Постанова № 22097397, 02.12.2011, Запорізький окружний адміністративний суд

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

02 грудня 2011 року об 11-27 годині                               Справа № 2а-0870/7767/11

Запорізький окружний адміністративний суд

у складі: головуючого – судді Матяш О.В.,

за участю секретаря Васильченко І.Г.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в залі суду м. Запоріжжя

адміністративну справу за позовом ПАТ «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат»

до СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі

про скасування податкового повідомлення-рішення №0000290808 від 22.04.2011

ВСТАНОВИВ:

          ПАТ «Запорізький виробничий алюмінієвий комбінат» звернулося до суду із вказаним позовом, зазначивши в заяві, що СДПІ була проведена документальна позапланова невиїзна перевірка ВАТ «ЗАлК», правонаступником якого є ПАТ «ЗАлК», у зв’язку із врахуванням від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього податкового року у податковій звітності з податку на прибуток за 2010 рік. За наслідками перевірки був складений акт №83/08-08/00194122 від 08.04.2011, на підставі якого прийнято податкове повідомлення-рішення №0000290808 від 22.04.2011, яким зменшено суму від'ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік на 24174783 гривень.

За наслідками адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення залишено без змін.

Перевіркою було встановлено порушення п.3.1 ст.3 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» №334/94-ВР від 28.12.1994 (далі – Закон №334/94), п.3.1 розділу 3 «Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємств», затвердженого наказом ДПА України №143 від 29.03.2003 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 08.04.2003 за №271/7592 (далі – Порядок), та зроблено висновок про наявність методологічної помилки ВАТ «ЗАлК» при визначенні бази оподаткування. За наслідками документальної перевірки здійснено зменшення від'ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік на 24174783 гривень.

Оскільки діючим законодавством не передбачено обов’язку враховувати у податковій звітності суми зменшення від’ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток, визначеного лише актом перевірки, позивач просить скасувати вищезазначене податкове повідомлення-рішення.

Представники позивача у судовому засіданні підтримали позовні вимоги у повному обсязі, посилаючись на обставини, викладені в позовній заяві, просять позов задовольнити.

Відповідач з позовними вимогами не погодився з підстав, викладених у наданих запереченнях, просить суд у позові відмовити.

Зокрема, в запереченнях зазначено, що в ході перевірки податкових зобов'язань по податку на прибуток за 2010 рік, відповідно до наданої підприємством декларації з податку на прибуток за 2010 рік, встановлено, що «ЗАлКом» не враховані встановлені порушення за результатами планової виїзної перевірки за період з 01.07.2007 по 31.12.2008 (акт №59/08-08/00194122 від 21.04.2009), а також встановленого порушення за результатами невиїзних документальних перевірок податкової звітності з податку на прибуток за I квартал 2009 року(акт №91/08-08/00194122 від 10.06.2009), за I півріччя 2009 року (акт №130/08-08/00194122 від 10.09.2009), за 3 квартали 2009 року (акт №193/08-08/00194122 від 08.12.2009), за 2009 рік (акт №85/08-08/00194122 від 17.03.2010), за I квартал 2010 року (акт №228/08-08/00194122 від 29.06.2010), за I півріччя 2010 року (акт №322/08-08/00194122 від 05.10.2010) та за 3 квартали 2010 року (акт №4092/08-08/00194122 від 21.12.2010).

          Так, в акті перевірки № 59/08-08/00194122 від 21.04.2009 встановлено завищення ВАТ «ЗАлК» валових витрат у зв'язку із реалізацією продукції власного виробництва за цінами, нижче повної собівартості. На думку СДПІ, для цілей оподаткування, відповідно до Закону №334/94, вказане не може бути визнано як господарська діяльність - сума перевищення фактично понесених витрат на виготовлення продукції над ціною реалізації без ПДВ складає 120 873 916 гривень.

При визначенні бази оподаткування без врахування встановлених попередніми перевірками порушень позивачем було завищено від'ємне значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік у сумі 24 174783 гривень, що є методологічною помилкою (невірне відображення показників, необхідних для обчислення бази оподаткування).

Оскільки позивач не скористався своїм правом та не оскаржив дії СДПІ під час проведення попередніх - вищевказаних - перевірок, то він фактично погодився із висновками попередніх актів перевірок.

Представники відповідача у судовому засіданні просили суд у позові відмовити з підстав, зазначених у запереченнях.

Заслухавши пояснення представників сторін, розглянувши матеріали і з’ясувавши обставини адміністративної справи, дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, суд приходить до висновку, що позов підлягає задоволенню з огляду на таке.

Судом встановлено, що СДПІ було проведено документальну позапланову невиїзну перевірку ВАТ «ЗАлК», правонаступником якого є позивач - ПАТ «ЗАлК», у зв’язку із врахуванням від`ємного значення об`єкта оподаткування попереднього податкового року у податковій звітності з податку на прибуток за 2010 рік.

За результатами проведеної перевірки складено акт №83/08-08/00194122 від 08.04.2011, яким встановлено порушення п.3.1 ст.3 Закону №334/94, п.3.1 розділу 3 «Порядку складання декларації з податку на прибуток підприємств» та зроблено висновок про наявність методологічної помилки позивача при визначенні бази оподаткування, що призвело до завищення від'ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік на 24174783 гривень.

На підставі акту перевірки відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення №0000290808 від 22.04.2011, яким ВАТ «ЗАлК» зменшено суму від'ємного значення об'єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік на 24174 783 гривень.

В процесі процедури адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення було залишено без змін.

Під час перевірки СДПІ було встановлено, що в порушення ведення податкового обліку, а саме пункту 6.1. ст.6 Закону №334/94 та згідно наданої позивачем до СДПІ декларації з податку на прибуток за 2010 рік (реєстраційний №9006957393 від 09.02.2011), підприємство декларує збитки за підсумками 2010 року в розмірі 366024 810 гривень (рядок 08 «об`єкт оподаткування»), зазначає у складі валових витрат (відповідно у рядку 04.9 декларації з податку на прибуток) від`ємне значення об`єкта оподаткування 2009 року у розмірі 87593 601 гривень (у тому числі від`ємне значення об`єкта оподаткування 2008 року у розмірі 31182 505 гривень) із врахуванням норм, встановлених пунктом 22.4 статті 22 Закону № 334/94.

Тобто, позивачем - за твердженням відповідача - не усунено встановлене порушення за результатами документальної перевірки за період з 01.07.2007 по 31.12.2008 (акт №59/08-08/00194122 від 21.04.2009), п.5.1. ст.5 Закону № 334/94 та, відповідно до п.1.32 ст.1 цього Закону, позивачем у вересні 2008 року та у IV кварталі 2008 року завищено суму валових витрат на суму витрат, не пов`язаних з веденням господарської діяльності підприємства, у розмірі 120873916 гривень.

Таким чином, на думку відповідача, з огляду на відсутність у позивача податкових зобов`язань звітного періоду, включення до складу валових витрат - відповідно у рядок 04.9 декларації з податку на прибуток - від`ємного значення об`єкта оподаткування 2008 року у сумі 31182505 гривень (155912523,0 грн. х 20%) без усунення встановленого порушення за результатами документальної перевірки за період з 01.07.2007 по 31.12.2008 (акт №59/08-08/00194122 від 21.04.2009) щодо завищення суми валових витрат у розмірі 120873916 гривень є методологічною помилкою, яка не призвела до заниження підприємством податкового зобов`язання.

Тому у акті перевірки №83/08-08/00194122 від 08.04.2011 зроблено висновок про наявність методологічної помилки ВАТ «ЗАлК» при визначенні бази оподаткування, й за наслідками документальної перевірки здійснено зменшення від'ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік на 24174783 гривень – прийняте оскаржуване рішення.

Стаття 3 Закону №334/94 визначає об’єктом оподаткування прибуток, який визначається шляхом зменшення суми скоригованого валового доходу звітного періоду, визначеного згідно з пунктом 4.3 цього Закону на: суму валових витрат платника податку, визначених статтею 5 цього Закону; суму амортизаційних відрахувань, нарахованих згідно із статтями 8 і 9 цього Закону.

Відповідно до п.1.32 ст.1 цього Закону, під господарською діяльністю розуміється будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою.

Пунктом 5.1 статті 5 вищезазначеного нормативно-правового акту встановлено, що під валовими витратами виробництва та обігу розуміють суму будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Пунктом 5.2.1 ст. 5 зазначеного Закону до складу валових витрат включено суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3-5.7 цієї статті.

Абзацом четвертим пп.5.3.9 п.5.3 ст.5 Закону №334/94 зазначено, що «не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов’язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.»

Судом встановлено, що в акті перевірки не наведено переліку витрат, які включено ВАТ «ЗАлК» до складу валових витрат з порушенням норм чинного законодавства, тобто витрат, які не належать до пов`язаних з веденням господарської діяльності. Крім того, в Законі України «Про оподаткування прибутку підприємств» не встановлено додаткових обмежень щодо включення витрат підприємства до складу валових.

Згідно визначення, що міститься у ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16.07.1999, господарська операція – дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства.

Відповідно до ч.2 ст.3 вказаного Закону, бухгалтерський облік є обов’язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтується на даних бухгалтерського обліку.

Згідно з ч.1 ст.9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо – безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Як встановлено судом, ВАТ «ЗАлК» у звітний період здійснював реалізацію продукції власного виробництва по ціні, нижче її собівартості, що визнається сторонами. Ціна (вартість) товарно-матеріальних запасів, що складала собівартість, віднесена до складу валових витрат, згідно з п.5.1 ст.5 Закону №334/94, відносно правомірності чого також не заперечує відповідач.

Оскільки, як вважає Відповідач, обов’язковою умовою віднесення вартості придбаних матеріальних ресурсів та послуг до складу валових витрат є їх використання у власній господарській діяльності, то, на погляд Відповідача, лише різниця між їх собівартістю та ціною реалізації не може бути віднесена до складу валових витрат.

Проте, такий висновок Відповідача є помилковим та не відповідає положенням Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Обов’язковою умовою для віднесення вартості придбаних товарно-матеріальних запасів та послуг, що складають собівартість, до складу валових витрат є саме їх (товарно-матеріальних запасів та послуг, що складають собівартість) використання у власній господарській діяльності, а не їх ціни (вартості).

Відповідно позивач, згідно з п.5.1 ст.5 Закону №334/94, правомірно визначав валові витрати у зв’язку з придбанням товарів та послуг з метою саме їх (товарів, послуг), а не їх вартості, використання в оподатковуваних операціях у межах власної господарської діяльності. Крім того, подальше коригування валових витрат у таких випадках не передбачено нормами Закону «Про оподаткування прибутку підприємств» та жодним іншим нормативно-правовим актом.

У акті перевірки №83/08-08/00194122 від 08.04.2011 зазначено, що з 02.03.2009 по 30.04.2009 (продовження з 31.03.2009 по 13.04.2009) проводилась планова виїзна документальна перевірка ВАТ «ЗАлК» з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.07.2007 по 31.12.2008, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2007 по 31.12.2008 (акт №59/08-08/00194122 від 21.04.09), за результатами якої Відповідач, аналізуючи положення Закону №334/94 (п.1.32 ст.1, п.5.1 ст.5), робить висновок про те, що ВАТ «ЗАлК» у III та IV кварталах 2008 року завищено валові витрати, а саме безпідставно віднесено до складу валових витрат витрати на виготовлення продукції, яка в подальшому реалізовувалась покупцям за цінами, нижчими її повної собівартості, що для цілей оподаткування, відповідно до вказаного Закону, не може бути визнано як господарська діяльність, в сумі 120873916 гривень, оскільки така операція не відповідає основному принципу господарської діяльності, тобто не призводить до отримання прибутку.

Такий висновок є хибним, оскільки, згідно з п.4.1 ст. 4 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», валовий дохід – це загальна сума доходу платника податків від всіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за її межами.

Крім того, положення п.6.1. ст. 6 Закону №334/94 вказують, що виникнення від'ємного значення об’єкту оподаткування є можливим, підлягає включенню до складу валових витрат наступних періодів. Факт від'ємного значення об’єкту оподаткування ніяким чином не вказує на необхідність коригування (зменшення) валових витрат звітного періоду. Слід наголосити, що розрахунок об'єкта оподаткування за наслідками півріччя, трьох кварталів та року здійснюється з урахуванням від'ємного значення об'єкта оподаткування попереднього року у складі валових витрат таких податкових періодів наростаючим підсумком до повного погашення такого від'ємного значення.

Отже, враховуючи вищевикладене, у податковому обліку «бухгалтерський» від’ємний фінансовий результат (збиток) не відображується, валові витрати не підлягають коригуванню, а сума доходу (в разі наявності), отримана від продажу продукції за договірними цінами, виправдано включається до валового доходу.

Слід наголосити, що в чинному законодавстві відсутня норма про те, що звичайна ціна має дорівнювати або перевищувати собівартість. Ціна на продукцію ПАТ «ЗАлК» встановлюється суб’єктами господарювання самостійно за згодою сторін, не регулюється державою. Відповідачем за результатами податкової перевірки не визначений рівень звичайних цін на виготовляємі Позивачем товари, що продаються, відповідно, не встановлений факт продажу Позивачем товарів нижче за «звичайну ціну», що вбачається з акту перевірки.

В той же час, посилання Відповідача на продаж продукції за ціною нижче собівартості є недоречним, оскільки Закон №334/94 не містіть вимог щодо порівняння в цілях оподаткування ціни продажу та собівартості, не передбачає виключень при здійсненні продажу товарів нижче за їх покупну ціну. При здійсненні товарообмінних операцій обов’язковою умовою для визначення бази оподаткування є рівень звичайної ціни, що передбачено п. 7.1 ст. 7 цього Закону, але вказаний термін не є тотожним терміну «собівартість продукції».

Крім того, як вбачається з матеріалів перевірки, за результатами якої складено акт №83/08-08/00194122 від 08.04.2011, СДПІ вважає обов’язком позивача здійснювати коригування власного податкового обліку на підставі лише актів перевірок податкового органу. Відсутність коригування позивачем у податкової звітності з податку на прибуток даних податкового обліку на підставі лише висновків актів перевірок вважається СДПІ методологічною помилкою, яку здійснив позивач.

Листом ДПА України №9018/7/23-3317 від 06.07.2001 роз’яснено зміст терміну «методологічна помилка», під якою слід вважати «помилку, яку зробив платник податків при формуванні декларації, яка виявляється в хибному застосуванні чи незастосуванні ставок оподаткування, або коефіцієнтів при визначенні податкового зобов`язання по тому чи іншому податку, збору (обов`язковому платежу)».

Оскільки в акті невиїзної документальної (камеральної) перевірки №83/08-08/00194122 від 08.04.2011 не виявлено фактів помилкового застосування підприємством ставок оподаткування або коефіцієнтів при визначенні податкового зобов`язання з податку на прибуток, висновки щодо наявності методологічної помилки при визначенні бази оподаткування є хибними.

Такий висновок можна вважати помилковим й тому, що акт перевірки – це документ, який складається податковими органами при виявленні порушень податкового, валютного та іншого законодавства за результатами проведення перевірок. Зменшення збитків Позивача, визначених у акті перевірки №59/08-08/00194122 від 21.04.2009, не є донарахуванням податкових зобов`язань з податку на прибуток, керуючись законодавчим визначенням терміну «податкове зобов’язання».

У акті перевірки №59/08-08/00194122 від 21.04.2009 не встановлені зобов`язання Позивача по сплаті до бюджету податку на прибуток підприємств. За результатами вказаної перевірки встановлено лише завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування, з яким підприємство не погодилось.

Вичерпний перелік документів, які може оскаржити платник податків у зв`язку з проведенням перевірки податковим органом, до набрання чинності відповідного розділу Податкового кодексу України (20.04.2011) було наведено в пп.5.2.2. п.5.2 ст.5 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» №2181від 21.12.2000. У цьому Законі відсутня норма, яка б передбачала можливість оскарження платником акту перевірки або його висновків.

Згідно з п.3 Порядку оформлення результатів документальних перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України №984 від 22.12.2010, акт перевірки є виключно службовим документом, який підтверджує факт проведення документальної перевірки фінансово-господарської діяльності платника податків.

Таким чином, акти минулих перевірок, проведених на ВАТ «ЗАлК», не є актами індивідуальної правової дії, які породжують права та обов’язки та носять обов`язковий характер для платника податків, а, отже, вони не є підставою для виникнення податкового зобов’язання та коригування податкового обліку платника, що спростовує твердження Відповідача, наведені в письмових запереченнях.

Як вбачається з матеріалів проведеної перевірки ВАТ «ЗАлК», встановлення фактів порушення податкового законодавства та визначення податкових зобов’язань здійснено податковим органом без посилання на певні первинні документи, які свідчать про порушення підприємством податкового законодавства. Фактичні калькуляції собівартості, які на думку представників СДПІ підтверджують факт порушення позивачем податкового законодавства та обґрунтовують розрахунок податкових зобов’язань, до акту перевірки не додані, суду не надані. Більш того, калькуляція собівартості взагалі не може вважатися первинним документом в розумінні ст.1 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні», оскільки не містить відомості про господарську операцію та не підтверджує факту її здійснення.

Виходячи з цього, а також змісту Акту останньої перевірки, суд приходить до висновку, що сума зменшення від'ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік на 24174783 гривень, яка міститься у оскаржуваному податковому повідомленні-рішенні, визначена СДПІ не на підставі конкретних первинних документів, а за оцінкою витрат платника податків, приросту (убутку) його активів тощо, тобто за непрямим методом, який не може бути застосований в цьому випадку, виходячи з положень пп.пп.4.3.1, 4.3.2, 4.3.4, 4.3.5 п.4.3 ст.4 Закону України «Про порядок погашення зобов`язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами».

Відтак, законні підстави для зменшення відповідачем від'ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік на 24 174 783 гривень на час перевірки були відсутні.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов’язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч.2 ст.71 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень обов’язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на Відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

На думку суду, відповідач не надав суду достатніх доказів на підтвердження правомірності прийнятого повідомлення-рішення.

Керуючись ст. ст. 17, 94, 158-167, КАС України, суд

ПОСТАНОВИВ:

Адміністративний позов задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення №0000290808 винесене СДПІ по роботі з великими платниками податків у м. Запоріжжі 22.04.2011 у відношенні ВАТ «Запорізький виробничій алюмінієвий» про зменшення на 24174783 гривень суми від’ємного значення об’єкта оподаткування податком на прибуток за 2010 рік.

Стягнути з Державного бюджету на користь ПАТ «Запорізький виробничій алюмінієвий» комбінат судовий збір у розмірі 3 (трьох) гривень 40 копійок.

Постанова може бути оскаржена у Дніпропетровський апеляційний адміністративний суд через Запорізький окружний адміністративний суд у десятиденний строк з дня отримання постанови у повному обсязі шляхом подання апеляційної скарги. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, що її подає, до Дніпропетровського апеляційного адміністративного суду.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги, якщо її не було подано.

У разі подання апеляційної скарги постанова, якщо її не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Постанова у повному обсязі виготовлена 12.12.2011.

Суддя О.В. Матяш