Постанова № 24336665, 20.03.2012, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

20 березня 2012 р. Справа № 2а-14340/10/0470

Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі колегії суддів:

головуючого судді Чорної В.В.

при секретарі судового засідання Молчановій В.В.

за участі представників сторін:

позивача Бакун Т.В., Мордаунт О.Б.

відповідача Духневич Т.С.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ПриватОфис»до Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська про скасування податкових повідомлень-рішень від 04.10.2010 р. № 000502305/0 та № 000512305/0, -

в с т а н о в и в :

09 листопада 2010 року Товариство з обмеженою відповідальністю «ПриватОфис»(далі - ТОВ «ПриватОфис») звернулось до Дніпропетровського окружного адміністративного суду із зазначеним адміністративним позовом, в якому просить скасувати податкові повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Жовтневому районі м. Дніпропетровська (далі -ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська) № 000502305/0 від 04.10.2010 р. про зменшення позивачу суми бюджетного відшкодування по податку на додану вартість на суму 2 832 835 грн., та № 000512305/0 від 04.10.2010 р. про донарахування позивачу податкового зобов'язання по податку на додану вартість на суму 584 922 грн. 80 коп., в тому числі 417 802 грн. -за основним платежем, 167 120 грн. 80 коп. -за штрафними (фінансовими) санкціями.

В обґрунтування позовних вимог, позивач зазначив, що ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська було проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ «ПриватОфис»з питань правомірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ у зменшення податкових зобов'язань наступних податкових періодів по декларації за червень 2010 р., яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось в період з 01.05.2010 р. по 31.05.2010 р. За результатами перевірки податковим органом складено акт від 23.09.2010 р. № 7428/235/33546549, згідно висновків якого, платнику податків:

- не підтверджено відображене у червні 2010 року бюджетне відшкодування у сумі 2 832 835 грн.;

- не підтверджено податковий кредит на суму 3 593 270 грн. 68 коп., та зроблено висновок про заниження податкових зобов'язань на суму 495 079 грн. по декларації за травень 2010 року;

- не підтверджено податковий кредит на суму 152 444 грн. 62 коп., та зроблено висновок про заниження податкових зобов'язань на суму 152 444 грн. 62 коп. по декларації за червень 2010 року.

Позивач не погоджується із зазначеними висновками податкового органу, посилаючись на те, що ТОВ «ПриватОфис»не порушено вимог п.п. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки законодавством України не передбачено обов'язок покупця зберігати податкові накладні протягом строку, передбаченого для зобов'язань із сплати податків, та при здійсненні податкового обліку підтверджувати дату отримання податкової накладної. Також, законодавством України не передбачено порядок передачі оригіналу податкової накладної від продавця до покупця. Крім того, позивач стверджує, що ним не було порушено норм п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки, подання разом із податковою декларацією заяви зі скаргою на постачальника, у разі відмови з боку постачальника товарів (послуг) надати податкову накладну, є правом платника податків, а не його обов'язком. Більш того, відмови у наданні податкових накладних від продавців позивач не отримував, а затримка в отриманні податкових накладних пов'язана з віддаленістю розташування продавців і покупця, а також необхідністю певного часу для належного оформлення податкових накладних. Окрім цього, позивач вказує на те, що ним також не порушені норми п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», оскільки всі суми, включені ТОВ «ПриватОфис»до складу податкового кредиту податкового періоду, що перевірявся, підтверджені відповідними податковими накладними та на момент перевірки пред'явлені до огляду службовим особам податкового органу. Зі свого боку, позивач вказує на порушення податковим органом п. 4.1 Порядку оформлення невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 10.08.2005 р. № 327, яке полягає у неповідомленні платника податків службовими особами податкового органу під час проведення перевірки про виявлені порушення, про які йому стало відомо тільки під час отримання акту перевірки для підписання.

Відповідач позовні вимоги не визнає, посилаючись на обов'язковість підтвердження платником податків дати отримання податкових накладних від продавця, у разі їх надходження із запізненням, оскільки згідно п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», до складу податкового кредиту звітного податкового періоду включаються суми ПДВ, нараховані (сплачені) платником податків у такому податковому періоді. З огляду на те, що податкова накладна згідно п.п. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»є звітним податковим документом і одночасно розрахунковим документом, та відповідно до п. 2 Порядку оформлення поштових відправлень з вкладенням матеріалів звітності, розрахункових документів і декларацій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.07.1997 р. № 799, підтвердженням дати отримання податкової накладної, у разі її надходження засобами поштового зв'язку, є лист з рекомендованим повідомленням про вручення із зазначенням на ньому відбитку календарного штемпеля. Враховуючи, що Законом України «Про податок на додану вартість»не передбачено право платника податків приймати самостійне рішення щодо відстрочення реалізації своїх прав на отримання податкового кредиту після настання дати виникнення права на податковий кредит, а платником податків не надано належних доказів дати отримання податкових накладних, які згідно реєстрів отриманих податкових накладних надійшли від продавців із запізненням, а також те, що ТОВ «ПриватОфис»не зверталось до податкового органу зі скаргами на постачальників щодо відмови їх у наданні податкових накладних за попередні періоди, відповідачем зроблено висновок, що платник податків не скористався своїм правом на включення до податкового кредиту сум ПДВ у тих періодах, у якому ним були отримані відповідні податкові накладні. При проведенні перевірки, позивачу було надано запит щодо причин включення до податкового кредиту травня, червня 2010 року податкових накладних, які були виписані у попередніх періодах, у відповідь на який, ТОВ «ПриватОфис»зазначило, що податкові накладні, виписані постачальниками в попередніх звітних періодах, включаються до складу податкового кредиту того періоду, у якому вони надійшли від постачальників, але в межах встановленого законодавством 1 095 - денного строку. Крім того, відповідач зазначає, що до податкового кредиту травня 2010 року ТОВ «ПриватОфис»віднесено податкову накладну від 12.02.2010 р. на суму 21 234 830 грн. 40 коп., в тому числі ПДВ 3 539 138 грн. 40 коп., отриману позивачем згідно реєстру отриманих податкових накладних у травні 2010 року, яка була виписана при придбанні приміщення згідно договору купівлі-продажу б/н від 12.02.2010 р., укладеного між ТОВ «ПриватОфіс»та ТОВ «Ренесанс Експо Україна», зареєстрованого у м. Полтаві. Згідно відповіді Державної податкової інспекції у м. Полтаві на запит про проведення зустрічної перевірки, провести зустрічну перевірку ТОВ «Ренесанс Експо Україна»та підтвердити документально його правовідносини з ТОВ «ПриватОфис»не є можливим, оскільки ТОВ «Ренесанс Експо Україна»має обліковий стан 10 «Запит на встановлення місцезнаходження». Отже, з огляду на те, що факт сплати покупцем при виконанні зазначеного договору податку на додану вартість податковим органом не підтверджено, та враховуючи норми п. 1.8 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість», відповідач вважає, що включення позивачем до податкового кредиту травня 2010 року суми ПДВ в розмірі 3 539 138 грн. 40 коп., сплаченої ним у ціні товару при придбанні нежитлового приміщення згідно договору від 12.02.2010 р., є неправомірним. Отже, відповідач вважає, що висновки акту перевірки ТОВ «ПриватОфис»від 23.09.2010 р. відповідають нормам законодавства України, а винесені на підставі них податкові повідомлення-рішення є правомірними, та скасуванню не підлягають. З огляду на це, представник відповідача просив у задоволенні адміністративного позову відмовити.

Ознайомившись із письмовими запереченнями відповідача, представник позивача надав письмові пояснення від 14.07.2011 р., та від 14.11.2011 р., у яких наполягає на тому, що підтвердженням дати отримання податкової накладної є реєстр отриманих податкових накладних, оскільки законодавством України не встановлено порядок передачі оригіналу податкової накладної від продавця до покупця. Також, позивач зазначає, що звернення до податкового органу із скаргою на бездіяльність продавця щодо ненадання податкової накладної є правом, а не обов'язком платника податків, яким останній може скористатися тільки у випадку відмови продавця від надання податкової декларації. Водночас, позивач не погоджується з посиланням відповідача при обґрунтуванні своєї позиції на норми Порядку оформлення поштових відправлень з вкладенням матеріалів звітності, розрахункових документів і декларацій, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 28.07.1997 р. № 799, оскільки цей порядок визначає вимоги щодо оформлення поштових відправлень з вкладенням матеріалів звітності, розрахункових документів і декларацій, що надсилаються платниками податків до податкових органів та інших контролюючих органів. З огляду на надання реєстрів отриманих податкових накладних при проведенні перевірки, якими підтверджено дату отримання податкових накладних, позивач вважає, що він скористався правом включити суми ПДВ згідно цих податкових накладних у перевіряємих періодах.

Щодо придбання ТОВ «ПриватОфис»нежитлового приміщення у ТОВ «Ренесанс Експо Україна», представник позивача зазначив, що факт несплати продавцем ПДВ за результатами виконання договору купівлі-продажу нежитлового приміщення від 12.02.2010 р., а також факт його відсутності за своїм місцезнаходженням, податковим органом не доведений. Натомість, на підтвердження виконання умов договору від 12.02.2010 р. щодо 100-відсоткового проведення розрахунків за придбане нежитлове приміщення, представник позивача посилається на договір купівлі-продажу від 12.02.2010 року, заяву до органів нотаріату про повний розрахунок та відсутність до покупця будь-яких претензій фінансового характеру, посвідчені нотаріусом Полтавського міського нотаріального округу Полтавської області, а також приймання-передачі нежитлового приміщення. Окрім цього, представник позивача посилається на декларацію з ПДВ ТОВ «Ренесанс Експо Україна»за лютий 2010 р., у додатку 5 до якої підприємством, поміж інших контрагентів, зазначено ТОВ «ПриватОфис», та суму ПДВ в розмірі 3 539 138 грн. 40 коп. Також, на підтвердження здійснення ТОВ «Ренесанс Експо Україна»фінансово-господарської діяльності, представник позивача посилається на акт планової виїзної перевірки підприємства з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.12.2008 р. по 30.09.2010 р., валютного та іншого законодавства за період з 01.12.2008 р. по 30.09.2010 р. Представник позивача також зазначає, що згідно практики Вищого адміністративного суду України, у разі невиконання контрагентами покупця своїх обов'язків по сплаті ПДВ до бюджету, такі дії тягнуть відповідальність та негативні наслідки саме щодо цих осіб. Водночас, зазначена обставина не є підставою для позбавлення платника податку права на відшкодування ПДВ, якщо останній виконав усі передбачені законом умови щодо отримання такого відшкодування та має всі документальні підтвердження розміру свого податкового кредиту.

Окрім цього, представник позивача зазначає про непостійність підходу відповідача до визначення суми податкового кредиту та податкових зобов'язань, з огляду на те, що в податковій звітності інших місяців, що була об'єктом іншої перевірки, при включенні до складу поточного звітного періоду податкових накладних, виписаних у попередніх звітних періодах, порушень норм законодавства України податковим органом встановлено не було.

Посилаючись на сукупність вказаних обставин, представник позивача просив адміністративний позов задовольнити.

Враховуючи, що спірні правовідносини виникли до набрання законної сили Податковим кодексом України (до 01 січня 2011 року), суд розглядає справу з урахуванням норм законодавства, яке діяло на час проведення перевірки, та винесення відповідачем оскаржуваних податкових повідомлень-рішень.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши матеріали справи, судом встановлено наступні обставини.

Товариство з обмеженою відповідальністю «ПриватОфис»зареєстровано Печерською районною у м. Києві державною адміністрацією 03.06.2005 р., та з 25.10.2007 року, у зв'язку із зміною місцезнаходження, зареєстровано виконавчим комітетом Дніпропетровської міської ради (а.с. 43-45).

У період з 14.09.2010 р. по 23.09.2010 р., на підставі наказу № 645 від 13.09.2010 р. (а.с. 6), та відповідно до направлення № 773/235 від 14.09.2010 р. (а.с. 7), посадовими особами ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська проведено позапланову виїзну перевірку ТОВ «ПриватОфис»з питання правомірності нарахування суми бюджетного відшкодування ПДВ у зменшення податкових зобов'язань наступних податкових періодів по декларації за червень 2010 року, яка виникла за рахунок від'ємного значення з ПДВ, що декларувалось у період з 01.05.2010 р. по 31.05.2010 р., за результатами якої складено акт № 7428/235/33546549 від 23.09.2010 р. (а.с. 8-26).

Підстави та порядок проведення перевірки позивачем не оскаржуються.

Перевіркою встановлено порушення платником податків п. 1.8 ст. 1, п.п. 7.2.3, 7.2.6 п. 7.2, п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР, внаслідок чого ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська не підтверджено відображене ТОВ «ПриватОфис»у декларації за червень 2010 року бюджетне відшкодування в сумі 2 832 835 грн., не підтверджено податковий кредит на суму 3 593 270 грн. 68 коп., а також зроблено висновок про заниження податкових зобов'язань на суму 495 079 грн. по декларації з ПДВ за травень 2010 року. Також, перевіркою встановлено порушення платником податків п.п. 7.2.3, 7.2.6 п. 7.2, п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», внаслідок чого податковим органом не підтверджено податковий кредит ТОВ «ПриватОфис»на суму 152 444 грн. 62 коп., та зроблено висновок про заниження податкових зобов'язань на суму 152 444 грн. 62 коп. по декларації з ПДВ за червень 2010 року.

Зокрема, службовими особами податкового органу при проведенні перевірки встановлено, що згідно реєстру отриманих ТОВ «ПриватОфис»податкових накладних за травень, червень 2010 року, податковий кредит платника податків сформовано як за рахунок податкових накладних, виписаних та отриманих від постачальників, відповідно, в травні та червні 2010 року, так і за рахунок податкових накладних, виписаних постачальниками у попередніх податкових періодах, проте відображених у реєстрі отриманих податкових накладних та у податковому кредиті звітних періодів (травня, червня 2010 року).

При проведенні перевірки, податковим органом на адресу ТОВ «ПриватОфис»було направлено запит від 16.09.2010 р. № 51883/10/23-516 щодо причин не включення до податкового кредиту травня 2010 року та червня 2010 року податкових накладних за попередні періоди, у відповідь на який підприємство листом від 17.09.2010 р. за № 17/09-04 надало відповідь, у якій зазначило, що податкові накладні, виписані постачальниками у попередніх звітних періодах, включаються до складу податкового кредиту того періоду, в якому вони надійшли від постачальників, але в межах встановленого законодавством 1 095-денного строку.

Враховуючи норми п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», відповідно до якого податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 6.1 ст. 6 та статтею 8-1 цього Закону, протягом такого звітного періоду, а також те, що платником податків не були надані належні докази отримання податкових накладних у звітних періодах (лист з рекомендованим повідомленням про вручення із зазначенням на ньому відбитку календарного поштового штемпеля), ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська зроблено висновок про завищення ТОВ «ПриватОфис»податкового кредиту сукупно на суму ПДВ, зазначену у податкових накладних, які були включені до реєстру отриманих податкових накладених травня, червня 2010 року із запізненням, а саме, в травні 2010 року - на суму 54 132 грн. 28 коп., в червні 2010 року - на суму 152 444 грн. 62 коп.

Також, при проведенні перевірки службовими особами ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська встановлено, що згідно договору купівлі-продажу нежитлового приміщення б/н від 12.02.2010 р., укладеного між Товариством з обмеженою відповідальністю «Ренесанс Експо Україна»(продавець) та Товариством з обмеженою відповідальністю «ПриватОфис»(покупець), платником податків придбано нежитлові приміщення загальною площею 1 893,6 кв. м. за ціною 21 234 830 грн. 40 коп., в тому числі ПДВ 3 539 138 грн. 40 коп., що знаходяться в м. Полтава по вул. Шведській, 2 (а.с. 114-115). Факт виконання зобов'язань сторонами договору від 12.02.2010 р. підтверджено заявою директора ТОВ «Ренесанс Експо Україна»Пугно С.В., завіреною приватним нотаріусом Полтавського міського нотаріального округу, відповідно до якої ТОВ «ПриватОфис»проведено повний розрахунок за придбані нежитлові приміщення відповідно до договору (а.с. 116), а також актом № 1 прийому-передачі приміщення від 12.02.2010 р. (а.с.117-118). Також, при виконанні договору ТОВ «Ренесанс Експо Україна»на адресу позивача виписано податкову накладну від 12.02.2010 р. на суму 21 234 830 грн. 40 коп., в т.ч. ПДВ 3 539 138 грн. 40 коп. (а.с. 119), яка, згідно реєстру отриманих та виданих податкових накладних, була віднесена позивачем до податкового кредиту травня 2010 року (а.с. 90).

Для підтвердження факту виконання договору від 12.02.2010 р., ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська направлено запит від 03.09.2010 р. за № 48970/7/23-516 до ДПІ у м. Полтава щодо проведення зустрічної перевірки ТОВ «Ренесанс Експо Україна», у відповіді на який (лист від 06.09.2010 р. № 11885/7/23-640/78) ДПІ у м. Полтава повідомила відповідача про неможливість проведення перевірки, оскільки платник податків має обліковий стан 10 «Запит на встановлення місцезнаходження»(а.с.197-198 ).

Враховуючи те, що ДПІ у м. Полтава не було підтверджено факт відображення у податковому обліку ТОВ «Ренесанс Експо Україна»сум ПДВ, які мали бути сплачені останнім з отриманих від ТОВ «ПриватОфис»коштів згідно договору від 12.02.2010 р., а також те, що податкова накладна від 12.02.2010 р., виписана ТОВ «Ренесанс Експо Україна»при виконанні зазначеного договору, була віднесена позивачем до податкового кредиту травня 2010 року, тобто, іншого податкового періоду, ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська прийшла до висновку про не підтвердження бюджетного відшкодування позивача в травні 2010 року на суму 3 539 138 грн. 40 коп.

Отже, за результатами перевірки ТОВ «ПриватОфис», податковим органом зроблено висновок про завищення позивачем податкового кредиту в травні 2010 року на суму 3 593 270 грн. 68 коп. (в тому числі по податковій накладній, виписаній ТОВ «Ренесанс Експо Україна»12.02.2010 р.), та в червні 2010 року на суму 152 444 грн. 62 коп.

Акт перевірки підписано директором та бухгалтером ТОВ «ПриватОфис»із запереченнями (а.с. 26), які 27.09.2010 р. у письмовому вигляді були надані до ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська (а.с. 31-33).

За результатами розгляду заперечень, податковий орган залишив без змін висновки, викладені у акті перевірки № 7428/235/33546549 від 23.09.2010 р., про що платника податків було повідомлено у відповіді на заперечення від 30.09.2010 р. № 55904/10/23-514 (а.с. 34-37).

На підставі акту перевірки, ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська винесені податкові повідомлення-рішення від 04.10.2010 р. № 0000502305/0 про зменшення ТОВ «ПриватОфис»суми бюджетного відшкодування по ПДВ на суму 2 832 835 грн., та № 0000512305/0 про донарахування ТОВ «ПриватОфис»податкових зобов'язань по ПДВ на загальну суму 584 922 грн. 80 коп., з них: 417 802 грн. -за основним платежем, 167 120 грн. 80 коп. -за штрафними (фінансовими) санкціями (а.с. 39, 40).

Так, згідно «Зведених дані щодо задекларованих суб'єктом господарювання та встановлених у ході проведення перевірки показників розділу ІІІ «Розрахунки з бюджетом за звітний період»до декларації з ПДВ (а.с. 199), за рахунок суми податкового кредиту, яка, згідно висновків акту перевірки була завищена ТОВ «ПриватОфис»у травні 2010 року (3 593 270 грн. 68 коп.), ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська не підтверджено суму від'ємного значення, задекларовану платником податків у рядку 18.2 податкової декларації за травень 2010 року в сумі 3 098 192 грн. (а.с. 91-91), та збільшено позитивне значення рядка 18.1 декларації на 495 079 грн., що, в свою чергу вплинуло на показники податкової декларації позивача за червень 2010 року. Зокрема, податковим органом зменшено задекларовану платником податків у рядку 25 податкової декларації з ПДВ за червень 2010 року суму, що підлягає бюджетному відшкодуванню, в розмірі 2 832 835 грн. (а.с. 99-100), та складається із залишку від'ємного значення попереднього податкового періоду (3 098 192 грн.) за вирахуванням суми податку, яка підлягає сплаті до бюджету за підсумками поточного звітного періоду (265 357 грн.), про що винесено податкове повідомлення-рішення № 0000502305/0 від 04.10.2010 р. форми В1 на суму 2 832 835 грн. (а.с. 39).

Крім того, позитивне значення, задеклароване платником податків у рядку 18.1 податкової декларації з ПДВ за червень 2010 року в сумі 265 357 грн., було збільшено податковим органом на суму заниженого позивачем у зазначеному періоді податкового кредиту в розмірі 152 445 грн., внаслідок чого, сума ПДВ, яка підлягає нарахуванню до сплати в бюджет за підсумками поточного звітного періоду (червень 2010 року), з урахуванням залишку від'ємного значення попереднього податкового періоду (рядок 27 декларації), становить 417 802 грн. Зазначена сума зобов'язань була донарахована податковим органом згідно податкового повідомлення-рішення № 0000512305/0 від 04.10.2010 р. форми «Р»(а.с. 40).

Згідно п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»від 21.12.2000 р. № 2181-ІІІ (далі -Закону України № 2181), у разі, коли контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 цього Закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі десяти відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний з податкових періодів, установлених для такого податку, збору (обов'язкового платежу), починаючи з податкового періоду, на який припадає така недоплата, та закінчуючи податковим періодом, на який припадає отримання таким платником податків податкового повідомлення від контролюючого органу, але не більше п'ятдесяти відсотків такої суми та не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати, незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

На підставі п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України № 2181, ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська позивачу були нараховані штрафні (фінансові) санкції у розмірі 40 відсотків (по 10 відсотків за чотири періоди) від суми основного зобов'язання, визначеного у податковому повідомленні-рішенні № 0000512305/0 від 04.10.2010 р., що становить 167 120 грн. 80 коп.

Не погодившись із винесеними ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська 04.10.2010 р. податковими повідомленнями-рішеннями № 000502305/0 та № 000512305/0, ТОВ «ПриватОфис»оскаржило їх в судовому порядку.

При вирішенні спору, суд виходить з наступного.

Згідно п.п. 7.7.1 п. 7.7 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», який був чинним на час виникнення спірних правовідносин, сума податку, що підлягає сплаті (перерахуванню) до бюджету або бюджетному відшкодуванню, визначається як різниця між сумою податкового зобов'язання звітного податкового періоду та сумою податкового кредиту такого звітного податкового періоду.

За визначенням, наданим п. 1.5 ст. 1 Закону, звітний (податковий) період - це період, за який платник податку зобов'язаний проводити розрахунки податку та сплачувати його до бюджету.

Таким чином, за результатами звітного періоду платник податку зобов'язаний сформувати як суму податкових зобов'язань такого звітного періоду, так і суму дозволеного в цьому ж звітному періоді податкового кредиту.

При цьому, для достовірного відображення сум дозволеного податкового кредиту мають дотримуватися наступні положення Закону.

Податкове зобов'язання - загальна сума податку, одержана (нарахована) платником податку в звітному (податковому) періоді, що визначена згідно з цим Законом (пункт 1.6 статті 1 Закону).

Податковий кредит - сума, на яку платник податку має право зменшити податкове зобов'язання звітного періоду, що визначена згідно з цим Законом (пункт 1.7 статті 1 Закону).

Згідно з підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону, податковий кредит звітного періоду складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку протягом такого звітного періоду.

Правила, які передбачають формування податкових зобов'язань продавця і податкового кредиту покупця в одному звітному періоді, та дають можливість платнику своєчасно і в повному обсязі реалізувати надане йому право на формування свого податкового кредиту, встановлено прямими нормами Закону.

Так, п.п. 7.2.3 п. 7.2 ст. 7 Закону передбачено, що податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках. Оригінал податкової накладної надається покупцю. При цьому ні даним пунктом Закону, ні будь-якою іншою нормою, не передбаченого жодних підстав для отримання можливості затримки у наданні покупцю податкової накладної.

У відповідності з загальними правилами визначення дати виникнення податкових зобов'язань (п.п. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону), такою датою вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

- або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку як оплата товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, а у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівкові грошові кошти - дата їх оприбуткування в касі платника податку, а при відсутності такої - дата інкасації готівкових коштів у банківській установі, що обслуговує платника податку;

- або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дата оформлення документа, що засвідчує факт виконання робіт (послуг) платником податку.

Підпунктом 7.2.1 п. 7.2 ст. 7 Закону встановлено, що платник податку зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, а п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону визначено, що податкова накладна видається платником податку, який поставляє товари (послуги), на вимогу їх отримувача, та є підставою для нарахування податкового кредиту, а також передбачено умови, за яких платник податку отримає право на податковий кредит навіть при відмові продавця надати йому податкову накладну.

Тобто, на дату, визначену п.п. 7.3.1 п. 7.3 ст. 7 Закону, продавець зобов'язаний надати покупцю податкову накладну, а якщо ця вимога Закону не дотримана, отримувач товарів (послуг) вправі вимагати її надання, а у випадку відмови - звернутися зі скаргою на такого постачальника до органу податкової служби (п.п. 7.2.6 п. 7.2 ст. 7 Закону).

З аналізу зазначених норм вбачається, що своєчасне включення податкових накладних до складу податкового кредиту, а також забезпечення контролю за своєчасним їх отриманням, є обов'язком платника податку, і Законом передбачено ряд можливостей для безперешкодної реалізації такого обов'язку.

Аналогічні норми закріплені законодавцем у Податковому кодексі України, що набрав чинності з 01.01.2011 р. Так, відповідно до п. 198.6 ст. 198 Податкового Кодексу, не відносяться до податкового кредиту суми податку, сплаченого (нарахованого) у зв'язку з придбанням товарів/послуг, не підтверджені податковими накладними (або підтверджені податковими накладними, оформленими з порушенням вимог ст. 201 цього Кодексу) чи не підтверджені митними деклараціями, іншими документами, передбаченими пунктом 201.11 ст. 201 цього Кодексу. У разі, якщо платник податку не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму податку на додану вартість на підставі отриманих податкових накладних, таке право зберігається за ним протягом 365 календарних днів з дати виписки податкової накладної, а платники податку, що застосовували касовий метод до набрання чинності цим Кодексом або застосовують касовий метод, мають право на включення до податкового кредиту сум податку на підставі податкових накладних, отриманих протягом 60 календарних днів з дати списання коштів з банківського рахунка платника податку.

Отже, платник податків має право включити до податкового кредиту поточного звітного періоду суму ПДВ, зазначену в податковій накладній, виписаній у попередніх податкових періодах, але отриманій ним у поточному звітному періоді, за наявності документального підтвердження такого запізнення, а також за умови, що не минуло 365 календарних днів (60 календарних днів) з дня виписки податкової накладної.

Водночас, суд зазначає, що відповідно до п.п. 7.2.8 п. 7.2 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість»(який був чинним на час виникнення спірних правовідносин), платники податку зобов'язані вести окремий облік операцій з поставки та придбання товарів (послуг), які підлягають оподаткуванню цим податком, а також які не є об'єктами оподаткування згідно із ст. 3 та звільнених від оподаткування згідно із ст. 5 цього Закону. Зведені результати такого обліку на підставі реєстру отриманих та виданих податкових накладних відображаються у податкових деклараціях, форма і порядок заповнення яких визначаються відповідно до закону. Пунктом 3.4 Порядку заповнення та подання податкової декларації з податку на додану вартість, затвердженому наказом Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 р. № 166 (з урахуванням змін і доповнень) визначено, що платник податку самостійно обчислює суму податкового зобов'язання, яку зазначає в декларації, а дані, наведені ним в декларації, мають відповідати даним його бухгалтерського та податкового обліку, оскільки фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку (п. 2 ст. 3 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»від 16.07.1999 р. № 996-XIV ).

Особливості ведення бухгалтерського обліку, завдяки системі подвійного обліку, дозволяють у будь-якому випадку, протягом балансового періоду, а саме звітного кварталу, виявити помилку, пов'язану із невключенням до бухгалтерського та податкового обліку первинного документа.

Таким чином, несвоєчасне (більше балансового періоду) включення до складу податкового кредиту сплаченого (нарахованого) у звітному періоді податку на додану вартість може бути пов'язане з штучним спотворенням показників податкової звітності. Винятком є лише окремо визначені Законом особливі умови формування податкового кредиту на підставі податкових накладних, які було виписано у попередніх періодах, зокрема:

- отримання товарів (послуг) платником податку, який застосовує «касовий метод» податкового обліку (визначення надано в п. 1.11 ст. 1 Закону), а контрагент (продавець) свої податкові зобов'язання визначає за загальними правилами;

- придбання товарів для використання в звільнених від оподаткування операціях або операціях, які не є об'єктом оподаткування, та подальшого використання цих же товарів в інших звітних періодах в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності;

- придбання невиробничих основних фондів та переведення їх в інших звітних періодах у категорію виробничих, або їх продаж чи ліквідація.

В даному випадку, такі виняткові обставини були відсутні.

Отже, у разі отримання платником податків в поточному звітному періоді податкових накладних, виписаних у попередніх податкових періодах, та за умови наявності документального підтвердження їх отримання із запізненням, платник податку - покупець товарів (послуг) повинен на дату отримання цих податкових накладних відобразити їх у розділі 1 реєстру отриманих та виданих податкових накладних з урахуванням особливостей його заповнення, визначених п. 9 Порядку ведення реєстру отриманих та виданих податкових накладних, затвердженого наказом Державної податкової адміністрації України від 30.06.2005 р. № 244 «Про внесення змін до наказу Державної податкової адміністрації України від 30.05.1997 р. № 165»(з урахуванням змін і доповнень) і (за умови дотримання вимог щодо формування податкового кредиту) в рядку 10.1 розділу ІІ «Податковий кредит»податкової декларації з податку на додану вартість.

При цьому, позивач посилається на те, що підтвердженням дати отримання податкової накладної є виключно реєстр отриманих та виданих податкових накладних.

Відповідач, в свою чергу, посилаючись на Порядок оформлення поштових відправлень з вкладенням матеріалів звітності, розрахункових документів і декларацій, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 28.07.1997 р. за № 799, зазначає, що підтвердженням дати надходження на підприємство податкової накладної має бути конверт поштового відправлення з відбитком дати його направлення та отримання на штампі відділу поштового зв'язку, або квитанція служби кур'єрської доставки.

Проаналізувавши доводи сторін, та виходячи зі змісту правових норм, що регулюють спірні правовідносини, суд дійшов наступних висновків.

Виходячи з того, що дата отримання платником податків-покупцем податкової накладної має юридичне значення, оскільки безпосередньо впливає на формування податкового кредиту з податку на додану вартість, та, як наслідок, на розмір податкових зобов'язань, зазначені обставини мають підтверджуватися документально.

Належним доказом отримання податкової накладної може бути відмітка в журналі реєстрації вхідної кореспонденції щодо дати її надходження (в тому числі, в разі надходження податкової накладної поштою), конверт поштового відправлення з відбитком дати його направлення та отримання на штампі відділу поштового зв'язку, квитанція служби кур'єрської доставки, тощо.

Натомість, реєстр отриманих та виданих податкових накладних сам по собі суд не вважає належним доказом щодо дати отримання покупцем податкової накладної, оскільки вказаний реєстр формується платником податків на власний розсуд, без здійснення будь-якого контролю з боку держави. Тобто, платник податків самостійно міг приймати рішення щодо формування податкового кредиту з ПДВ звітного періоду, зокрема, щодо його завищення за рахунок включення до складу податкового кредиту звітного періоду податкових накладних, які не були включені ним у попередніх періодах, виходячи із розміру показників податкових зобов'язань звітного періоду, що призводить до зменшення бази оподаткування ПДВ за рахунок податкового кредиту, право на який виникло у такого платника податків у попередніх звітних періодах, проте, не було ним своєчасно використано.

Під час розгляду справи, з метою з'ясування вказаних обставин, які мають значення для правильного вирішення справи, судом з'ясовувалося питання щодо підтвердження позивачем дати отримання податкових накладних. Проте, на вимогу суду позивач не надав для огляду журнал реєстрації вхідної кореспонденції за спірний період, який міг би бути документальним підтвердженням дати надходження податкових накладних, повідомивши суд про те, що такий журнал на підприємстві ведеться, але дати надходження податкових накладних в ньому не фіксуються, оскільки ведеться реєстр отриманих та виданих податкових накладних.

На підтвердження зазначених обставин, позивачем також не було надано ні конверту поштового відправлення з відбитком дати його направлення та отримання на штампі відділу поштового зв'язку, ні квитанції служби кур'єрської доставки, які могли б підтверджувати дату надходження на підприємство податкових накладних.

При цьому, незважаючи на відсутність прямої норми закону, яка б визначала вимоги до реєстрації платниками податків податкових накладних, на що і посилається позивач в обґрунтування своєї позиції, суд вважає, що до спірних правовідносин має бути застосована аналогія закону, виходячи з того, що будь-які обставини, які мають юридичне значення, повинні бути підтверджені документально.

Зокрема, Порядком оформлення поштових відправлень з вкладенням матеріалів звітності, розрахункових документів і декларацій, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 28.07.1997 р. за № 799, визначено порядок подання платниками податків податкової звітності до органів державної податкової служби України, та закріплено вимоги до документального оформлення подання такої звітності. З урахуванням положень ч. 7 ст. 9 КАС України, суд вважає, що положення вказаного порядку за аналогією закону можуть бути застосовані до подібних правовідносин, зокрема, щодо документального оформлення надходження до платника податків податкових накладних.

З урахуванням вищенаведених висновків суду, та враховуючи, що ні під час проведення перевірки, ні під час судового розгляду позивачем не було надано документального підтвердження надходження податкових накладних (які були виписані у попередніх звітних періодах) саме у травні та червні 2010 року, суд погоджується з висновками ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська щодо порушення ТОВ «ПриватОфис»вимог п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме, завищення у травні, червні 2010 року податкового кредиту на загальну суму 3 745 715 грн. 30 коп., внаслідок безпідставного включення до податкового кредиту зазначених періодів податкових накладних, виписаних у попередніх звітних періодах.

Що стосується висновків податкового органу про не підтвердження суми податкового кредиту позивача в розмірі 3 539 138 грн. 40 коп. у травні 2010 року, суд вважає неправомірним твердження відповідача щодо обов'язковості підтвердження факту сплати податку контрагентом позивача -ТОВ «Ренесанс Експо Україна»за результатами виконання договору купівлі-продажу нежитлових приміщень від 12.02.2012 р.

Так, пунктом 1.8 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість»передбачено, що бюджетне відшкодування - це сума, що підлягає поверненню платнику податку з бюджету у зв'язку з надмірною сплатою податку у випадках, визначених цим Законом.

Отже, законодавче визначення бюджетного відшкодування пов'язане із сплаченими платником сумами податку, що відповідає загальному поняттю відшкодування як компенсації понесених витрат, заподіяних майнових збитків.

Аналіз норм Закону України «Про податок на додану вартість» свідчить, що термін «сплата податку» вживається в розумінні сплати податку покупцем у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) (п. 1.3 ст. 1, п.п. 7.4.1 -7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону). Зокрема, п. 1.3 ст. 1 Закону, даючи визначення платника податку як особи, яка зобов'язана утримати та внести до бюджету податок, визначає при цьому, що податок сплачується покупцем або особою, яка імпортує товари на митну територію України.

З огляду на зазначене, випливає висновок про те, що вимога п. 1.8 ст. 1 Закону України «Про податок на додану вартість» щодо надмірної сплати податку як необхідної умови бюджетного відшкодування, стосується платника, який згідно з цим Законом поніс фактичні витрати по сплаті податку.

З урахуванням принципу персональної відповідальності, підстави для позбавлення такого платника права на включення до податкового кредиту та отримання з бюджету надмірно сплачених сум податку у зв'язку з невиконанням іншими платниками податку -постачальниками по ланцюгу - покладеного на них законом обов'язку щодо внесення до бюджету сплачених покупцем сум податку в ціні придбання товарів (послуг), дійсно відсутні.

Зазначена позиція узгоджується з практикою Вищого адміністративного суду України та Верховного Суду України (ухвали ВАСУ від 31.01.2012 р. по справі № К/9991/46167/11, від 03.03.2012 р. по справі № К-31781/10, постанова ВСУ від 31.01.2011 р. у справі за позовом ЗАТ «Мукачевський лісокомбінат»до Мукачевської об'єднаної державної податкової інспекції, тощо).

Водночас, не підтвердження факту сплати ТОВ «Ренесанс Експо Україна»своїх податкових зобов'язань за договором від 12.02.2010 р. було не єдиною підставою для непідтвердження податковим органом податкового кредиту позивача у травні 2010 р. Зокрема, податкова накладна на суму 3 539 138 грн. 40 коп. від 12.02.2010 р., була включена позивачем до податкового кредиту травня 2010 р., тобто, вказана накладна виписана у попередньому податковому періоді, а включена до податкового кредиту звітного податкового періоду без документального підтвердження платником податків факту її надходження від продавця саме у звітному податковому періоді. З огляду на це, враховуючи викладені вище доводи щодо неправомірності включення до податкового кредиту звітного податкового періоду сум ПДВ за податковими накладними, виписаними у попередніх звітних періодах без документального підтвердження їх несвоєчасного надходження до платника податків, суд вважає правомірним висновок ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська про завищення ТОВ «ПриватОфис»податкового кредиту у травні 2010 року на суму 3 539 138 грн. 40 коп.

Суд також зазначає, що посилання позивача на непостійність підходу відповідача до визначення суми податкового кредиту та податкових зобов'язань, з огляду на те, що в податковій звітності інших місяців, яка була об'єктом іншої перевірки, при включенні до складу поточного звітного періоду податкових накладних, виписаних у попередніх звітних періодах, порушень норм законодавства України податковим органом встановлено не було, не можуть бути взяті до уваги при винесенні рішення, у зв'язку з наступним.

Надана позивачем на підтвердження зазначеного твердження копія Довідки «Про результати документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ПриватОфис»з питань достовірності декларування від'ємного значення з податку на додану вартість за березень 2011 року»№ 1591/23-5/33546549 від 23.05.2011 р. (а.с. 108-113), стосується податкового періоду -березня 2011 року, в якому діяло інше законодавство (зокрема, норми Податкового кодексу України). Крім того, враховуючи положення ч. 2 ст. 11 Кодексу адміністративного судочинства України щодо розгляду адміністративної справи судом не інакше як за позовною заявою та лише в межах заявлених позовних вимог, оцінка правомірності висновків, викладених відповідачем у вказаній довідці, знаходиться поза межами спору, що розглядається.

З урахуванням сукупності встановлених обставин справи, суд вважає, що висновки ДПІ у Жовтневому районі м. Дніпропетровська, викладені у акті перевірки ТОВ «ПриватОфис»від 23.09.2010 р. № 7428/235/33546549, є правомірними, а прийняті на підставі вказаних висновків податкові повідомлення - рішення від 04.10.2010 р. № 000502305/0, № 000512305/0 відповідають нормам чинного на час їх винесення законодавства, та не підлягають скасуванню.

Керуючись ст. ст. 122, 160-162, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

п о с т а н о в и в :

У задоволенні адміністративного позову Товариства з обмеженою відповідальністю «ПриватОфис» - відмовити.

Постанова суду може бути оскаржена до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги через Дніпропетровський окружний адміністративний суд з одночасним направленням копії апеляційної скарги особою, яка її подає, до суду апеляційної інстанції.

Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня проголошення постанови. Якщо судом у відповідності до частини 3 статті 160 КАС України було проголошено вступну та резолютивну частину постанови, а також в разі прийняття постанови у письмовому провадженні, апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Повний текст постанови складений 26.03.2012 р.

Суддя В.В.Чорна