Постанова № 24082690, 16.05.2012, Рівненський окружний адміністративний суд

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 2а/1770/1483/2012

16 травня 2012 року 11год. 25хв. м. Рівне

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Дорошенко Н.О. за участю секретаря судового засідання Бондаренко В.Ю. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Капітула І.С.

відповідача: представник Комар С.Г.

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариство з обмеженою відповідальністю "Караван" до Кузнецовська об'єднана державна податкова інспекція про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ВСТАНОВИВ:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "Караван" звернувся до Рівненського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення Кузнецовської об'єднаної державної податкової інспекції від 07.12.2011 року № 0000791550 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2-3 квартали 2011 року на 30746 грн.

В обґрунтування позову позивач вказує на хибність висновків податкового органу про встановлене перевіркою порушення абз.2 п.3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України. Позивач вважає, що податковим органом довільно тлумачаться відповідні приписи податкового законодавства України, оскільки пункт 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України не містить заборони на врахування у 2011 році збитків, які виникли до 01.01.2011 року, а отже такі збитки повинні враховуватися в складі витрат поточних податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення відємного значення.

Представник позивача в судовому засіданні адміністративний позов підтримав з наведених у ньому підстав, просив задовольнити в повному обсязі.

Відповідач адміністративний позов не визнав, подав письмове заперечення (а.с.44-45), в якому зазначив, що дослівне тлумачення положень пункту 3 підрозділу 4 розділу ХХ Перехідних положень Податкового кодексу України дає підстави вважати, що до складу другого кварталу 2011 року включається виключно від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток, отримане суб'єктами господарювання за результатами здійсненої господарської діяльності за перший квартал 2011 року, без врахування від'ємного значення, що увійшло до складу першого кварталу 2011 року з 2010 року. Тобто, платником допущена помилка при визначенні податкового зобов'язання, а саме: в рядку 06.6 податкової декларації з податку на прибуток за II квартал 2011 року вказана сума від'ємного значення об'єкта оподаткування 34 814 грн., в яку включено від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року 30746 грн., чим завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування за 2-3 квартали 2011 року (р.7) на суму 30746 грн. Камеральною перевіркою декларації з податку на прибуток на 2 квартал 2011 року визначено від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного періоду (р.06.6) в сумі 4068 грн. та від'ємне значення об'єкта оподаткування (р.07) в сумі 4068 грн.

З наведених підстав відповідач спірне податкове повідомлення-рішення вважає правомірним, в задоволенні позову просить відмовити повністю за безпідставністю вимог.

Заслухавши пояснення осіб, які беруть участь у справі, встановивши фактичні обставини справи, перевіривши їх доказами, дослідженими в судовому засіданні, оцінивши їх у сукупності, відповідно до вимог закону, суд приходить до висновку, що позовні вимоги підлягають до задоволення в повному обсязі з таких підстав.

Судом встановлено, що на підставі п.1,3 ст.10 Закону України "Про державну податкову службу в Україні", пп.20.1.4 п.20.1 ст.20, п.75.1 ст.75 Податкового кодексу України 14.11.2011 року посадовою особою Кузнецовської ОДПІ проведена камеральна перевірка податкової звітності з податку на прибуток за II-III квартали 2011 року позивача.

Результати перевірки оформлені актом № 350/15-135/22579549/100 від 14.11.2011 року (а.с.11).

В акті перевірки зазначено, що в порушення пункту 3 підрозділу 4 розділу 20 "Перехідні положення" Податкового кодексу України, згідно якого розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого-третього кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за I квартал 2011 року, платником податку неправомірно відображено в р.06.6 декларації від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного періоду в сумі 30746 грн., чим завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування за 2-3 квартали (р.07) на суму 30746 грн.

Подані позивачем заперечення на акт перевірки податковим органом були залишені без розгляду (а.с.14-17,18).

Кузнецовською об'єднаною державною податковою інспекцією на підставі акта перевірки № 350/15-135/22579549/100 від 14.11.2011 року прийнято податкове повідомлення рішення № 0000791550 від 07.12.2011 року форма "П", яким за порушення п. 3 підрозділу 4 розділу ХХ Податкового кодексу України Товариству з обмеженою відповідальністю "Караван" зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток в розмірі 30746 грн. за II-III квартали 2011 року (а.с.13).

Позивач використав процедуру адміністративного оскарження податкового повідомлення-рішення, за наслідками якої Державною податковою службою у Рівненській області та Державною податковою службою України скарги платника податків залишено без задоволення, податкове повідомлення-рішення - без зміни (а.с.23-25,29).

На думку суду, висновок податкового органу про те, що з набранням чинності з 01.04.2011 року розділу III Податкового кодексу України та відсутністю в ньому посилання на врахування у другому кварталі 2011 року від'ємного значення об'єкта оподаткування окрім того, що виник за результатами діяльності у першому кварталі 2011 року, від'ємне значення об'єкта оподаткування 2010 року, що увійшло до першого кварталу 2011 року у відповідності до п.22.4 ст.22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", до складу від'ємного значення другого кварталу 2011 року не включається, - є таким, що не відповідає нормам матеріального закону з таких підстав.

Відповідно до абзацу 5 п. 1 Розділу XIX Прикінцевих положень Податкового кодексу України цей Кодекс набирає чинності з 1 січня 2011 року, крім розділу III цього Кодексу, який набирає чинності з 1 квітня 2011 року.

Таким чином, при складанні декларації з податку на прибуток підприємств за І квартал 2011 року платник податків керувався нормами Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". При цьому порядок обліку від'ємного значення об'єкта оподаткування в наступних податкових періодах здійснювався на підставі статті 6 названого Закону, відповідно до якої, якщо об'єкт оподаткування платника податку з числа резидентів за результатами податкового року має від'ємне значення об'єкта оподаткування (з урахуванням суми амортизаційних відрахувань), сума такого від'ємного значення підлягає включенню до складу валових витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

В 2010 році норми цього пункту діють з урахуванням особливостей, встановлених пунктом 22.4 статті 22 цього Закону.

Згідно з пунктом 22.4 ст. 22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" у 2010 році у складі валових витрат платника податку враховується 20 відсотків суми від'ємного значення об'єкта оподаткування з податку на прибуток, яке утворилося станом на 1 січня 2010 року.

У 2011 році сума від'ємного значення, яка відповідно до абзацу першого цього пункту не була врахована у складі валових витрат, та від'ємне значення об'єкта оподаткування, яке виникло у 2010 році, підлягають включенню до складу валових витрат у порядку, встановленому статтею 6 цього Закону, без обмежень, встановлених цим пунктом.

Таким чином, від'ємне значення (збитки) минулих років є складовою валових витрат I-го кварталу 2011 року, оскільки їх включення до складу валових витрат саме в цьому періоді (1-й квартал 2011 року) було передбачено п.22.4 ст.22 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

З 01.04.2011 року порядок обліку від'ємного значення об'єкта оподаткування за результатами наступних податкових періодів здійснюється з урахуванням ст.150 Податкового кодексу України, згідно якої якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками податкового року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу наступного податкового року. Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням зазначеного від'ємного значення попереднього року у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Порядок обліку від'ємного значення в 2011 році, починаючи з 2-го кварталу 2011 року, здійснюється з урахуванням приписів пункту 3 підрозділу 4 Розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України.

Відповідно до вищевказаної норми, пункт 150.1 статті 150 Кодексу застосовується у 2011 році з урахуванням такого:

якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року здійснюється з урахуванням від'ємного значення, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

В свою чергу в декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженій Наказом Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання" від 29.03.2003 року № 143, яка, зокрема, складалась за наслідками 1-го кварталу 2011 року, від'ємне значення (збитки) відображалися в рядку 08 "Об'єкт оподаткування позитивний (+) від 'ємний (-) ((± 03 -(± 0б) -07)".

Таким чином, з урахуванням приписів статті 6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", визначений в рядку 08 показник декларації з податку на прибуток підприємства - це показник 1-го кварталу 2011 року.

Відповідно до статті 3 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" об'єктом оподаткування є прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на:

суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону;

суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

До складу валових витрат поточного (звітного) податкового періоду при розрахунку об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємства на підставі статті 6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" включається від'ємне значення попереднього податкового періоду, тобто, в даному випадку від'ємне значення за 2010 рік.

Таким чином, в декларації з податку на прибуток підприємства за 1-й квартал 2011 року при розрахунку рядка 08 "Об'єкт оподаткування позитивний (+) від'ємний (-) ((± 03- (± 0б) -07)" безпосередньо приймало участь від'ємне значення минулого податкового періоду (2010 року) (рядок 04.9 декларації з податку на прибуток підприємства).

При цьому вказаний в рядку 08 декларації показник не розщеплюється на "від'ємне значення (збитки) минулих років" і "від'ємне значення (збитки) 1-го кварталу 2011 року". Таке розщеплення вказаного показника в рядку 08 декларації не було передбачено ні Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств", ні Наказом Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства та Порядку її складання" від 29.03.2003 року № 143, ні діючими нормативними актами - Податковим кодексом України, Наказом Державної податкової адміністрації України "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства" від 28.02.2011 року № 114.

В новій декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженій Наказом ДПА України від 28.02.2011 року № 114, яка складається платником податків за 2-й квартал 2011 року, для відображення від'ємного значення об'єкта оподаткування податку на прибуток підприємств, розрахованого за результатами 1-го кварталу 2011 року, слугує рядок 06.6 "Від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього звітного (податкового) періоду (від'ємне значення рядка 07 Податкової декларації за попередній звітний (податковий) період або від'ємне значення об'єкту оподаткування за 1 квартал 2011 року), тобто саме рядок 0.8 декларації з податку на прибуток підприємства за 1-й квартал 2011 року.

В пункті 3 підрозділу 4 Розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України передбачено, якщо результатом розрахунку об'єкта оподаткування платника податку з числа резидентів за підсумками першого кварталу 2011 року є від'ємне значення, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Тобто, рядок 07 "Об'єкт оподаткування від усіх видів діяльності = рядок 01 "Доходи, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування" мінус рядок 04 "Витрати, що враховуються при визначенні об'єкта оподаткування", який в свою чергу вираховується (тобто бере участь у розрахунку) як сума рядка 05 "Витрати операційної діяльності" та рядка 06 "Інші витрати". В свою чергу рядок 06 вираховується як сума рядків з 06.1 по 06.6 включно, а рядок 06.6 в декларації за 2-й квартал 2011 року і є тим від'ємним значенням об'єкта оподаткування за 1-й квартал 2011 року, який у відповідності до пункту 3 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

Окрім того, сам пункт 3 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України не встановлює порядку розрахунку об'єкту оподаткування податку на прибуток підприємств у 1-му кварталі 2011 року, а лише визначає порядок врахування результату розрахунку об'єкту оподаткування за підсумками 1-го кварталу 2011 року, коли таким результатом є від'ємне значення. При цьому, спеціальну норму щодо порядку включення від'ємного значення об'єкту оподаткування, яке розраховане у 1-му кварталі 2011 року, до витрат 2-го кварталу 2011 року містить саме абзац перший вказаного пункту. Другий абзац, який повинен застосовуватися з урахуванням змісту першого абзацу, останньому не суперечить і стосується порядку включення від'ємного значення об'єкта оподаткування 1-го кварталу 2011 року не тільки в 2-му кварталі 2011 року, а й у другому і третьому кварталах, другому - четвертому кварталах 2011 року, тобто здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкту оподаткування, отриманого платником податку за перший квартал 2011 року, у складі витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

У відповідності з п. 22.4 ст.6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" від'ємне значення 2010 податкового року (а.с.46) позивачем враховано в валових витратах першого кварталу 2011 року (а.с.47). А у відповідності з п.3 підрозділу 4 розділу XX Перехідних положень Податкового кодексу України якщо від'ємне значення об'єкта оподаткування в підсумках першого кварталу 2011 року підлягає включенню до витрат першого календарного кварталу 2011 року, то сума такого від'ємного значення підлягає включенню до витрат другого календарного кварталу 2011 року.

В податковому законодавстві відсутня норма, за якою від'ємне значення минулого 2010 податкового року підлягає виключенню з результатів звітного (податкового) періоду 1 кварталу 2011 року, при розрахунку об'єкта оподаткування за наслідками другого, другого і третього кварталів, другого - четвертого кварталів 2011 року, а також відсутня норма, яка забороняє платнику податків включати до складу валових витрат другого кварталу 2011 року від'ємне значення об'єкта оподаткування за 1-й квартал 2011 року, який, в свою чергу, включає й від'ємне значення 2010 року, а пункт 3 підрозділу 4 Розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України навпаки вказує на необхідність включення від'ємного значення об'єкта оподаткування за 1-й квартал 2011 року до витрат другого кварталу 2011 року.

Згідно з п.56.21 статті 56 Податкового кодексу України у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів, або коли норми одного і того ж нормативно-правового акта суперечать між собою та припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Відповідно до статті 8 КАС України суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права з урахуванням судової практики Європейського Суду з прав людини.

При вирішенні даного адміністративного спору суд враховує, що рішенням Європейського Суду з прав людини від 14.10.2010 року у справі "Щокін проти України" Європейський суд дійшов висновку про порушення прав заявника, гарантованих статтею 1 Першого протоколу до Конвенції, по-перше, в зв'язку з тим, що відповідне національне законодавство не було чітким та узгодженим та, відповідно, не відповідало вимозі "якості" закону і не забезпечувало адекватність захисту від свавільного втручання у майнові права заявника; по-друге, національними органами не було дотримано вимогу законодавства щодо застосування підходу, який був би найбільш сприятливим для заявника-платника податку, коли у його справі національне законодавство припускало неоднозначне трактування.

На підставі вищевикладеного, суд вважає, що ТОВ "Караван" при визначенні від'ємного значення об'єкта оподаткування за II, III квартали 2011 року (а.с.48,49) правомірно враховано від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік, що увійшло до вказаного показника I кварталу 2011 року.

Згідно статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов'язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України, завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку органів державної влади, органів місцевого самоврядування, їхніх посадових і службових осіб, інших суб'єктів при здійсненні ними владних управлінських функцій на основі законодавства.

За результатами судового розгляду справи суд приходить до висновку, що при прийнятті спірного податкового повідомлення-рішення суб'єкт владних повноважень діяв всупереч встановленому законом порядку, необґрунтовано, упереджено, без зясування необхідних обставин, що мали значення для прийняття рішення, без дотримання необхідного балансу між несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів позивача і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення, чим порушено законні інтереси позивача, а відтак податкове повідомлення-рішення Кузнецовської об'єднаної державної податкової інспекції від 07.12.2011 року № 0000791550 є протиправним та підлягає до скасування.

Судові витрати присуджуються на користь позивача відповідно до ч.1 ст.94 КАС України.

Керуючись статтями 160-163 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ПОСТАНОВИВ:

Позов задовольнити повністю.

Податкове повідомлення-рішення Кузнецовської об'єднаної державної податкової інспекції від 07.12.2011 року № 0000791550 про зменшення суми від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2-3 квартали 2011 року на 30746,00 грн., - визнати протиправним та скасувати.

Присудити на користь позивача Товариство з обмеженою відповідальністю "Караван" із Державного бюджету України судовий збір у розмірі 307,46 грн.

Постанова суду першої інстанції набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо таку скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження або набрання законної сили рішенням за наслідками апеляційного провадження.

Апеляційна скарга подається до Житомирського апеляційного адміністративного суду через Рівненський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Житомирського апеляційного адміністративного суду.

Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом десяти днів з дня її проголошення. У разі застосування судом частини третьої статті 160 КАС України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом десяти днів з дня отримання копії постанови.

Якщо суб'єкта владних повноважень у випадках та порядку, передбачених частиною четвертою статті 167 КАС України, було повідомлено про можливість отримання копії постанови суду безпосередньо в суді, то десятиденний строк на апеляційне оскарження постанови суду обчислюється з наступного дня після закінчення п'ятиденного строку з моменту отримання суб'єктом владних повноважень повідомлення про можливість отримання копії постанови суду.

Суддя Дорошенко Н.О.