Постанова № 16587726, 22.06.2011, Житомирський окружний адміністративний суд

справа № 2а-8431/10/0670

категорія 2.11.3

ПОСТАНОВА

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

22 червня 2011 р. м.Житомир

Житомирський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого - судді Попової О. Г.,

при секретарі - Маленівському А.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні у м. Житомирі адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" до Державної податкової інспекції у м.Житомирі про скасування податкових повідомлень-рішень та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій,-

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" звернулось до адміністративного суду з вказаним позовом. Зазначає, що за результатами виїзної планової перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" з питань дотримання вимог податкового за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року державними податковими інспекторами складений акт №7414/23-1/34584784/0110 від 27.09.2010 року, в якому зафіксовано порушення з боку товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" вимог п.4 ст.4, пп.5.2.2 п.5.2 ст.5, пп.7.3.2 п.7.3 ст.7, п.13.2. ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п.4.1 п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість", п.п.4.2.1 п.4.2. ст.4, п.7.1. ст.7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", п.2.11, 7.41, 7.43 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті України". На підставі вказаного акту видані податкові повідомлення-рішення:

- №0008591702/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку з доходів фізичних осіб в сумі 2061,30 грн., в т.ч. основний платіж - 687,10 грн., штрафні (фінансові) санкції - 1374,20 грн.,

- №0002852301/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток в сумі 195579,00грн., в т.ч. основний платіж - 130386,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 65193,00 грн.,

- №0000472201/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 32259,00грн., в т.ч. основний платіж - 10753,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 21506,00 грн.,

- №0002862301/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість в сумі 96095,00грн., в т.ч. основний платіж - 64063,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 32032,00грн.

- рішення про застосування штрафних (фінансових) санкції №0012242302 від 15.10.2010 року, яким застосовано 9122,14 грн. штрафних (фінансових) санкцій.

Позивач не погоджується з податковими повідомленнями-рішеннями від 15.10.2010 року №0008591702/0, №0002852301/0, №0000472201/0, №0002862301/0, рішенням про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0012242302 та просить їх скасувати. Позовні вимоги мотивує тим, що повернутий товар був оприбуткований згідно вимог п.5.10 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" на підставі первинних документів. Позивач погоджується із завищенням валових витрат в сумі 73999,47 грн. в частині відсотків за користування кредитом, отриманих від нерезидента. Зазначає, що право на віднесення у відповідних періодах курсових різниць від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті до складу валових витрат передбачений п.п.7.3.3 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". При цьому, позивачем балансова вартість валюти обчислювалась із використанням вимог п.п.7.3.4 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", тобто, позивачем збільшувались валові витрати на дату фактичного отримання товарів за їх вартістю згідно ВМД і після придбання валюти в оплату вартості раніше отриманих товарів та визначення її фактичної балансової вартості уточнювались суми валових витрат - в сумі балансової вартості придбаної валюти, як того вимагають норми вищевказаного Закону. Позивач погоджується щодо заниження валових доходів на 69,00 грн. за рахунок неврахування першої події при визначенні валових доходів. Позивач не погоджується з визначенням ДПІ податкового зобов'язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб, так як вважає, що правильно користування вимогами ст.11 "Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень". Щодо застосування податковим органом штрафних санкцій за порушення норм з регулювання обігу готівки та донарахування податку з доходів фізичних осіб по цим же операціям, то, зазначає, що відповідачем порушено процесуальні строки застосування санкцій у відповідності до ст.250 ГК України. Крім того, витрати підзвітних осіб підтверджені платіжними документами і такі суми не підлягають оподаткуванню податком з доходів фізичних осіб.

Представники позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримали з підстав, зазначених в позовній заяві.

Представники відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнали. Надали суду заперечення щодо позовних вимог.

Заслухавши пояснення представників сторін, дослідивши письмові матеріали справи, суд дійшов висновку, що позов підлягає частковому задоволенню з таких підстав.

Судом встановлено, що за результатами виїзної планової перевірки товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" з питань дотримання вимог податкового за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року державними податковими інспекторами складений акт №7414/23-1/34584784/0110 від 27.09.2010 року.

В акті зазначено, що перевіркою встановлені порушення з боку товариства з обмеженою відповідальністю "Акваформ Україна" вимог п.4 ст.4, пп.5.2.2 п.5.2 ст.5, пп.7.3.2 п.7.3 ст.7, п.13.2. ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", п.4.1 п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість", п.п.4.2.1 п.4.2. ст.4, п.7.1. ст.7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", п.2.11, 7.41, 7.43 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті України" а саме:

- на порушення п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" підприємством в II півр.2007- І пів.2010р. безпідставно занижено валові доходи за рахунок виключення із їхнього складу суми повернутих товарів на загальну суму 541731 грн., при цьому підприємством не надано до перевірки, крім накладних на повернення, документального підтвердження здійснення повернення товарів відповідними супровідними документами, а саме шляхом проходження повернутих товарів - їх фактичного переміщення (спосіб доставки) від покупця на склад ТОВ "Акваформ Україна" товарно - транспортними накладними, при відсутності на балансі підприємства транспорту відповідної вантажопідйомності;

- на порушення п.п.5.5.2 п.5.2 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" підприємством в 2008 році - 1 пів. 2010 року віднесено до складу валових витрат відсотки за користування кредитом в іноземній валюті -160000 доларів США, який отримано від нерезидента - "AQUAFORM Sp.z.o.o." (Польща) та курсові різниці від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті;

- на порушення п.п.7.3.2 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (зі змінами та доповненнями) підприємством в 2008 році - І пів. 2010 року безпідставно віднесено до складу валових витрат курсові різниці від перерахунку іноземної валюти при здійсненні розрахунків з нерезидентом "AQUAFORM Sp.z.o.o." (Польща), внаслідок чого завищено валові витрати на загальну суму 1 312 414 грн., в т.ч.: 2008 року (IV квартал 2008 року) - 42842 грн.; півріччя 2009 року - 55650 грн. (ІІ кв. 2009); 3 квартали 2009 року - 265865 грн.; 2009 рік - 719523 грн., І квартал 2010 року - 293814 грн., І півріччя 2010 року -550049 грн.;

- в порушення п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (зі змінами та доповненнями) ТОВ "Акваформ Україна" у періоді 2008 року -2009 року не в повному обсязі визначений валовий дохід при здійсненні продажу товарів, а саме не враховано перша подія при визначенні валових доходів згідно з п.п.11.3.1 п.11.3 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (зі змінами та доповненнями) - або дата зарахування коштів від покупця (замовника) на банківський рахунок платника податку в оплату товарів (робіт, послуг), що підлягають продажу, у разі продажу товарів (робіт, послуг) за готівку - дата її оприбуткування в касі платника податку, а за відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; або дата відвантаження товарів, а для робіт (послуг) - дати фактичного надання результатів робіт (послуг) платником податку, в зв'язку з чим занижено валові доходи на загальну суму 69 грн.;

- в результаті порушень, викладених в п.3.1 акту перевірки "Валовий дохід та з врахуванням п.4.1, п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість", підприємством безпідставно зменшено базу оподаткування податком на додану вартість (вартість продажу товарів) та проведено коригування податкових зобов'язань з ПДВ в сторону зменшення за рахунок зміни компенсації вартості товарів без фактичного документального підтвердження їх повернення на загальну суму 108346 грн.;

- в порушення п.13.2 статті 13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ТОВ "Акваформ Україна" не утримано та не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидента (податок на прибуток іноземних юридичних осіб) в сумі 10753 грн. під час виплати доходу у вигляді процентів (12.11.2009 п/д №15 в сумі 4567,20 дол. США та 27.11.2009р. п/д №16 в сумі 8909,19 доларів США) фірмі - "AQUAFORM Sp.z.o.o." (Польща).

-в порушення п.п.4.2.1 п.4.2 ст.4, п.7.1 ст.7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" встановлено факти проведення готівкових розрахунків з підзвітними особами без подання відповідних платіжних документів встановленого зразка, в результаті чого встановлено не утримання податку з доходів фізичних осіб в сумі 687,00 грн.

-. в порушення п.2.11, 7.41, 7.43 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні", відсутні достовірні підтверджені документи до авансових звітів за перевіряємий період на суму 9122,14 грн.

На підставі акту перевірки видані:

- податкове повідомлення-рішення №0008591702/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку з доходів фізичних осіб в сумі 2061,30 грн., в т.ч. основний платіж - 687,10 грн., штрафні (фінансові) санкції - 1374,20 грн.,

- податкове повідомлення-рішення №0002852301/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток в сумі 195579,00грн., в т.ч. основний платіж - 130386,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 65193,00 грн.,

- податкове повідомлення-рішення №0000472201/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 32259,00грн., в т.ч. основний платіж - 10753,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 21506,00 грн.,

- податкове повідомлення-рішення №0002862301/0 від 15.10.2010 року, яким визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість в сумі 96095,00грн., в т.ч. основний платіж - 64063,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 32032,00грн.;

- рішення про застосування штрафних (фінансових) санкції №0012242302 від 15.10.2010 року, яким застосовано 9122,14 грн. штрафних (фінансових) санкцій

Суд частково погоджується з висновками податкового органу.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 15.10.201- року №0002852301/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток в сумі 195579,00грн., в т.ч. основний платіж - 130386,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 65193,00 грн.

В акті перевірки зазначено, що в порушення п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" позивачем безпідставно занижено валові доходи підприємства за рахунок виключення з їхнього складу суми повернутих товарів (5 сторінка акту перевірки).

Суд не погоджується з такими висновками податкового органу з огляду на наступне.

Встановлено, що між ТзОВ "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o." (Польща)) (продавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (покупець) укладений контракт №1/2007 від 10.07.2007 року на поставку продукції, відповідно до якого продавець продає, а покупець купує продукцію і товари продавця, а саме: душові кабіни, піддони, ванни, гідромасажні ванни, душові панелі, шторки, змішувачі; демонстраційні стенди; рекламні вироби.

ТОВ "Акваформ Україна" були укладені договори поставки продукції (купленої у "AQUAFORM Sp.z.o.o." (Польща)) з ПП ОСОБА_2, ПП ОСОБА_3 ПП ОСОБА_4, ПП ОСОБА_5, ПП ОСОБА_6., ТОВ "Тако Трейд", ПП ОСОБА_7, ТОВ ТГ "Арс-кераміка", ТОВ "Євро Трейд", МПП "Кондор", ПП "Термтех", ТОВ "Тако - буд", ПП "Азов - Галичина", ПП ОСОБА_9, ПП ОСОБА_10, ПП ОСОБА_11, ТОВ "Керамаг ЛТД", ПП ОСОБА_12, ПП ОСОБА_13., ПП ОСОБА_14, ПП "Стілнул", ТОВ ВТФ "Ексінтер", ПП ОСОБА_15, ПП ОСОБА_16 (а.с.155-249 т.4).

Пунктом 3.6 укладених із покупцями договорів поставки передбачена можливість повернення товарів.

Покупцями товарів поверталась частина товару, що підтверджується видатковими накладними на повернення товару. В зв'язку з чим, позивачем проводилось коригування кількісних і вартісних показників у відповідних податкових накладних та деклараціях з податку на додану вартість (а.с.245-249 т.1, а.с.1-180, 197-250 т.2, а.с.1-250 т.3, а.с.1-93 т.4).

Між позивачем та покупцями товару складені і підписані акти звіряння взаємних розрахунків (а.с.94-154 т.4).

Доказом оприбуткування повернутих товарів є "Звіти по проводках Д-т 902 - К-т 281", в яких методом сторно відображено зазначені операції, в розрізі місяців та кожної накладної на повернення, а також оборотно - сальдові відомості по рахунку 281"Товари", оборотами по кредиту яких із від'ємним значенням підтверджується факт оприбуткування на баланс позивача повернутих від покупців товарів (а.с.199-250 т.5, 1-51 т.6).

В подальшому повернуті товари були реалізовані повторно іншим покупцям із нарахуванням податкових зобов'язань з податку на додану вартість та врахуванням у складі валових доходів. Повторний продаж повернутих товарів підтверджується звітами із І-С "Бухгалтерія" за назвою "Продажи по возвратам" та видатковими і податковими накладними (а.с.1-198 т.5).

Стан розрахунків із покупцями та врахування вартості повернутих товарів у зменшення боргу покупців підтверджується актами звіряння.

Щодо зазначеного в акті перевірки, що позивачем не відображено операції про повернення товарів за дебетом рахунку 28 "Товари", то в судовому засіданні, представник відповідача ОСОБА_8, яка здійснювала перевірку позивача, визнала, що позивачем правомірно зазначені операції відображені на рахунку 281.

Щодо не надання під час перевірки товаро-транспортних накладних на повернення товару, то вимогами податкового обліку не передбачено обов'язковості складання ТТН в підтвердження віднесення витрат до складу валових, тим більше що при перевірці не встановлено що позивач ніс витрати по транспортуванню придбаного товару.

Наявність чи відсутність товарно-транспортних накладних є лише дотриманням чи порушенням тільки правил перевезень автомобільним транспортом, які не повязані з дотриманням вимог податкового законодавства.

На запити суду (а.с.55-78, 131, 155, т.6) контрагенти позивача підтвердили, що ними повертався товар ТзОВ "Акваформ Україна" і транспортування повернутого товару здійснювалось в основному власним транспортом покупців, перевізником "Нова пошта", транспортом загального користування (а.с.107-111, 132-154 т.6, 6-13 т.7).

Слід зазначити, що п.5.11 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" заборонено установлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до складу валових, крім тих, що зазначені в цьому Законі.

Така ж позиція висловлена в рішенні Київського Апеляційного Адміністративного Суду по справі № 2а-3171/09/0670, Житомирського Апеляційного Адміністративного Суду по справі №2а-2526/10/0670, постановах Вищого Адміністративного Суду України по справі К-15247/07, К-55094/09 та ін.

Щодо посилання в акті перевірки на наказ Міністерства транспорту України, Міністерства статистики України від 29.12.1995 року №488/346, то відповідно до п. 21.5 ст. 21 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" обов'язковими для виконання платником податку є тільки акти центрального податкового органу, видані у випадках, прямо передбачених цим Законом, та зареєстровані Міністерством юстиції України.

Згідно зі ст. 1 Указу Президента України "Про державну реєстрацію нормативно-правових актів міністерств та інших органів виконавчої влади" від 03.10.92 N 493/92 нормативно-правові акти, які видаються міністерствами, іншими органами виконавчої влади, органами господарського управління та контролю і які зачіпають права, свободи й законні інтереси громадян або мають міжвідомчий характер, підлягають державній реєстрації. Державна реєстрація нормативно-правових актів міністерств, інших центральних органів виконавчої влади, органів господарського управління та контролю здійснюється Міністерством юстиції України. Наказ Міністерства транспорту України, Міністерства статистики України від 29.12.1995 року №488/346 не зареєстрований в Міністерстві юстиції України, а тому не може бути обов'язковим для застосування господарюючими суб'єктами.

Згідно п.4.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валовий доход - це загальна сума доходу платника податку від усіх видів діяльності, отриманого (нарахованого) протягом звітного періоду в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах як на території України, її континентальному шельфі, виключній (морській) економічній зоні, так і за їх межами.

У разі коли після продажу товарів (робіт, послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи перерахунок у випадках повернення проданих товарів чи права власності на такі товари (результати робіт, послуг) продавцю, платник податку - продавець та платник податку - покупець здійснюють відповідний перерахунок валових доходів або валових витрат (балансової вартості основних фондів) у звітному періоді, в якому сталася така зміна суми компенсації (п.5.10 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств").

Так як, в зв'язку із поверненням раніше реалізованих товарів, позивач не отримав доход, тому товариство правомірно застосувало правову норму п.5.10 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" і здійснило відповідний перерахунок валових доходів у відповідних звітних періодах.

Така ж правова позиція висловлена в ухвалі Вищого Адміністративного Суду України від 11.07.2007 року, постанові Верховного Суду України по справі №2а-27а 10 від 10.12.2020 року (копії додаються).

На підставі викладеного, суд приходить до висновку, що відповідачем неправомірно було здійснено донарахування податкових зобов'язань щодо повернутих товарів.

Щодо віднесення до складу валових витрат курсової різниці від перерахунку іноземної валюти при здійсненні розрахунків із постачальником-нерезидентом.

В акті перевірки зазначено, що позивачем завищено валові витрати через врахування в їх складі курсової різниці від перерахунку іноземної валюти при здійсненні розрахунків із постачальником-нерезидентом "AQUAFORM Sp.z.o.o" з посиланням на п.п.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" (15 сторінка акту перевірки).

Суд не погоджується з такими висновками податкового органу з огляду на наступне.

Встановлено, що між ТзОВ "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o." (Польща)) (продавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (покупець) укладений контракт №1/2007 від 10.07.2007 року на поставку продукції, відповідно до якого продавець продає, а покупець купує продукцію і товари продавця, а саме: душові кабіни, піддони, ванни, гідромасажні ванни, душові панелі, шторки, змішувачі; демонстраційні стенди; рекламні вироби.

Відповідно до п.5.1 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до пп.7.3.2 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, яка визначена відповідно до пп. 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї ж статті та не підлягає перерахунку у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

Отже, підпункт 7.3.2 п.7.2 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" зобов'язує підприємства відображати витрати, понесені (нараховані) в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат, у сумі, що дорівнює балансовій вартості іноземної валюти.

Згідно з пп.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" датою збільшення валових витрат платника податку при здійсненні ним операцій з нерезидентами є дата оприбуткування платником податку товарів.

Таким чином, сума валових витрат за імпортними операціями визначається відповідно до вимог пп.7.3.2 п.7.3 ст.7 цього Закону, яким встановлено, що витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеної згідно із положеннями пп.7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і не підлягають перерахуванню у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду.

З аналізу наведених норм вбачається, що при визначенні валових витрат платника податку за такими імпортними операціями, які здійснював позивач, необхідно враховувати два аспекти:

- дату збільшення валових витрат;

- суму валових витрат, яка визначається у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти.

Правила визначення балансової вартості валюти вказані в п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

При застосуванні норм даного пункту необхідно враховувати ту обставину, що на момент оприбуткування товару валюта у позивача ще була відсутня і обчислити її балансову було неможливо. Тому суму валових витрат, згідно з правилами п. 7.3 вказаного Закону, можна було визначити лише після оплати товару, коли вже відома балансова вартість валюти, витраченої на придбання цих товарів.

Терміни отримання товару, його оприбуткування та оплата за нього в часі не збігаються, що відповідає умовам укладеного позивачем договору з іноземним постачальником ТзОВ "AQUAFORM Sp.z.o.o".

При обчисленні балансової вартості валюти позивач дотримувався вимог пп. 7.3.2 п. 7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", який в свою чергу відсилає до п.п.7.3.1. 7.3.4, 7.3.6 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Законом України "Про оподаткування прибутку підприємств" передбачено декілька порядків визначення балансової вартості валюти:

- при використанні валюти, яка була отримана внаслідок експортної операції (валютна виручка). В такому випадку балансова вартість визначається за пп. 7.3.1 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" - шляхом множення суми отриманої іноземної валюти на курс НБУ, що діяв на дату отримання;

- при використанні валюти, придбаної на біржі, балансова вартість визначається за пп. 7.3.4п.7.3. ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" - в розмірі суми гривень, сплаченої платником податку у зв'язку з такою купівлею (без урахування комісійних або вартості інших послуг осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції за дорученням платника податку).

Тобто, балансова вартість інвалюти в податковому обліку формується на підставі комерційного курсу купівлі такої валюти, за яким її було придбано уповноваженим банком на біржі. Відтак, такий курс може бути як нижче, так і вище офіційного курсу, установленого НБУ для валюти, що придбавається, у день здійснення операції з її купівлі;

- при використанні валюти, походження якої неможливо чітко визначити, балансова вартість останньої визначається за пп.7.3.6 п.7.3. ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств". В такому випадку платник податку самостійно обирає метод оцінки балансової вартості іноземної валюти за середньозваженою вартістю або ідентифікованою вартістю.

Судом встановлено, що позивач купував валюту для оплати придбаних товарів за імпортним контрактом на Міжбанківській валютній біржі згідно заявок (а.с.101-159 т.1), а тому балансова вартість підлягає обчисленню з використанням другого з методу згідно п.п.7.3.4 п.7.3. ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Оскільки для оплати вартості отриманого товару іноземна валюта спеціально придбавалася позивачем на Міжбанківській валютній біржі, то, згідно з п.п.7.3.4 п.7.3. ст.7 вищезазначеного Закону, сума гривень, сплачена позивачем у зв'язку з купівлею іноземної валюти (без урахування комісійних або вартості інших послуг осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції за дорученням платника податку), є балансовою вартістю такої іноземної валюти.

При цьому законодавством надано право платнику податків на відображення у складі валових витрат реальної суми витрат, понесених на придбання товарів (робіт, послуг) в іноземній валюті, шляхом включення до складу валових витрат суми балансової вартості іноземної валюти, що буде витрачена на придбання зазначених товарів (робіт, послуг).

Таким чином позивач, керуючись нормами пп.7.3.2, 7.3.4 ст.7, пп.11.2.3 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", правомірно збільшував валові витрати на дату фактичного отримання товарів за їх вартістю згідно з ВМД і після придбання валюти в оплату вартості раніше отриманих товарів та визначення її фактичної балансової вартості уточнював суму валових витрат - в сумі балансової вартості придбаної валюти, як того вимагають норми вищевказаного Закону.

Отже, збільшивши валові витрати на момент фактичного отримання товару по їх вартості за курсом НБУ на дату оприбуткування, позивач діяв у відповідності до пп.7.3.2 п.7.3. ст.7 та пп.11.2.3 п.11.2 ст.11 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", а наступне збільшення суми валових витрат з урахуванням фактичного визначення балансової вартості валюти, здійснене ТОВ "Акваформ України", відповідає вимогам пп. 7.3.2, 7.3.4 п.7.3 ст.7 України "Про оподаткування прибутку підприємств", а тому є правомірним.

Така ж правова позиція викладена в рішеннях Київського Апеляційного Адміністративного Суду по справі №22а-1023/08, Вищого Адміністративного Суду України від 03.10.2007 року, від 08.04.2009 року по справі №К-1501/07 (копії додаються).

Крім того, відповідачем безпідставно та невмотивовано використано в тексті акта перевірки термін "курсові різниці", який не передбачений чинним законодавством про оподаткування та не може бути застосований в податковому обліку для відображення різниці між вартістю валюти в момент оприбуткування товару та в момент його оплати нерезиденту.

На підставі викладеного, суд приходить до висновку, що відповідачем неправомірно було здійснено донарахування податкових зобов'язань щодо господарських операцій, пов'язаних з перерахунком іноземної валюти при здійсненні розрахунків із постачальником-нерезидентом "AQUAFORM Sp.z.o.o"

Щодо завищення позивачем валових витрат у зв'язку із врахуванням в їх складі відсотків за користування кредитом та курсових різниць від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті (15 сторінка акту перевірки).

В акті перевірки зазначено, що в деклараціях з податку на прибуток підприємств (а.с.15-51 т.7) в рядку 04.13 "інші витрати, крім визначених у 04.1-04.12" за період з 01.07.2007 року по 30.06.2010 року, позивачем віднесено до складу валових витрат відсотки за користування кредитом в іноземній валюті та курсові різниці від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті.

Судом встановлено, що між Акваформ Sp.z.o.o (Польща) (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 1/2007 від 31.07.2007 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 60000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 31.12.2008 року (а.с.66-69 т.1).

16.06.2008 року ТзОВ "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o") (Польща) та ТзОВ "Акваформ Україна" додатковою угодою №1 домовились внести зміни та доповнення до договору позики 1/2007 від 31.07.2007 року, а саме п.1 вказаного договору викласти в такій редакції: "предметом договору є надання грошової позики в сумі 60000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів та розширення економічної діяльності та території України на термін по 30.09.2009 року" (а.с.80 т.1).

06.04.2009 року АТ "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o") (Польща) та ТзОВ "Акваформ Україна" додатковою угодою №2 домовились внести зміни та доповнення до договору позики 1/2007 від 31.07.2007 року, а саме п.1 п.2 вказаного договору викласти в такій редакції: "сплата позики встановлюється згідно наступного графіку: 30 червня 2009 року - 31000 доларів США; 30 вересня 2009 року - 29000 доларів США" (а.с.81 т.1).

Між "Акваформ Sp.z.o.o" (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 2/2007 від 10.10.2007 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 50000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 31.03.2009 року (а.с.82-83 т.1).

01.10.2008 року ТзОВ "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o") (Польща) та ТзОВ "Акваформ Україна" додатковою угодою №1 домовились внести зміни та доповнення до договору позики 2/2007 від 10.10.2007 року, а саме п.1 п.1 вказаного договору викласти в такій редакції: "предметом договору є надання грошової позики в сумі 50000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів та розширення економічної діяльності та території України на термін по 31.12.2009 року" (а.с.84 т.1).

06.04.2009 року "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o") (Польща) та ТзОВ"Акваформ Україна" додатковою угодою №2 домовились внести зміни та доповнення до договору позики 2/2007 від 10.10.2007 року, а саме п.1 п.2 вказаного договору викласти в такій редакції: "сплата позики встановлюється згідно наступного графіку: 30 вересня 2009 року - 26000 доларів США; 30 грудня 2009 року - 24000 доларів США" (а.с.85 т.1).

Між "Акваформ Sp.z.o.o" (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 3/2007 від 06.12.2007 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 50000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 30.09.2009 року (а.с.86-87 т.1).

20.12.2007 року "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o") (Польща) та ТзОВ "Акваформ Україна" додатковою угодою №1 домовились внести зміни та доповнення до договору позики 3/2007 від 06.12.2007 року, а саме п.1 п.2 вказаного договору викласти в такій редакції: "сплата позики встановлюється згідно наступного графіку: 30 листопада 2008 року - 25500 доларів США; 30 вересня 2009 року - 24500 доларів США" (а.с.88 т.1).

Між "Акваформ Sp.z.o.o" (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 1/2008 від 01.06.2008 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 50000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 30.12.2009 року (а.с.90-91 т.1).

06.04.2009 року АТ "Акваформ" ("AQUAFORM Sp.z.o.o") (Польща) та ТзОВ "Акваформ Україна" додатковою угодою №1 домовились внести зміни та доповнення до договору позики 1/2008 від 01.06.2008 року у зв"язку із змінами в установчих документах обох сторін (а.с.91 т.1).

Щодо віднесення до складу валових витрат курсових різниць від перерахунку заборгованості по кредитам в іноземній валюті, то, відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

У відповідності до пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" - це суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у зв'язку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті.

Відповідно до пп. 7.9.1 п. 7.9 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не включаються до валового доходу і не підлягають оподаткуванню кошти, залучені платником податку у зв'язку з отриманням фінансових кредитів від інших осіб-кредиторів, а також поверненням основної суми фінансових кредитів, наданих платником податку іншим особам-дебіторам. Це правило поширюється і на кредитні кошти в іноземній валюті.

Підпунктом 7.9.2. п.7.9. ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що не включаються до валових витрат кошти або майно, надані платником податку у зв'язку з поверненням платником податку основної суми кредиту, в тому числі частини консолідованого іпотечного боргу при погашенні іпотечного сертифіката участі, але не більше суми, сплаченої за придбання такого сертифіката, іншим особам-кредиторам, а також з наданням кредиту іншим особам-дебіторам, викупу (заміни) однієї частки консолідованого іпотечного боргу на іншу відповідно до закону.

Підпунктом 7.3.3 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що у разі продажу (погашення) заборгованості (її частини), або умовного продажу (погашення) заборгованості, платник податку повинен визнати прибуток або збиток від такої операції, що розраховується як різниця між балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на початок звітного періоду чи на дату її оприбуткування (виникнення), залежно від того, яка подія сталася пізніше, та балансовою вартістю такої заборгованості (її частини) на дату її продажу (погашення).

При цьому прибуток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові доходи платника податку - кредитора та валові витрати платника податку - дебітора, а збиток, отриманий внаслідок такого перерахунку, збільшує валові витрати платника податку - кредитора та валові доходи платника податку - дебітора податкового періоду, протягом якого відбувся такий продаж (погашення).

Отже, той факт, що суми фінансових кредитів не враховуються при визначенні об'єкта оподаткування (прибутку), не виключає можливість відображення цих сум у податковому обліку платника податку, якщо це обумовлено цілями оподаткування, зокрема визначення об'єкта оподаткування шляхом перерахунку заборгованості за валютним кредитом в гривні та віднесення курсових різниць від такого перерахування до складу валових витрат або валового доходу платника податку. У Законі України "Про оподаткування прибутку підприємств" відсутнє визначення терміну "податковий облік". Податковий орган зводить його до обліку валових доходів та їх коригування, а також визначення сум амортизаційних відрахувань. Проте, таке визначення не узгоджується з пп. 7.3.3 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", відповідно до якого предметом податкового обліку є будь-яка заборгованість в іноземній валюті.

Підпункт 7.3.3 п.7.3 ст.7 "Про оподаткування прибутку підприємств" прямо встановлює право позивача на валові затрати щодо курсової різниці, нарахованої на суму непогашеного валютного кредиту.

При цьому необхідно враховувати положення п.4 мотивувальної частини ухвали Конституційного Суду України від 14.03.2002 N1-у/2002 (справа N 2-12/2002), яким визначено, що норма пп.7.3.6 п.7.3 ст.7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" встановлює однаковий для всіх випадків порядок віднесення курсових різниць до складу валових витрат чи валових доходів. Як зазначив Конституційний Суд України, вжите законодавцем слово "будь-яка" іноземна валюта або заборгованість в іноземній валюті передбачає всі можливі випадки виникнення курсових різниць, незалежно від підстав їх одержання.

Відповідачем неправомірно зазначено в акті перевірки, що товариством, при віднесені до складу валових витрат суми курсових різниць від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті, порушено вимоги п.п.5.5.2 п.5.5 ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", так як вказана норма Закону взагалі не регулює зазначені операції.

Така ж правова позиція викладена в ухвалі Вищого Адміністративного Суду України від 04.2007 року по справі №9/24-2, узагальненні Судової палати у господарських справах ВСУ від 23.12.2003 року.

Отже, на підставі викладеного, суд приходить до висновку, що відповідачем неправомірно нараховано податкові зобов'язання по господарським операціям, пов'язаним з формуванням валових витрат на суми курсових різниць від перерахунку заборгованості по кредиту в іноземній валюті

Позивач погоджується, що ним, в порушення вимог п.п.5.5.2. п.5.5. ст.5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" завищено валові витрати в частині віднесення сум відсотків за користування кредитом.

Також, позивач погоджується, що ним занижено валовий дохід на суму 69 грн., за рахунок неврахування першої події при визначенні валових витрат.

Представник податкового органу ОСОБА_8 в судовому засіданні пояснила, що не можливо вирахувати в якій сумі нею нараховувались податкові зобов'язання по порушенням щодо формування валових витрат в частині віднесення сум відсотків за користування кредитом і заниження валового доходу на суму 69 грн., за рахунок неврахування першої події при визначенні валових витрат.

Відповідно до частини 2 статті 71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності субєкта владних повноважень обовязок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

З врахуванням викладеного, так як податковий орган не довів правомірності нарахованих податкових зобов'язань по податку на прибуток підприємств, а суд не має права підміняти податковий орган та самостійно нараховувати податкові зобов'язання по окремим порушенням податкового законодавства, суд приходить до висновку що податкове повідомлення-рішення від 15.10.2010 року №0002852301/0 підлягає скасуванню в повному обсязі.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 15.10.2010 року №0002862301/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на додану вартість в сумі 96095,00грн., в т.ч. основний платіж - 64063,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 32032,00грн.

В акті перевірки (28 сторінка акту перевірки) зазначено, що в результаті порушень, викладених в пункті 3.1. акту перевірки та з врахуванням п.4.1, п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" підприємством безпідставно зменшено базу оподаткування податком на додану вартість та проведено коригування податкових зобов'язань з ПДВ в сторону зменшення за рахунок зміни компенсації вартості товарів у зв'язку з поверненням товарів.

При цьому зазначено, що інспекторами перевірялись: реєстри виданих податкових накладних, розрахунки коригування до податкових накладних, виписки банку, видаткові накладні.

Закон України "Про податок на додану вартість" (дійсний на момент виникнення спірних податкових відносин) визначає платників ПДВ, об'єкти, базу та ставки оподаткування, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету.

Відповідно до п.4.1 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого зв'язку, що включається до ціни товарів (послуг)). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу в зв'язку з компенсацією вартості товарів (послуг).

Підпунктом 7.4.1 пункту 7.4 статті 7 Закону України "Про податок на додану вартість" передбачено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи із договірної (контрактної) вартості товарів (послуг), але не вище рівня звичайних цін, у разі якщо договірна ціна на такі товари (послуги) відрізняється більше ніж на 20 відсотків від звичайної ціни на такі товари (послуги), та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку.

Згідно пп.7.4.5 п.7.4 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість" не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями (іншими подібними документами згідно з підпунктом 7.2.6 цього пункту).

Податкова накладна складається у момент виникнення податкових зобов'язань продавця у двох примірниках та повинна містити обов'язкові реквізити: порядковий номер податкової накладної, дату виписування податкової накладної, повну або скорочену назву, зазначену у статутних документах юридичної особи або прізвище, ім'я та по батькові фізичної особи, зареєстрованої як платник податку на додану вартість та ін. (пп. 7.2.3, 7.2.1 п.7.2 ст.7 Закону України "Про податок на додану вартість").

Відповідно до пп.7.2.6. п.7.2. ст.7 Закону України “Про податок на додану вартість” підставою для нарахування податкового кредиту є податкова накладна.

Пунктом 4.5. ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість" визначено, що якщо після поставки товарів (послуг) здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за поставкою перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів особі, яка їх надала, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню.

Згідно п.п.4.5.3 п.4.5 ст.4 Закону України "Про податок на додану вартість", зменшення суми податкових зобов'язань платника податку - постачальника при зміні компенсації вартості товарів (послуг), наданих особам, які не були платниками цього податку на момент такої поставки, дозволяється лише:

а) при поверненні раніше поставлених товарів у власність постачальника з наданням отримувачу повної грошової компенсації їх вартості;

б) при перегляді цін, пов'язаних з гарантійними замінами товарів.

В акті перевірки відсутні зауваження щодо складання первинних документів, на підставі яких формувався податковий кредит у відповідних податкових періодах.

Оскільки ТОВ "Акваформ України" правомірно формувались валові витрати та в подальшому проводилось коригування у зв'язку з поверненням товарів покупцями, що було викладено вище в постанові суду, то у відповідності до вимог Закону України "Про податок на додану вартість" товариством правомірно зменшено базу оподаткування податком на додану вартість та проведено коригування податкових зобов'язань з ПДВ на суму повернення у відповідних податкових періодах та правильно сформовано податковий кредит.

Крім того, посилання відповідача на інший розділ акту перевірки, як на підставу для висновків про наявність порушень податкового законодавства щодо формування податкового кредиту, суперечить приписам Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, затвердженого наказом ДПА України №327 від 10.08.05 року, який зобов'язує перевіряючих факти виявлених порушень викладати з посиланням саме на первинні документи бухгалтерського та податкового обліку.

Відповідно до ч.2 ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

На підставі викладеного суд приходить до висновку, що податковим органом неправомірно нараховані податкові зобов'язання з податку на додану вартість і скасовує податкове повідомлення-рішення від 15.10.2010 року №0002862301/0 в повному обсязі.

Щодо рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 15.10.2010 року №0012242302, яким позивачу нараховано 9122,14 грн. штрафних (фінансових) санкцій

В акті перевірки (52 сторінка акту перевірки) зазначено про порушення підприємством вимог п.2.11, п.3.1, п.3.2 "Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні". Сутність порушення полягає в тому, що, на думку відповідача, підзвітні особи підприємства провели готівкові розрахунки без подання розрахункового документа встановленої форми та змісту на загальну суму 9122,14 грн.

Суд не погоджується з такими висновками податкового органу з огляду на наступне.

В порушення вимог п.п.1.6, 1.7, 2.3.2 Наказу ДПА від 10.08.2005 року №327 "Про затвердження Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства" в акті перевірки №7414/23-1/34584784/0110 від 27.09.2010 взагалі не зазначено на підставі яких законодавчих актів інспектори податкової служби прийшли до висновку, що додані до авансових звітів первинні документи не являються розрахунковими документами.

Згідно таблиці, викладеній на сторінках 52-55 акту перевірки, податкові інспектори застосували штрафні (фінансові) санкції згідно авансових звітів, починаючи з дати звітування - 30.11.2007 року по 25.06.2010 року.

Відповідно до ст. 250 ГК України, адміністративно-господарські санкції можуть бути застосовані до суб'єкта господарювання протягом шести місяців від дня виявлення порушення, але не пізніше як через один рік з дня порушення цим суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності, крім випадків, передбачених законом.

Так як оскаржуване рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0012242302 прийняте податковим органом 15 жовтня 2010 року, то, на підставі вимог ст.250 ГК України, застосування санкцій поза межами одного року з дня порушення суб'єктом встановлених законодавчими актами правил здійснення господарської діяльності є неправомірним. В даному випадку це стосується авансових звітів з 30.11.2007 року по 07.10.2009 року включно.

Щодо авансового звіту №185 ОСОБА_17 від 29.10.2009 року, то в акті перевірки зазначено, що до нього надано фіскальний чек, в якому відсутня адреса з назвою міста. Однак, з оглянутого в судовому засіданні фіскального чеку встановлено, що в ньому зазначена адреса і назва міста (а.с.222 т.6).

Щодо авансового звіту ОСОБА_18 №2 від 05.01.2010 року, то в акті перевірки зазначено, що до авансового звіту долучено не фіскальний чек. Однак, з оглянутого в судовому засіданні оригіналу чеку, копія долучена до матеріалів справи (а.с.230 оборот т.6) встановлено, що до звіту долучено саме фіскальний чек.

Щодо авансових звітів №5 від 21.01.2010 року ОСОБА_19 (а.с.227-229 т.6), № 1 від 04.01.2010 року ОСОБА_20 (а.с.231-232), №44 від 12.03.2010 року ОСОБА_20 (а.с.233-236 т.6), №127 від 25.06.2010 року ОСОБА_21 (а.с.236-237 т.6), то всі вони підтверджені фіскальними чеками.

Статтею 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено обов'язок проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Згідно ст.2 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів, купівлі-продажу іноземної валюти, надрукований у випадках, передбачених цим Законом, і зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або заповнений вручну.

Одним із видів розрахункових документів є фіскальний звітний чек, який Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» визначається як документ встановленої форми, надрукований реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час друкування якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься до фіскальної пам'яті.

Порядок заповнення розрахункових документів регламентовано Положенням про форму та зміст розрахункових документів, затвердженим наказом ДПАУ від 01.12.2000 р. №614.

Вичерпний перелік реквізитів фіскального касового чека наведено в п.3 Положення №614:

- назва господарської одиниці;

- адреса господарської одиниці;

- індивідуальний податковий номер платника ПДВ;

- для суб'єктів, що не є платниками ПДВ, - ідентифікаційний код за ЄДРПОУ або ідентифікаційний номер за ДРФО, перед яким друкуються великі літери «ІД»;

- якщо кількість придбаного товару (отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру, - то кількість, вартість придбаного товару (отриманої послуги);

- вартість одиниці виміру товару (послуги);

- найменування товару (послуги);

- літерне позначення ставки ПДВ праворуч від надрукованої вартості товару (послуги);

- позначення форми оплати (готівкою, карткою, у кредит, чеками тощо) та сума коштів за даною формою оплати;

- загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО»;

- для суб'єктів, що зареєстровані платниками ПДВ, окремим рядком - літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальна сума ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка - великі літери «ПДВ»;

- порядковий номер касового чека, дата (день, місяць, рік) та час (година, хвилина) проведення розрахункової операції;

- фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН»;

- напис «фіскальний чек» та логотип виробника.

Згідно п.2.11 „Положення про ведення касових операцій у національній валюті в Україні" від 15.12.2004 р. № 637 звітування за одержані під звіт готівкові кошти здійснюється відповідно до законодавства України.

Частиною 6 п.1 „Інструкції про службові відрядження в межах України та за кордон" (затверджено наказом Міністерства фінансів України від 13.03.1998 р. №59 та зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 31.03.1998 р. за № 218/2658) встановлено, що підтверджуючими документами є розрахункові документи відповідно до Законів України „Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та „Про оподаткування прибутку підприємств".

Підпунктом 5.4.8 пункту 5.4 статті 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що витрати на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (включаючи перевезення багажу) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чистка, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), найм інших жилих приміщень, телефонних рахунків, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкового страхування, витрат на усний та письмовий переклади, інших документально оформлених витрат, пов'язаних з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, включаючи будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку зі здійсненням таких витрат.

Зазначені витрати можуть бути включені до складу валових витрат платника податку лише за наявності підтверджуючих документів, що засвідчують вартість цих витрат у вигляді транспортних квитків або транспортних рахунків (багажних квитанцій), рахунків з готелів (мотелів) або від інших осіб, що надають послуги з розміщення та проживання фізичної особи, страхових полісів тощо.

На підставі викладеного суд приходить до висновку, що авансові звіти підтверджені належними розрахунковими документами, а тому, рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 15.10.2010 року №0012242302 підлягає скасуванню в повному обсязі.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 15.10.2010 року №0008591702/0, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку з доходів фізичних осіб в сумі 2061,30 грн., в т.ч. основний платіж - 687,10 грн., штрафні (фінансові) санкції - 1374,20 грн.

В акті перевірки на сторінці 41 зазначено, що позивачем в порушення вимог пп.4.2.1 п.4.2 ст.4, п.7.1 ст.7 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", проводились виплати коштів підзвітним особам без подання відповідних платіжних документів.

Відповідно до вимог пп.4.2.1 п.4.2 ст.4 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб", до загального місячного оподатковуваного доходу включаються доходи у вигляді заробітної плати, інші виплати та винагороди, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового або цивільно-правового договору.

В порушення вимог п.п.1.6., 1.7, 2.3.2 Наказу ДПА від 10.08.2005 року, №327 "Про затвердження Порядку оформлення результатів невиїзних документальних, виїзних планових та позапланових перевірок з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства" в акті перевірки №7414/23-1/34584784/0110 від 27.09.2010 взагалі не зазначено яким законодавчим нормам не відповідають первинні документи, долучені до авансових звітів підзвітних осіб.

Підпунктом 5.4.8 пункту 5.4 статті 5 Закону України „Про оподаткування прибутку підприємств" встановлено, що витрати на відрядження фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку або є членами керівних органів платника податку, у межах фактичних витрат особи, яка відряджена, на проїзд (включаючи перевезення багажу) як до місця відрядження і назад, так і за місцем відрядження, оплату вартості проживання у готелях (мотелях), а також включених до таких рахунків витрат на харчування чи побутові послуги (прання, чистка, лагодження та прасування одягу, взуття чи білизни), найм інших жилих приміщень, телефонних рахунків, оформлення закордонних паспортів, дозволів на в'їзд (віз), обов'язкового страхування, витрат на усний та письмовий переклади, інших документально оформлених витрат, пов'язаних з правилами в'їзду та перебування у місці відрядження, включаючи будь-які збори і податки, що підлягають сплаті у зв'язку зі здійсненням таких витрат.

Враховуючи, що згідно п.3.15 "Інструкції зі статистики заробітної плати" витрати на відрядження (добові, вартість проїзду, витрати на наймання житлового приміщення) не відносяться до фонду оплати праці, зазначені нарахування не можуть бути віднесені і до складу загального місячного оподатковуваного доходу.

Відповідно до ч.2 ст.71 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову. При цьому, відповідач як суб'єкт владних повноважень не довів правомірності спірного податкового повідомлення-рішення, що є підставою для його скасування.

Щодо податкового повідомлення-рішення №0000472201/0 від 15.10.2010 року, яким позивачу визначено суму податкового зобов'язання (з урахуванням штрафних (фінансових) санкцій) з податку на прибуток іноземних юридичних осіб в сумі 32259,00грн., в т.ч. основний платіж - 10753,00 грн., штрафні (фінансові) санкції - 21506,00 грн.

В акті перевірки зазначено, що позивач, в порушення вимог п.13.2 ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не утримано і не сплачено до бюджету податок з доходів нерезидента під час виплати доходу у вигляді процентів.

Суд погоджується з висновками податкового органу з огляду на наступне.

Судом встановлено, що між "Акваформ Sp.z.o.o" (Польща) (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 1/2007 від 31.07.2007 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 60000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 31.12.2008 року (а.с.66-69 т.1).

Між "Акваформ Sp.z.o.o" (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 2/2007 від 10.10.2007 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 50000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 31.03.2009 року (а.с.82-83 т.1).

Між "Акваформ Sp.z.o.o" (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 3/2007 від 06.12.2007 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 50000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 30.09.2009 року (а.с.86-87 т.1).

Між "Акваформ Sp.z.o.o" (позикодавець) та ТзОВ "Акваформ Україна" (позичальник) укладений договір позики 1/2008 від 01.06.2008 року, предметом якого є надання грошової позики в сумі 50000 доларів США 00 центів для поповнення обігових коштів на термін по 30.12.2009 року (а.с.90-91 т.1).

Відповідно до п.13.2 ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" резидент, що здійснює на користь нерезидента будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента. що ведуться у гривнях), зобов'язані утримувати під час виплати такого доходу та додатково сплачувати податок на репатріацію доходів у розмірі 15 % від суми такого доходу за рахунок такої виплати, якщо інше не передбачено нормами міжнародних угод, які набрали чинності.

Порядок звільнення (зменшення) від оподаткування доходів з джерелом їх походження з України згідно з міжнародними договорами України про уникнення подвійного оподаткування затверджено Постановою Кабінету Міністрів України від 06.05.2001 року №470.

Відповідно до п.4 цього Порядку визначено підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених п.5,6 цього Порядку особі, яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором.

Згідно п.1 ст.11 Конвенції, укладеної між Урядом України і Урядом Республіки Польща про уникнення подвійного оподаткування доходів і майна та попередження податкових ухилень, проценти, що виникають в одній Договірній державі і сплачуються резиденту другої Договірної Держави, будуть оподатковуватись у цій другій Державі, якщо такий резидент має фактичне право на такі проценти. Пунктом 2 ст.11 цієї Конвенції передбачено, що такі проценти можуть також оподатковуватись у тій Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо одержувач фактично має право на проценти, податок, що стягується, не повинен перевищувати 10 % від загальної суми процентів.

При цьому механізм усунення подвійного оподаткування передбачено ст.24 Конвенції.

Випадки, коли проценти, які виникають у другій Договірній Державі повинні звільнятись від оподаткування в цій Державі, передбачено п.5 ст.11 Конвенції. Зокрема, це стосується процентів, якщо платником є сама Держава, її політико-адміністративний підрозділ, місцеві органи влади або резидент цієї Держави.

На момент перевірки довідка, що підтвердження статус резидента Республіки Польща - контрагента позивача, надана.

Отже, відсотки, які виплачуються ТОВ "Акваформ Україна" оподатковуються відповідно до законодавства України, з урахуванням норм міжнародної угоди щодо максимального розміру ставки податку, тобто 10%.

Положення ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Польща не можуть трактуватись як такі, що надають платнику податку право вибору, в якій саме з двох держав здійснюватиметься оподаткування одержаного доходу, оскільки це б суперечило ст.2 Закону України "Про систему оподаткування".

Така ж правова позиція викладена в ухвалі Київського апеляційного Адміністративного суду України від 05.10.2010 року по справі №2а-33369/08, постанові Верховного Суду України від 21.09.2004 року.

Отже, позивач допустив порушення п.13.2 ст.13 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" з урахуванням положень Конвенції не сплатив до бюджету податок на прибуток іноземних юридичних осіб.

На підставі викладеного, відповідно до Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", Закону України "Про податок на додану вартість" та керуючись ст.ст. 71, 86, 158-162,254 КАС України, суд-,

постановив:

Позов задовольнити частково.

Скасувати податкові повідомлення-рішення №0008591702/0 від 15.10.2010 року, №0002852301/0 від 15.10.2010 року, №0000472201/0 від 15.10.2010 року та рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій №0012242302 від 15.10.2010 року

В задоволенні решти позовних вимог - відмовити.

Відшкодувати позивачу понесені судові витрати в сумі 13 грн. 60 коп. шляхом перерахування коштів з державного бюджету України через Головне управління Держаного казначейства в Житомирській області.

Постанова суду може бути оскаржена до Житомирського апеляційного адміністративного суду через Житомирський окружний адміністративний суд шляхом подачі апеляційної скарги протягом 10 днів з дня проголошення.

У разі застосування судом ч.3 ст.160 КАС України, а також прийняття постанови у письмовому провадженні апеляційна скарга подається протягом 10 днів з дня отримання копії постанови.

Головуючий суддя:О.Г. Попова

Повний текст постанови виготовлено: 29 березня 2011 р.