Рішення № 140194883, 17.08.2026, Дніпропетровський окружний адміністративний суд

РІШЕННЯ ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 серпня 2026 року Справа № 160/24664/24 Дніпропетровський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого суддіКонєвої С.О. при секретарі судового засіданняДеркач О.В. за участю представників сторін: від позивача: від відповідача: Рисін О.О. Фіцай Я.П. розглянувши у відкритому судовому засіданні у місті Дніпрі за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за адміністративним позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0475820714 від 25.07.2024р., -

УСТАНОВИВ:

11.09.2024р. через систему «Електронний суд» Товариство з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» звернулося з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області та, з урахуванням заяви про доповнення підстав позову від 27.11.2024р., просить:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 25.07.2024р. за №0475820714 на суму 2 549 608,14 грн.

Свої позовні вимоги позивач обґрунтовує тим, що за оспорюваним податковим повідомленням-рішенням за порушення позивачем граничних термінів розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності (далі ЗЕД), а саме: за порушення вимог ч.3 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції» - несвоєчасне надходження товару від нерезидента за зовнішньоекономічним контрактом №НТ20210219SК за період з 02.09.2023р. по 23.01.2024, за яке на підставі ч.5 ст.13 згаданого Закону, до позивача було застосовано пеню у сумі 2549608,14 грн. Позивач не погоджується із вказаним рішенням, вважає його протиправним та таким, що підлягає скасуванню з наступних підстав, а саме: посадовими особами відповідача були застосовані висновки акту перевірки від 19.09.2023р., за результатами яких було прийняте податкове повідомлення-рішення від 10.11.2023р., яке не було узгоджене, оскільки оскаржувалося позивачем у справі №160/6138/24 і рішення у цій справі не набрало законної сили, відтак, позивач вважає, що вказане ППР та акт перевірки від 19.09.2023р. не могли бути обрані підставою для донарахування пені за інший період прострочення строків валютних розрахунків за актом перевірки від 08.03.2024р. та оспорюваним ППР від 25.07.2024р.; при обчисленні строків відповідачем безпідставно не було враховано положення п.69.9 п.69 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України в частині зупинення перебігу таких строків, який набрав чинності 07.03.2022, відповідно, позивач вважає, що перебіг строку за експортно-імпортними операціями, які були здійснені у період з 07.03.2022 по 01.08.2023 розпочинає обчислюватися з 02.08.2023, оскільки норми п.69.6 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України є спеціальними нормами на період дії особливих умов по відношенню до норм Закону України «Про валюту і валютні операції» в частині строків нарахування та стягнення пені за порушення валютного законодавства, відтак, починаючи с 02.08.2023р. і враховуючи момент поставки Обладнання на митну територію України (23.01.2024) по обом платежам, строк прострочення за період з 02.08.2023 по 22.01.2024 становив 174 дні, що є меншим граничних строків (180 днів) встановлених постановою НБУ від 24.02.2022 №18, тому, з урахуванням зупинення перебігу строків, передбачених п.п.69.9 р.69 підрозділу 10 Перехідних положень ПК України, граничні строки розрахунків, встановлені згаданою постановою НБУ, позивачем не були порушені, у зв`язку з чим застосування штрафних санкцій за оспорюваним рішенням є повністю необґрунтованим; відповідач в розрахунку здійснених порушень валютного законодавства з боку позивача неправильно обрахував курс євро до гривні, оскільки для розрахунків обчислив не курс НБУ гривні до євро, який був на момент платежу, зокрема, станом на 26.10.2022 1 євро = 36,0804, станом на 20.03.2023р. 1 євро = 38,8523 грн., а курс євро до гривні, який був на момент виникнення прострочення і який становив більшу суму, ніж та, що була на момент здійснення платежу; вказаний вище Контракт був укладений до моменту введення в Україні воєнного стану, який було введено в Україні Указом Президента України від 24.02.2022 №64/2022, дані обставини Торгово-промисловою палатою України визнано форс-мажорними обставинами з 24.02.2022 до їх офіційного закінчення згідно листа ТПП України від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1, ці обставини при прийнятті оспорюваного ППР від 25.07.2024р. відповідачем не були враховані безпідставно, адже прострочення зарахування валюти становило 174 дні, що є меншим ніж строк за який може бути застосовано штрафні санкції до позивача; контрагент позивача через вказані форс-мажорні обставини, що було підтверджено листом ДП «Одеський морський торговельний порт» від 31.07.2023 №41-15/1-126/321, не міг поставити товар в Україну, про що повідомив листом від 09.10.2023р. та ці обставини були підставами для перенесення строків поставки і звільнення позивача від відповідальності на період дії таких форс-мажорних обставин. За викладеного, позивач вважає, що при прийнятті оспорюваного ППР від 25.07.2024р. відповідач діяв з порушенням п.69.9 п.69 Перехідних положень ПК, ч.2 ст.19 Конституції України, що є підставою для його скасування у повному обсязі.

27.11.2024р. через систему «Електронний суд» позивачем було подано заяву про доповнення підстав позову, у якій останній зазначив, що, не змінюючи підстав та предмету свого позову, позивач доповнює позов новою підставою, яка не була розкрита у позові і стосовно якої відсутній правовий висновок Верховного Суду, а саме: на переконання позивача висновок відповідача у акті перевірки від 08.03.2024р. з приводу того, що першим днем порушення граничних строків розрахунків 181 день з моменту оплати товару, є помилковим, оскільки зі змісту ч.5 ст.13 Закону України «Про валюту і валютні операції» передбачено, що пеня за кожний день прострочення в іноземній валюті, перераховується в національну валюту за курсом НБУ, встановленим на день виникнення заборгованості. Вказаний Закон не містить посилань на будь-який інший день, в тому числі на 181-й день з дня оформлення експорту товару, відтак, законодавством України чітко про день виникнення заборгованості у відносинах з імпорту товару, не зазначено. Позивач вказав, що, проводячи аналогію з експортними операціями, а також враховуючи норми п.7 розділу ІІ Інструкції №7 вбачається, що при імпорті товару початок строку заборгованості є днем оплати резидентом товару. Подібний підхід застосований Восьмим апеляційним адміністративним судом у його постанові від 28.02.2024р. по справі №380/18115/23. За викладеного, поняття «виникнення заборгованості при імпорті товару» в розумінні ч.5 ст.13 згаданого Закону, є періодом від початку граничного строку розрахунку до його закінчення, а після закінчення цього періоду починається період «порушення строків розрахунків, який триває до дня розрахунку/доставки чи повернення товару».

Також у додаткових поясненнях від 15.07.2026р. представник позивача зазначив, що навіть з урахуванням правових позицій, викладених у справі №160/6138/24, оскаржуване ППР підлягає самостійній перевірці, зокрема, в частині правильності визначення бази нарахування пені та застосування курсу НБУ щодо кожного авансового платежу, правильності визначення періоду прострочення (його початку і завершення), у тому числі дати завершення здійснення валютного нагляду у зв`язку з фактичною поставкою товару за Контрактом. Окрім того, представник позивача вказав і на те, що за ч.5 ст.13 згаданого Закону, загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартість недопоставленого товару), тоді як за одним і тим же контрактом за двома ППР (від 10.11.2023р. та від 25.07.2024р.) позивачу нараховано пеню на загальну суму 3 898 725,17 грн., яка перевищує пеню за перший період (з 19.02.2021 по 01.09.2023р.) майже вдвічі (1 349 117,03 грн.). У даному випадку позивач вважає, що порушення, зафіксоване в акті перевірки від 08.03.2024р., не є новим правопорушенням, а є тим самим триваючим невиконанням нерезидентом зобов`язання з поставки товару за тим самим контрактом і тими самими авансовими платежами, за яке позивача уже було притягнуто до відповідальності за ППР від 10.11.2023р., відтак, вважає, що повторне застосування до нього юридичної відповідальності за одне й те саме порушення суперечить ст.61 Конституції України відповідно до якої ніхто не може бути притягнутий до одного виду за одне й те саме порушення двічі. Санкція діє як механізм, що автоматично помножує майновий тягар платника незалежно від його вини та поведінки. Позивач також зазначив, що товар за Контрактом було зрештою поставлено позивачу з порушенням строку, спричиненим виключно об`єктивними обставинами, пов`язаними з повномаштабною збройною агресією рф проти України, зокрема, закриттям морських портів, у тому числі Одеського морського торгівельного порту, куди відповідно до Контракту мала здійснюватися поставка, аванс не був втрачений, валютні цінності не було виведено з-під контролю держави, мета валютного нагляду фактично була досягнута, а державі не завдано жодної шкоди, тому позивач вважає, що нарахована пеня не має компенсаційного характеру та є виключно каральним заходом, а лист ТПП від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 та лист ДП «Одеський морський торговельний порт» від 31.07.2023р. він наводить у справі не як сертифікат форс-мажорних обставин (з урахуванням правової позиції у справі №160/6138/24), а як докази добросовісності поведінки позивача та об`єктивного, незалежного від його волі характеру причин прострочення, що мають істотне значення для оцінки пропорційності застосованої санкції.

У судовому засіданні представник позивача позовні вимоги підтримав та просив їх задовольнити.

Представник відповідача у відзиві на позов, поданому через систему «Електронний суд» 11.10.2024р., у якому останній просив у задоволенні даного адміністративного позову відмовити посилаючись на те, що у зв`язку із надходженням на адресу відповідача податкової інформації від НБУ від 23.10.2023 щодо фактів порушення норм валютного законодавства, на підставі наказу від 15.02.2024р. за №572-п була проведена документальна позапланова виїзна перевірка з питань дотримання валютного законодавства при виконанні умов зовнішньо-економічного контракту від 19.02.2021р. №НТ20210219SK за період з 02.09.2023 по 23.02.2024. Станом на 02.09.2023 за вказаним контрактом від 19.02.2021 обліковувалася дебіторська заборгованість у сумі 155200,00 Євро, що складається з наступних переплат позивача нерезиденту, а саме: платіжна інструкція №3 від 26.10.2022 на суму 85500,00 Євро (екв. 3 084 874,20 грн.) граничний строк надходження товару 23.04.2023, пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті за період з 24.04.2023 по 01.09.2023 нарахована актом перевірки від 19.09.2023 у сумі 1 349 117,03 грн.; платіжна інструкція №4 від 20.03.2023 на суму 69700,00 Євро (екв. 2 708 005,31 грн.) граничний строк надходження товару 15.09.2023. Згідно ч.5 ст.13 Закону №2473 порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно з цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом НБУ, встановленим на день виникнення заборгованості. За платежем від 26.10.2022 ( платіжна інструкція №3) на суму 85500,00 євро на 146 днів (за період з 02.09.2023 по 25.01.2024) у зв`язку з чим нараховано пеню за вказаний період в розмірі 0,3% від суми платежу, що становить 1 503 596,07 грн.; за платежем від 20.03.2023 (платіжна інструкція №4) на суму 69700, 00 євро на 132 дні (за період з 02.09.2023 по 25.01.2024) у зв`язку з чим нараховано пеню за вказаний період у розмірі 0,3% від суми платежу, що становить 1083 018,65 грн. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару). Згідно п.4 розділу І Постанови НБУ від 02.01.2019 №7 перевищення граничних строків розрахунків дозволяється на підставі висновку центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері економічного розвитку, виданий на продовження граничних строків розрахунків, установлених Національним банком, проте, такий висновок Міністерства економіки України позивачем не надавався, також і згідно до вимог п.7 ст.13 Закону №2473 документи, які б свідчили про прийняття до розгляду судом, міжнародним комерційним арбітражем позовної заяви резидента про стягнення з нерезидента заборгованості, що виникла внаслідок недотримання нерезидентом строку, передбаченого Контрактом від 19.02.2021 до перевірки не надавалися. Щодо форс-мажорних обставин, то відповідач зазначив, що лист ТПП України не є сертифікатом, що засвідчує настання форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), відтак, неможливість виконання зобов`язання через форс-мажорні обставини не доведено та не підтверджено позивачем відповідними сертифікатами уповноважених органів, у зв`язку із чим вважає, що висновок в акті перевірки узгоджується з приписами ч.6 ст.13 Закону №2473. Щодо застосування до спірних правовідносин норм п.109.1 ст.109, п.112.1, 112.2,112.7 ст.112 ПК України то відповідач зазначив, що позивач ані під час перевірки, ані під час судового оскарження не надав документів, що підтверджують неможливість вжиття підприємством необхідних заходів, передбачених статтею 13 Закону №2473, з метою уникнення порушень, встановлених строків розрахунків за укладеними договорами та нарахування пені, зазначив, що детальний опис порушень наведений у акті перевірки, а розрахунок пені за порушення строків розрахунків у зовнішньоекономічній діяльності проведено відповідно до вимог Закону №2473. Також представник відповідача вказав і на те, що положення п.69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яким зупинено перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не розповсюджуються на строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, що врегульовано законодавством у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, про що зробив правовий висновок і Верховний Суд у постанові від 23.07.2024 у справі №240/25642/22.

18.11.2024р. представником позивача через систему «Електронний суд» було подано Відповіді на відзив (у двох екземплярах одного й того ж змісту), у яких останній, не погоджуючись зі змістом відзиву на позов відповідача, зазначив, що правовий висновок, викладений у постанові ВС від 23.07.2024р. у справі №240/25642/22 не підлягає застосуванню у даній справі, оскільки фактичні обставини даної справи та у цій справі є різними, а саме: у справі №240/25642/22 відносини між контрагентами виникли щодо експорту товару за межі України і до введення воєнного стану в Україні, тоді як у даній справі взаємовідносини виникли щодо імпорту товару на митну територію України і прострочення валютного законодавства на думку відповідача мало місце вже під час дії воєнного стану в Україні; щодо застосування норм податкового законодавства та валютного законодавства позивач вказав на те, що п.69.9 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України є спеціальною нормою, якою запроваджено певну пільгу, як преференцію, і спрямовану на захист прав платників податків на період дії особливих умов, а отже, ці норми є спеціальними по відношенню до норм Закону №2473 в частині строків нарахування та стягнення пені за порушення валютного законодавства. Щодо посилань відповідача на те, що позивач не подав позов до свого нерезидента, позивач зазначив, що ТОВ не мало намір повертати кошти і розривати Контракт, а мало бажання отримати товар, який уже був готовий, але своєчасно не міг бути поставлений нерезидентом саме через бойові дії в Україні і закриття Одеського морського торговельного порту, тобто, форс-мажорні обставини наступали саме для його контрагента (компанія не мала можливості своєчасно виконати умови договору), а не для позивача, тому позивач не може надати такий сертифікат щодо форс-мажорних обставин, при цьому, позивач вважає, що він не позбавлений можливості доводити наявність форс-мажорних обставин іншими доказами, що підтверджено і правовою позицією ВС у його постанові від 13.09.2023р. у справі №910/7679/22. За викладеного, позивач вважає, що саме відповідач не надав належних доказів щодо правомірності прийняття оспорюваного ППР з урахуванням його заяви про зміну підстав позову шляхом їх уточнення в повному обсязі, що є підставою для відхилення аргументів, викладених у відзиві на позов.

25.11.2024р. через систему «Електронний суд» від відповідача надійшли Заперечення (на відповідь на відзив), у яких представник відповідача послався на ті ж самі обставини, які ним були наведені і у відзиві на позов, додатково, вказав на те, що п.69.9 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, у редакції Закону №2260-ІХ (набрав чинності з 27.05.2022) передбачено зупинення перебігу строків, визначених іншим податковим законодавством, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, зокрема, строків проведення камеральних перевірок, складання актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження ППР, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.

Також, у зв`язку з поданням позивачем заяви про доповнення підстав позову від 27.11.2024р. представником відповідача 10.02.2025р. та 13.07.2026р. були надані додаткові пояснення у справі, в яких останнім наведені ті ж самі обставини та підстави, які відображені і у відзиві на позов, додатково, зазначив, що днем виникнення порушення (з якого починає нараховуватись пеня) є першим днем після закінчення 180 (365)-денного строку або строку, продовженого висновком Мінекономіки (згідно з ч.4 ст.13 Закону про валюту і п.4 Інструкції №7 перевищення граничних строків дозволяється на підставі висновки Мінекономіки). Тому і курс валюти повинен бути розрахований на день виникнення порушення. З урахуванням викладеного, представник відповідача вважає, що згідно з ч.5 ст.13 Закону №2473 встановлено відповідальність не з моменту виникнення заборгованості, встановленої умовами зовнішньоекономічного контракту, а з моменту заборгованості, що виникла внаслідок порушення строків розрахунків, встановлених НБУ (прострочення розрахунків). Тобто, відповідно до покладених функцій, податковим органом проводиться нарахування пені за порушення розрахунків у сфері ЗЕД з моменту виникнення заборгованості за кожний день прострочення згідно з ч.5 ст.13 Закону №2473. Граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів встановлені пунктом 21 Інструкції №5 і становлять 365 календарних днів.

Ухвалою суду від 23.09.2024р. було відкрито адміністративне провадження у даній справі, розгляд справи призначено за правилами загального позовного провадження у підготовчому засіданні 23.10.2024р., про що свідчить зміст ухвали суду наявної у справі.

Під час проведення підготовчого засідання у даній справі, оголошувалася перерва неодноразово з різним причин, що підтверджено протоколами підготовчих засідань у даній справі, наявних у справі.

Ухвалою суду від 27.11.2024р. проведене підготовче засідання за результатами якого було закрите підготовче провадження у даній справі та дану справу призначено до розгляду по суті в судовому засіданні на 06.01.2025р. о 10:30 год., про що свідчить зміст наведеної ухвали суду.

Далі, згідно Довідки відділу управління персоналом від 11.12.2024р. №429 у зв`язку із перебуванням судді у щорічній відпустці у період з 06.01.2025 по 10.01.2025 та з 13.01.2025 по 17.01.2025, розгляд даної справи було перенесено на 20.01.2025р. на 10:30 год.

Ухвалою суду від 20.01.2025р. було задоволено клопотання позивача про зупинення провадження у даній справі та провадження у даній справі було зупинено до набрання законної сили постановою Третього апеляційного адміністративного суду у справі №160/6138/24 на підставі п.1 ч.3 ст.236 КАС України.

Надалі, за клопотанням представника відповідача провадження у даній справі було поновлено на підставі ст.237 КАС України та судове засідання призначене на 15.07.2026р. о 10:30 год. згідно ухвали суду від 26.06.2026р.

15.07.2026р. у зв`язку із неявкою представника позивача у судове засідання, розгляд даної сплати було відкладено на 17.08.2026р. на 10:30 год.

У судовому засіданні 17.08.2026р. представник позивача підтримав даний позов, з урахуванням заяви про доповнення підстав позову, а представник відповідача, в свою чергу, проти позову заперечував з підстав, які наведені у позові, у відзиві на позов, у відповідях на відзив, у запереченнях на відповідь на відзив та у численних додаткових поясненнях учасників сторін.

У ході судового розгляду справи судом були встановлені наступні обставини у даній справі.

Товариство з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» 02.04.2019р. зареєстровано як юридична особа за адресою: Дніпропетровська область, м. Кривий Ріг, вул. Генерала Радієвського, буд. 19, офіс 102, є платником податків та зборів до бюджету та перебуває на обліку в Головному управлінні ДПС у Дніпропетровській області, що підтверджується наявними матеріалами справи, зокрема, змістом акту перевірки від 08.03.2024р. у частині, що учасниками справи не оспорюються.

У зв`язку з надходженням на адресу ГУ ДПС у Дніпропетровській області податкової інформації від Національного банку України від 23.10.2023 №25-0008/249/ДСК щодо фактів порушень норм валютного законодавства України, у період з 26.02.2024 по 01.03.2024 на підставі наказу від 15.02.2024 №572-п посадовими особами контролюючого органу була проведена документальна позапланова виїзна перевірка позивача з питань дотримання вимог валютного законодавства України при виконанні умов зовнішньоекономічного контракту від 19.02.2021 №НТ20210219SK за період з 02.09.2023 по 23.02.2024 та за результатами проведеної перевірки був складений акт за №583/04-36-07-14-04/42922782 від 08.03.2024р.

Так, перевіркою було встановлено, що на виконання умов зовнішньоекономічного контракту Товариство з обмеженою відповідальністю «О.С.П.АГРО» здійснило оплату за товар всього на суму 155200,00 євро, що підтверджується платіжними дорученнями № 3 від 26 жовтня 2022 року на суму 85500,00 євро та № 4 від 20 березня 2023 року на суму 69700,00 євро, але станом на 01 вересня 2023 року поставка товару не відбулася.

Отже, позивач допустив порушення граничних строків розрахунків по контракту за платежем від 26 жовтня 2022 року на суму 85500,00 євро на 146 днів (з 02.09.2023 по 25.01.2024), за платежем від 20 березня 2023 на суму 69700,00 євро на 132 дні (з 16.09.2023 по 25.01.2024) згідно змісту копії Розрахунку пені, що є Додатком №2 до акту перевірки від 08.03.2024р.

За висновками згаданого акту було встановлено порушення позивачем ч.3 ст.13 Закону №2473 при виконанні умов зовнішньоекономічного контракту від 19.02.2021 №НТ20210219SK, укладеного з нерезидентом HENAN HUATAI CEREALS AND OILS MACHINERY CO, Ltd (Китай), в частині несвоєчасного надходження товару на адресу позивача на суму 359645,0 Євро, за що на підставі ч.5 ст.13 Закону №2473 нараховується пеня за порушення термінів розрахунків в сфері ЗЕД.

Не погоджуючись з висновками акту перевірки, позивачем 08.04.2024 та 09.04.2024 були подані заперечення на акт та за рішенням ГУ ДПС у Дніпропетровській області від 19.04.2024р. №28429/04-36-07-14-10 висновки акту перевірки залишені без змін.

На підставі вказаного акту перевірки від 08.03.2024 контролюючим органом було прийняте податкове повідомлення-рішення від 25.04.2024 № 0189720714 за яким на підставі ч.5 ст.13 Закону №2473 до позивача були застосовані штрафні санкції у вигляді пені за порушення строку розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності за період з 02.09.2023 по 23.01.2024 року на загальну суму 2 586 614,72 грн.

Не погоджуючись із вказаним податковим повідомленням-рішенням позивачем було подано скаргу до ДПС України та 23.07.2024р. рішенням ДПС за №22391/99-00-06-01-02-06 вказане ППР від 25.04.2024р. згадане рішення було скасоване в частині застосованої пені у сумі 37006,58 грн., в іншій частині зазначене ППР залишено без змін, тобто скарга була частково задоволена.

Далі, на підставі вищенаведеного рішення ДПС України№22391/99-00-06-01-02-06 від 23.07.2024р. контролюючим органом було прийняте податкове повідомлення-рішення від 25.07.2024р. за №0475820714 за яким на підставі ч.5 ст.13 Закону №2473 до позивача були застосовані штрафні санкції у вигляді пені за порушення строку розрахунків у сфері зовнішньоекономічної діяльності на загальну суму 2 549 614,72 грн. за період з 02.09.2023 по 23.01.2024, що підтверджується змістом копії наведеного рішення та розрахунком пені, що є додатком до нього.

Не погоджуючись з вказаним податковим повідомленням-рішенням від 25.07.2024р., з метою захисту свого порушеного права, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Заслухавши учасників справи, які брали участь у судовому засіданні, дослідивши матеріали справи, з`ясувавши обставини справи, перевіривши доводи та давши їм належну правову оцінку, проаналізувавши норми чинного законодавства України, оцінивши їх у сукупності, суд приходить до висновку про наявність обґрунтованих правових підстав для задоволення позовних вимог позивача у повному обсязі, виходячи з наступного.

Відповідно до підпункту 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 Податкового кодексу України (далі - ПК України) контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті.

Закон України "Про валюту та валютні операції" від 21 червня 2018 року № 2473-VIII (далі - Закон № 2473-VIII) визначає правові засади здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, права та обов`язки суб`єктів валютних операцій і уповноважених установ та встановлює відповідальність за порушення ними валютного законодавства.

Частиною першою статті 3 Закону № 2473-VIII встановлено, що відносини, що виникають у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання і валютного нагляду, регулюються Конституцією України, цим Законом, іншими законами України, а також нормативно-правовими актами, прийнятими відповідно до цього Закону.

Відповідно до частини четвертої статті 11 Закону № 2473-VIII органами валютного нагляду відповідно до цього Закону є Національний банк України та центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику. Органи валютного нагляду в межах своєї компетенції здійснюють нагляд за дотриманням резидентами та нерезидентами валютного законодавства.

Частинами п`ятою, шостою цієї статті Закону передбачено, що Національний банк України у визначеному ним порядку здійснює валютний нагляд за уповноваженими установами.

Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, здійснює валютний нагляд за дотриманням резидентами (крім уповноважених установ) та нерезидентами вимог валютного законодавства.

Згідно з частиною дев`ятою статті 11 Закону № 2473-VIII органи валютного нагляду мають право проводити перевірки з питань дотримання вимог валютного законодавства визначеними частинами п`ятою і шостою цієї статті суб`єктами здійснення таких операцій. Під час проведення перевірок з питань дотримання вимог валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок, надання доступу до систем автоматизації валютних операцій, підтвердних документів та іншої інформації про валютні операції, а також пояснень щодо проведених валютних операцій, а агенти валютного нагляду та інші особи, які є об`єктом таких перевірок, зобов`язані безоплатно надавати відповідний доступ, пояснення, документи та іншу інформацію.

За змістом частини десятої статті 11 Закону № 2473-VIII у разі виявлення порушень валютного законодавства органи валютного нагляду мають право вимагати від агентів валютного нагляду та інших осіб, які є об`єктом таких перевірок і допустили такі порушення, дотримання вимог валютного законодавства та застосовувати заходи впливу, передбачені законом.

Відповідно до пункту 2 частини першої статті 12 Закону № 2473-VIII Національний банк України за наявності ознак нестійкого фінансового стану банківської системи, погіршення стану платіжного балансу України, виникнення обставин, що загрожують стабільності банківської та (або) фінансової системи держави, має право запровадити встановлення граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

Відповідно до частин першої, другої, третьої, п`ятої, восьмої статті 13 Закону № 2473-VIII Національний банк України має право встановлювати граничні строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів.

У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з експорту товарів грошові кошти підлягають зарахуванню на рахунки резидентів у банках України у строки, зазначені в договорах, але не пізніше строку та в обсязі, встановлених Національним банком України. Строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується, а в разі експорту робіт, послуг, прав інтелектуальної власності та (або) інших немайнових прав - з дня оформлення у письмовій формі (у паперовому або електронному вигляді) акта, рахунка (інвойсу) або іншого документа, що засвідчує їх надання.

У разі встановлення Національним банком України граничного строку розрахунків за операціями резидентів з імпорту товарів їх поставка має здійснюватися у строки, зазначені в договорах, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу (попередньої оплати).

Порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості. Загальний розмір нарахованої пені не може перевищувати суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару).

Центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, за результатами перевірки стягує у встановленому законом порядку з резидентів пеню, передбачену частиною п`ятою цієї статті.

Отже, за імпортними операціями податковий орган стягує з резидентів (покупців) пеню, якщо поставка товару від нерезиденту не відбулася в обумовлені договором строки, але не пізніше встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків з дня здійснення авансового платежу. Розмір такої пені становить 0,3 відсотка вартості недопоставленого товару за кожний день прострочення.

При цьому, якщо розрахунки за договором провадяться в іноземній валюті, то з метою обчислення розміру пені вартість недопоставленого товару в іноземній валюті перераховують у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості.

Між тим, визначення термінів «дата виникнення заборгованості» та «дата виникнення порушення» приписи Закону №2374-УІІІ не містять.

Повертаючись до обставин цієї справи, у спірному випадку Головне управління ДПС у Дніпропетровській області встановило, що 26 жовтня 2022 року, 20 березня 2023 року, відповідно, за зовнішньоекономічним контрактом від 19.02.2021 №НТ20210219SK, укладеного між позивачем та з нерезидентом HENAN HUATAI CEREALS AND OILS MACHINERY CO, Ltd (Китай) з приводу придбання позивачем товару (обладнання) у вказаного контрагента, позивач здійснив на користь вказаного контрагента попередню оплату за Товар (обладнання) на користь нерезидента наступним чином:

- на суму 85500,00 євро - екв. 3084874, 20 грн. (платіжна інструкція №3 від 26.10.2023), граничний строк надходження товару 23.04.2023, пеня за порушення строків розрахунків в іноземній валюті за період з 24.04.2023 по 01.09.2023 нарахована актом перевірки від 19.09.2023 №3277/04-36-07-14-04/42922782 у сумі 1349117,03 грн.;

- на суму 69700,00 євро екв. 2708005,31 грн. (платіжна інструкція №4 від 20.03.2023), граничний строк надходження товару 15.09.2023.

Саном на 02.09.2023 за вказаними передплатами позивача на користь його нерезидента за вказаним вище контрактом обліковувалася дебіторська заборгованість у сумі 155200,00 євро.

На виконання договірних зобов`язань 25.01.2024 нерезидентом на користь позивача було відвантажено товар (обладнання) на загальну суму 359 645,0 Євро (екв.16601553,03 грн.) згідно ВМД №24UА209230007713U1 від 25.01.2024р.

Відповідно до Розрахунку пені, що є Додатком №2 до акту перевірки від 08.03.2024р. видно, що позивачеві була нарахована пеня наступним чином:

- на суму 85500,00 євро (екв. 3432867,75 грн.)/кількість днів прострочення 146/0,3%/ сума пені 1503596,07 грн./ курс валюти на момент виникнення заборгованості 40,15050 за період з 02.09.2023 по 25.01.2024;

- на суму 69700,00 євро (екв. 2734895,57 грн.)/кількість днів прострочення 132/0,3%/ сума пені 1803018,65 грн./курс валюти на момент виникнення заборгованості 39,23810 за період з 16.09.2023 по 25.01.2024.

При цьому, гривневий еквівалент суми непоставленого товару, контролюючий орган обрахував, виходячи з суми операції в іноземній валюті 85500,00 євро, 69700 євро, відповідно, за курсом Національного банку України у перерахунку євро до гривні станом не на «дату виникнення заборгованості», а фактично на «дату виникнення порушення».

Зазначені обставини щодо обчислення розрахунку спірної пені при перерахунку з євро на гривню курс НБУ відповідачем було застосовано на «дату виникнення порушення», що представник відповідача в судовому засіданні підтвердив.

Як вже було зазначено вище, при перерахунку суми непоставленого товару в іноземній валюті у національну валюту береться курс Національного банку України, встановлений на день виникнення заборгованості (ч.5 ст.13 Закону №2473-УІІІ).

Ключовим спірним питанням у цій справі є те, яку саме подію слід уважати днем виникнення заборгованості у розумінні положень Закону № 2473-VIII, оскільки цей Закон не визначає та не надає чіткого визначення поняттю «день виникнення заборгованості» у відносинах стосовно імпорту товару.

Положення пункту 7 розділу II Інструкції про порядок валютного нагляду банків за дотриманням резидентами граничних строків розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, затвердженої постановою Правління Національного банку України від 02 січня 2019 року № 7, визначають, що банк розпочинає відлік установлених Національним банком граничних строків розрахунків:

- за операціями з експорту товарів: з дати оформлення митної декларації на продукцію, що експортується;

- за операціями з імпорту товарів: з дати здійснення платежу (списання коштів з рахунку клієнта).

Підпунктом 4 пункту 3 Інструкції №7 встановлено, що днем виникнення порушення є перший день після закінчення встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів або строку, установленого відповідно до раніше виданих за цією операцією висновків.

У даних спірних правовідносинах, податковий орган, визначаючи курс валюти для обрахунку пені, використовує перший день після закінчення встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків, тим самим ототожнюючи поняття «день виникнення порушення» і «день виникнення заборгованості».

Разом з тим, суд не погоджується з таким підходом контролюючого органу при визначенні «дня виникнення заборгованості», оскільки відповідач фактично за основу бере перший день прострочення граничного строку, тобто «день виникнення порушення».

Однак «день виникнення порушення» не є тотожним за змістом словосполученню «день виникнення заборгованості», прив`язка до якої встановлена у частині п`ятій статті 13 Закону № 2473-VIII і з урахуванням якої здійснюється обрахунок пені.

Якщо розглядати правовідносини з експорту товару, то положення частини другої статті 13 Закону № 2473-VIII пояснюють, що строк виплати заборгованості обчислюється з дня митного оформлення продукції, що експортується.

Зміст цієї норми свідчить про те, що з точки зору відносин у сфері зовнішньоекономічної діяльності з експорту товару, заборгованість нерезидента (покупця) перед резидентом (продавцем) виникає саме у день митного оформлення продукції, що експортується, і існує до її фактичного погашення нерезидентом. Закон № 2473-VIII не містить вказівки на будь-який інший день, зокрема, про перший день після закінчення граничного строку.

Аналогічний підхід слід застосовувати й до імпортних операцій, беручи до уваги, що при імпорті ключовою подією, з якою пов`язується виникнення заборгованості, є момент здійснення резидентом попередньої оплати товару. Саме з цього дня в нерезидента-продавця виникає зобов`язання поставити товар, а у відносинах сторін формується заборгованість за вже оплачену, але ще не поставлену продукцію. Ця заборгованість є поточною та стає простроченою лише після спливу договірних та/або законодавчо встановлених граничних строків поставки.

При цьому, у даному контексті слід звернути увагу, що положення частини п`ятої статті 13 Закону № 2473-VIII не містить вказівки, що у понятті «день виникнення заборгованості» така заборгованість має бути простроченою. Відтак, використання для визначення дня виникнення заборгованості моменту, коли вона набуває статусу простроченої через порушення встановлених строків розрахунків, є помилковим.

Таким чином, «день виникнення заборгованості» в імпортних правовідносинах не може бути ототожнений з «днем виникнення порушення». Днем виникнення заборгованості в цих правовідносинах є день здійснення резидентом авансового платежу, а не перший день після спливу граничних строків розрахунків. Лише коли договірні або встановлені Національним банком України строки поставки спливають, заборгованість переходить у стан простроченої, що й зумовлює нарахування пені. Відповідно, застосування у спірному випадку контролюючим органом курсу валюти, встановленого Національним банком України станом не перший день після закінчення граничного строку розрахунків, а не на день здійснення оплати резидентом, є помилковим.

З урахуванням того, що курс валюти може мати значне коливання протягом періоду виконання зобов`язання сторонами, правильне визначення «дня виникнення заборгованості» має істотне значення при обрахунку розміру пені. Тому, зазначене питання є ключовим для правильного вирішення спору.

Аналогічний правовий висновок був викладений у постанові Верховного Суду від 20.12.2024р. у справі №160/6138/24 у адміністративні справі ТОВ «О.С.П.АГРО» до ГУ ДПС У Дніпропетровській області щодо визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення за зовнішньоекономічним контрактом від 19.02.2021р., (за період з 24.04.2023 по 01.09.2023).

Тобто, із аналізу наведених приписів Закону №2473-УІІІ та Інструкції №7 у їх сукупності слідує, що вказані норми не містять визначення терміну «дата виникнення заборгованості», відповідно, зазначене призвело до неоднозначного (множинного) його тлумачення, у зв`язку із чим Верховний Суд сформував правовий висновок про те, що «датою виникнення заборгованості» не є перший день після закінчення граничного строку розрахунків, а є день здійснення резидентом оплати (передплати).

А відтак, при обчисленні спірної пені, контролюючий мав застосовувати курс НБУ при перерахунку євро у гривню станом на «день виникнення заборгованості», яким є день здійснення резидентом оплати (передплати).

При цьому, слід зазначити, що курс НБУ євро по відношенню до гривні на відповідні дати є різними та становили на 26.10.2022, 20.03.2023р. менший розмір, аніж станом на 24.04.2023, 16.09.2023р., який був використаний відповідачем, тобто, мав відповідні коливання у сторону збільшення, що суттєво вплинуло на розмір нарахованої спірної пені.

За таких обставин, у даному випадку, пеня мала бути розрахована контролюючим органом за курсом НБУ при перерахунку євро у гривню станом на 26.10.2022 (платіжна інструкція №3 від 26.10.2022), 20.03.2023р. (платіжна інструкції №4 від 20.03.2023),відповідно, а не на «дату виникнення порушення» (24.04.2023, 16.09.2023), що мало місце у даному випадку.

Між тим, надалі під час нового перегляду згаданої справи у порядку касаційного провадження повторно, тим же самим складом колегії Верховного Суду, було прийнято постанову від 17.09.2025р. у цій же справі №160/6138/24, у якій зроблено кардинально протилежний правовий висновок, мовою оригіналу: «Таким чином, у спірних правовідносинах день виникнення заборгованості слід пов`язувати не з датою здійснення авансового платежу, а з наступним днем після закінчення граничного строку розрахунків, встановленого Національним банком України. Саме з цього моменту зобов`язання контрагента, яке не було виконано у визначений строк, трансформується у заборгованість, що є підставою для обчислення пені відповідно до частини п`ятої статті 13 Закону № 2473-VIII».

Тобто, із наведеного аналізу правових висновків Верховного Суду у постанові від 20.12.2024р. та у постанові від 17.09.2025р. у одній і тій же справі - №160/6138/24 слідує, що у вищенаведеному часовому проміжку Верховним Судом під час тлумачення приписів Закону №2473-УІІІ, Інструкції №7, незважаючи на те, що у цей проміжок часу жодних внесення змін вказані норми не зазнавали, зроблені різні правові висновки, які кардинально є протилежними.

У цьому контексті, суд зазначає, що при виборі і застосуванні норм права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду згідно до вимог ч.5 ст.242 Кодексу адміністративного судочинства України.

При цьому, за загальним правилом, правові висновки Верховного Суду підлягають застосуванню адміністративного судами прийняті у часі пізніше.

Тобто, у даному випадку підлягають застосуванню правові висновки Верховного Суду, викладені у постанові від 17.09.2025 у справі №160/6138/24.

Такі ж самі правові висновки при новому розгляді справи були викладені і Третім апеляційним адміністративним судом у його постанові від 23.04.2026р. у справі №160/6138/24.

Згідно до вимог ч.4 ст.78 наведеного Кодексу, передбачено, що обставини встановлені судовим рішенням, зокрема, в адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлені ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

У контексті зазначених приписів, суд зазначає, що оскільки порушення позивачем граничних строків розрахунків, встановлених НБУ, за вказаним зовнішньоекономічним контрактом від 19.02.2021р., починаючи з 24.04.2023 по 01.09.2023, що було предметом спору у справі №160/6138/24 між тими ж сторонами, було встановлено вищенаведеними рішеннями суду, які набрали законної сили, таке порушення є триваючим і у період з 02.09.2023 по 24.01.2024 (що є предметом спору у цій справі), в частині встановлених фактів порушення позивачем граничних строків розрахунків, визначених НБУ, ці порушення позивачем не були спростовані під час розгляду згаданої справи, відтак, не доказуються при розгляді у цій справі, а тому згадані висновки, викладені в судових рішеннях у справі №160/6138/24 мають бути враховані судом при розгляді цієї справи в силу ч.4 ст.78 КАС України.

А отже, доводи представника позивача з приводу того, що позивачем граничні строки розрахунків, встановлені НБУ, при виконанні зовнішньоекономічного контракту від 19.02.2021р. не були порушені, спростовуються змістом судових рішень у справі №160/6138/24, які набрали законної сили, тому при вирішенні спору в цій справі, згадані аргументи не заслуговують на увагу та не можуть бути покладені в основу судового рішення у цій справі.

Водночас, за приписами ч.7 ст.78 Кодексу адміністративного судочинства України, передбачено, що правова оцінка, надана судом певному факту при розгляді іншої справи, не є обов`язковою для суду.

Враховуючи наведену процесуальну норму, у спірному випадку, надана правова оцінку вищенаведеними судами в частині факту тлумачення визначення «дня виникнення заборгованості» має пов`язуватися не з датою здійснення авансового платежу, а з наступним днем після закінчення граничного строку розрахунків, встановленого Національним банком України (з метою обчислення пені згідно до ч.5 ст.13 Закону №2473-УІІІ за курсом НБУ при перерахунку євро у гривню), тобто, фактично станом на «день виникнення порушення», що відбулося у спірних правовідносинах, не підлягає застосуванню у цій справі, з огляду на таке.

Як уже зазначалось вище, у відповідності до ч.5 ст. 13 Закону №2473-УІІІ встановлено, що порушення резидентами строку розрахунків, встановленого згідно із цією статтею, тягне за собою нарахування пені за кожний день прострочення в розмірі 0,3 відсотка суми неодержаних грошових коштів за договором (вартості недопоставленого товару) у національній валюті (у разі здійснення розрахунків за зовнішньоекономічним договором (контрактом) у національній валюті) або в іноземній валюті, перерахованій у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим на день виникнення заборгованості.

Підпунктом 4 пункту 3 Інструкції встановлено, що днем виникнення порушення є перший день після закінчення встановленого Національним банком України граничного строку розрахунків за операцією з експорту, імпорту товарів або строку, установленого відповідно до раніше виданих за цією операцією висновків.

Відповідно, із аналізу наведених приписів чинного законодавства слідує, що «день виникнення порушення» не є тотожним за змістом словосполученню «день виникнення заборгованості», прив`язка до якої встановлена у частині п`ятій статті 13 Закону № 2473-VIII і з урахуванням якої здійснюється обрахунок пені.

При цьому, якщо розрахунки за договором провадяться в іноземній валюті, то з метою обчислення розміру пені вартість недопоставленого товару в іноземній валюті перераховують у національну валюту за курсом Національного банку України, встановленим САМЕ на день виникнення заборгованості.

Між тим, визначення термінів «дата виникнення заборгованості» та «дата виникнення порушення» приписи Закону №2374-УІІІ не містять.

З наведеними висновками погодився і Верховний Суд у своїх постановах від 20.12.2024 та від 17.09.2025р. у справі №160/6138/24.

Як зазначалося уже вище, за аналогією частини 2 ст.13 Закону №2473-УІІІ (аналогія Закону) днем виникнення заборгованості в цих правовідносинах є день здійснення резидентом авансового платежу (такий правовий висновок було зроблено і у постанові ВС від 20.12.2024р. у справі №160/6138/24).

Відповідно, у спірних правовідносинах, відповідач мав би здійснити обчислення відповідної пені за ч.5 ст.13 Закону №2473-УІІІ із вартості недопоставленого товару у перерахунку в національну валюту за курсом НБУ, встановленим саме на «день виникнення заборгованості».

Відтак, «днем виникнення заборгованості» у спірних правовідносинах є здійснення резидентом (позивачем) авансового платежу (передплати), яке мало місце 26.10.2022 та 20.03.2023 відповідно.

Тому, виходячи з наведеного аналізу правових норм, контролюючий орган при обчисленні пені мав би застосувати при здійсненні перерахунку іноземної валюти у національну валюту за курсом НБУ на дату виникнення заборгованості, якими є 26.10.2022, 20.03.2023 відповідно.

Разом з тим, зазначаючи у Додатку №2 до акту перевірки від 08.03.2024р. про те, що розрахунок проведено на «момент виникнення заборгованості», відповідачем при обчисленні пені фактично було застосовано курс НБУ на «дату виникнення порушення» - 24.04.2023 та 16.09.2023 відповідно.

Однак, зазначене обчислення пені із застосуванням курсу НБУ при перерахунку євро на гривню станом на «дату виникнення порушення» не передбачене ні ч.2, ні ч.5 ст.13 Закону №2473-УІІІ, ні Інструкцією №7, тому таке обчислення пені з боку відповідача є протиправним.

Тобто, відсутність визначення поняття терміну «дата виникнення заборгованості» у Закону №2473-УІІІ свідчить та призводить до неоднозначного (множинного) трактування прав і обов`язків резидентів та нерезидентів.

У цьому контексті суд також зазначає, що ч.5 ст.3 Закону №2473-УІІІ передбачено, що у разі якщо норма цього Закону чи нормативно-правового акта Національного банку України, виданого на підставі цього Закону, або норми інших нормативно-правових актів Національного банку України допускають неоднозначне (множинне) трактування прав і обов`язків резидентів та нерезидентів у сфері здійснення валютних операцій або повноважень органів валютного нагляду, така норма трактується в інтересах резидентів та нерезидентів.

Отже, оскільки судом вище у спірних правовідносинах було встановлено, що приписами ч.2, ч.5 Закону №2473-УІІІ щодо обчислення пені із застосуванням курсу НБУ при перерахунку євро у гривню станом на «дату виникнення порушення», не передбачають, а визначення терміну «дати виникнення заборгованості» у разі імпорту товару вказані норми не містять, тобто, має місце неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків позивача, відтак, такі норми суперечать принципу правової визначеності.

Враховуючи наведені обставини щодо відсутності у Законі №2473-УІІІ термінів тлумачення «дати виникнення заборгованості» та «дати виникнення порушення», які, як установлено судом вище, не є тотожними, у даному випадку, суд приходить до висновку, що застосування при обчисленні пені курсу НБУ при перерахунку євро у гривню на «дату виникнення порушення» відповідачем проведено неправомірно, оскільки має місце неоднозначне (множинне) трактування прав і обов`язків резидентів та нерезидентів у сфері здійснення валютних операцій, неточності, нечіткості, колізії, різного тлумачення, що призводить до застосування приписів наведених норм по-різному, відтак, порушує принцип «якості закону», і не може забезпечувати адекватний захист від свавільного втручання публічних органів державної влади в майнові права позивача.

У відповідності до ч.6 ст.7 КАС України передбачено, що у разі відсутності закону, що регулює відповідні правовідносини, суд застосовує закон, що регулює подібні правовідносини (аналогія закону), а за відсутності такого закону суд виходить із конституційних принципів і загальних засад права (аналогія права).

Наведені обставини неоднозначного (множинного) трактування прав та обов`язків позивача у спірних правовідносинах, які призвели до свавільного втручання контролюючого органу у майнові права позивача були залишено поза увагою Верховного Суду при формуванні правових висновків у постанові від 17.09.2025р. у справі №160/6138/24, тому з урахуванням вищевикладених висновків суду, правовий висновок у зазначеній постанові не є релевантним до правовідносин у даній справі в силу ч.5 ст.242 КАС України.

Відповідно, враховуючи наведені процесуальні приписи, суд вважає, що у спірних правовідносинах підлягає застосуванню аналогія закону, встановлена ч.2 ст.13 Закону №2473-УІІІ (про що також зазначив і Верховний Суд у постанові від 20.12.2024 у справі №160/6138/24).

Згідно ч.1 та ч.2 ст.6 наведеного Кодексу, встановлено, що суд при вирішенні справи керується принципом верховенства права, відповідно до якого, зокрема, людина, її права та свободи визнаються найвищими цінностями та визначають зміст і спрямованість діяльності держави.

Суд застосовує принцип верховенства права з урахуванням судової практики Європейського суду з прав людини.

Так, у пунктах 52,56 рішення Європейського суду з прав людини від 14.10.2010 у справі «Щокін проти України», цей Суд зазначив, що тлумачення й застосування національного законодавства є прерогативою національних органів. Суд, однак, зобов`язаний переконатися в тому, що спосіб, у який тлумачиться й застосовується національне законодавство, призводить до наслідків, сумісних із принципами Конвенції з погляду тлумачення їх у світлі практики Суду. На думку ЄСПЛ, відсутність у національному законодавстві необхідної чіткості та точності, які передбачали можливість різного тлумачення, порушує вимогу «якості закону», передбачену Конвенцією, і не забезпечує адекватний захист від свавільного втручання публічних органів державної влади в майнові права заявника. Таким чином, у випадку існування неоднозначного або множинного тлумачення прав та обов`язків особи в національному законодавстві, органи державної влади зобов`язані застосувати підхід, який був би найбільш сприятливим для особи.

Відповідно до вимог принципу правової визначеності, правозастосовний орган у випадку неточності, недостатньої чіткості, суперечливості норм позитивного права має тлумачити норму на користь невладного суб`єкта (якщо однією зі сторін спору є представник держави або органу місцевого самоврядування), адже якщо держава нездатна забезпечити видання зрозумілих правил, то саме вона і повинна розплачуватися за свої прорахунки. Це так зване правило пріоритету норми за найбільш сприятливим для особи тлумаченням.

Конституційний Суд України також посилається на принцип правової визначеності, наголошуючи на тому, що він є необхідним компонентом принципу верховенства права. Конституційний Суд України зазначає, що елементами верховенства права є принципи рівності і справедливості, правової визначеності, ясності і недвозначності правової норми, оскільки інше не може забезпечити її однакове застосування, не виключає необмеженості трактування у правозастосовній практиці і неминуче призводить до сваволі (абзац другий підпункту 5.4 пункту 5 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 22.09.2005 № 5-рп/2005). Принцип правової визначеності означає, що обмеження основних прав людини та громадянина і втілення цих обмежень на практиці допустиме лише за умови забезпечення передбачуваності застосування правових норм, встановлюваних такими обмеженнями. Тобто обмеження будь-якого права повинне базуватися на критеріях, які дадуть змогу особі відокремлювати правомірну поведінку від протиправної, передбачати юридичні наслідки своєї поведінки (абзац третій підпункту 3.1 пункту 3 мотивувальної частини Рішення Конституційного Суду України від 29.06.2010 № 17-рп/2010).

Як вказав Європейський Суд з прав людини у рішенні по справі «Ольссон проти Швеції», норма національного закону не може розглядатися як право, якщо її не сформульовано з достатньою точністю так, щоб громадянин мав змогу, якщо потрібно, з відповідними рекомендаціями, до певної міри передбачити наслідки своєї поведінки. Згідно з усталеною практикою Європейського суду з прав людини поняття "якість закону" означає, що національне законодавство повинне бути доступним і передбачуваним, тобто визначати достатньо чіткі положення, аби дати людям адекватну вказівку щодо обставин і умов, за яких державні органи мають право вживати заходів, що вплинуть на права осіб (рішення у справах «Олександр Волков проти України», «C.G. та інші проти Болгарії»). Окрім того, Європейський суд з прав людини зазначає, що відповідальність за подолання недоліків законодавства, правових колізій, прогалин, інтерпретаційних сумнівів лежить, в тому числі, і на судових органах, які застосовують та тлумачать закони (рішення у справах «Вєренцов проти України», «Кантоні проти Франції»).

Вимога щодо «якості закону» та обов`язок суду застосувати найбільш сприятливий для особи спосіб тлумачення закону, який не відповідає визначеним критеріям якості закону, ґрунтуються передусім на положеннях ч. 1ст. 57 Конституції України, яка встановлює, що кожному гарантується право знати свої права і обов`язки.

Із цієї конституційної норми вбачається те, що у випадку встановлення судом того факту, що закон сформульований у спосіб, який не дозволяє особі знати свої права і обов`язки, застосування (тлумачення) такого закону повинно відбуватися судом на користь особи, яку позбавили (звузили) на підставі цього закону певного права або встановили (розширили) для неї нові обов`язки.

За викладених обставин та враховуючи те, що судом при розгляді даної справи було встановлено, що приписи ч.2, ч.5 ст.13 Закону №2473-УІІІ в частині визначення прав та обов`язків позивача при імпорті товару щодо порядку і способу обчислення пені за порушення граничних строків його розрахунків, встановлених НБУ, при перерахунку курсу НБУ з євро на гривню з «дати виникнення заборгованості», чи з «дати виникнення порушення» містять неоднозначне (множинне) їх трактування, контролюючим органом спірна пеня була обчислена за курсом НБУ при перерахунку євро у гривню на «дату виникнення порушення», що не передбачено згаданими вище нормами, та призвело до свавільного втручання у майнові права позивача.

Тобто, у цих правовідносинах контролюючим органом при обчисленні пені за курсом НБУ на «дату виникнення порушення» застосовано підхід, який не є найбільш сприятливим для позивача всупереч вимогам вищенаведених рішень ЄСПЛ, тому суд приходить до висновку, що оспорюване податкове повідомлення рішення від 25.07.2024 є протиправним, у зв`язку із чим підлягає скасуванню.

Статтею 73 Кодексу адміністративного судочинства України встановлено, що належними є докази, які містять інформацію щодо предмета доказування. Суд не бере до розгляду докази, які не стосуються предмета доказування.

Достатніми є докази, які у своїй сукупності дають змогу дійти висновку про наявність або відсутність обставин справи, які входять до предмета доказування ст.76 наведеного Кодексу.

Відповідно до ст. 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Частина 2 ст. 77 КАС України визначає, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дій чи бездіяльності покладається на відповідача.

Проте, у ході судового розгляду справи правомірність і законність прийняття оспорюваного податкового повідомлення-рішення з урахуванням встановлених судом обставин та аналізу вищенаведених чинних норм законодавства, належними, достатніми та допустимими доказами відповідачем не доведена.

Також є безпідставними і необґрунтованими посилання відповідача у відзиві на позов на правомірність застосування ним при прийнятті оспорюваного податкового повідомлення-рішення норм пункту 109.1 ст.109, п.112.1,112.2,112.7 ст.112 ПК України, з огляду на те, що правомірність застосування відповідачем вказаних норм податкового законодавства позивачем у цій справі не оспорюється, таких підстав ні сам адміністративний позов, ні заява позивача про доповнення підстав позову, не містять.

Відтак, зазначеним вище підставам судом при вирішення спору у цій справі, поза межами підстав заявленого позову, правова оцінка не надається.

У судовому засіданні представник відповідача на запитання суду з приводу того, якими є граничні строки, встановлені НБУ для поставки товару за кожним з платежів (передплат) 26.10.2022, 20.03.2023, відповідно, визначити чітко «дати виникнення заборгованості», «дати виникнення порушення», пояснити не зміг.

В той же час, судом враховуються аргументи відповідача щодо неможливості застосування у даних правовідносинах в якості форс-мажорних обставин введення з 24.02.2022 року воєнного стану в Україні та дотримання позивачем граничних строків розрахунків, встановлених НБУ, через їх зупинення за п.п.69.9 пункту 69, підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, з огляду на таке.

Щодо форс-мажорних обставин. Введення в Україні воєнного стану та визнання цих обставин форс-мажорними у листі ТПП України від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1, що зумовило, в свою чергу, неможливість поставити товар контрагентом позивача на митну територію України своєчасно підтверджено листом ДП «Одеський морський торговельний порт» від 31.07.2023 №41-15/1-126/321, а також листом контрагента від 09.10.2023р.

Однак, суд зазначає, що саме по собі введення воєнного стану в Україні та вказані листи не є належними та достатніми доказами, які підтверджують форс-мажорні обставини, таким документом має бути, окрім іншого, і відповідний сертифікат ТПП (який позивачем не надавався суду) та ключовою ознакою форс-мажору є причинно-наслідковий зв`язок між форс-мажорними обставинами та неможливістю виконати конкретне зобов`язання (таких доказів причинно-наслідкового зв`язку до позову не надано), на що неодноразово вказував Верховний Суд у своїх численних постановах, зокрема, у постановах від 07.05.2025 у справі №520/13866/24, від 09.06.2026 у справі №520/7911/23.

Щодо зупинення граничних строків розрахунків, встановлених НБУ, що виключає нарахування пені за ч.5 ст.13 Закону №2473-УІІІ на підставі п.п.69.9 пункту 69, підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, суд зазначає про таке.

Положення п.69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, яким зупинено перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, на строки розрахунків за операціями з експорту та імпорту товарів, що врегульовано законодавством у сфері здійснення валютних операцій, валютного регулювання та валютного нагляду, не розповсюджуються, про що зробив правовий висновок і Верховний Суд у постанові від 23.07.2024 у справі №240/25642/22.

За викладених обставин, враховуючи наведені правові висновки Верховного Суду з цих питань, вище досліджені судом підстави, які обрані позивачем у позові для визнання протиправним та скасування оспорюваного податкового повідомлення рішення, не можуть бути обрані судом обґрунтованими підставами для задоволення позову, тому у цій частині заперечення відповідача є слушними.

Інші доводи відповідача не заслуговують на увагу суду, оскільки не спростовують вищенаведених висновків суду.

Відповідно до частини 2 статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Згідно до ч.2 ст.2 Кодексу адміністративного судочинства України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіривши у відповідності до вимог ч.2 ст.2 наведеного Кодексу, правомірність прийняття відповідачем як суб`єктом владних повноважень оспорюваного податкового повідомлення-рішення, суд приходить до висновку, що обставини, що слугували підставами для прийняття оспорюваного рішення є неправомірними та не обґрунтованими, спростовуються наведеними доказами, а тому оспорюване податкове повідомлення-рішення є таким, що прийняте не у спосіб, що передбачений Конституцією та законами України, не обґрунтовано та без врахування усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії).

Приймаючи до уваги викладене, судом встановлено, що відповідачем при прийнятті оспорюваного податкового повідомлення-рішення про застосування пені у сумі 2 549 608,14 грн. на підставі ч.5 ст.13 Закону №2473-УІІІ, були порушені права та інтереси позивача, які підлягають судовому захисту шляхом визнання протиправним та скасування оспорюваного податкового повідомлення-рішення.

Таким чином, позовні вимоги позивача у цій справі підлягають задоволенню повністю.

Вирішуючи питання щодо розподілу судових витрат, суд виходить із того, що відповідно до ч.1 ст. 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Виходячи з наведеного, наявність підстав для задоволення даного адміністративного позову у повному обсязі, слід стягнути за рахунок бюджетних асигнувань суб`єктів владних повноважень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області на користь позивача судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 24224 грн. 00 коп. понесені позивачем згідно платіжної інструкції №5906 від 02.09.2024р.

У зв`язку із перебуванням судді Конєвої С.О. у щорічній відпустці у період з 24.08.2026р. по 18.09.2026р., перебуванням на навчанні у Національній школі суддів у період з 21.09.2026р. по 25.09.2026р. включно, дане повне судове рішення складено у перший робочий день після наведених вище обставин 28.09.2026р.

Керуючись ст.ст. 2-10, 11, 12, 47, 72-77, 94, 122, 132, 139, 193, 241-246, 250, 251 Кодексу адміністративного судочинства України, суд -

УХВАЛИВ:

Адміністративний позов Товариства з обмеженою відповідальністю "О.С.П.АГРО" до Головного управління ДПС у Дніпропетровській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення №0475820714 від 25.07.2024р. задовольнити повністю.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області №0475820714 від 25.07.2024р.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Дніпропетровській області (49005, м. Дніпро, вул. Сімферопольська,17-а, код ЄДРПОУ 44118658) на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "О.С.П.АГРО" (50008, Дніпропетровська обл., м. Кривий Ріг, вул. Генерала Радієвського, буд.19, офіс 102, код ЄДРПОУ 42922782) судові витрати по сплаті судового збору у розмірі 24224 грн. 00 коп. (двадцять чотири тисячі двісті двадцять чотири гривні 00 копійок).

Рішення суду може бути може бути оскаржено до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня проголошення рішення, або протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення (у разі оголошення в судовому засіданні лише вступної та резолютивної частини рішення) відповідно до вимог ст. 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Рішення суду набирає законної сили у строки, визначені статтею 255 Кодексу адміністративного судочинства України.

Повне судове рішення складено 28.09.2026р.

Суддя С.О. Конєва