Комсомольське Зміївського району Харківської області; додатки до договорів підряду, локальні кошториси та акти приймання виконаних підрядних робіт, складені на виконання договорів підряду, банківські виписки про здійснення оплати ТОВ „НПП Укренергострой" та виписані ТОВ „НПП Укренергострой" податкові накладні.

Також, судом досліджено надані представником позивача та залучені до матеріалів справи копії документів по взаємовідносинам ТОВ "ПРИВАТОФИС" з ФОП ОСОБА_6 (а.с.65-106 т.2): ліцензія серії АВ НОМЕР_4, видана ФОП ОСОБА_6 на провадження будівельної діяльності; свідоцтва про державну реєстрації та реєстрацію платником ПДВ ФОП ОСОБА_6; договір підряду № 01/02 від 26.02.2009 року, укладений між ТОВ „ПРИВАТОФИС" та ФОП ОСОБА_6 на виконання ремонтно-будівельних робіт в приміщенні ТОВ "ПРИВАТОФИС" за адресою: вул. Курчатова, буд.1а в м. Хмельницькому; додатки до договору підряду, локальні кошториси та акти приймання виконаних підрядних робіт, складені на виконання договору підряду, банківські виписки про здійснення оплати ФОП ОСОБА_6 та виписані ФОП ОСОБА_6 податкові накладні.

Зазначені докази засвідчили, що позивач має орендовані приміщення, що використовуються в господарській діяльності позивача, в яких ТОВ „НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 здійснювали ремонтні роботи; ТОВ „НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 мають належний обсяг правосуб'єктності на укладення договорів підряду та виконання передбачених ними робіт; контрагентами позивача роботи були виконані в повному обсязі, а позивачем здійснена оплата в безготівковому порядку; ТОВ „НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 на час виписки позивачу податкових накладних були зареєстровані платниками ПДВ.

Відповідно до частин 1 та 5 ст.203 Цивільного кодексу України (далі - ЦК України) зміст правочину не може суперечити цьому Кодексу, іншим актам цивільного законодавства, а також інтересам держави і суспільства, його моральним засадам. Правочин має бути спрямований на реальне настання правових наслідків, що обумовлені ним.

Як зазначено в ч.2 ст.207 Господарського кодексу України (далі - ГК України) господарське зобов'язання, що не відповідає вимогам закону, або вчинено з метою, яка завідомо суперечить інтересам держави і суспільства, або укладено учасниками господарських відносин з порушенням хоча б одним з них господарської компетенції (спеціальної правосуб'єктності), може бути на вимогу однієї із сторін, або відповідного органу державної влади визнано судом недійсним повністю або в частині.

Згідно частин 1 та 2 ст.215 ЦК України підставою недійсності правочину є недодержання в момент вчинення правочину стороною (сторонами) вимог, які встановлені частинами першою - третьою, п'ятою та шостою статті 203 цього Кодексу. Недійсним є правочин, якщо його недійсність встановлена законом (нікчемний правочин). У цьому разі визнання такого правочину недійсним судом не вимагається. У випадках, встановлених цим Кодексом, нікчемний правочин може бути визнаний судом дійсним.

На підставі ст.228 ЦК України правочин вважається таким, що порушує публічний порядок, якщо він був спрямований на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина, знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним; правочин, який порушує публічний порядок, є нікчемним.

Пленум Верховного Суду України в постанові „Про судову практику розгляду цивільних справ про визнання правочинів недійсними" № 9 від 06.11.2009, зокрема, визначив перелік правочинів, які є нікчемними як такі, що порушують публічний порядок, визначений статтею 228 ЦК: правочини, спрямовані на порушення конституційних прав і свобод людини і громадянина; правочини, спрямовані на знищення, пошкодження майна фізичної або юридичної особи, держави, Автономної Республіки Крим, територіальної громади, незаконне заволодіння ним.

Такими є правочини, що посягають на суспільні, економічні та соціальні основи держави, зокрема: правочини, спрямовані на використання всупереч закону комунальної, державної або приватної власності; правочини, спрямовані на незаконне відчуження або незаконне володіння, користування, розпорядження об'єктами права власності українського народу - землею як основним національним багатством, що перебуває під особливою охороною держави, її надрами, іншими природними ресурсами (стаття 14 Конституції України); правочини щодо відчуження викраденого майна; правочини, що порушують правовий режим вилучених з обігу або обмежених в обігу об'єктів цивільного права тощо.

Усі інші правочини, спрямовані на порушення інших об'єктів права, передбачені іншими нормами публічного права, не є такими, що порушують публічний порядок.

При кваліфікації правочину за статтею 228 ЦК України має враховуватися вина, яка виражається в намірі порушити публічний порядок сторонами правочину або однією зі сторін. Доказом вини може бути вирок суду, постановлений у кримінальній справі, щодо знищення, пошкодження майна чи незаконного заволодіння ним тощо.

Згідно зі ст.204 ЦК України, правочин є правомірним, якщо його недійсність прямо не встановлена законом або якщо він не визнаний судом недійсним.

Необхідними умовами для висновку про нікчемність угоди згідно до ст.207 ГК України та ст.228 ЦК України є доведення факту наявності завідомо суперечної інтересам держави та суспільства мети укладення угоди сторонами, а також наявність вини у формі умислу хоча б у однієї із сторін щодо настання відповідних наслідків. Інтерес держави і суспільства у сплаті суб'єктами оподаткування податків випливає з обов'язку кожного сплачувати податки і збори, закріпленому в ст. 67 Конституції України та законах України про оподаткування.

Отже, суб'єктний склад правопорушення повинен бути встановлений компетентним державним органом і підтверджений законодавчо визначеними належними засобами доказування.

З огляду на встановлені обставини у справі та наведені норми законодавства, спірні правочини, укладені ТОВ "ПРИВАТОФИС" з ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 не визнано судом недійсними та їх недійсність прямо не встановлена законом, у зв'язку з чим існує презумпція правомірності правочину. Зобов'язання за правочинами виконано обома сторонами в повному обсязі, факт виконання робіт підтвержується складеними первинними документами.

Відповідно до ч.2 ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Суд критично оцінює посилання представників відповідача на акти перевірок: ДПІ у Малиновському районі м.Харкова від 15.02.2012 р. №358/23/33677118 „Про результати документальної позапланової перевірки ТОВ „НПП Укренергострой" з питань дотримання вимог податкового законодавства по взаємовідносинам з ТОВ „Тех.-Агроремпоставка", ТОВ „Промбуд-Монтажінвест", ТОВ „Промтехноопт" за період з 01.01.2010 р. по 30.09.2011 р." (а.с.149-174 т.1) та ДПІ у м.Хмельницькому від 31.09.2009 р. №12854/17-1/2087912874 „Про результати документальної планової виїзної перевірки своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків, зборів (обов'язкових платежів) СПД-ФО ОСОБА_6 за період з 01.10.2006 р. по 30.09.2009 р." (а.с.175-188 т.1), оскільки зазначеними актами не доведено нікчемність правочинів щодо виконання будівельних робіт, укладених ТОВ "ПРИВАТОФИС" з ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6

Представниками відповідача в судовому засіданні не доведено факт невиконання ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 робіт з капітального та поточного ремонту на об'єктах ТОВ "ПРИВАТОФИС"; не доведено, що вчинені правочини є нікчемними, порушують публічний порядок та суперечать інтересам держави і суспільства.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 року №996-ХІV (далі Закон №996) визначено, що первинний документ - це документ, який містить відомості про господарську операцію та підтверджує її здійснення.

Згідно ч.2 ст.3 Закону № 996 бухгалтерський облік є обов'язковим видом обліку, який ведеться підприємством; фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, грунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Як зазначено в ч.1 ст.9 Закону №996 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій; первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення.

Відповідно до п.44.1 ст.44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством; платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Згідно п.1.32 ст.1 Закону №334 господарська діяльність - будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Відповідно до п.5.1. ст.5 Закону №334 валові витрати виробництва та обігу (далі - валові витрати) - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

У відповідності з п.5.2.1 п.5.2 ст.5 Закону №334 до складу валових витрат включаються суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.7 цієї статті.

Підпунктом 14.1.27 п.14.1 ст.14 ПК України передбачено, що витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних для провадження господарської діяльності платника податку, в результаті яких відбувається зменшення економічних вигод у вигляді вибуття активів або збільшення зобов'язань, внаслідок чого відбувається зменшення власного капіталу (крім змін капіталу за рахунок його вилучення або розподілу власником).

Згідно пп.14.1.36 п.14.1 ст.14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов'язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійне та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно п. 138.1 ст. 138 ПК України витрати, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування, складаються із: витрат операційної діяльності, які визначаються згідно з пунктами 138.4, 138.6 - 138.9, підпунктами 138.10.2 - 138.10.4 пункту 138.10, пунктом 138.11 цієї статті: - інших витрат, визначених згідно з пунктом 138.5, підпунктами 138.10.5, 138.10.С: пункту 138.10, пунктами 138.11, 138.12 цієї статті, пунктом 140.1 статті 140 і статтею 141 нього Кодексу; крім витрат, визначених у пунктах 138.3 цієї статті та у статті 139 цього Кодексу.

У відповідності до п.138.2 ст. 138 ПК України витрати, які враховуються для визначенні об'єкта оподаткування, визнаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачене правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом ІІ цього Кодексу.

Актом перевірки ДПІ у Жовтневому районі та представниками відповідача в судовому засіданні не спростовано факт належного оформлення первинних бухгалтерських документів, на підставі яких позивачем сформовано валові витрати (витрати) за господарськими операціями ТОВ "ПРИВАТОФИС" з ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6, внаслідок чого суд не вбачає порушень норм Закону №334 та ПК України в діях позивача в частині формування валових витрат (витрат) по операціях з зазначеними контрагентами в спірний період.

Посилання відповідача на те, що наведені роботи були безоплатно отримані позивачем є безпідставними, оскільки первинними документами підтверджується та випливає з самого акту перевірки, що ремонтні роботи у приміщеннях позивача були виконані саме ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 Виконані ремонтні роботи не підпадають під визначення „безоплатно отримані товари (роботи, послуги)", наведене в п. 1.23 ст.1 Закону №334, а тому вартість таких робіт не може включатись до складу валового доходу позивача.

Згідно пп.7.2.6 п.7.2 ст. 7 Закону №168 податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу її отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту.

Відповідно пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закону №168 податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари і послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 6.1 статті 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду у зв'язку з: придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарське діяльності платника податку; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій з необоротні капітальні активи), у тому числі при їх імпорті, з метою подальшого використання у виробництві та/або поставці товарів (послуг) для оподатковуваних операцій межах господарської діяльності платника податку. Право на нарахування податкового кредиту виникає незалежно від того, чи такі товари (послуги) та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях межах господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Згідно абз."а" п.198.1 ст.198 ПК України право на віднесення су податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання та виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

У відповідності до п.198.2 ст. 198 ПК України датою виникнень права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податково накладною.

Пунктом 198.3 ст.198 ПК України передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, але не вище рівня звичайних цін, визначених відповідно до статті 39 цього Кодексу, та складається з сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв'язку з придбанням або виготовленням товарів (у тому числі при їх імпорті) та послуг з метою їх подальшого використання в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності платника податку.

Пунктом 201.10 ст.201 ПК України визначено, що податкова накладна видається платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг на вимогу покупця та є підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Закон №168 (до 01.01.2011 р.) та ПК України (з 01.01.2011 р.) виникнення у платника податку на додану вартість права на податковий кредит не ставить у залежність від дотримання вимог податкового законодавства іншими суб'єктами господарювання. Положення пункту 1.8 статті 1 Закону №168 щодо надмірної сплати податку, як необхідної умови його повернення з бюджету платникові, стосується саме цього платника і сплати ним податку в ціні товарів (послуг) постачальникам. Несплата продавцем податку на додану вартість до бюджету, у разі фактичного здійснення господарської операції, не впливає на формування податкового кредиту покупцем та не є підставою для позбавлення останнього права на відшкодування цього податку, якщо він виконав усі передбачені законом умови отримання такого відшкодування і має всі документальні підтвердження розміру заявленого податкового кредиту. Така правова позиція викладена, зокрема, в постановах Верховного Суду України від 22.10.2010 р., від 31.01.2011 р.

Зазначена правова позиція узгоджується із практикою Європейського Суду з прав людини. Так, у справі „БУЛВЕС" АД проти Болгарії" (заява №3991/03) Європейський Суд з прав людини у своєму рішенні від 22.01.2009 р. зазначив, що платник податку не повинен нести наслідків невиконання постачальником його зобов'язань зі сплати податку і в результаті сплачувати ПДВ другий раз, а також сплачувати пеню. На думку Суду, такі вимоги стали надмірним тягарем для платника податку, що порушило справедливий баланс, який повинен підтримуватись між вимогами суспільного інтересу та вимогами захисту прав власності.

В судовому засіданні представниками відповідача не спростовано факт належного оформлення первинних документів, на підставі яких позивачем сформовано податковий кредит по операціях з ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 Також, в судовому засіданні не спростовано факт того, що на час виписки податкових накладних ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6 були зареєстровані платниками ПДВ і виписані ними податкові накладні мають всі необхідні реквізити.

Порушення, встановлені під час перевірки контрагентів позивача (їх наявність належним чином не підтверджена), згідно законодавства не спричиняють жодних негативних наслідків для добросовісного платника податків, не можуть бути підставою для зменшення валових витрат, податкового кредиту та збільшення валового доходу. Позивач виконав вимоги закону щодо оформлення та відображення в податковому обліку операцій з ТОВ "НПП Укренергострой" та ФОП ОСОБА_6

Також, в акті перевірки посадовими особами відповідача зроблено висновок про безпідставне включення до складу валових витрат витрат зі страхування майна позивача.

В судовому засіданні встановлено, що у 1 кв. 2011 року позивачем були задекларовані валові витрати на страхування майна позивача (власних об'єктів нерухомості) за договорами від 10.01.2011 року, від 16.03.200 року, від 17.03.2009 року, від 30.03.2009 року (а.с.139-145 т.2) на загальну суму 98 049 грн.

Витрати були задекларовані у п. 04.12 декларації з податку на прибуток за 1 кв. 2011 року "сума витрат зі страхування (крім витрат з довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного забезпеченні, зазначених у р.04.5 декларації)" (а.с.137 т.2), який заповнено на підставі таблиці 5 додатку К1/1 до податкової декларації (а.с.138 т.2).

Відповідно до таблиці 5 додатку К1/1 сума витрат зі страхування включає суму витрат за іншими видами страхування, що включаються до складу валових витрат платника (не більше значення рядка 06 декларації за звітний період, обчисленого без урахувань значення рядка 04.12.2 цієї таблиці х 5/95).

Рядок 06 декларації передбачає скориговані валові витрати, які згідно декларації позивача за 1 кв. 2011 року склали 3266343,00 грн.

Згідно пп.5.4.6 п.5.4 ст.5 Закону №334 до валових витрат включаються будь-які витрати зі страхування ризиків загибелі врожаю, транспортування продукції платника податку; цивільної відповідальності, пов'язаної з експлуатацією транспортних засобів, що перебувають у складі основних фондів платника податку; екологічної та ядерної шкоди, що може бути завдана платником податку іншим особам; майна платника податку; будь-які витрати із страхування ризиків, пов'язаних із виробництвом національних фільмів; кредитних та інших ризиків платника податку, пов'язаних із здійсненням ним господарської діяльності, у межах звичайної ціни страхового тарифу відповідного виду страхування, діючого на момент укладення такого страхового договору, за винятком страхування життя, здоров'я або інших ризиків, пов'язаних з діяльністю фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з платником податку, обов'язковість якого не передбачена законодавством, або будь-які витрати зі страхування сторонніх фізичних чи юридичних осіб.

Якщо умови страхування передбачають виплату страхового відшкодування на користь платника податку - страхувальника, застраховані збитки, понесені таким платником податку, відносяться до його валових, витрат у податковий період їх понесення, а суми страхового відшкодування таких збитків включаються до валових доходів такого платник податку у податковий період їх отримання.

Віднесення до складу валових витрат платника податку витрат із страхування (крім витрат по медичному, пенсійному страхуванню та за обов'язковими видами страхування здійснюється в розмірі, що не перевищує 5 відсотків валових витрат (10 відсотків - для суб'єктів кінематографії, які здійснюють виробництво національних фільмів) за звітний податковий період, наростаючим підсумком з початку року, а для сільськогосподарських підприємств - за звітний податковий рік.

При розрахунку сум витрат на страхування, які можуть бути віднесені до складу витрат в податковому обліку, необхідно керуватись Порядком складання декларації з податку на прибуток підприємства, який затверджено наказом ДПА України від 29.03.2003 р. № 143 (далі - Порядок №143), яким передбачено, що розрахунок суми витрат на страхування здійснюється в табл. 5 додатка К1/1 до декларації податку на прибуток підприємства.

У рядку 04.12.1 цієї таблиці відображаються витрати, пов'язані із здійснення обов'язкового страхування. Такі витрати включаються до складу валових витрат без обмежень.

У рядку 04.12.2.5 табл. 5 відображаються витрати за іншими видами страхування і наведено механізм розрахунку граничної суми таких витрат: вона не повинна бути більшою за значення рядка 06 (скориговані валові витрати) декларації (без урахування значення рядка 04.12.2), помноженого на 5 і поділеного на 95. Загальна сума видатків на страхування відображається у рядку 04.12 табл. 5 додатка К1/1 до декларації з податку на прибуток підприємства та переноситься в рядок 04.12 цієї декларації.

Наведений висновок зроблений також у статті "Витрати підприємств на страхування: бухгалтерський і податковий облік" («Вісник податкової служби України», січень 2010 р № 3 (575) та у статті "Змінено форму декларації з податку на прибуток підприємства і Порядок її складання" («Вісник податкової служби України», листопад 2005 р., №42(372).

Таким чином, позивачем в податковій декларації за 1 кв.2011 року було правильно розраховані витрати на страхування в розмірі 98049 грн. (5% від рядка 06 декларації), що не перевищує 5 відсотків валових витрат за звітний податковий період.

Крім того, в акті перевірки посадовими особами ДПІ у Жовтневому районі зроблено висновок про безпідставне включення позивачем до складу витрат сплачених процентів за користування кредитними коштами.

В судовому засіданні встановлено, що на підставі договору з ПАТ КБ "ПРИВАТБАНК" № КП-457Г від 11.01.2011 року (а.с.148-152 т.2) позивач отримав кредитні кошти для використання у власній господарській діяльності.

На виконання умов наведеного договору позивач нараховував та щомісячно сплачував банку проценти за користування кредитом, суми яких відносяться до складу витрат позивача.

Належне документальне оформлення наведеної операції, використання кредитних коштів у межах власної господарської діяльності позивача не заперечується актом перевірки.

Підставою для зменшення витрат позивача на сплату процентів за кредитом в акті перевірки зазначено вимоги Методичних рекомендацій № 1300, з яких відповідач робить висновок про те, що проценти мають включатись до собівартості кваліфікаційного активу.

Підпунктом 138.5.2 п.138.5 ст.138 ПК України передбачено, що інші витрати визнаються витратами того звітного періоду, в якому вони були здійснені, згідно з правилами ведені бухгалтерського обліку, з урахуванням наступного: датою збільшення витрат платника податку від здійснення кредитно-депозитні операцій, у тому числі субординованого боргу, є дата визнання процентів (комісійних та інших платежів, пов'язаних зі створенням або придбанням кредитів, вкладів (депозитів), визначена згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Згідно пп.138.10.5 п.138.10 от. 138 ПК України до складу інших витрат включають фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, встановлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).

Відповідно до п. 141.1 ст. 141 ПК України до складу витрат включаються будь-які витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за борговими зобов'язаннями (в тому числі за будь-якими кредитами, позиками, депозитами, крім фінансових витрат, включених до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку) протягом звітного періоду, якщо такі нарахування здійснюються у зв'язку з провадженням господарської діяльності платника податку.

Таким чином, позивач правомірно включив суми сплачених процентів за кредитом до складу витрат у періодах визнання процентів згідно з правилами бухгалтерського обліку.

Посилання відповідача на положення Методичних рекомендацій № 1300 є помилковим, оскільки згідно п. 1.1 наведених рекомендацій на суб'єктів малого підприємництва - юридичних осіб, представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності та інших юридичних осіб, що не займаються підприємницькою діяльністю, Методичні рекомендації № 1300 не поширюються.

Стаття 55 ГК України до суб'єктів малого підприємництва відносить юридичних осіб - суб'єктів господарювання будь-якої організаційно-правової форми та форми власності, у яких середня кількість працівників за звітний період (календарний рік) не перевищує 50 осіб та річний дохід від будь-якої діяльності не перевищує суму, еквівалентну 10 мільйонам євро, визначену за середньорічним курсом Національного банку України.

За кількістю працівників та річним доходом ТОВ "ПРИВАТОФИС" належить до суб'єктів малого підприємництва.

Отже застосування положень Методичних рекомендацій № 1300 в даному випадку є протиправним.

Згідно ч.3 ст.2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

З огляду на зазначене, оскаржувані податкові повідомлення-рішення прийнято відповідачем необґрунтовано, без урахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення, упереджено та нерозсудливо.

Одночасно суд зазначає, що у відповідності до ч.2 ст. 162 КАС України у разі задоволення адміністративного позову суд може прийняти постанову про: визнання протиправними рішення суб'єкта владних повноважень чи окремих його положень, дій чи бездіяльності і про скасування або визнання нечинним рішення чи окремих його положень.

Таким чином, суд приходить до висновку про задоволення позовних вимог та визнає протиправними і скасовує оскаржувані податкові повідомлення-рішення.

Відповідно до ч.1 ст.94 КАС України якщо судове рішення ухвалене на користь сторони, яка не є суб'єктом владних повноважень, суд присуджує всі здійснені нею документально підтверджені судові витрати з Державного бюджету України.

Отже, документально підтверджені позивачем судові витрати - судовий збір сплачений згідно платіжного доручення №396 від 11.07.2012 р. в сумі 2146,00 грн. підлягає стягненню з Державного бюжету України на користь позивача.

На підставі викладеного, керуючись статтями 158-163 КАС України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби від 27.06.2012 р. № 0000542302.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення - рішення Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська Дніпропетровської області Державної податкової служби від 27.06.2012 р. № 0000552302.

Стягнути з Державного бюджету України на користь Товариства з обмеженою відповідальністю „ПРИВАТОФИС" судовий збір у розмірі 2146 (дві тисячі сто сорок шість) гривень 00 копійок.

Постанова може бути оскаржена в апеляційному порядку до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду через Дніпропетровський окружний адміністративний суд в порядку та строки, визначені ст. 186 КАС України та набирає законної сили відповідно до ст. 254 КАС України.

Постанова в повному обсязі виготовлена 21 серпня 2012 року.

Суддя М.В. Бондар