Ухвала суду № 14567834, 15.03.2011, Касаційний адміністративний суд Верховного Суду (до 15.12.2027 - Вищий адміністративний суд України)

ВИЩИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД УКРАЇНИ

У Х В А Л А

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

"15" березня 2011 р. м. КиївК-33098/10

Вищий адміністративний суд України у складі колегії суддів:

Головуючого судді-доповідача Голубєвої Г.К.

СуддівКостенка М.І.

Рибченка А.О.

Федорова М.О.

Шипуліної Т.М.

при секретарі судового засідання: Навасардян М.Г.,

розглянувши касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі

на ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2010 року

та постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.06.2010 року

по справі № 2-а-6060/10/1070

за позовом Закритого акціонерного товариства "Фоззі"

до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі

про скасування податкових повідомлень-рішень, -

ВСТАНОВИВ:

Закрите акціонерне товариство "Фоззі" звернулось до суду з позовною заявою до Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі про скасування податкових повідомлень-рішень від 17 липня 2008 року № 0001002300/0 та № 0001012500/0.

Постановою Київського окружного адміністративного суду від 25.06.2010 року, залишеною без змін ухвалою Київського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2010 року у даній справі позов задоволено та визнано недійсними спірні податкові повідомлення-рішення з мотивів безпідставності їх прийняття.

Не погоджуючись з рішеннями судів попередніх інстанцій відповідач подав касаційну скаргу, в якій просить їх скасувати та прийняти нове рішення, яким у позові відмовити, оскільки вважає, що постанову та ухвалу було прийнято з порушенням норм матеріального права та без належного врахування всіх обставин справи.

Перевіривши правильність застосування судами попередніх інстанцій норм матеріального та процесуального права, юридичної оцінки обставин справи, колегія суддів Вищого адміністративного суду України приходить до висновку, що касаційна скарга не підлягає задоволенню з наступних підстав.

Судами попередніх інстанцій встановлено, що ДПІ у Києво-Святошинському районі Київської області було проведено виїзну планову перевірку ЗАТ "Фоззі" з питань дотримання податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2007 року по 31 грудня 2007 року, про що складено акт № 236/23-2/25294089 від 30 травня 2008 року.

Перевіркою встановлено, зокрема, порушення позивачем п. 5.1, пп. 5.3.1, пп. 5.3.9, п. 5.3 ст. 5 Закону України від 28.12.1994 року № 334/94-ВР "Про оподаткування прибутку підприємств" (далі Закон № 334/94-ВР) - ЗАТ "Фоззі" не надано документи, що підтверджують право підприємства на включення до складу валових витрат у 4 кварталі 2007 (грудень) суми 3229268 грн., що, на думку податкового органу, призвело до заниження податкового зобовязання за 2007 рік на 807317,00 грн.; пп. 7.4.1, пп. 7.4.4, п. 7.4 ст. 7 Закону України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР "Про податок на додану вартість" (далі - Закон № 168/97-ВР) ЗАТ "Фоззі" не надано документи, що підтверджують право підприємства на включення до складу податкового кредиту у грудні 2007 року 645853,00грн.

В результаті відповідачем було видане податкове повідомлення-рішення №0001002300/0 від 17 липня 2008 року, яким позивачу визначено податкові зобовязання з податку на прибуток на загальну суму 1588816,00 грн., з них 879837,00 грн. за основним платежем та 708979,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями, а також податкове повідомлення-рішення № 0001012500/0 від 17 липня 2008 року, яким позивачу визначено податкові зобовязання з податку на додану вартість на загальну суму 1131449,00 грн., з них 745860,00 грн. за основним платежем та 385589,00 грн. за штрафними (фінансовими) санкціями.

Задовольняючи позов, суди виходили з наступних мотивів, з чим погоджується суд касаційної інстанції.

Висновок податкового органу про заниження позивачем податкових зобовязань з податку на додану вартість ґрунтується на тому, що ЗАТ "Фоззі" не доведено зв'язку отриманих послуг від нерезидентів, послуг мерчандайзингу та послуг з комерційного розвитку роздрібного бізнесу мобільних телефонів зі своєю господарською діяльністю.

Згідно вимог п.п. 7.4.4 п. 7.4 ст. 7 Закону № 168/97-ВР якщо платник податку придбаває (виготовляє) матеріальні та нематеріальні активи (послуги), які не призначаються для їх використання в господарській діяльності такого платника, то сума податку, сплаченого у зв'язку з таким придбанням (виготовленням), не включається до складу податкового кредиту.

У відповідності до пп. 7.4.5 п. 7.4 ст. 7 цього ж Закону не підлягають включенню до складу податкового кредиту суми сплаченого (нарахованого) податку у зв'язку з придбанням товарів (послуг), не підтверджені податковими накладними чи митними деклараціями, а при імпорті робіт (послуг) - актом прийняття робіт (послуг) чи банківським документом, який засвідчує перерахування коштів в оплату вартості таких робіт (послуг). У разі коли на момент перевірки платника податку органом державної податкової служби суми податку, попередньо включені до складу податкового кредиту, залишаються не підтвердженими зазначеними цим підпунктом документами, платник податку несе відповідальність у вигляді фінансових санкцій, установлених законодавством, нарахованих на суму податкового кредиту, не підтверджену зазначеними цим підпунктом документами.

Судами вірно зазначено, що з приписів даних правових норм випливає, що до складу податкового кредиту звітного періоду відносяться суми податку, сплачені в ціні послуг при їх отриманні, якщо платник податку мав підстави включити витрати на отримання послуг до складу валових витрат відповідно до вимог ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств".

Пунктом 5.1. Закону № 334/94-ВР встановлено, що валові витрати це сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснюваних як компенсація вартості товарів, (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Як вбачається з матеріалів справи та встановлено судами попередніх інстанцій, у звязку зі здійсненням позивачем статутної діяльності, він є постійним замовником вищезазначених послуг, оскільки без них господарська діяльність позивача практично не може бути високоефективною.

Таким чином, витрати позивача на оплату вказаних послуг безпосередньо повязані з його господарською діяльністю, а тому правомірно віднесені позивачем до його валових витрат відповідно до п. 5.1 Закону № 334/94-ВР.

Пункти 5.3 5.7 Закону № 334/94-ВР не містять у собі ніяких обмежень щодо включення витрат саме по оплаті послуг мерчандайзингу (повязаних з господарською діяльністю підприємства) до його валових витрат.

В законодавчих актах України не встановлено переліку конкретних документів, необхідних для віднесення витрат підприємства до складу валових витрат. У той же час, зазначений Закон у якості таких підтверджуючих документів вказує як "розрахункові", "платіжні", так і "інші документи".

Таким чином, за своїм змістом, вказані норми закону не дозволяють включати витрати підприємства у валові тільки у тому разі, якщо ці витрати не підтверджені будь-яким документом ані розрахунковим, ані платіжним, ані іншим документом.

Як встановлено судами попередніх інстанцій, під час перевірки позивачем були надані відповідні договори, податкові накладні, вантажно-митні декларації та акти виконаних робіт.

Закон № 334/94-ВР вказує, що встановлення додаткових обмежень щодо віднесення витрат до валових витрат платника податку, крім тих, що зазначені у цьому законі, не дозволяється.

Таким чином, встановлення контролюючим органом додаткових обмежень для позивача, крім законодавчо визначених, суперечить вимогам частини 2 статті 19 Конституції України та нормам чинного податкового законодавства.

Вказані висновки судів також підтверджені листом Державної податкової адміністрації України від 28.01.2010 р. № 806/6/23-4016/40, зі змісту якого вбачається, що під терміном "мерчандайзинг" слід розуміти новий напрямок торгового маркетингу. Перш за все це викладка та розміщення товару в місці роздрібного продажу; забезпечення відповідного асортименту і достатньої кількості товару; організація локальної реклами (установлення на торговій точці спеціального фірмового обладнання (холодильники, дисплеї, стелажі, полиці і т. п.), конструкцій презентаційного характеру ( тумби, виставкові стійки, рекламні стенди, підставки під рекламні матеріали тощо), поліграфічної рекламної продукції (буклети, плакати, гірлянди, прапорці і т. п.), організація на місці продажу рекламних акцій у вигляді дегустацій, безкоштовної роздачі та ін ); аналіз показників продажів; рішення певних питань цінової політики про граничну торговельну надбавку; інструктаж продавців роздрібних магазинів щодо споживчих характеристик товару, методів мотивації споживачів і т. п.

Мерчандайзинг - це частина процесу маркетингу, яка визначає методику продажу товару в магазині. У діючих нормативно-правових актах України визначення терміну "мерчандайзинг" відсутня.

При цьому в Класифікаторі професій ДК 003:2005, затвердженому наказом Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 26.12.2005 р. N 375, передбачений такий вид професійних назв робіт, як "мерчендайзер".

Що стосується правомірності угод, що передбачають витрати на мерчандайзинг, то основними нормативно-правовими актами, що визначають види, вимоги, порядок укладення господарських договорів, є Господарський кодекс України, Цивільний кодекс України.

Так, відповідно до статей 626 - 628 Цивільного кодексу України під договором слід розуміти домовленість двох або більше сторін, спрямовану на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов'язків.

Сторони є вільними в укладанні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Зміст договору становлять умови (пункти), визначені на розсуд сторін і погоджені ними, та умови, які є обов'язковими відповідно до актів цивільного законодавства.

Що стосується укладення договорів з надання послуг, то статтею 901 глави 63 Цивільного кодексу України визначено, що за договором про надання послуг одна сторона (виконавець) зобов'язується за завданням іншої сторони (замовника) надати послугу, яка споживається в процесі вчинення певної дії або здійснення певної діяльності, а замовник зобов'язується оплатити виконавцеві зазначену послугу, якщо інше не встановлено договором.

Положення цієї глави можуть застосовуватися до всіх договорів про надання послуг, якщо це не суперечить суті зобов'язання.

Тобто суб'єкту господарювання при укладанні угод з надання послуг з мерчандайзингу слід керуватися в першу чергу вищевказаними нормативно-правовими актами.

Питання податкового обліку витрат платника податку, пов'язаних із просуванням на ринку товарів (робіт, послуг), наведено у листі ДПА України від 29.07.2008 р. № 15176/7/15-0217

У той же час, з метою належної організації адміністрування податку на прибуток Державна податкова адміністрація України у своєму листі від 29.07.2008 р. № 15176/7/15-0217 "Про податковий облік витрат на маркетинг" роз'яснила офіційну позицію стосовно врегулювання спірних правовідносин з урахуванням їх специфіки.

Зі змісту вказаного Листа вбачається, що витрати на маркетинг, які мали місце у межах спірних правовідносин відносяться до витрат подвійного призначення, для яких пунктом 5.4 ст. 5 Закону № 334/94-ВР передбачено особливий порядок податкового обліку.

Зокрема, абзацом першим підпункту 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закону встановлено, що до складу валових витрат платника податку включаються витрати на проведення передпродажних та рекламних заходів стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) такими платниками податку. При цьому підпунктом 5.4.8 п. 5.4 ст. 5 Закону встановлено, що не включається до складу витрат платника податку готівка, витрачена на цілі, визначені підпунктом 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закону.

Отже, витрати на маркетинг відображаються у складі валових витрат лише у разі, якщо вони відповідають витратам на передпродажні та рекламні заходи, які зазначені в підпункті 5.4.4 п. 5.4 ст. 5 Закону (зокрема, послуги по розміщенню продукції в місцях продажу, послуги з очищення, фасування, оперативного поповнення обсягів товарів на стелажах, розміщення інформації про товар тощо).

При цьому відповідно до вказаного підпункту Закону платник податку має право включити до складу валових витрат витрати на маркетинг стосовно товарів (робіт, послуг), що продаються (надаються) таким платником. Тобто зазначені витрати мають бути безпосередньо пов'язані з господарською діяльністю платника податку.

Згідно з абзацом четвертим пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закону не належать до складу валових витрат будь-які витрати, не підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення податкового обліку.

Частинами другою та третьою ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" передбачено, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, що фіксують факт здійснення господарської операції. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо - безпосередньо після її закінчення. Для контролю й упорядкування оброблених даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні і зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати обов'язкові реквізити: назва документа; дату і місце складання; назва підприємства, від імені якого складається документ; зміст і обсяг господарської операції; одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що мають можливість ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

При цьому діючим законодавством не встановлено конкретного переліку документів для підтвердження витрат на маркетинг.

Отже, для включення витрат на маркетинг до складу валових витрат необхідні документи, оформлені відповідно до вимог, встановлених статтею 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні", які, зокрема, підтверджують факт отримання маркетингових послуг від іншої особи, а також підтвердження зв'язку понесених витрат із господарською діяльністю платника податку.

За вказаних обставин, враховуючи те, що позивачем до складу податкового кредиту віднесені суми податку, сплачені в ціні послуг при їх отриманні, та при цьому платник податку мав підстави включити витрати на отримання таких послуг до складу валових витрат відповідно до вимог ст. 5 Закону № 334/94-ВР, як таких, що безпосередньо пов'язані з основною діяльністю позивача, на підставі податкових накладних, вантажно-митних декларацій, актів виконаних робіт, то визначення контролюючим органом податкового зобов'язання з податку на додану вартість у сумі 745 860 грн. 00 коп. є неправомірним.

З урахуванням відсутності порушень податкового законодавства судами також обґрунтовано визнано безпідставним визначення позивачу штрафних санкцій спірними податковими повідомленнями-рішеннями.

Висновок податкового органу про заниження позивачем податкових зобовязань з податку на прибуток ґрунтується на тому, що ЗАТ "Фоззі" було порушено правила формування валових витрат, встановлені ст. 5 Закону № 334/94-ВР.

Податковим органом було зменшено валові витрати позивача на суму, що дорівнювала витратам, понесеним у звязку з оплатою договорів, укладених з MS International Field House" та Soupstone Limited.

З матеріалів справи вбачається, що між позивачем та компанією "MGMS International Field House" 01 червня 2007 року було укладено зовнішньоекономічний договір № 2-2007 про надання послуг з пошуку та відбору персоналу, згідно умов якого, компанія "MGMS International Field House" взяла на себе зобов'язання надати позивачу послуги з пошуку та відбору кандидатів на попередньо заявлені вакантні посади в Україні.

Згідно пп. 5.3.1 п. 5.3 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" не включаються до складу валових витрат витрати на потреби, не пов'язані з веденням господарської діяльності, а саме: організацію та проведення прийомів, презентацій, свят, розваг та відпочинку, придбання та розповсюдження подарунків (крім благодійних внесків та пожертвувань неприбутковим організаціям, визначеним пунктом 7.11 цього Закону, та витрат, пов'язаних з проведенням рекламної діяльності, які регулюються нормами підпункту 5.4.4 цієї статті); придбання лотерей, участь в азартних іграх; фінансування особистих потреб фізичних осіб за винятком виплат, передбачених пунктами 5.6 і 5.7 цієї статті, та в інших випадках, передбачених нормами цього Закону.

При цьому судами обґрунтовано зазначено, що зовнішньоекономічний договір про надання послуг з пошуку та відбору персоналу законодавцем не віднесено до переліку витрат, що не включаються до складу валових витрат, а надані послуги за вказаним договором пов'язані з господарською діяльністю позивача.

За вказаних обставин суди дійшли правильного висновку про те, що позивачем правомірно включено в 4 кварталі 2007 році до складу валових витрат вартість послуг, наданих фірмою International Field House" з пошуку та відбору персоналу на суму 161980,26грн.

Також встановлено, що між позивачем та фірмою Soupstone Limited було укладено договір про надання послуг з комерційного розвитку роздрібного бізнесу мобільних телефонів, а витрати по оплаті вказаного договору включені в ІІ та ІІІ кварталі 2007 року до складу валових витрат на загальну суму 128 098,00 грн.

Згідно акту перевірки № 236/23-2/25294089 від 30 травня 2008 року в актах виконаних робіт зазначено, що виконавцем були надані послуги з комерційного розвитку роздрібного бізнесу мобільних телефонів. Але не вказано які саме послуги були отримані (відсутні деталізовані розшифровки послуг, висновки, які зроблені за результатами проведеної роботи, де саме та ким проводилися дослідження, дати, час проведення послуг, звіти, розшифровки та інше).

В зв'язку з цим, на думку перевіряючих, відсутнє документальне підтвердження звязку понесених витрат на оплату договору про надання послуг з комерційного розвитку роздрібного бізнесу мобільних телефонів з господарською діяльністю підприємства, а тому позивачем в порушення п. 5.1, пп. 5.3.1, 5.3.9, ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" вказані витрати неправомірно віднесено до складу валових витрат.

Судами встановлено, що фірмою Soupstone Limited було надано позивачу консультаційні послуги з комерційного розвитку роздрібного бізнесу мобільних телефонів, що підтверджується первинними документами, актами виконаних робіт, податковими накладними.

Враховуючи наведене та вимоги п. 1.32 ст. 1, п. 5.1 ст. 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств", ч. 1, 2 ст. 9 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" колегія суддів також підтримує висновки судів попередніх інстанцій щодо неправомірності виключення відповідачем у ІІ та ІІІ кварталі 2007 році зі складу валових витрат позивача вартості послуг, наданих фірмою Soupstone Limited з комерційного розвитку роздрібного бізнесу мобільних телефонів на суму 128098,00 грн.

Відповідно до ч. 1, 2 ст. 71 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 72 цього Кодексу; в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб'єкта владних повноважень обов'язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Доводи, наведені скаржником, не спростовують зазначених висновків, а тому не приймаються колегією суддів, як підстава для задоволення вимог касаційної скарги.

Відповідно до ст. 224 КАС України суд касаційної інстанції залишає касаційну скаргу без задоволення, а судові рішення - без змін, якщо визнає, що суди першої та апеляційної інстанції не допустили порушень норм матеріального і процесуального права при ухваленні судових рішень чи вчиненні процесуальних дій.

Отже, колегія суддів вважає, що в межах касаційної скарги порушень судами попередніх інстанції норм матеріального та процесуального права при вирішенні цієї справи не допущено. Правова оцінка обставин у справі дана вірно, а тому касаційну скаргу слід залишити без задоволення, а оскаржувані судові рішення без змін.

Керуючись ст.ст. 210 - 232 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

УХВАЛИВ:

Касаційну скаргу Державної податкової інспекції у Києво-Святошинському районі залишити без задоволення.

Ухвалу Київського апеляційного адміністративного суду від 30.09.2010 року та постанову Київського окружного адміністративного суду від 25.06.2010 року по справі № 2-а-6060/10/1070 залишити без змін.

Справу повернути до суду першої інстанції.

Ухвала набирає законної сили з моменту проголошення, але може бути переглянута Верховним Судом України з підстав та в порядку, передбачених статтями 236-239 Кодексу адміністративного судочинства України.

Головуючий підписГолубєва Г.К.

Судді підписКостенко М.І.

підписРибченко А.О.

підписФедоров М.О.

підписШипуліна Т.М. Ухвала складена у повному обсязі 18.03.2011р.