Постанова № 16071542, 04.04.2011, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

79018, м. Львів, вул. Чоловського, 2

П О С Т А Н О В А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

04 квітня 2011 р. № 2а-8937/10/1370

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Гулика А.Г.,

за участю:

секретаря судового засідання Андрушакевич Т.В.,

представника позивача Монастирського О.О.,

представника відповідача Кохана А.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Єдина Мерчендайзергова Компанія»до Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова про скасування податкових повідомлень-рішень, -

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Єдина Мерчендайзергова Компанія» (далі ТзОВ «ЄМК») звернулося до суду з вказаним вище позовом до Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова (далі ДПІ у Франківському районі м. Львова), в якому просить скасувати податкові повідомлення-рішення від 02.06.2010 року № 0001112320/0, № 0001122320/0 та № 0001142320/0.

Позовні вимоги мотивовані тим, що ДПІ у Франківському районі м. Львова на підставі акта перевірки від 21.05.2010 року № 1712/23-2/33665516 прийнято податкові повідомлення-рішення: № 0001112320/0 від 02.06.2010 року про нарахування податкових зобовязань з податку на прибуток в розмірі 889821 грн. 00 коп. в тому числі основний платіж 646379 грн. 00 коп., штрафні санкції 243442 грн. 00 коп.; № 0001122320/0 від 02.06.2010 року про нарахування податкових зобовязань з податку на додану вартість в розмірі 132744 грн. 00 коп., в тому числі основний платіж 88496 грн. 00 коп., штрафні санкції 44248 грн. 00 коп. та № 0001142320/0 від 02.06.2010 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість в розмірі 98490 грн. 00 коп. При цьому, вважає, що органом державної податкової служби взято до уваги митну вартість, а не договірну, а тому протиправно зроблено висновок про порушення позивачем п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», у звязку з чим безпідставно донараховано суму податкового зобовязання з податку на додану вартість. Вважає, що відповідач не мав законних підстав для визначення бази оподаткування податком на прибуток за звичайними цінами, оскільки митна вартість товару не може вважатися звичайною ціною товару, а визначення митної вартості для сплати митних платежів при імпорті не може бути підставою для визначення звичайної ціни товару при подальшій його реалізації на території України. Також позивач вважає, що органом державної податкової служби безпідставно не враховано понесені позивачем витрати на консультаційні послуги, які підтверджуються первинними бухгалтерськими документами.

Позивачем подано до суду заяву про внесення змін до позовної заяви та уточнення позовних вимог від 30.11.2010 року, в якій відкликав позовну вимогу про скасування податкового повідомлення-рішення № 0001142320/0 від 02.06.2010 року про зменшення суми бюджетного відшкодування з податку на додану вартість у розмірі 98490 грн. 00 коп. В уточненнях до позовної заяви просить скасувати податкові повідомлення-рішення № 0001112320/0 та № 0001122320/0 від 02.06.2010 року.

Представник позивача в судовому засіданні позовні вимоги підтримав з підстав, викладених в позовній заяві. Додатково пояснив, що п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість» від 03.04.1997 року № 168/97 не повязує базу оподаткування податком на додану вартість за операціями з поставки товарів на території України із поняттям «митна вартість». При цьому, зазначив, що митна вартість товару визначається відповідно до вимог глави 47 Митного кодексу України та є підставою для нарахування митних податків та зборів при імпортуванні товару. Зазначив, що неправомірне нарахування недоїмки та штрафних санкцій з податку на прибуток та податку на додану вартість спричинене неправильним застосуванням положень податкового законодавства стосовно порядку визначення бази оподаткування за звичайними цінами. Крім того, вказав на відсутність передбачених законодавством підстав для застосування звичайних цін, зокрема, для застосування положень п.п. 1.20.5 п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки ціни на мясопродукти не підлягають державному регулюванню. Також, не передбачено законодавством підстав для визначення звичайних цін на товар на основі митної вартості товару, визначеної в цілях митного оформлення імпорту.

Стосовно висновку відповідача про завищення валових витрат у звязку з віднесенням до них витрат на консультаційні послуги ТзОВ «Інноваційні системи менеджменту», то представник позивача вважає, що ці послуги безпосередньо повязані з господарською діяльністю позивача і підтверджуються актом приймання-передачі виконаних робіт. Просить суд задовольнити позов в повному обсязі.

Представник відповідача проти позову заперечив та, обґрунтовуючи правомірність прийнятих відповідачем рішень, посилався на обставини, наведені в акті перевірки. В додаткових письмових поясненнях представник відповідача стверджує про правомірність визначення бази оподаткування податком на додану вартість попередньо імпортованого товару за звичайними цінами на основі митної вартості. Зазначає, що у разі, коли ціни на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена із принципами такого регулювання. При цьому, принципи такого регулювання у випадку імпорту товарів визначено п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», а саме: для товарів, які імпортуються на митну територію України платниками податку, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких товарів, але не менша митної вартості, зазначеної у ввізній митній декларації. Стверджує, що витрати на консультаційні послуги ТзОВ «Інноваційні системи менеджменту»не можуть бути віднесені до валових у звязку з тим, що вони не повязані з господарською діяльністю позивача.

Суд, заслухавши пояснення представників сторін, всебічно і повно зясувавши всі фактичні обставини справи, на яких ґрунтуються позовні вимоги та заперечення, обєктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи, і вирішення спору по суті, приходить до висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню частково, з наступних підстав.

З матеріалів справи вбачається, що позивач - ТзОВ «ЄМК», що знаходиться за адресою: 79015, м. Львів, вул. Тургенєва, буд. 73, зареєстроване державним реєстратором виконавчого комітету Львівської міської ради як юридична особа, ідентифікаційний код 33665516, що підтверджується свідоцтвом про реєстрацію юридичної особи, та взяте на облік в ДПІ у Франківському м. Львова як платник податків.

На підставі направлень від 12.04.2010 року № 23-2/205 та від 19.04.2010 року № 23-2/227, згідно з ч. 13 ст. 11-1 Закону України «Про державну податкову службу в Україні»від 04.12.1990 року № 509-ХІІ, на виконання постанови прокуратури Личаківського району м. Львова від 16.03.2010 року «Про призначення позапланової документальної перевірки», ДПІ у Франківському районі м. Львова проведена позапланова виїзна перевірка ТзОВ «ЄМК»з питань дотримання вимог податкового законодавства за період з 01.01.2007 року по 31.12.2009 року, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2007 року по 31.12.2009 року, за результатами якої складено акт перевірки № 1712/23-2/33665516 від 21.05.2010 року.

Проведеною ДПІ у Франківському районі м. Львова перевіркою встановлено порушення позивачем п.п. 1.20.5 п. 1.20 ст. 1, п.п. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7, п.п. 5.1.2 п. 5.1 ст. 5, п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 року № 334/94-ВР, в результаті чого позивачем занижено податок на прибуток в періоді, що перевірявся, в сумі 646379 грн. 00 коп., у тому числі: за 4 квартал 2007 року на 10 грн. 00 коп.; за 4 квартал 2008 року на 96795 грн. 00 коп.; за 1 квартал 2009 року на 147946 грн. 00 коп.; за 2 квартал 2009 року на 81516 грн. 00 коп.; за 3 квартал 2009 року на 147529 грн. 00 коп.; за 4 квартал 2009 року на 172583 грн. 00 коп.

Крім того, відповідачем встановлено порушення позивачем п. 1.18 ст. 1, п. 4.1, п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 року № 168/97-ВР, в результаті чого позивачем занижено податок на додану вартість у періоді, що перевірявся, на загальну суму 506487 грн. 00 коп., в тому числі: за грудень 2008 року на 77436 грн. 00 коп.; за лютий 2009 року на 76315 грн. 00 коп.; за березень 2009 року на 31434 грн. 00 коп.; за квітень 2009 року на 12657 грн. 00 коп.; за травень 2009 року на 22633 грн. 00 коп.; за червень 2009 року на 29923 грн. 00 коп.; за липень 2009 року на 10481 грн. 00 коп.; за серпень 2009 року на 9282 грн. 00 коп.; за вересень 2009 року на 98260 грн. 00 коп.; за жовтень 2009 року на 45505 грн. 00 коп.; за листопад 2009 року на 68403 грн. 00 коп.; за грудень 2009 року на 24158 грн. 00 коп., та внаслідок чого позивачем занижено суму ПДВ, що підлягає сплаті на загальну суму 88496 грн. 00 коп., у тому числі за січень 2008 року на 74745 грн. 00 коп., за грудень 2009 року на 13751 грн. 00 коп.

На підставі акту перевірки від 21.05.2010 року № 1712/23-2/33665516 ДПІ у Франківському районі м. Львова винесено податкові повідомлення-рішення: № 0001112320/0 від 02.06.2010 року про нарахування податкових зобовязань з податку на прибуток у розмірі 889821 грн. 00 коп., в тому числі основний платіж 646379 грн. 00 коп., штрафні санкції 243442 грн. 00 коп.; № 0001122320/0 від 02.06.2010 року про нарахування податкових зобовязань з податку на додану вартість у розмірі 132744 грн. 00 коп., в тому числі основний платіж 88496 грн. 00 коп., штрафні санкції 44248 грн. 00 коп.

Судом встановлено, що спір між сторонами виник з приводу правомірності податкових повідомлень-рішень ДПІ у Франківському районі м. Львова від 02.06.2010 року № 0001112320/0 та № 0001122320/0.

При вирішенні спору суд виходив з наступного.

Під час розгляду справи судом встановлено, що позивач здійснював господарську діяльність із ввезення мясопродуктів на митну території України в митному режимі імпорту з подальшою реалізацією імпортованих мясопродуктів на території України. Позивач придбавав мясопродукти в іноземних виробників, а саме в компаній Crugo Alimentaro deLorca S.L. згідно з контрактом б/н від 11.11.2008 року та Procavi S.L. згідно з контрактом № 150409/01 від 15.04.2009 року, та імпортував їх на територію України для наступного продажу.

Транспортування товару здійснювалось шляхом автоперевезень, які виконувались на виконання наступних договорів: договір 02/09 від 01.04.2009 року з фірмою Polad Sp z.o.o.»ul/J/Lea 114/330 Krakow 30-133 Poland, в особі Скорик І.І., Bank S.A. Ul. Zwierzyniecka 24, 31-105 Krakow послуга перевезення; договір № 1/29.01.09 від 29.01.09 Radostaw Matysz, ul. Juranda 1/88 20-629 Lublin Bank, послуга перевезення; договір 3 241108/01 від 24.11.2008 »05-825 m. Grodzisk Mar. Kludno Nowe 17 NIP 534-212-89-58, в особі Monika Bura-Zukowska, послуга перевезення; договір 201108/01 від 20.11.2008 DEL RIO DE CARBONERAS, S.L.»(Іспанія), в особі директора Juan Hernandes Casado c/ San Cayetano, 5 CARBONERAS ALMERIA, Espania, послуга перевезення.

Згідно з актом перевірки відповідач дійшов висновку, що позивачем занижено валові доходи за період, що охоплювався перевіркою на загальну суму 2532435 грн. 00 коп., в тому числі: за 4 квартал 2008 року на суму 387180 грн. 00 коп.; за 1 квартал 2009 року на суму 538475 грн. 00 коп.; за 2 квартал 2009 року на суму 326065 грн. 00 коп.; за 3 квартал 2009 року на суму 590115 грн. 00 коп.; за 4 квартал 2009 року на суму 690330 грн. 00 коп., у звязку із порушенням п.п. 1.20.5. п. 1.20. ст. 1, п.п. 7.4.1. п. 7.4. ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Судом встановлено, що позивач здійснював господарську діяльність із ввезення мясопродуктів на митну території України в митному режимі імпорту з подальшою реалізацією імпортованих мясопродуктів на території України. При митному оформленні імпорту товару для визначення розмірів ввізного мита та податку на додану вартість митним органом за основу бралась митна вартість товару, яка визначалась ним згідно з Митним кодексом України і, яка перевищувала договірну вартість. В подальшому мясопродукти реалізовувались на території України за ціною, яка розраховувалась, виходячи з ціни придбання плюс торгова націнка. Відповідно ціна продажу товару в Україні була нижчою від митної вартості товару, але вищою від ціни придбання.

За період з 01.12.2008 року по 31.12.2009 року позивач відповідно до вантажно-митних декларацій, які надавались до перевірки, імпортував мясо морожене та заморожені мясні субпродукти на загальну суму 9429510 грн. 00 коп. Проведеною ДПІ у Франківському районі м. Львова перевіркою встановлено, що ТзОВ «ЄМК»протягом періоду, що перевірявся, реалізовано імпортовану продукцію на загальну суму 6875370 грн. 00 коп., що нижче звичайної ціни митної вартості продукції, яку визнано позивачем при сплаті ПДВ при її імпорті.

З матеріалів справи вбачається, що за період з 01.01.2007 року по 31.12.2009 року, основним видом придбаних позивачем ТМЦ, витрати на придбання яких віднесено до складу валових витрат, є м'ясо, та мясні субпродукти, ввезені (імпортовані) на митну територію України. Розрахунки з постачальниками вказаних товарів, а відповідно і формування валових витрат здійснювалось позивачем за фактурною вартістю.

Згідно з п.п. 1.20.5. п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»у разі коли ціни на товари (роботи, послуги) підлягають державному регулюванню згідно із законодавством, звичайною вважається ціна, встановлена згідно з принципами такого регулювання. Це правило не поширюється на встановлення мінімальної продажної ціни - у цьому випадку звичайною є справедлива ринкова ціна.

Так, згідно з ст. 6 Закону України «Про ціни та ціноутворення»від 03.12.1990 року в народному господарстві застосовуються вільні ціни і тарифи, державні фіксовані та регульовані ціни і тарифи. Згідно з ст. 7 вказаного Закону вільні ціни і тарифи встановлюються на всі види продукції, товарів і послуг, за винятком тих, по яких здійснюється державне регулювання цін і тарифів. Відповідно до ч. 1 ст. 8 зазначеного Закону державне регулювання цін і тарифів здійснюється шляхом встановлення: державних фіксованих цін (тарифів); граничних рівнів цін (тарифів) або граничних відхилень від державних фіксованих цін і тарифів. Згідно з ст. 11 Закону при здійсненні експортних та імпортних операцій безпосередньо або через зовнішньоторговельного посередника в розрахунках із зарубіжними партнерами застосовуються контрактні (зовнішньоторговельні) ціни, що формуються відповідно до цін і умов світового ринку. Регулювання внутрішнього ціноутворення на експортну та імпортну продукцію (послуги) визначається Кабінетом Міністрів України.

Враховуючи те, що відсутні нормативно-правові акти Кабінету Міністрів України, які встановлюють фіксовані ціни на імпортовані мясопродукти, то митна вартість визначається виключно для сплати податку на додану вартість при імпорті на митниці і не може вважатись регульованою, встановленою державою ціною для внутрішнього обігу товару.

Таким чином, митна вартість товару не може вважатись звичайною ціною товару, тому, що визначення митної вартості для сплати митних платежів при імпорті не може бути підставою для визначення звичайної ціни товару при подальшій його реалізації на території України, оскільки ціни на мясопродукти не підлягають державному регулюванню. Відповідно податковий орган неправильно застосував норму п.п. 1.20.5. п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Крім того, згідно з ч. 2 п.п. 1.20.10 п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»податковий орган має право застосувати звичайні ціни для визначення бази оподаткування у випадках, передбачених законом, незалежно від виду господарської операції, що здійснюється платником цього податку, або податкового статусу іншої сторони такої операції. Це означає, що конкретні підстави для застосування звичайних цін мають бути прямо передбачені спеціальними нормами. В акті перевірки від 21.05.2010 року вказується на порушення позивачем п.п. 7.4.1. п. 7.4. ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Згідно з п.п. 7.4.1. п. 7.4. ст. 7 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»доход, отриманий платником податку від продажу товарів (робіт, послуг) пов'язаним особам, визначається виходячи із договірних цін, але не менших за звичайні ціни на такі товари (роботи, послуги), що діяли на дату такого продажу. Проте, відповідачем не доведено, а судом не встановлено, що операції по реалізації мясопродуктів на території України здійснювались з повязаними особами.

Відповідно до п.п. 1.20.2. п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»: Якщо вказаним пунктом не встановлено інше, звичайною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведено зворотнє, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Згідно з п.п. 1.20.8. п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»обовязок доведення того, що ціна договору не відповідає рівню звичайної ціни у випадках, визначених цим законом, покладається на податковий орган у порядку, встановленому законом.

Правила визначення звичайних цін на товари, встановлені п.п. 1.20.2-1.20.5 п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств». Зокрема, в п.п. 1.20.2. п. 1.20. ст. 1 вказаного Закону зазначається, що для визначення звичайної ціни товару (робіт, послуг) використовується інформація про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах. Зокрема, враховуються такі умови договорів, як кількість (обсяг) товарів (наприклад, обсяг товарної партії), строки виконання зобовязань, умови платежів, звичайних для такої операції, а також інші обєктивні умови, що можуть вплинути на ціну. При цьому, умови договорів на ринку ідентичних (у разі їх відсутності однорідних) товарів (робіт, послуг) визнаються співставними, якщо відмінність між такими умовами суттєво не впливає на ціну, або може бути економічно обґрунтована. Окрім того, враховуються звичайні ціни при укладанні угод між неповязаними особами надбавки чи знижки до ціни. Зокрема, але не виключно, враховуються знижки, повязані з сезонними та іншими коливаннями споживчого попиту на товари (роботи, послуги), втратою товарами якості або інших властивостей; закінченням (наближенням дати закінчення) строку зберігання (придатності, реалізації); збутом неліквідних або низьколіквідних товарів; маркетинговою політикою, у тому числі при просуванні товарів (робіт, послуг) на ринки; наданням дослідних моделей і зразків товарів з метою ознайомлення з ними споживачів.

Проте, відповідач визначав звичайні ціни при реалізації товарів позивачем на території України з порушенням п.п. 1.20.2. п. 1.20. ст. 1 цього Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», оскільки не використовував інформацію про укладені на момент продажу такого товару (роботи, послуги) договори з ідентичними (однорідними) товарами (роботами, послугами) у співставних умовах, із врахуванням звичайних при укладанні угод між неповязаними особами надбавок чи знижок до ціни.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення № 0001112320/0 від 02.06.2010 року є протиправним в частині донарахування податку на прибуток підприємства в розмірі 869931 грн. 00 коп.

Щодо правомірності заниження позивачем податкового зобовязання з податку на додану вартість за період з 01.01.2007 року по 31.12.2009 року на загальну суму 506487 грн. 00 коп., в тому числі: за грудень 2008 року на 77436 грн. 00 коп.; за лютий 2009 року на 76315 грн. 00 коп.; за березень 2009 року на 31434 грн. 00 коп.; за квітень 2009 року на 12657 грн. 00 коп.; за травень 2009 року на 22633 грн. 00 коп.; за червень 2009 року на 29923 грн. 00 коп.; за липень 2009 року на 10481 грн. 00 коп.; за серпень 2009 року на 9282 грн. 00 коп.; за вересень 2009 року на 98260 грн. 00 коп.; за жовтень 2009 року на 45505 грн. 00 коп.; за листопад 2009 року на 68403 грн. 00 коп.; за грудень 2009 року на 24158 грн. 00 коп., суд зазначає наступне.

При митному оформленні імпорту товару для визначення розмірів ввізного мита та податку на додану вартість митним органом за основу бралась митна вартість товару, яка визначалась ним згідно з Митним кодексом України і, яка перевищувала договірну вартість. В подальшому мясопродукти реалізовувались на території України за ціною, яка розраховувалась з ціни придбання плюс торгова націнка. Відповідно ціна продажу товару в Україні була нижчою від митної вартості товару, але вищою від ціни придбання.

Відповідно до ст. 16 Закону України «Про єдиний митний тариф»від 05.02.1992 року № 2097-ХІІ при визначенні митної вартості до неї включається ціна товару, зазначена в рахунку-фактурі, а також такі фактичні витрати, якщо їх не включено до рахунка-фактури: на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження та страхування до пункту перетину митного кордону України; комісійні та брокерські.

Відповідно до п.п. 1.20.1 п. 1.20. ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 року № 334/94-ВР, звичайною ціною вважається ціна товару (робіт, послуг), визначена сторонами договору. Якщо не доведене зворотнє, вважається, що така ціна відповідає рівню справедливих ринкових цін.

Справедлива ринкова ціна це ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати за відсутності будь-якого припису, обидві сторони є взаємонезалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг).

Згідно ст. 11 Закону при здійсненні експортних та імпортних операцій безпосередньо або через зовнішньоторговельного посередника в розрахунках із зарубіжними партнерами застосовуються контрактні (зовнішньоторговельні) ціни, що формуються відповідно до цін і умов світового ринку. Регулювання внутрішнього ціноутворення на експортну та імпортну продукцію (послуги) визначається Кабінетом Міністрів України.

Згідно із Положенням про вантажну митну декларацію, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 09.06.1997 року № 547, вантажна митна декларація (ВМД) письмова заява встановленої форми, що подається митному органу і містить відомості про товари та транспортні засоби, які переміщуються через митний кордон України, митний режим, у який вони заявляються, а також іншу інформацію, необхідну для здійснення митного контролю, митного оформлення, митної статистики, нарахування податків, зборів та інших платежів.

Платники податку на додану вартість, обєкти, база та ставки оподаткування, перелік неоподатковуваних та звільнених від оподаткування операцій, особливості оподаткування експортних та імпортних операцій, поняття податкової накладної, порядок обліку, звітування та внесення податку до бюджету визначаються Законом України «Про податок на додану вартість»від 03.04.1997 року № 168/97-ВР.

Пунктом 1.4 ст. 1 вказаного Закону, визначено, що поставкою товарів визнаються будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатної поставки товарів (результатів робіт) та операції з передачі майна орендодавцем (лізингодавцем) на баланс орендаря (лізингоотримувача) згідно з договорами фінансової оренди (лізингу) або поставки майна згідно з будь-якими іншими договорами, умови яких передбачають відстрочення оплати та передачу права власності на таке майно не пізніше дати останнього платежу. А, відповідно до п. 1.18 ст. 1 вказаного Закону, звичайні ціни розуміються та застосовуються за правилами, визначеними пунктом 1.20 статті 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств».

Стаття 3 Закону України «Про податок на додану вартість»встановлює та розрізняє такі види обєктів оподаткування, як поставка товарів та послуг, місце надання яких знаходиться на митній території України та ввезення товару (супутніх послуг) у митному режимі імпорту та реімпорту. Окремо, Закон виділяє і правове регулювання зазначених обєктів.

Так, у п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість»встановлено, що база оподаткування операції з поставки товарів (послуг) визначається, виходячи з їх договірної (контрактної) вартості, визначеної за вільними цінами, але не нижче за звичайні ціни, з урахуванням акцизного збору, ввізного мита, інших загальнодержавних податків та зборів (обов'язкових платежів), згідно із законами України з питань оподаткування (за винятком податку на додану вартість, а також збору на обов'язкове державне пенсійне страхування на послуги стільникового рухомого звязку, що включається до ціни товарів (послуг). До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податку безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу, в звязку з компенсацією вартості товарів (послуг). У разі, якщо звичайна ціна на товари (послуги) перевищує договірну ціну на такі товари (послуги) більше, ніж на 20 відсотків, база оподаткування операції з поставки таких товарів (послуг) визначається за звичайними цінами.

В свою чергу, згідно з п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість», для товарів, які імпортуються на митну територію України платниками податку, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких товарів, але не менша митної вартості, зазначеної у ввізній митній декларації з урахуванням витрат на транспортування, навантаження, розвантаження, перевантаження та страхування до пункту перетину митного кордону України, сплати брокерських, агентських, комісійних та інших видів винагород, пов'язаних з імпортом таких товарів, плати за використання об'єктів інтелектуальної власності, що належать до таких товарів, акцизних зборів, ввізного мита, а також інших податків, зборів (обов'язкових платежів), за винятком податку на додану вартість, що включаються у ціну товарів (робіт, послуг) згідно з законами України з питань оподаткування.

У справі, що розглядається, обєктом оподаткування спірних податкових зобовязань є операції з поставки товарів на території України, тому база оподаткування таких операцій повинна визначатись за правилами п. 4.1 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість». Вказана правова норма не привязує визначення бази оподаткування податку на додану вартість до митної вартості товарів. Митна вартість товарів може бути застосована виключно для визначення бази оподаткування при імпорті товарів, відповідно до п. 4.3 ст. 4 вказаного Закону, тобто до операцій з поставки товарів на території України вона не застосовується. З наведеного вище вбачається, що митна вартість є лише підставою для нарахування митних податків та зборів.

Імперативний характер зазначених вище норм Закону України «Про податок на додану вартість»не дає підстав використовувати особливості визначення бази оподаткування поставок товарів на митній території України для визначення бази оподаткування операцій платників податків із ввезення товарів у митному режимі імпорту. Однаково це стосується і спірної ситуації, коли відповідач протиправно застосував особливості правового регулювання бази оподаткування при імпорті товарів для визначення бази оподаткування операцій з поставки товарів на митній території України.

Позиція відповідача у справі стосовно того, що митну вартість слід вважати звичайною ціною, нижче якої товари не можуть бути реалізовані не ґрунтується на приписах законодавства, жодною нормою якого не передбачено, що митна вартість товару, яка визначається для товарів, що ввозяться на митну територію України, є звичайною ціною для такого товару, який реалізується на території України. За таких обставин, не може вважатися доведеним відповідачем той факт, що ціна товарів, реалізованих позивачем на митній території України є нижчою за звичайні ціни.

Таким чином, податкове повідомлення-рішення № 0001122320/0 від 02.06.2010 року, винесене ДПІ у Франківському районі м. Львова про нарахування суми податкового зобовязання з податку на додану вартість в розмірі 132744 грн. 00 коп., в тому числі за основним платежем 88496 грн. 00 коп., за штрафними (фінансовими) санкціями 44248 грн. 00 коп., є протиправним, оскільки судом встановлено відсутність порушення позивачем вимог п. 4.1, п. 4.3 ст. 4 Закону України «Про податок на додану вартість».

Щодо правомірності включення позивачем витрат на консультаційні послуги до складу валових, суд зазначає наступне.

Під час проведення перевірки позивача ДПІ у Франківському районі м. Львова дійшла висновку щодо неправомірного включення позивачем до складу валових витрат на консультаційні послуги у розмірі 53040 грн. 00 коп., надані ТзОВ «Інноваційні системи менеджменту»з аналізу та рекомендацій ведення бізнесу на ринку мяса України в лютому 2009 року, оскільки ці послуги не використовуються у господарській діяльності позивача та не підтверджені первинними документами. Витрати на отримання вказаних консультаційно-інформаційних послуг, маркетингових послуг відображені в декларації з податку на прибуток підприємства відповідного податкового періоду у складі витрат на придбання товарів, робіт, послуг.

На підтвердження реальності господарської операції позивачем надано акт приймання-передачі виконаних робіт, послуг б/н від 30.03.2009 року, маркетинговий звіт та письмові рекомендації, які підтверджують факт надання послуг. У вказаному вище акті вказано, що виконавець надав, а замовник - ТзОВ «ЄМК»отримав консультаційно-інформаційні послуги «Аналіз та рекомендації ведення бізнесу».

Згідно із визначенням, наведеним в п. 5.1 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», валові витрати виробництва та обігу - це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Господарська діяльність, визначення якої закріплено в п. 1.32 ст. 1 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств», це будь-яка діяльність особи, направлена на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, у разі коли безпосередня участь такої особи в організації такої діяльності є регулярною, постійною та суттєвою. Під безпосередньою участю слід розуміти зазначену діяльність особи через свої постійні представництва, філіали, відділення, інші відокремлені підрозділи, а також через довірену особу, агента або будь-яку іншу особу, яка діє від імені га на користь першої особи.

До того ж, відповідно до п.п. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 вказаного Закону, до складу валових витрат включаються, зокрема, суми будь-яких витрат, сплачених (нарахованих) протягом звітного періоду у звязку з підготовкою, організацією, веденням виробництва, продажем продукції (робіт, послуг) і охороною праці, у тому числі витрати з придбання електричної енергії (включаючи реактивну), з урахуванням обмежень, установлених пунктами 5.3 - 5.8 цієї статті. Витрати, які не включаються до складу валових витрат визначені п. 5.3 ст. 5 зазначеного Закону.

Пункт 5.11 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»встановлює заборону встановлювати додаткові обмеження щодо віднесення витрат до складу валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені в цьому Законі.

При зясуванні питання чи повязані отримані позивачем послуги з його господарською діяльністю та чи спрямовані вони на удосконалення форми і методів господарювання, покращення ефективності роботи та використанні позивачем у власній господарській діяльності відповідно до цілей, задля досягнення яких їх замовлено, суд встановив наступне.

Для підтвердження витрат, віднесених ТзОВ «ЄМК»до валових та їх звязку з господарською діяльністю, позивачем надано акт виконаних робіт, маркетинговий звіт та письмові рекомендації. Інших документів, які підтверджують вартість наданих послуг, первинні документи, що підтверджують віднесення на витрати саме цих послуг і саме на таку суму, що зазначена в акті виконаних робіт, позивачем не надано. Документальне оформлення витрат на вказані вище послуги відсутнє, доказів доцільності оплати таких послуг позивачем не представлено.

Із аналізу перелічених вище документів вбачається, що в них не визначено зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції. Таким чином, понесені витрати на придбання цих робіт (послуг) належним чином не оформлені документами, які б підтверджували фактичне виконання робіт (надання послуг).

Валові витрати можуть бути підтверджені лише тими документами, які свідчать про реальність виконання договору, зміст і обсяг наданих послуг та їх вартість. Проте, в матеріалах справи відсутні будь-які відомості, яку саме роботу, та яким чином було надано виконавцем за вказаними вище договорами. Адже, з наявних в матеріалах справи актів здачі-приймання робіт (надання послуг) не вбачається, які саме роботи, та, в якому обсязі виконувались контрагентами позивача.

В судових засіданнях представник позивача не зміг обґрунтувати, яким чином отримані консультаційні послуги використовувались позивачем в його господарській діяльності. Отже, представником позивача, під час розгляду справи, не доведено звязок між такими витратами та безпосередньою господарською діяльністю позивача. Додатково, суд наголошує про відсутність доцільності витрат позивача на консультаційні послуги, оскільки, з матеріалів справи не вбачається, який економічний ефект отриманий від їх надання.

Згідно з п. 1 ст. 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»від 16.07.1999 року № 996-ХІV, підставою для бухгалтерського обліку господарської операції є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Виходячи з вимог вказаного вище Закону, відображення господарських операцій в податковому обліку здійснюється на підставі даних бухгалтерського обліку.

Відповідно до вимог п. 3.2 ст. 3 цього Закону, бухгалтерський облік є обовязковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Стаття 9 Закону України «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні»від 16.07.1999 року № 996-ХІV встановлює вимоги до первинних документів, які є підставою для бухгалтерського та податкового обліку. Згідно з положеннями вказаної статті, підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

При цьому, згідно з ч. 2 вказаної статті, первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обовязкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції. Отже, для надання первинним документам юридичної сили і доказовості, вони повинні відповідати вимогам чинного законодавства України. При цьому, фактичні витрати на послуги повинні оформлятися відповідними документами, які б підтверджували фактичне виконання тієї чи іншої господарської операції.

Документи, якими позивач підтверджує спірні валові витрати, зокрема акт здачі-приймання робіт, в якому зазначено лише зміст послуг, не можуть братись судом до уваги, оскільки первинні документи для надання їм юридичної сили повинні мати обовязкові реквізити, передбачені ст. 9 Закону України «Про бухгалтерській облік та фінансову звітність в Україні»від 16.07.1999 року № 996-ХІV. В іншому випадку, у платника податку не виникає права відносити до складу валових витрати без підтверджуючих документів, обовязковість ведення і зберігання яких, передбачена правилами ведення податкового обліку.

Суд зазначає, що валові витрати можуть бути підтверджені лише тими документами, які свідчать про реальність виконання договору, зміст і обсяг наданих операцій та їх вартість. З огляду на викладене, за відсутності інших доказів, які б підтверджували фактичне надання конкретних послуг, документи на підставі яких сформовані валові витрати за спірними господарськими операціями, самі по собі не можуть беззаперечно підтверджувати право платника на їх формування.

Визначальною підставою віднесення тих чи інших витрат підприємства до складу валових витрат є їх безпосереднє використання у господарській діяльності підприємства. Тільки за умови достовірного встановлення обставин щодо реальності господарської операції, наявності правових та фактичних підстав для віднесення витрат з придбання товарів, робіт, послуг до складу валових витрати, можна визнати правомірним віднесення до складу валових витрат з придбання таких послуг.

Поданий позивачем акт, який був предметом дослідження і в період проведення перевірки контролюючого органу, містить лише загальне визначення послуг та їх вартість. Позивач, ні під час перевірки, ні під час розгляду справи судом, не довів, що понесені ним витрати мають звязок із господарською діяльністю позивача або використовувалися ним з метою здійснення такої діяльності. При цьому, наданий для перевірки акт приймання-передачі виконаних робіт складений з порушенням вимог чинного законодавства, а тому не може визнаватись належним первинним документом.

Суд встановив, що понесені позивачем витрати на придбання послуг ґрунтуються на неналежним чином оформлених документах, які не можуть підтверджувати фактичне виконання послуг, так як, первинні документи, які б містили відомості про реальне здійснення господарських операцій не були представлені позивачем ні під час перевірки, ні під час розгляду справи судом.

Таким чином, суд вважає правильним висновок ДПІ у Франківському районі м. Львова про порушення позивачем п. 5.1 ст. 5, п.п. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств»від 28.12.1994 року № 334/94-ВР, в результаті чого завищено суму валових витрат за період з 01.01.2007 року по 31.12.2009 року на загальну суму 53040 грн. 00 коп.

Отже, податкове повідомлення-рішення, винесене ДПІ у Франківському районі м. Львова від 02.06.2010 року № 0001112320/0, яким ТзОВ «ЄМК»визначено суму податкового зобовязання з податку на прибуток в розмірі 889821 грн. 00 коп., в тому числі основного платежу 646379 грн. 00 коп., за штрафними фінансовими санкціями 243442 грн. 00 коп. є правомірним в частині донарахування позивачу податкового зобовязання з податку на прибуток в розмірі 19890 грн. 00 коп.

Згідно з п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»штрафні санкції накладаються на платника податків за порушення податкового законодавства.

З огляду на це, правомірним є застосування податковим органом до позивача штрафних санкцій з податку на прибуток в порядку, визначеному п.п. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України «Про порядок погашення зобовязань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами»від 21.12.2000 року № 2181-ІІІ, в сумі 6630 грн. 00 коп.

Стаття 19 Конституції України встановлює, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобовязані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Положення ст. 9 КАС України передбачає, що суди при вирішенні справи керуються принципом законності, відповідно до якого органи державної влади, органи місцевого самоврядування, їхні посадові і службові особи зобовязані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відповідно до ч. 2 ст. 71 КАС України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності субєкта владних повноважень обовязок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Таким чином, виходячи із заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню частково.

Щодо судових витрат, то у відповідності до вимог ст. 94 КАС України, на користь позивача належить присудити судові витрати відповідно до задоволених вимог.

Керуючись наведеним вище, та ст.ст. 7-14, 69-71, 158-163, 167 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

П О С Т А Н О В И В :

1.Адміністративний позов задовольнити частково.

2.Визнати протиправним податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова від 02.06.2010 року № 0001112320/0 в частині донарахування Товариству з обмеженою відповідальністю «Єдина Мерчендайзергова Компанія»податку на прибуток в розмірі 869931 грн. 00 коп.

3.Визнати протиправним податкове повідомлення-рішення Державної податкової інспекції у Франківському районі м. Львова від 02.06.2010 року № 0001122320/0.

4.В задоволенні решти позовних вимог відмовити.

5.Присудити на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Єдина Мерчендайзергова Компанія»(місцезнаходження: 79015, м. Львів, вул. Тургенєва, буд. 73, ідентифікаційний код 33665516) судові витрати у розмірі 03 грн. 06 коп. (три гривні шість копійок) з Державного бюджету.

Постанова набирає законної сили після закінчення строку подання заяви про апеляційне оскарження, встановленого Кодексом адміністративного судочинства України, якщо таку заяву не було подано. Якщо було подано заяву про апеляційне оскарження, але апеляційна скарга не була подана у строк, встановлений Кодексом адміністративного судочинства України, постанова набирає законної сили після закінчення цього строку. У разі подання апеляційної скарги судове рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи. Якщо строк апеляційного оскарження буде поновлено, то вважається, що постанова суду не набрала законної сили.

Заява про апеляційне оскарження та апеляційна скарга подаються до Львівського апеляційного адміністративного суду через Львівський окружний адміністративний суд. Копія апеляційної скарги одночасно надсилається особою, яка її подає, до Львівського апеляційного адміністративного суду. Заява про апеляційне оскарження постанови суду подається протягом десяти днів з дня її проголошення, а в разі складення постанови у повному обсязі з дня складення в повному обсязі. Апеляційна скарга на постанову суду першої інстанції подається протягом двадцяти днів після подання заяви про апеляційне оскарження. Апеляційна скарга може бути подана без попереднього подання заяви про апеляційне оскарження, якщо скарга подається у строк, встановлений для подання заяви про апеляційне оскарження.

Повний текст постанови виготовлений та підписаний 11 квітня 2011 року.

Суддя Гулик А.Г.

З оригіналом згідно

Суддя Гулик А.Г.