Рішення № 139024236, 17.08.2026, Кіровоградський окружний адміністративний суд

КІРОВОГРАДСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

17 серпня 2026 року м. Кропивницький Справа № 340/7953/24

Кіровоградський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Савонюка М.Я., за участю секретарів судового засідання Мацько В.І. та Дьоміної М.І., розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги, рішення, за участю:

позивача - ОСОБА_1 ,

представника позивача Попова Р.О.,

представників відповідача Данілова С.О., Дубового Є.Г., Шамшур А.Ю., Сизової А.М.,-

ВСТАНОВИВ:

До Кіровоградського окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (надалі - позивач) до Головного управління ДПС у Кіровоградській області (надалі - відповідач), у якій просить суд:

- податкове повідомлення-рішення від 14.11.2024 року №0000176572404, яким ГУ ДПС України в Кіровоградській області повідомляє фізичну особу-платника податків ОСОБА_1 що на підставі акта №16370/11-28-24-04/ НОМЕР_1 від 08.11.2024 встановлено порушення пункту 177.2, підпункту 177.4.1, пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим, згідно пунктом 54.3 ст. 54, пунктом 58.1 ст. 58, пунктом 123.2 ст. 123 Податкового кодексу України, нараховано податкове зобов`язання у сумі 2460821,00 грн, що складається з податкового зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (2155486,27 грн.) та штрафних санкцій (305334,7 грн.) -визнати протиправним та скасувати;

- податкове повідомлення-рішення від 14.11.2024 року №0000176562404, яким ГУ ДПС України в Кіровоградській області повідомляє фізичну особу-платника податків ОСОБА_1 що на підставі акта №16370/11-28-24-04/ НОМЕР_1 від 08.11.2024 року встановлено порушення підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України, у зв`язку з чим, згідно пунктом 54.3 ст. 54, пунктом 58.1 ст. 58, пунктом 123.2 ст. 123 Податкового кодексу України, нараховано податкове зобов`язання у сумі 205068,42 грн, що складається з податкового зобов`язання зі сплати військового збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (179623,86 грн) та штрафних санкцій (25 444,56 грн) - визнати протиправним та скасувати;

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 14.11.2024 року № 0000176552404, якою ГУ ДПС України в Кіровоградській області вимагає у фізичної особи-платника податків ОСОБА_1 відповідно до ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» та на підставі акта документальної перевірки №16370/11-28-24-04/ НОМЕР_1 від 08.11.2024 року, сплатити заборгованість зі сплати єдиного внеску (недоїмку) у сумі 908198,87 грн -визнати протиправною та скасувати;

- рішення №0000176592404 від 14.11.2024 року про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким заступником начальника ГУ ДПС у Кіровоградській області Світланою Кондратюк розглянувши матеріали перевірки, а саме акт документальної перевірки №16370/11-28-24-04/ НОМЕР_1 від 08.11.2024 року з питань правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, якою виявлено порушення частини 3 статті 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», і за наслідками якої донараховано 908 198,87 грн. єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, на підставі пункту 3 частини 11 ст. 25 Закону України «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», вирішила застосувати до платника податків - фізичної особи ОСОБА_1 штрафні санкції у розмірі 44144,12 грн. - визнати протиправним та скасувати;

- податкове повідомлення-рішення від 14.11.2024 року №0000176542404, яким ГУ ДПС України у Кіровоградській області повідомляє фізичну особу-платника податків ОСОБА_1 що на підставі акта № 16370/11-28-24-04/2609909618 від 08.11.2024 року встановлено порушення пункту 184.7 статті 184, пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України, у зв`язку з чим, згідно з пунктом 54.3 ст. 54, пунктом 58.1 ст. 58, пунктом 123.2 ст. 123 Податкового кодексу України, збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати податку на додану вартість із вироблених в Україні товарів (робіт, послуг) у сумі 2993831,00 грн, що складається з податкового зобов`язання зі сплати ПДВ (2394985,00 грн.) та штрафних санкцій (598746,25 грн.) - визнати протиправним та скасувати.

В обґрунтування позовних вимог зазначає про те, що здійснює господарську діяльність з надання послуг вантажних автомобільних перевезень, у тому числі перевезення заморожених продуктів харчування, що потребує використання спеціалізованого рухомого складу автомобілів-рефрижераторів, обладнаних холодильними (рефрижераторними) установками для підтримання температурного режиму вантажу. Також, належні йому транспортні засоби обладнані автономними обігрівачами (автономками) кабіни водія, призначеними для обігріву кабіни під час стоянок і в холодну пору року незалежно від роботи основного двигуна транспортного засобу.

У період з 26.08.2024 по 13.09.2024 Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області проведено документальну планову виїзну перевірку його діяльності як фізичної особи підприємця з метою контролю за дотриманням вимог податкового валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2019 по 31.12.2023, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023. За результатами проведення перевірки Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області було складено акт від 20.09.2024 № 13532/11-28-24-04/2609909618. У наступному після розгляду поданих ним заперечень на вказаний акт перевірки контролюючим органом проведено документальну позапланову невиїзну перевірку та складено акт від 08.11.2024 №16370/11-28-24-04/2609909618, на підставі якого прийняті оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вимога та рішення.

Вказує, що відповідачем безпідставно зроблені висновки про використання ним частини придбаного дизельного палив поза межами власної господарської діяльності, адже встановлені на транспортних засобах промислові рефрижераторні (холодильні) установки та автономні системи обігріву споживають дизельне пальне окремо від двигуна автомобіля, в тому числі під час завантаження, розвантаження, стоянки транспортного засобу та підтримання встановленого температурного режиму вантажу або кабіни водія. При цьому, робота рефрижераторної установки та автономного обігрівача кабіни є невід`ємною складовою технологічного процесу перевезення продуктів харчування та забезпечення умов праці водія, а відтак становить складову частину господарської діяльності з надання транспортних послуг. Без підтримання холодильною установкою необхідного температурного режиму збереження вантажу (замороженої харчової продукції), перевезення такого вантажу є технічно неможливим.

Зауважує, що витрати дизельного палива на роботу рефрижераторної установки та автономного обігрівача здійснювались відповідно до внутрішніх наказів про встановлення норм витрат пального, розроблених з урахуванням Норм витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10.02.1998 № 43 (у редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин), якими окремо передбачено нормування витрат палива на роботу холодильних (рефрижераторних) установок та автономних (незалежних) обігрівачів кабін вантажних автомобілів. Разом з тим, перевіряючі під час визначення обсягу використаного пального безпідставно застосували до всіх транспортних засобів єдину норму витрат у розмірі 48,7 л на 100 км пробігу без урахування витрат на роботу додаткового обладнання.

Зазначає, що реальність та фактичне використання пального у господарській діяльності підтверджується сукупністю первинних документів: подорожніми листами з відображенням мотогодин роботи рефрижераторної установки/автономки окремо від пробігу транспортного засобу, товарно-транспортними накладними на перевезення замороженої продукції, актами списання пального, видатковими накладними та розрахунковими документами на придбання дизельного палива, договорами перевезення та заявками замовників, які підтверджують необхідність підтримання температурного режиму вантажу.

Водночас відповідач не надав належної оцінки цим документам та не врахував специфіки здійснюваної ним господарської діяльності.

Внаслідок неправильного визначення обсягу використаного в господарській діяльності палива, відповідач безпідставно виключив відповідні витрати зі складу документально підтверджених витрат та збільшив його чистий оподатковуваний дохід за 2019 2023 роки на 11974923,74 грн. Це, у свою чергу, спричинило неправомірне донарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору, а також збільшення бази нарахування єдиного внеску, формування вимоги щодо сплати недоїмки та застосування штрафних санкцій.

Також позивач вважає необґрунтованим нарахування податку на додану вартість на підставі пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (далі ПК України).

Наголошує, що самі по собі недоліки в оформленні окремих документів або відсутність окремих форм обліку не свідчать про використання пального поза господарською діяльністю, якщо фактичне здійснення перевезень, наявність транспортних засобів та спеціального обладнання та понесення витрат підтверджуються сукупністю інших доказів. Також, під час перевірки відповідач не забезпечив повного та об`єктивного з`ясування обставин, не врахував надані пояснення та документи та ухвалив рішення на підставі припущень та помилкових розрахунків.

Відповідач надав суду відзив на позовну заяву, у якому заперечив проти задоволення позовних вимог.

На обґрунтування заперечень зазначив, що на підставі наказів Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 25.07.2024 № 523-п, від 31.07.2024 № 534-п (про внесення змін) та від 04.09.2024 № 633-п (про продовження терміну) проведено документальну планову виїзну перевірку фізичної особи платника податків ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.

Вказує, що в порушення підпункту 16.1.2 пункту 16.1 статті 16, підпункту «а» пункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 статті 177 ПК України платником податків не велася і на перевірку не надавалася книга обліку доходів і витрат.

На підставі наданих платником податків первинних документів актів виконаних робіт, заявок до них, товарно-транспортних накладних та відомостей про маршрути, визначені за допомогою Google Maps, обраховано фактичну відстань, пройдену транспортними засобами позивача. При цьому враховано найдовший маршрут, шлях в обидві сторони, а також відстань від місця паркування транспортних засобів до пункту навантаження та у зворотному напрямку.

За результатами такого розрахунку встановлено завищення позивачем пройденого кілометражу та, відповідно, обсягів списаного дизельного палива: за 2019 рік 103311 л на суму 2335307,28 грн, за 2020 рік 121355 л на суму 2141110,51 грн, за 2021 рік 141298 л на суму 3048596,95 грн, за 2022 рік 46871 л на суму 1707524,00 грн, за 2023 рік 69944 л на суму 2742385,00 грн.

Таким чином, позивач завищив витрати, пов`язані з господарською діяльністю, на загальну суму 11974923,74 грн та занизив чистий оподатковуваний дохід на таку саму суму, чим порушив вимоги підпункту 177.4.1 пункту 177.4 та пункту 177.2 статті 177 ПК України.

Відповідач також зазначив, що на заперечення від 02.10.2024 (вх. № 26822/6) на акт планової перевірки позивач додатково надав уточнені акти списання дизельного палива та накази про встановлення норм його використання, у яких повністю змінив дані щодо пробігу транспортних засобів. Оскільки документи фактично складені (змінені) під час перевірки, тоді як мали бути оформлені безпосередньо у відповідних звітних 2019 2023 роках, такі враховані не були. Така зміна відомостей щодо пробігу свідчить про маніпулювання та підміну первинних документів позивачем.

У зв`язку із завищенням витрат та заниженням чистого оподатковуваного доходу, вважає обґрунтованим донарахування позивачу податку на доходи фізичних осіб у загальній сумі 2155486,27 грн та військового збору на суму 179623,86 грн (з посиланням на підпункт 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України).

Крім того, заниження чистого оподатковуваного доходу призвело до заниження бази нарахування єдиного внеску на суму 4128176,72 грн та самого єдиного внеску на суму 908198,88 грн (з посиланням на частину 2 пункту 1 статті 7, частину 5 статті 8 Закону України № 2464-VI), що стало підставою для прийняття вимоги про сплату боргу (недоїмки) та рішення про застосування штрафних санкцій з єдиного внеску.

Стосовно податку на додану вартість зазначив, що, за поясненнями самого позивача, залишки дизельного палива на кінець відповідних звітних періодів були мінімальними та знаходилися в паливних баках автомобілів, які використовуються в господарській діяльності. Водночас проведеним розрахунком встановлено завищення обсягів пройденого шляху та списаного палива, тоді як фактичні залишки такого палива були відсутні. З огляду на це контролюючий орган дійшов висновку, що відповідна частина придбаного дизельного палива була використана поза межами господарської діяльності, а тому позивач був зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ відповідно до пункту 184.7 статті 184 та пункту 198.5 статті 198 ПК України. Невиконання цього обов`язку, за позицією відповідача, призвело до заниження податкових зобов`язань з податку на додану вартість на загальну суму 2394985 грн.

За результатами перевірки складено акт від 20.09.2024 № 13532/11-28-24-04/2609909618. Не погодившись з висновками акта, платник податків подав заперечення від 02.10.2024 (вх. № 26822/6), до якого додав уточнені акти списання дизельного палива, наказ про виплату добових, накази про встановлення норм використання палива та пояснення. Відповідач звертає увагу, що комісія з розгляду заперечень ГУ ДПС у Кіровоградській області (протокол від 15.10.2024 № 153/11-28-24-04) на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України призначила позапланову документальну невиїзну перевірку (наказ від 16.10.2024 № 792-п), за результатами якої складено акт від 08.11.2024 № 16370/11-28-24-04/2609909618, яким висновки первинного акта залишено без змін.

На підставі встановлених обома актами порушень 14.11.2024 прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення № 0000176572404, № 0000176562404, № 0000176542404, вимогу про сплату боргу (недоїмки) № 0000176552404 та рішення № 0000176592404 про застосування штрафних (фінансових) санкцій з єдиного внеску.

Вважає, що оскаржувані рішення повністю відповідають вимогам чинного податкового законодавства України та законодавства про єдиний внесок, а наведені позивачем доводи не спростовують установлених перевіркою порушень, у зв`язку з чим просить відмовити в задоволенні позову в повному обсязі.

12.03.2025 представник відповідача надав суду додаткові письмові пояснення, у яких зазначив, що надані позивачем до суду інструкції з експлуатації рефрижераторів, фотографії інформаційних табличок холодильних установок, накази про норми витрат пального для їх роботи та відомості про тривалість роботи такого обладнання під час перевірок контролюючому органу не подавалися. Під час позапланової документальної перевірки були досліджені уточнені документи позивача, однак змінені акти списання пального та відомості про пробіг транспортних засобів не враховані, оскільки вони були переоформлені вже під час перевірки, хоча мали складатися у відповідних звітних періодах. За результатами повторного розрахунку контролюючий орган підтвердив завищення витрат на придбання дизельного пального на 11974923,74 грн та, як наслідок, заниження податку на доходи фізичних осіб, військового збору, єдиного внеску та податкових зобов`язань з ПДВ.

У поданих суду 13.03.2025 додаткових письмових поясненнях позивач зазначив, що погоджується з визначеним контролюючим органом пробігом транспортних засобів, однак заперечує розрахунок обсягу використаного палива, оскільки контролюючий орган врахував лише витрати на роботу двигунів та не врахував пальне, спожите рефрижераторними установками та системами автономного опалення.

16.12.2024 ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду відкрито провадження в адміністративній справі, розгляд постановлено здійснювати за правилами загального позовного провадження. Підготовче засідання у справі призначено на 09.01.2025.

31.12.2024 представник позивача подав суду клопотання про продовження встановленого ухвалою суду від 16.12.2024 строку на подання відзиву на позовну заяву.

09.01.2025 ухвалою суду продовжено Головному управлінню ДПС у Кіровоградській області встановлений ухвалою суду від 16.12.2024 строк для подання відзиву на позовну заяву до 08.01.2025 включно. Відкладено розгляд справи до 05.02.2025.

05.02.2025 представником відповідача у судовому засіданні заявлено усне клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку з необхідністю ознайомлення із додатково наданими представником позивача доказами у справі та формулювання правової позиції. Продовжено строк підготовчого провадження у справі на тридцять днів, відкладено підготовче засідання у справі до 25.02.2025.

Ухвалою суду від 05.02.2025 відкладено підготовче засідання на 25.02.2025.

Судове засідання, призначене на 25.02.2025, не відбулось у зв`язку з тимчасовою непрацездатністю судді. Підготовче засідання призначено на 13.03.2025.

13.03.2025 протокольною ухвалою суду відкладено розгляд справи до 27.03.2025.

25.03.2025 представником позивача подано суду клопотання про призначення судової економічної експертизи.

27.03.2025 ухвалою суду призначено у справі судову економічну експертизу, проведення якої доручено Кропивницькому відділенню Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України, зупинено провадження у справі.

11.04.2025 до суду надійшла заява завідувача Кропивницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України щодо погодження строку проведення експертизи.

11.04.2025 до суду надійшло клопотання експерта Кропивницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України Олени Ляшенко про надання додаткових матеріалів, необхідних для виконання експертизи.

14.04.2025 ухвалою суду поновлено провадження в адміністративній справі. Призначено розгляд заяви завідувача Кропивницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України щодо погодження строку проведення експертизи та клопотання експерта Кропивницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України Олени Ляшенко про надання додаткових матеріалів, необхідних для виконання експертизи до розгляду у відкритому судовому засіданні на 23.04.2025.

23.04.2025 ухвалою суду клопотання судового експерта про надання додаткових матеріалів, необхідних для виконання експертизи задоволено. Вказано фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 надати до Кіровоградського окружного адміністративного суду додаткові матеріали. Клопотання завідувача Кропивницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України щодо погодження строку проведення експертизи задоволено. Погоджено Кропивницькому відділенню Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України строк проведення експертизи, призначеної ухвалою Кіровоградського окружного адміністративного суду від 27.03.2025 понад 90 календарних днів. Зупинено провадження у справі на період проведення експертизи до одержання її результатів.

20.03.2026 Кіровоградським окружним адміністративним судом отримано висновок експерта.

25.03.2026 ухвалою суду поновлено провадження у справі. Підготовче засідання у справі призначено на 15.04.2026.

14.04.2026 представник відповідача подав суду клопотання про виклик у судове засідання для надання пояснень щодо проведеного експертного дослідження від 20.03.2026 № 389/25-27 та розрахунку його вартості судового експерта Олену Ляшенко.

15.04.2026 ухвалою суду закрито підготовче провадження у справі №340/7953/24. Розгляд справи по суті призначено у відкритому судовому засіданні на 19.05.2026. Викликано у судове засідання на 19.05.2026 головного експерта Кропивницького відділення Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України Ляшенко Олену Анатоліївну для надання роз`яснень щодо висновку судової економічної експертизи №389/25-27 від 20.03.2026.

19.05.2026 протокольною ухвалою оголошено перерву у судовому засіданні до 17.06.2026.

17.06.2026 протокольною ухвалою суду оголошено перерву у судовому засідання до 05.08.2026.

05.08.2026 суд протокольною ухвалою відклав ухвалення та проголошення рішення суду до 17.08.2026.

У судовому засіданні позивач та його представник позов підтримали повністю, просили його задовольнити з підстав, викладених у позовній заяві. Додатково наголосили на тому, що реальність та фактичне використання пального у господарській діяльності підтверджується сукупністю первинних документів: подорожніми листами з відображенням мотогодин роботи рефрижераторної установки окремо від пробігу транспортного засобу, товарно-транспортними накладними на перевезення замороженої продукції, актами списання пального, видатковими накладними та розрахунковими документами на придбання дизельного палива, договорами перевезення та заявками замовників, які підтверджують необхідність підтримання температурного режиму вантажу. Однак специфіку здійснення господарської діяльності перевіряючими не було взято до уваги, надані первинні документи проігноровано, внаслідок чого прийнято спірні податкові повідомлення-рішення, рішення та вимогу.

Представники відповідача у судовому засіданні позовні вимоги не визнали, просили відмовити у їх задоволенні з підстав наведених у відзиві на позовну заяву, а також наданих суду додаткових письмових пояснень. Додатково зазначили, що надані позивачем під час перевірки акти списання дизельного палива та накази про встановлення норм його використання не були враховані, оскільки вони були змінені під час перевірки, хоча мали бути складені у відповідні звітні періоди 2019 2023 років.

Заслухавши представників сторін у справі, установивши фактичні обставини справи, на які посилаються сторони як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши та оцінивши докази, проаналізувавши норми матеріального права, що регулюють спірні правовідносини, суд дійшов таких висновків.

Згідно відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності 26.11.1996 (дата запису в ЄДР 22.11.1996), перебуває на обліку в контролюючому органі як платник податків з 23.05.2005, платник ПДВ з 28.08.2008. Основний вид діяльності за КВЕД 49.41 «Вантажний автомобільний транспорт». Місцезнаходження: Кіровоградська обл., Кропивницький р-н, с. Суботці, вул. Перспективна, 50 (т. 1 а.с. 177).

На підставі підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75, пункту 77.1, пункту 77.4 статті 77 ПК України Головним управлінням ДПС України у Кіровоградській області було видано наказ №523-п від 25.07.2024 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 » з 01.01.2019 по 31.12.2023 року з метою контролю за дотриманням вимог податкового, валютного та іншого законодавства, а також законодавства про збір та ведення обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування (т. 1 а.с. 208).

Також, було оформлено повідомлення про проведення перевірки від 25.07.2025 №197/11-28-24-04/ НОМЕР_2 (т. 1 а.с. 206).

На підставі вказаного наказу, з урахуванням змін, внесених наказом від 31.07.2024 №534-п, та продовження строку перевірки наказом від 04.09.2024 №633-п, у період з 26.08.2024 по 13.09.2024 проведено документальну планову виїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства, а також законодавства про збір та облік єдиного внеску за період з 01.01.2019 до 31.12.2023.

Направлення на проведення перевірки від 26.08.2024 №2936 та №2937 пред`явлено позивачу під підпис 26.08.2024 (т. 1 а.с. 212, 213).

За результатами такої перевірки було складено Акт від 20.09.2024 №13532/11-28-24-04/2609909618 (далі Акт від 20.09.2024, т. 1 а.с. 56-86).

Перевіркою встановлено порушення вимог:

- підпунктів 16.1.5, 16.1.12 пункту 16.1 статті 16, пунктів 44.1., 44.3 статті 44, пункту 176.1 статті 176, пункту 177.10 статті 177 ПК України в частині ненадання на перевірку книги обліку доходів і витрат;

- пункту 177.2, підпункту 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України в частині заниження податкового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 2155486,27 грн., в т.ч. за 2019 рік у сумі 420355,31грн, за 2020 рік у сумі 385399,89 грн, за 2021 рік у сумі 548747,45 грн, за 2022 рік у сумі 307354,32 грн та за 2023 рік у сумі 493629,30 грн;

- підпункту 1.1 пункту 161 підрозділу 10 розділу ХХ «Інші перехідні положення» ПК України в частині заниження податкового зобов`язання з військового збору на загальну суму 179623,86 грн. в т.ч. за 2019 рік у сумі 35029,61 грн, за 2020 рік у сумі 32116,66 грн, за 2021 рік у сумі 45728,95 грн, за 2022 рік у сумі 25612,86 грн та за 2023 рік у сумі 41135,78 грн;

- частина 2 пункту 1 статті 7, частина 5 статті 8 Закону України №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями) в частині заниження суми єдиного внеску від здійснення підприємницької діяльності на загальну суму 908198,88 грн, в тому числі за 2019 рік на суму 120562,01 грн, за 2020 рік на суму 158731,38 грн, за 2021 рік 201071,03 грн, за 2022 рік 227517,30 грн, за 2023 рік 200317,15 грн;

- абзац 3 пункту 8 статті 9 Закону України №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування» (із змінами та доповненнями) в частині несвоєчасної сплати єдиного внеску за І квартал 2020 року;

- пункту 184.7 статті 184, пункту 198.5 статті 198 ПК України в частині заниження податкового зобов`язання з податку на додану вартість на загальну суму 2394985, в т. ч. за лютий 2019 року на суму 47466 грн, березень 2019 64102 грн, липень 2019 93253 грн, серпень 2019 107243 грн, жовтень 2019 106888 грн, грудень 2019 48109 грн, січень 2020 року 62090 грн, травень 2020 38381 грн, червень 2020 64893 грн, липень 2020 81754 грн, вересень 2020 97621 грн, грудень 2020 97621 грн, січень 2021 32673 грн, лютий 2021 110321 грн, березень 2021 88438 грн, квітень 2021 60049 грн, травень 2021 66251 грн, червень 2021 41860 грн, липень 2021 83248 грн, вересень 2021 56235 грн, листопад 2021 70645 грн, січень 2022 43500 грн, лютий 2022 58900 грн, березень 2022 30966 грн, травень 2022 41325 грн, червень 2022 21521 грн, липень 2022 35989 грн, серпень 2022 57680 грн, вересень 2022 41450 грн, жовтень 2022 -10174 грн, січень 2023 49923 грн, лютий 2023 39383 грн, березень 2023 11681 грн, квітень 2023 76159 грн, травень 2023 46123 грн, червень 2023 9271 грн, липень 2023 5562 грн, серпень 2023 65168 грн, вересень 2023 17772 грн, жовтень 2023 59713 грн, грудень 2023 67721 грн, чим порушено вимоги пункту 59 7. пункту 31.1 статті 31, пункту 36.1 статті 36, пункту 57.1 статті 57 ПК України в частині порушення граничних термінів сплати з податку на додану вартість;

- підпункту 240.1.3 пункту 240.1 статті 240, підпункту 242.1.3 пункту 242.1 статті 242 ПК України в частині заниження суми податкового зобов`язання з екологічного податку на загальну суму 840,45 грн., в тому числі за І квартал 2019 -18,57 грн, за ІІ квартал 2019 26,21 грн, за ІІІ квартал 2019 - 30,1 грн, за IV квартал 2019 -73,21 грн, за І квартал 2020 - 63,32 грн, за ІІ квартал 2020 75,25 грн, за ІІІ квартал 2020 - 46,15 грн, за IV квартал 2020 - 43,53 грн, за І квартал 2021 - 40,49 грн, за ІІ квартал 2021 - 22,4 грн, за ІІІ квартал 2021 - 36,24 грн, за IV квартал 2021 - 41,06 грн, за І квартал 2022 - 27,19 грн, за ІІ квартал 2022 - 35,44 грн, за ІІІ квартал 2022 - 39,09 грн, за IV квартал 2022 - 57,33 грн, за І квартал 2023 - 33,81 грн, за ІІ квартал 2023 - 22,43 грн, за ІІІ квартал 2023 - 30,49 грн, за IV квартал 2023 - 78,14 грн;

- підпункту 250.2.1 пункту 250.2 статті 250 ПК України в частині неподання звітності з екологічного податку за І - IV квартали 2019 року, I - IV квартали 2020 року, I - IV квартали 2021 року, I - IV квартали 2022 року; I - IV квартали 2023 року.

Під час перевірки перевіряючі на підставі актів виконаних робіт, заявок до них, товарно-транспортних накладних та відомостей про маршрути, отримані за допомогою сервісу Google Maps, обрахували відстань, пройдену вантажними автомобілями позивача. При визначенні кількості використаного дизельного палива застосували норму витрати 48,7 л на 100 км пробігу та порівняли отримані показники з кількістю списаного позивачем палива за актами списання.

За результатами такого розрахунку встановлено завищення ФОП ОСОБА_1 кількості списаного дизельного палива: за 2019 рік на 103311 л вартістю 2335307,28 грн; за 2020 рік на 121355 л вартістю 2141110,51 грн; за 2021 рік на 141298 л вартістю 3048596,95 грн; за 2022 рік на 46871 л вартістю 1707524,00 грн; за 2023 рік - на 69944 л вартістю 2742385,00 грн.

Загальну вартість пального, яке, за висновком контролюючого органу, не було використане в господарській діяльності позивача, визначено на суму 11974923,74 грн.

Зазначена сума була виключена відповідачем зі складу витрат, пов`язаних із господарською діяльністю позивача. Внаслідок цього відповідач дійшов висновку про заниження ФОП ОСОБА_1 чистого оподатковуваного доходу на 11974923,74 грн та, відповідно: податку на доходи фізичних осіб на суму 2155486,27 грн; військового збору на суму 179623,86 грн; бази нарахування єдиного внеску на суму 4128176,72 грн; єдиного внеску на суму 908198,88 грн; податкових зобов`язань із податку на додану вартість - на суму 2394985 грн.

При цьому підставою для донарахування ПДВ став висновок про те, що дизельне пальне, списання якого не підтверджене розрахованим пробігом транспортних засобів, за відсутності його залишків було використане за межами господарської діяльності позивача.

Не погодившись із висновками Акта перевірки позивач направив заперечення до Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 02.10.2024, зареєстровані за вхідним №26822/6 (т. 1 а.с. 87).

У поданих запереченнях вказав, що контролюючий орган урахував лише витрати палива на рух транспортних засобів, однак не врахував обсяги дизельного пального, необхідного для роботи встановлених на автомобілях рефрижераторних (холодильних) установок та автономних обігрівачів.

За результатами розгляду заперечень комісією з питань розгляду заперечень ГУ ДПС у Кіровоградській області (протокол засідання від 15.10.2024 № 153/11-28-24-04) на підставі підпункту 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 ПК України прийнято рішення про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки, призначеної наказом ГУ ДПС у Кіровоградській області від 16.10.2024 № 792-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи платника податків ОСОБА_1 » (т. 2 а.с. 50).

Наказом Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 16.10.2024 №792-п призначено документальну позапланову невиїзну перевірку ФОП ОСОБА_1 з 28.10.2024 тривалістю п`ять робочих днів за період з 01.01.2019 до 31.12.2023, з урахуванням поданих уточнюючих документів, які стали предметом заперечень (т. 1 а.с. 211).

За результатами цієї перевірки складено Акт від 08.11.2024 №16370/11-28-24-04/ НОМЕР_1 , згідно якого надані позивачем уточнені акти списання пального та накази не можуть бути враховані, оскільки відомості щодо пробігу транспортних засобів були змінені під час перевірки, хоча відповідні документи повинні бути складені у 2019 2023 роках. Висновки акта планової перевірки від 20.09.2024 залишені без змін (т. 1 а.с. 91-110).

На підставі висновків Акта перевірки відповідачем 14.11.2024 прийнято податкові повідомлення-рішення відносно ФОП ОСОБА_1 :

- №0000176572404, яким збільшено грошове зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб на суму 2460821,00 грн, з яких 2155486,27 грн основне зобов`язання та 305334,70 грн штрафні санкції (т. 1 а.с. 120);

- №0000176562404, яким збільшено грошове зобов`язання з військового збору на 205068,42 грн, з яких 179623,86 грн основне зобов`язання та 25444,56 грн штрафні санкції (т. 1 а.с. 121);

- №0000176542404, яким збільшено грошове зобов`язання із ПДВ на 2993731,25 грн, з яких 2394985,00 грн основне зобов`язання та 598746,25 грн штрафні санкції (т. 1 а.с. 124).

Крім того, Головним управлінням ДПС у Кіровоградській області оформлено:

- вимогу про сплату боргу (недоїмки) №0000176552404 від 14.11.2024, відповідно до якої вимагає сплатити заборгованість з ЄСВ в сумі 908198,87 грн (т.1 а.с. 122);

- рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000176592404 від 14.11.2024, яким застосовано штрафні санкції в розмірі 44144,12 грн (т. 1 а.с. 123).

Вважаючи оскаржувані податкові повідомлення-рішення, рішення та вимогу відповідача протиправними та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся до суду з позовом за захистом своїх охоронюваних законом прав та інтересів.

Надаючи правову оцінку правовідносинам, що склалися між сторонами, суд зазначає наступне.

Згідно із статтею 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає ПК України.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 56.21 статті 56 ПК України встановлено, що у разі коли норма цього Кодексу чи іншого нормативно-правового акту, виданого на підставі цього Кодексу, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов`язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Відповідно до пункту 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до пункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Згідно із підпунктом 1 пункту 77.1 статті 77 ПК України документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

План-графік документальних планових перевірок на поточний рік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, до 25 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки.

Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому (його представнику) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки надіслано (вручено) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Отже, податкові органи наділені законодавчо визначеним правом на здійснення податкового контролю, зокрема шляхом проведення камеральних, документальних (планових/позапланових, виїзних/невиїзних) та фактичних перевірок платників податків. При цьому, документальна планова перевірка проводиться виключно відповідно до плану-графіка, оприлюдненого в установленому порядку, призначається наказом керівника (заступника керівника) контролюючого органу, а право на її фактичне проведення виникає лише за умови завчасного (не пізніше ніж за 10 календарних днів) повідомлення платника податків про дату її початку з врученням копії відповідного наказу в порядку статті 42 ПК України.

Відповідно до підпункту 14.1.36 пункту 14.1 статті 14 ПК України господарська діяльність - діяльність особи, що пов`язана з виробництвом (виготовленням) та/або реалізацією товарів, виконанням робіт, наданням послуг, спрямована на отримання доходу і проводиться такою особою самостійно та/або через свої відокремлені підрозділи, а також через будь-яку іншу особу, що діє на користь першої особи, зокрема за договорами комісії, доручення та агентськими договорами.

Згідно із підпунктом 14.1.39 пункту 14.1 статті 14 ПК України грошове зобов`язання платника податків - сума коштів, яку платник податків повинен сплатити до відповідного бюджету як податкове зобов`язання та/або штрафну (фінансову) санкцію, що справляється з платника податків у зв`язку з порушенням ним вимог податкового законодавства та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також санкції за порушення законодавства у сфері зовнішньоекономічної діяльності.

Підпунктом 14.1.156 пункту 14.1 статті 14 ПК України встановлено, що податкове зобов`язання - сума коштів, яку платник податків, у тому числі податковий агент, повинен сплатити до відповідного бюджету як податок або збір на підставі, в порядку та строки, визначені податковим законодавством (у тому числі сума коштів, визначена платником податків у податковому векселі та не сплачена в установлений законом строк).

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Об`єктом оподаткування резидента відповідно до пункту 163.1 статті 163 ПК України є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

Згідно із пунктом 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Пунктом 177.2 статті 177 ПК України визначено, що об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

ПК України надає визначення розумної економічної причини (ділової мети), як причини, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект у результаті господарської діяльності (підпункт 14.1.231 пункту 14.1 статті 14).

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України визначено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, реєстрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

Відповідно до пункту 44.2 статті 44 ПК України для обрахунку об`єкта оподаткування платник податку на прибуток використовує дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування.

Статтею 1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.1999 №996-XIV (далі - Закон №996) визначено, що господарська операція - дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів та зобов`язань, власному капіталі підприємства; первинний документ - документ, який містить відомості про господарську операцію.

Відповідно до частини 1 статті 9 Закону №996-XIV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Згідно з частиною 2 статті 9 Закону №996-XIV первинні та зведені облікові документи можуть бути складені у паперовій або в електронній формі та повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Первинні документи, складені в електронній формі, застосовуються у бухгалтерському обліку за умови дотримання вимог законодавства про електронні документи та електронний документообіг.

Неістотні недоліки в документах, що містять відомості про господарську операцію, не є підставою для невизнання господарської операції, за умови, що такі недоліки не перешкоджають можливості ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції, та містять відомості про дату складання документа, назву підприємства, від імені якого складено документ, зміст та обсяг господарської операції тощо.

Пунктом 177.4 статті 177 ПК України встановлено вичерпний перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів підприємця.

Підпунктом 177.4.1 пункту 177.4 статті 177 ПК України встановлено, що до витрат, безпосередньо пов`язаних із отриманням доходів, віднесено, зокрема, вартість сировини, матеріалів, палива, енергії та інших товарно-матеріальних цінностей, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат.

Верховний Суд в постанові від 09.07.2020 у справі №440/3973/18 зазначив, що відповідно до положень пунктів 177.2, 177.4 статті 177 ПК України право підприємця на включення витрат до витрат звітного періоду виникає, коли вони відповідають таким вимогам: документально підтверджені належним чином оформленими первинними документами; пов`язані із господарською діяльністю підприємця; безпосередньо пов`язані з отриманням доходів; мають бути фактично сплачені; товари мають бути поставлені, а послуги - отримані.

У постанові від 21.05.2020 у справі №824/257/18-а Верховний Суд наголосив, що положення статті 177 ПК України вказують на те, що об`єктом оподаткування ПДФО є чистий оподатковуваний дохід, який визначається як різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та не грошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з отриманням доходу у межах здійснюваної фізичною особою-підприємцем господарською діяльністю. У податковому обліку понесені витрати мають бути підтверджені відповідними розрахунковими, платіжними та іншими документами, які містять відомості про господарську операцію, підтверджують її фактичне здійснення, тобто призводити до фактичного руху активів або зміни у власному капіталі чи зобов`язаннях платника податків у зв`язку з його господарською діяльністю. До первинних документів бухгалтерського обліку, що підтверджують показники, відображені платником податків у податковій звітності, належать усі документи в їх сукупності, складені щодо господарської операції, які за змістом відповідають вимогам закону та які відображають реальні господарські операції.

Отже, умовами врахування вартості пального у складі витрат фізичної особи підприємця є фактичне придбання такого пального, його використання в господарській діяльності та належне документальне підтвердження відповідних операцій.

Судом встановлено, що основним видом економічної діяльності позивача є вантажний автомобільний транспорт (КВЕД 49.41), а фактичний зміст підприємницької діяльності полягає у наданні послуг з перевезення вантажів, що швидко псуються (продуктів харчування), автомобілями, обладнаними рефрижераторними установками.

За результатами проведених відповідачем перевірок та під час розгляду цієї справи відповідач не заперечував, що протягом 20192023 років позивач фактично здійснював вантажні перевезення власним вантажним транспортом, обладнаним холодильними установками, купував дизельне паливо, а також отримував доходи від надання транспортних послуг.

Контролюючим органом не встановлено нереальності наданих ОСОБА_1 транспортних послуг, фіктивності документів щодо придбання пального.

Спір між сторонами виник виключно щодо кількості використаного дизельного палива в межах господарської діяльності.

Як вбачається з актів перевірки, відповідач визначив відстань, пройдену транспортними засобами позивача, за актами виконаних робіт, транспортними заявками, товарно-транспортними накладними та маршрутами, сформованими за допомогою сервісу Google Maps. До визначеного кілометражу застосував єдину норму витрат пального у розмірі 48,7 л на 100 км пробігу.

Різницю між обсягом використаного та списаного пального згідно розрахованих контролюючим органом норм визнав пальним, яке використано за межами господарської діяльності у загальній сумі 11974923,74 грн.

Водночас, зазначений розрахунок не враховує особливостей транспортних засобів, які використовував позивач.

Матеріалами справи підтверджується, що частину транспортних засобів було обладнано промисловими холодильними установками, призначеними для перевезення вантажів із дотриманням встановленого температурного режиму, а також системами автономного опалення кабін. Факт наявності такого обладнання підтверджується реєстраційними документами на транспортні засоби, технічною документацією та фотозображеннями інформаційних табличок обладнання.

Холодильні установки та автономні обігрівачі споживають дизельне пальне незалежно від роботи двигуна автомобіля, зокрема під час завантаження та розвантаження товару, стоянки автомобіля, очікування, відпочинку водія, а також для підтримання температурного режиму вантажу протягом усього часу перевезення.

Натомість застосована відповідачем методика розрахунку не враховує та не спростовує обсяг палива, витраченого не на пересування транспортного засобу (пробіг), а на роботу додаткового обладнання, оскільки розрахунок за даними Google Maps враховує лише кілометраж пройденого маршруту, але не тривалість роботи холодильної установки чи обігрівача.

Суд враховує, що робота холодильної установки та автономного обігрівача кабіни водія є технологічно необхідною складовою процесу перевезення вантажів, що потребують дотримання температурного режиму, а також забезпечення прийнятних умов праці водія в холодну пору року, тому відповідні витрати на пальне безпосередньо пов`язані з господарською діяльністю позивача.

Як зазначає Верховний Суд в постанові від 28.07.2020 по справі №826/13368/15, витрати на придбання ПММ конкретного платника, що підлягають врахуванню при визначенні його оподатковуваного доходу, не обов`язково мають дорівнювати певним затвердженим нормативам. Відтак відповідні витрати мають визнаватися на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов`язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II ПК України.

Отже, витрати на придбання паливо-мастильних матеріалів ураховуються при визначенні фінансового результату у разі їх підтвердження належним чином оформленими первинними документами.

Вказане узгоджується із висновком Верховного Суду, що викладений у постанові від 09.03.2021 у справі №160/3026/19.

До 02.11.2023 діяли Норми витрат палива та мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджені наказом Міністерства транспорту України від 10.02.1998 №43, які передбачали не тільки застосування базових лінійних норм, а й систему нормативів та коригувальних коефіцієнтів, що дозволяла враховувати норму на роботу спеціального обладнання, встановленого на автомобілях, - на годину або на виконану операцію; базову норму на роботу автономного (незалежного) обігрівача - на одну годину його роботи.

Отже, навіть обрана контролюючим органом розрахункова методика використання інформації із сервісу Google Maps не могла зводитися виключно до множення пробігу автомобілів на єдину норму витрат пального без урахування роботи холодильних установок, автономних обігрівачів, перевезення вантажів із причіпами, сезонних та інших умов експлуатації.

Контролюючий орган не провів контрольних замірів споживання пального спеціальним обладнанням, не дослідив його технічні характеристики, не визначив фактичну чи розрахункову тривалість роботи рефрижераторів та систем автономного опалення та не навів власного розрахунку обсягу такого споживання.

Висновок про те, що списаний ФОП ОСОБА_1 обсяг дизельного палива перевищує розрахований контролюючим органом показник, не доводить використання відповідної різниці поза власною господарською діяльністю, особливо з огляду на наявність на автомобілях обладнання, яке споживає дизельне пальне незалежно від пройденої відстані.

Відповідач посилається на те, що уточнені акти списання пального та накази про встановлення норм його використання були змінені позивачем під час перевірки, хоча мали бути складені у відповідних звітних періодах. У відзиві такі дії оцінені як маніпулювання та підміна первинних документів.

З цього приводу суд зазначає, що уточнені акти списання палива, накази про встановлення норм його використання та пояснення були подані позивачем разом із запереченнями на акт планової перевірки до прийняття спірних податкових повідомлень-рішень. Саме у зв`язку з поданням цих документів відповідач призначив документальну позапланову перевірку з питань, що стали предметом заперечень.

Отже, контролюючий орган мав змогу дослідити під час проведення позапланової перевірки такі документи, зіставити їх із договорами, актами виконаних робіт, товарно-транспортними накладними, документами щодо придбання пального, технічними характеристиками автомобілів та додаткового обладнання.

Проте наведені у запереченнях на акт документальної планової перевірки пояснення та документи перевіряючими під час позапланової перевірки не було враховано із посиланням на те, що документи були уточнені під час перевірки. При цьому не зазначено, які саме наведені у них відомості є недостовірними.

Зі своєї сторони позивач погодився із визначеним посадовими особами відповідача кілометражем, однак пояснив різницю у списанні пального витратами на роботу холодильного обладнання та автономних обігрівачів.

Відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу, платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

У межах спірних правовідносин первинні облікові документи акти виконаних робіт, заявки, товарно-транспортні накладні, документи про придбання пального та акти його списання досліджувалися під час перевірки. Уточнені акти та накази були подані на стадії заперечень до прийняття оскаржуваних рішень. Отже, відповідач був зобов`язаний перевірити та врахувати ці документи під час прийняття рішення.

Ухвалою суду від 27.03.2025 призначено у справі судову економічну експертизу, проведення якої доручено Кропивницькому відділенню Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України.

На розгляд експерта було винесено наступні питання:

1. Чи підтверджуються документально висновки Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області в акті перевірки від 08.11.2024 №16370/11-28-24-04/2609909618 в частині завищення використаного/списаного дизельного палива фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 у 2019 році у кількості 103311 л. на загальну суму 2335307,28 грн, у 2020 році у кількості 121355 л. на загальну суму 2141110,51 грн, у 2021 році у кількості 141298 л. на загальну суму 3048596,95 грн, у 2022 році у кількості 46871 л. на загальну суму 1707524,00 грн, у 2023 році у кількості 69944 л. на загальну суму 2742385,00 грн?

2. Чи підтверджуються документально висновки Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області в акті перевірки від 08.11.2024 №16370/11-28-24-04/2609909618 в частині заниження чистого оподатковуваного доходу фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 на загальну суму 11974923,74 грн., у тому числі за 2019 рік на суму 2335307,28 грн, за 2020 рік на суму 2141110,51 грн, за 2021 рік на суму 3048596,95 грн, за 2022 рік на суму 1707524,00 грн та за 2023 рік на суму 2742385,00 грн?

За результатами призначеної судом економічної експертизи складено висновок експерта Київського науково-дослідного інституту судових експертиз від 20.03.2026 №389/25-27 (т. 4 а.с. 6) та встановлено наступне:

1. Висновки Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, зазначені в Акті перевірки від 08.11.2024 №16370/11-28-24-04/ НОМЕР_1 в частині завищення використаного списаного дизельного палива фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 у 2019 році у кількості 103311 л. на загальну суму 2335307,28 грн, у 2020 році у кількості 121355 л. на загальну суму 2141110,51 грн, у 2021 році у кількості 141298 л. на загальну суму 3048596,95 грн, у 2022 році у кількості 46871 л. на загальну суму 1707524,0 грн, у 2023 році у кількості 69944 л. на загальну суму 2742385,0 грн документально не підтверджуються, оскільки при обчисленні використання дизельного палива не були враховані додаткові витрати на роботу спеціального обладнання, встановленого на автомобілях, передбачені чинними на період досліджуваних господарських операцій Нормами витрат палива і мастильних матеріалів на автомобільному транспорті, затверджених наказом Міністерства транспорту України від 10.02.1998 №43;

2. Виходячи з результатів дослідження по першому питанню, висновки Головного управління Державної податкової служби у Кіровоградській області, зазначені в Акті перевірки від 08.11.2024 №16370/11-28-24- 04/ НОМЕР_1 в частині заниження чистого оподатковуваного доходу фізичною особою-підприємцем ОСОБА_1 на загальну суму 11974923,74 грн, у тому числі за 2019 рік на суму 2335307,28 грн, за 2020 рік на суму 2141110,51 грн, за 2021 рік на суму 3048596,95 грн, за 2022 рік на суму 1707524,0 грн та за 2023 рік на суму 2742385,0 грн документально не підтверджуються.

Оцінивши висновок експерта, суд ураховує, що експертиза проведена атестованим судовим експертом, якого попереджено про кримінальну відповідальність, висновок містить опис досліджених матеріалів, застосованих методів, проведених розрахунків та відповіді на поставлені судом питання. У судовому засіданні судовий експерт Олена Ляшенко надала роз`яснення щодо проведених досліджень.

У свою чергу відповідач не надав іншого експертного висновку, контррозрахунку чи конкретних заперечень щодо методики економічного дослідження, які б спростовували встановлену експертом неповноту розрахунків контролюючого органу.

Отже, висновок Головного управління ДПС у Кіровоградській області про невикористання в господарській діяльності дизельного палива на суму 11974923,74 грн є необґрунтованим та безпідставним, у зв`язку з чим нарахування згідно податкового повідомлення рішення від 14.11.2024 № 0000176572404 податкових зобов`язань зі сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування у сумі 2460821,00 грн є протиправним та підлягає скасуванню.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 14.11.2024 №0000176562404 за платежем військовий збір на загальну суму 205068,42 грн, суд зазначає наступне.

Відповідно до підпункту 1.1 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір. Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

При цьому, об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу, а відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Враховуючи те, що суд дійшов висновку про протиправність нарахування позивачеві податку на доходи фізичних осіб відповідно до податкового повідомлення-рішення від 14.11.2024 №0000176572404, у зв`язку з чим податкове повідомлення-рішення від 14.11.2024 №0000176562404 також підлягає скасуванню, оскільки має похідний характер від суми нарахованого доходу.

Щодо позовних вимог в частині скасування вимоги про сплату боргу (недоїмки) від 14.11.2024 №0000176552404 зі сплати єдиного внеску в сумі 908198,87 грн та рішення № 0000176592404 від 14.11.2024 про застосування штрафних санкцій за несвоєчасне нарахування єдиного внеску в розмірі 44144, 12 грн, суд зазначає наступне.

Згідно з пунктом 1 частини 2 статті 6 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" платник єдиного внеску зобов`язаний своєчасно та в повному обсязі нараховувати, обчислювати і сплачувати єдиний внесок.

Пунктом 1 частини 1 статті 7 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" визначено, що єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 1 (крім абзацу сьомого), частини першої статті 4 цього Закону, - на суму нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, у тому числі в натуральній формі, що визначаються відповідно до Закону України "Про оплату праці", та суму винагороди фізичним особам за виконання робіт (надання послуг) за цивільно-правовими договорами.

Водночас, за змістом частини 3 статті 25 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені цим законом, є недоїмкою та стягується з урахуванням пені та застосуванням штрафів.

Суд відхиляє доводи контролюючого органу з приводу несплати позивачем єдиного соціального внеску, оскільки викладеним вище спростовані висновки акта перевірки та встановлено відсутність у відповідача підстав для збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб. Тому всі наступні висновки контролюючого органу з приводу несплати єдиного внеску, а також штрафних санкцій є помилковими, оскільки всі донарахування були здійснені на його підставі.

Тому вимога про сплату боргу (недоїмки) від 14.11.2024 №0000176552404 та рішення № 0000176592404 також є необґрунтованими та протиправними, а тому, їх слід скасувати.

Стосовно правомірності податкового повідомлення-рішення від 14.11.2024 № 0000176542404 за платежем по податку на додану вартість у сумі 2993731,25 грн, суд зазначає таке.

За змістом підпункту г) пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Отже, необхідною умовою застосування цієї норми є встановлення факту використання відповідних товарів/послуг поза господарською діяльністю.

У цій справі висновок контролюючого органу про використання дизельного палива не у господарській діяльності ґрунтується лише на математичній різниці між списаним позивачем пальним та кількістю, розрахованою відповідачем залежно від пробігу транспортних засобів.

Жодних інших обставин, які б свідчили про використання палива поза господарською діяльністю не встановлено.

Натомість матеріали справи свідчать, що пальне було придбане для забезпечення роботи вантажних автомобілів, холодильних установок та автономних обігрівачів, тобто обладнання, безпосередньо задіяного у здійсненні оподатковуваних операцій із перевезення вантажів.

За відсутності належних доказів використання пального поза господарською діяльністю підстави для нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК відсутні. Тому податкове повідомлення-рішення від 14.11.2024 №0000176542404 є протиправним та підлягає скасуванню.

Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідачем під час розгляду справи не доведено правомірність винесених податкових повідомлень-рішень від 14.11.2024 №0000176572404, №0000176562404, № 0000176542404, вимоги №0000176552404 та рішення №0000176592404, у зв`язку з чим останні підлягають скасуванню.

Статтею 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України. На розвиток зазначених положень Конституції України частиною другою статті 2 КАС України визначені критерії законності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень, яким є відповідач.

Таким чином, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень законодавства України та доказів, наявних в матеріалах справи, суд дійшов висновку про обґрунтованість позовних вимог та вважає, що порушені права позивача підлягають захисту шляхом повного задоволення позову.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки позов задоволено повністю, суд стягує на користь позивача судовий збір у сумі 15140,00 грн за рахунок бюджетних асигнувань відповідача.

27.03.2025 ухвалою суду призначено у справі судову економічну експертизу, проведення якої доручено Кропивницькому відділенню Київського науково-дослідного інституту судових експертиз Міністерства юстиції України.

Як вбачається із Акта здачі-приймання висновку експерта №389/25-27 від 20.03.2026 вартість проведеної експертизи становить 46648,80 грн, яка попередньо оплачена позивачем.

Так, при вирішенні питання про розподіл судових витрат судом встановлено, що витрати позивача на проведення експертизи в сумі 46648,80 грн пов`язані з розглядом даної справи, їх розмір є цілком обґрунтованим та співмірним із складністю відповідної роботи, її обсягом та часом, витраченим експертом на її виконання.

Відповідно до частини 8 статті 137 КАС України, обов`язок доведення неспівмірності витрат покладається на сторону, яка заявляє клопотання про зменшення витрат, які підлягають розподілу між сторонами.

Відповідачем жодним чином не спростовано розмір витрат на проведення у справі експертизи, а тому заявлену до відшкодування суму витрат на проведення експертизи слід стягнути за рахунок його бюджетних асигнувань.

Керуючись статтями 241 246, 250 КАС України, суд -

ВИРІШИВ:

Позов фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Кіровоградській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, вимоги, рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 14.11.2024 №0000176572404, яким збільшено фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 податкові зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування в сумі 2460821,00 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 14.11.2024 №0000176562404, яким збільшено фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 податкові зобов`язання зі сплати військового збору в сумі 205068,42 грн.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області від 14.11.2024 №0000176542404, яким збільшено фізичній особі-підприємцю ОСОБА_1 податкові зобов`язання зі сплати податку на додану вартість в сумі 2993731,25 грн.

Визнати протиправною та скасувати вимогу Головного управління ДПС у Кіровоградській області про сплату боргу (недоїмки) від 14.11.2024 № 0000176552404.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Кіровоградській області про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску №0000176592404 від 14.11.2024.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ 43995486, вулиця Велика Перспективна, 55, місто Кропивницький, Кіровоградська область, 25006) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_1 ) судовий збір у сумі 15140 (п`ятнадцять тисяч сто сорок) грн 00 коп.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ 43995486, вулиця Велика Перспективна, 55, місто Кропивницький, Кіровоградська область, 25006) на користь фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_1 ) судові витрати, пов`язані із проведенням експертизи в сумі 46648 (сорок шість тисяч шістсот сорок вісім) грн 80 коп.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або з моменту прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 17 серпня 2026 року.

Повне найменування учасників:

Позивач - фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_1 ).

Відповідач - Головне управління ДПС у Кіровоградській області (код ЄДРПОУ 43995486, вулиця Велика Перспективна, 55, місто Кропивницький, Кіровоградська область, 25006).

Суддя Кіровоградського

окружного адміністративного суду М.Я. САВОНЮК