Постанова № 25215043, 07.10.2008, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"07" жовтня 2008 р. м. Київ К-8069/08

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого судді-доповідача Голубєвої Г.К.

Суддів Бившевої Л.І.

Брайка А.І.

Карася О.В.

Федорова М.О.

при секретарі судового засідання: Ликовій В.Б.,

розглянувши касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Дніпроенерго"

на ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.05.2008 року

та постанову господарського суду Запорізької області від 03.09.2007 року

у справі № 3/373/07-АП

за позовом Відкритого акціонерного товариства "Дніпроенерго"

до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі

про скасування податкового-повідомлення рішення № 0000220805/0 від 14.06.2007 року в частині нарахування 2 127 882,00 грн. основного платежу та 3 498 524,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій, -

ВСТАНОВИВ:

У червні 2007 року Відкрите акціонерне товариство "Дніпроенерго" (далі -ВАТ "Дніпроенерго") звернулося до суду з позовом до Спеціалізованої державної податкової інспекції по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі (далі -СДПІ у

м. Запоріжжі) про скасування податкового-повідомлення рішення № 0000220805/0 від 14.06.2007 року в частині нарахування 2 127 882,00 грн. основного платежу та 3 498 524,00 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Постановою господарського суду Запорізької області від 03.09.2007 року, залишеною без змін ухвалою Дніпропетровського апеляційного господарського суду від 27.05.2008 року, у задоволенні позову відмовлено. Судові рішення мотивовані тим, що штраф у розмірі п'яти відсотків, передбачений пунктом 17.2 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", нарахований податковим органом на самостійно скореговану платником податків суму, за своєю правовою природою є податковим зобов'язанням платника податків, а тому нарахування штрафних (фінансових) санкцій на таке зобов'язання є правомірним. Строк виконання податкових зобов'язань з податку на прибуток настав у позивача після порушення провадження у справі про банкрутство, а відтак дія мораторію на виконання цих податкових зобов'язань не розповсюджується.

Не погоджуючись із рішеннями судів попередніх інстанцій, ВАТ "Дніпроенерго" звернулося до Вищого адміністративного суду України із касаційною скаргою, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким позовні вимоги задовольнити. В обґрунтування касаційної скарги скаржник посилається на порушення судами підпунктів 17.1.3, 17.1.6 пункту 17.1, пунктів 17.2, 17.3 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами", статті 12 Закону України "Про відновлення платоспроможності боржника або визнання його банкрутом".

У запереченнях на касаційну скаргу СДПІ у м. Запоріжжі просить касаційну скаргу залишити без задоволення, з огляду на те, що штрафні (фінансові) санкції у розмірі п'яти відсотків, нараховані податковим органом на самостійно скореговану платником податків суму, є податковим зобов'язанням, і визначення штрафу на таке податкове зобов'язання є правомірним. Порушення процедури банкрутства відносно позивача не зупиняє виконання зобов'язань щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), термін виконання яких настав після дня введення мораторію.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку, що касаційна скарга частково підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що фахівцями СДПІ у м. Запоріжжі з 10.04.2007 року по 24.05.2007 року проведено виїзну планову перевірку з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства позивача ВАТ "Дніпроенерго" за період з 01.01.2005 року по 31.12.2006 року.

Перевіркою встановлено порушення підпункту 4.1.6 пункту 4.1 статті 4, підпункту 12.1.5 пункту 12.1 статті 12 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", пунктів 17.1, 17.2, 17.3 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" внаслідок чого занижено податок на прибуток за 2005 рік на 2 898 971 грн., за 2006 рік -83 071 грн., а всього на 2 982 042 грн.

ВАТ "Дніпроенерго" самостійно виявило факти заниження податкового зобов'язання з податку на прибуток та самостійно скорегувало суму заниження без нарахування п'яти відсотків штрафу, передбаченого пунктом 17.2 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" з огляду на введення мораторію на задоволення вимог кредиторів.

За результатами перевірки було складено акт від 01.06.2007 року

№ 143/08-05-00130872, на підставі якого 14.06.2007 року відповідачем винесено податкове повідомлення-рішення № 0000220805/0, яким ВАТ "Дніпроенерго" визначено суму податкового зобов'язання з податку на прибуток підприємств і організацій, що перебувають у державній власності на загальну суму 6 480 566 (2 982 042 грн. -основний платіж,

3 498 524 грн. -штрафні (фінансові) санкції).

Як встановлено судами попередніх інстанцій, предметом спору у справі є визначення податковим органом позивачеві 2 127 882,00 грн. основного платежу, що складає п'ять відсотків штрафних санкцій відповідно до пункту 17.2 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" та нарахування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 3 498 524,00 грн., до складу яких входять:

- 854 185,00 грн. за заниження валового доходу у 1 кварталі 2005 року на суму безнадійної кредиторської заборгованості, строк позовної давності якої минув;

- 524 176,00 грн. за заниження скоригованого валового доходу за 3 квартал 2005 року у сумі 2 096 700,00 грн. та завищення скоригованого валового доходу за 4 квартал 2005 року у сумі 2 096 700,00 грн. внаслідок проведення регулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості, які не призвели до нарахування податку на прибуток;

- 2 120 163,00 грн. за заниження податку на прибуток в сумі 2 127 882,00 грн., тобто п'ять відсотків штрафу не нарахованого підприємством самостійно.

Статтею 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" передбачено випадки визначення податкових зобов'язань самостійно платником податків, яке зазначається у податковій декларації (підпункт 4.1.1 пункту 4.1 статті 4 зазначеного Закону) або контролюючим органом з підстав вказаних у підпункті 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону.

Відповідно до абзацу другого пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" штрафні санкції накладаються контролюючими органами, а у випадку, передбаченому пунктом 17.2 цієї статті, самостійно нараховуються та сплачуються платником податків.

Відповідно до пункту 17.2 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" платник податків, який до початку його перевірки контролюючим органом самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний:

а) або надіслати уточнюючий розрахунок і сплатити суму такої недоплати та штраф у розмірі п'яти відсотків від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку,

б) або відобразити суму такої недоплати у складі декларації з цього податку, що подається за наступний податковий період, збільшену на суму штрафу у розмірі п'яти відсотків від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми податкового зобов'язання з цього податку.

При заповненні платником податків декларації з податку на прибуток за формою, затвердженою наказом Державної податкової адміністрації України від 29.03.2003 року

№ 143, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 08.04.2003 року за № 271/7592 податкові зобов'язання платників податків вказуються у рядку 14, а суми штрафу, самостійно нарахованого у зв'язку з виправленням помилок -у рядку 22.

За визначенням, наведеним у пункті 1.2 статті 1 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" податкове зобов'язання -це зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів у порядку та у строки, визначені цим Законом або іншими законами України.

Відповідно до підпункту 2.2 пункту 2 Інструкції про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, податкове зобов'язання -зобов'язання платника податків сплатити до бюджетів або державних цільових фондів відповідну суму коштів (податків, зборів, обов'язкових платежів, неподаткових доходів, штрафних (фінансових) санкцій, у т. ч. пені за порушення термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності) у порядку та у строки, визначені чинним законодавством України.

Штрафна санкція (штраф), відповідно до пункту 1.5 зазначеної статті -це плата у фіксованій сумі або у вигляді відсотків від суми податкового зобов'язання (без урахування пені та штрафних санкцій), яка справляється з платника податків у зв'язку з порушенням ним правил оподаткування, визначених відповідними законами.

Із аналізу зазначених норм вбачається, що вихідним критерієм обрахунку штрафної санкції є податкове зобов'язання. Однак, при визначені її розміру не враховується пеня та штрафні санкції. Звідси випливає, що штраф, передбачений пунктом 17.2 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" не може вважатися зобов'язанням з основного платежу. Нарахування штрафних санкцій на цю суму суперечить вимогам пункту 1.5 статті 1 цього Закону та підпункту 2.2 пункту 2 Інструкції про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби.

Відповідно до пункту 17.3 статті 17 зазначеного Закону сплата (стягнення) штрафних санкцій, передбачених цією статтею, прирівнюється до сплати (стягнення) податку та оскарження їх сум. Таким чином цією нормою визначено порядок сплати (стягнення) та оскарження сум штрафних санкцій, що не змінює правової природи штрафу на зобов'язання з основного платежу. А відтак висновки судів стосовно застосування норми матеріального права, а саме пункту 17.3 статті 17 зазначеного Закону, є невірним.

З огляду на викладене, сума штрафних санкцій у розмірі 2 127 858 грн. з податку на прибуток, нарахована податковим органом за порушення пункту 17.2 статті 17 Закону "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" неправомірно включена до основного платежу та відповідно на цю суму неправомірно нараховані штрафні санкції. А тому у цій частині оскаржуване податкове повідомлення-рішення підлягає скасуванню.

Водночас, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає за необхідне зазначити, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень суди оцінюють їх на відповідність критеріям, визначеним частиною третьою статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, і не можуть підміняти державний орган, рішення якого оскаржується, приймаючи замість рішення, яке визнається протиправним, інше рішення, яке б відповідало закону, та давати вказівки, які б свідчили про вирішення питань, які належать до компетенції такого суб'єкта владних повноважень.

Відповідно до підпункту "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" контролюючий орган зобов'язаний самостійно визначити суму податкового зобов'язання платника податків у разі якщо дані документальних перевірок результатів діяльності платника податків свідчать про заниження або завищення суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях.

У випадку донарахування суми податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у зазначеній нормі, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули (підпункт 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 цього Закону).

Зазначеній нормі відповідає абзац перший підпункту 6.1.3 пункту 6 Інструкції про порядок застосування штрафних (фінансових) санкцій органами державної податкової служби, затвердженої наказом Державної податкової адміністрації України від 17.03.2001 року № 110 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 23.03.2001 року за № 268/5459, відповідно до якої зобов'язання зі сплати штрафу виникає у разі коли за даними документальних перевірок результати діяльності платника податків свідчать про заниження суми його податкових зобов'язань, заявлених у податкових деклараціях, і контролюючий орган виявляє суму недоплати платника податків.

Ураховуючи приписи зазначених норм, колегія суддів Вищого адміністративного суду України вважає за потрібне зазначити, що за змістом підпункту 17.1.3 пункту 17.1 статті 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" застосування штрафних санкцій пов'язане лише з донарахуванням суми податкового зобов'язання, що має місце внаслідок недоплати податку через порушення, допущене платником податків.

А відтак, суди допустили порушення зазначених норм при визначенні правомірним нарахування штрафних санкцій у розмірі 524 176,00 грн., оскільки заниження скоригованого валового доходу за 3 квартал 2005 року у сумі 2 096 700,00 грн. та завищення скоригованого валового доходу за 4 квартал 2005 року не призвело до недоплати податку.

Разом з тим, колегія суддів Вищого адміністративного суду України підтримує позицію судів попередніх інстанцій стосовно правомірності нарахування податковим органом штрафних санкцій у розмірі 854 185,00 грн., оскільки нарахування податку на прибуток у такій сумі мало місце, але платником податків не оскаржувалося.

Водночас, колегія суддів вважає вірним висновки судів стосовно того, що мораторій не зупиняє виконання боржником зобов'язань щодо сплати податків і зборів (обов'язкових платежів), які виникли після дня введення мораторію, а отже і не припиняє заходів, спрямованих на їх забезпечення.

Порушення судами попередніх інстанцій норм матеріального права, що призвело до ухвалення незаконних судових рішень, з урахуванням правильного та повного встановлення обставин справи відповідно до статті 229 Кодексу адміністративного судочинства України є підставою для скасування цих рішень з прийняттям нового рішення, зокрема про часткове задоволення позовних вимог з наведених вище мотивів.

Виходячи із викладеного, колегія суддів Вищого адміністративного суду України дійшла висновку про скасування постанови господарського суду Запорізької області від 03.09.2007 року та ухвали Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.05.2008 року.

Керуючись статтями 210 -232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

ПОСТАНОВИВ:

Касаційну скаргу Відкритого акціонерного товариства "Дніпроенерго" задовольнити частково.

Ухвалу Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду від 27.05.2008 року та постанову господарського суду Запорізької області від 03.09.2007 року скасувати. Постановити нове рішення яким позовні вимоги задовольнити частково. Скасувати податкове-повідомлення рішення № 0000220805/0 від 14.06.2007 року в частині нарахування основного платежу у сумі 2 127 858 грн. та штрафних санкції у розмірі

2 644 339 грн. В іншій частині позову відмовити.

Справу № 3/373/07-АП повернути до суду першої інстанції.

Постанова набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236 -238 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий (підпис)Г.К. Голубєва Судді (підпис)Л.І. Бившева (підпис)А.І. Брайко (підпис)О.В. Карась (підпис)М.О. Федоров

Постанову складено в повному обсязі 10.10.2008р.