Рішення № 138661694, 30.07.2026, Рівненський окружний адміністративний суд

Єдиний державний реєстр судових рішень

РІВНЕНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

30 липня 2026 року м. Рівне№460/8431/25

Рівненський окружний адміністративний суд у складі судді Щербакова В.В. за участю секретаря судового засідання Кулай В.Ю. та сторін і інших осіб, які беруть участь у справі:

позивача: представник Каленіченко Л.С.,

відповідача: представник Озацька О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом

Товариства з обмеженою відповідальністю «Українське тютюнове виробництво» доПівнічного міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

В провадженні Рівненського окружного адміністративного суду перебуває справа за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Українське тютюнове виробництво» (далі позивач, Товариство, ТОВ «Українське тютюнове виробництво» до Північного міжрегіонального управління Державної податкової служби України по роботі з великими платниками податків (далі відповідач, Управління) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень рішень від 19.12.2024 № 660/35000701, 661/35000701, 662/35000701, 663/35000701.

В обґрунтування позовних вимог зазначає наступне.

Щодо підстав проведення перевірки: наказ №74-П від 09.07.2024 «Про проведення документальної планової виїзної перевірки ТОВ «Українське тютюнове виробництво», видано на підставі пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20, п. 77.4 ст. 77, п.82.1 ст. 82, пп.69.35 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України згідно плану-графіку проведення документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік.

Зауважує, що підпунктом 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України (зміни внесено ЗУ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок» від 09.11.2023 3453-ІХ) передбачено: «Установити, що тимчасово, на період з 1 серпня 2023 року до 1 грудня 2023 року, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок можуть бути включені виключно:

1) платники податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції;......

Перевірка ТОВ «Українське тютюнове виробництво», передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок на липень 2024 рік, шляхом коригування основного плану графіку, офіційне опублікування на сайті ДПС України 28.06.2024 року.

За вказаних обставин зауважує, що і на момент оприлюднення основного плану графіку документальних перевірок на 2024 рік (23.12.2023), і на момент включення Позивача до оновленого плану графіку документальних перевірок на 2024 рік (28.06.2024) єдиною підставою для включення Товариства, як підприємства яке здійснює діяльність з виробництва та реалізації підакцизної продукції, є норма Податкового кодексу України передбачена підпунктом 69.35-2 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.

Приписи підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ діяли в проміжок часу з 1 серпня 2023 року до 1 грудня 2023 року, і на момент включення Позивача до оновленого плану графіку документальних перевірок на 2024 рік (28.06.2024) втратили чинність в силу закону.

Одночасно, контролюючим органом в наказі на проведення документальної планової виїзної перевірки як підставою для проведення такої перевірки визначено підпункт 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, який і на момент включення підприємства до плану графіку на 2024 рік, і на момент видання Наказу від 09.07.2024 № 74-П, був не чинним.

За таких обставин, вказує, що у контролюючого органу були відсутні повноваження здійснювати проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства на підставі наказу від 09.07.2024 року № 74.

По суті виявлених порушень:

Щодо не складення та не реєстрації в ЄРПН податкових накладних по операціях з отримання транспортно - експедиційних та транспортних послуг від нерезидентів на загальну суму 1 164 502,38 грн., ПДВ на суму 194 083,73 грн., зауважує, що податкова накладна не надається отримувачу, серед іншого, у випадках постачання неплатнику ПДВ, при імпорті послуг від нерезидента, при експорті товарів, у випадках умовного продажу, у зв`язку з ліквідацією основних засобів, складення зведеної ПН за щоденним підсумком операцій чи відображенні використання у негосподарській/неоподатковуваній ПДВ діяльності. Якщо платник отримує послуги від нерезидента з місцем постачання на території України, він зобов`язаний самостійно скласти та зареєструвати податкову накладну у порядку п. 208.2 ПК України замість постачальника (нерезидента). При цьому, такий контрагент-нерезидент взагалі не має ніякої потреби в отриманні і реєстрації ПН українською компанією. Тому, така ПН по суті є технічним звітом платника про отримання послуг від нерезидента, а у випадку її несвоєчасної реєстрації будь-якої шкоди

нерезиденту завдаватися не може. За таких обставин вважає, що у контролюючого органу відсутні підстави для прийняття ППР за несвоєчасну реєстрацію ПН у сумі 97 041, 86 грн

Щодо не складення та не реєстрації в ЄРПН податкової накладної по товарно-матеріальним цінностям використаних в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку на загальну суму 252 998 715,84 грн., в тому числі ПДВ на суму 42 166 452,64 грн., чим порушено вимоги Наказу Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, п.201.1. ст.201, п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України, що потягло за собою застосування до Товариства штрафних санкцій у сумі 3400 грн. Зауважує, що приписами п.32-1 підрозділу 2 розділу ХХ Податкового кодексу України передбачено, що тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником податку в неоподатковуваних податком на додану вартість операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, товари: придбані в оподатковуваних податком на додану вартість операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану. До наведених у цьому пункті операцій норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються. Пояснює, що у період часу з 26.01.2023 по 08.02.2023 невстановлені досудовим розслідуванням особи, перебуваючи в складському приміщенні, що розташоване за адресою: Київська область, Броварський район, смт Баришівка, вул.Пархоменка, 34/105, в умовах воєнного стану вчинили крадіжку тютюнової сировини загальною вагою 1 186 697, 969 кг та моноацетатної фільтропалочки у кількості 236 979, 697 тис.шт., які належать ТОВ «Українське тютюнове виробництво», чим спричинили останнім майнову шкоду на загальну суму 251 467 818 грн 99 коп., що підтверджується Витягом з ЄРДР по кримінальному провадження №12023111130000388 від 08.02.2023, постановою ГУ Національної поліції Броварського РУП ГУНП в Київській області від 10.02.2023 р. про визнання юридичної особи ТОВ «Українське тютюнове виробництво» потерпілим тощо. Таким чином, втрата тютюнової сировини та моноацетатної фільтропалочки мала місце у період дії воєнного стану внаслідок протиправних дій третіх осіб (крадіжа), і підставою для списання сировини з балансу підприємства та включення її балансової вартості станом на 30.06.2023 року до складу інших витрат став сертифікат Херсонської торгово-промислової палати про форс - мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 № 6500-23-2943). Враховуючи вищевикладене, Товариство вважає, у контролюючого органу відсутні підстави для прийняття ППР за не реєстрацію ПН та накладення штрафу 3400 грн.

Щодо завищення розміру податкового кредиту та заниження податкових зобов`язань з ПДВ, акцизного податку, Товариство зазначає, що втрата тютюнової сировини та моноацетатної фільтропалочки мала місце у період дії воєнного стану внаслідок протиправних дій третіх осіб (крадіжка), і підставою для списання цього майна з балансу підприємства на суму 210 832 262,2 грн. та включення її балансової вартості станом на 30.06.2023 року до складу інших витрат став сертифікат Херсонської торгово-промислової палати про форс мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 № 6500-23-2943. Зазначеним сертифікатом, засвідчено наявність форс-мажорних обставин (обставини непереборної сили) щодо обов`язку: нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1, абзац 2 п. 189.9 ст. 189, п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Податковим кодексом України для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з ПДВ, які зазначені у інвентаризаційному описі ТОВ «Українське тютюнове виробництво» від 08.02.2023 року, які унеможливили його виконання.

Однак, контролюючий орган на підставі припущень, трактування вимог чинного законодавства на власний розсуд зазначає, що «....в ході перевірки не враховується Сертифікат Херсонської ТПП №6500-23-2943, оскільки наведені в ньому підстави для засвідчення форс-мажорних обставин не відповідають дійсності. Це твердження не може слугувати підставою для прийняття ППР №662/35000701 від 19.12.2024.

Щодо зменшення суми від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2021, 2022, 2023 роки, зокрема у 2021 р. на суму 645 661 грн.; у 2022 р. на суму 669 461 грн.; у 2023 на суму 228 422 569 грн, пояснює, що контролюючий орган зазначив, що Товариством завищено рядок 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансовий результат на суму витрат при «втраті сировини при різці» у загальній сумі 16 251 980 грн.

Товариство не погоджується з такими твердженнями, оскільки використання тютюнової сировини та кількість втраченої тютюнової сировини, при виготовленні тютюнової суміші № 1 зазначається у виробничих звітах підприємства, витрати по різці сировини за своїм визначенням відповідають визначенню витрат звітного періоду, оскільки ці витрати призвели до зменшення активів та можуть бути достовірно визначені (п. 6 НП(С)БО 16). За таких обставин, висновок про заниження фінансового результату до

оподаткування на загальну суму 16 251 980 грн. за рахунок включення до собівартості реалізованої продукції витрат на втрату сировини при різці є безпідставним та не ґрунтується на вимогах нормативно-правових актів, і є ніщо іншим як припущенням контролюючого органу, і тому ППР № 661/35000701 в цій частині підлягає скасуванню.

Також, щодо висновків контролюючого органу про завищення рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансовий результат на суму ПДВ різниці між ціною реалізації, визначеної у видаткових накладних та максимальними роздрібними цінами на загальну суму 692 665 грн., зауважує, що Товариство при відпуску продукції за ціною, яка є меншою за МРЦ, визначає податкові зобов`язання по ПДВ з максимальної роздрібної ціни. При цьому на зменшення доходу відображається не вся сума податкових зобов`язань, яка визначена відповідно до вимог п.п. 189.18 ст. 189 ПКУ, а тільки та сума, яка визначена з вартості продажу, а різниця в сумі ПДВ між ціною реалізації та МРЦ відображається бухгалтерським проведенням по Дту 949 «Інші операційні витрати» та Кту 643 «Податкові зобов`язання». Тобто, в бухгалтерському обліку вказані операції відображено вірно та відсутнє подвійне зменшення фінансового результату. Відображення суми різниці ПДВ між ціною реалізації та МРЦ відповідає вимогам НП(С)БО 16 «Витрати». Таким чином відсутнє порушення вимог НП(С)БО 16 та вимог ПКУ щодо заниження фінансового результату на 692 665 грн., і тому ППР № 661/35000701 в цій частині підлягає скасуванню.

Додатково, щодо списання в червні 2023 року в бухгалтерському обліку підприємства тютюнової сировини та моноацетатних фільтропаличок на загальну суму 210 832 263,2 грн. зазначає, що підставою для списання сировини з балансу підприємства та включення її балансової вартості станом на 30.06.2023 року до складу інших витрат став сертифікат ХЕРСОНСЬКОЇ ТПП про форс - мажорні обставини. Документи надані до перевірки та зазначені y сертифікаті ТТП доводять те, що тютюнова сировина у кількості 1 186 697,969 кг дійсно втрачена внаслідок протиправних дій третіх осіб та не могла бути використаними на митній території України для виробництва тютюнової продукції, тому і вважає, що ППР № 661/35000701 підлягає скасуванню в частині зменшення суми від`ємного значення об`єкту оподаткування податком на прибуток.

Ухвалою суду від 19.05.2025 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження в адміністративній справі, розгляд справи вирішено проводити з правилами загального позовного провадження. Призначено підготовче засідання у справі.ф

04.06.2025 відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому заперечень щодо задоволення позовних вимог.

Щодо підстав проведення перевірки:

В обґрунтування заперечень зазначає, що за доводами Позивача приписи підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України діяли тільки в проміжок часу з 01 серпня 2023 до 01 грудня 2023, і на момент включення Позивача до оновленого плану графіку документальних перевірок на 2024 рік (28.06.2024) втратили чинність в силу закону.

Водночас, представник відповідача вказує, що поза увагою Позивач залишає, що Законом України № 3453-IX від 09.11.2023 «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок» внесено зміни до абзацу першого підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України шляхом доповненням підпунктом 69.35-2 такого змісту:

Таким чином, в зв`язку із внесеними змінами Законом України № 3453-IX від 09.11.2023 до пункту 69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, підпункт 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України діє в редакції зазначеного Закону разом із доповненнями підпунктом 69.35-2, який встановлює особливості включення до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2023 та 2024 в періоді з 1 грудня 2023 року по 31 грудня 2024 року.

ТОВ «Українська тютюнова компанія» включено до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік на підставі підпункту 1) пункту 69.352 статті 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, як платник податків, який здійснює діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції.

Щодо ППР:

Як зауважує представник відповідача, контролюючим органом зменшено розмір від`ємного значення суми податку на додану вартість за грудень 2023 у відповідності до двух епізодів встановлених порушень в акті перевірки:

- в частині заниження складу податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок не включення до їх складу сум ПДВ по операціям з придбання транспортно експедиційних та транспортних послуг по укладеним договорам з СЬРВИЗ ЛОГИСТИК ООД, Болгарія, та з CEZAR LTD, Болгарія в сумі 194 084 грн.

- в частині заниження складу податкових зобов`язань з ПДВ за рахунок не включення до їх складу сум ПДВ по ТМЦ використаних в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства в сумі 42 166 453 грн.

А також, контролюючим органом до платника податків застосовано штрафні санкції за відсутність складання та реєстрації податкових накладних в ЄРПН:

- на отримані транспортно-експедиційні та транспортні послуги від нерезидентів на митній території України в сумі 97 041,86 грн.

- по ТМЦ використаних в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства в сумі 3400,0 грн.

Так, відповідач зазначає, що перевіркою встановлено заниження показників, відображених по рядку 6 «Послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких визначено на митній території України» на загальну суму 194 084 грн. за рахунок не включення ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» до складу податкових зобов`язань сум ПДВ по операціям з придбання транспортно експедиційних та транспортних послуг по укладеним договорам з СЬРВИЗ ЛОГИСТИК ООД, Болгарія, та з CEZAR LTD, Болгарія.

Товариство не погоджується з висновками акту перевірки та зазначає, що така податкова накладна по суті є технічним звітом платника про отримані послуги від нерезидентів, а у випадку її несвоєчасної реєстрації будь-якої шкоди нерезиденту завдаватися не може.

Водночас, відповідач зауважує, що вказані доводи Позивача суперечать правилам оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України та обов`язку отримувача таких послуг скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну. (зокрема, п.201.10. ст.201 ПКУ).

Щодо не складання та не реєстрації зведеної податкової накладної в ЄРПН по ТМЦ використаних в операціях, що не є господарською діяльністю підприємства, відповідач зазначає, що перевіркою встановлено заниження податкових зобов`язань на загальну суму 42 166 453 грн. в зв`язку із списанням тютюнової сировини та моноацетатних фільтропаличок на загальну суму 210 832 263,2 грн.

Підставою для списання сировини з балансу підприємства та включення її балансової вартості станом на 30.06.2023 року до складу інших витрат став сертифікат ХЕРСОНСЬКОЇ ТОРГОВО-ПРОМИСЛОВОЇ ПАЛАТИ про форс мажорні обставини.

Водночас, на думку контролюючого органу, документи надані до перевірки та зазначені у сертифікаті ТТП обставини не доводять те, що тютюнова сировина у кількості 1 186 697,969 кг та моноацетатна фільтропаличка у кількості 236 979,697 тис.шт. не могли бути використаними на митній території України для виробництва тютюнової продукції.

В ході перевірки не враховано Сертифікат Херсонської ТПП, оскільки наведені в ньому підстави для засвідчення форс-мажорних обставин не відповідають дійсності та не підтверджені жодними документами.

Тому, податковий орган зауважує, що списана ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» тютюнова сировина у кількості 1 186 697,969 кг та моноацетатна фільтропаличка у кількості 236 979,697 тис.шт. не використані у господарській діяльності та є об`єктом оподаткування ПДВ у відповідності до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України. Крім того, в контексті положень пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України у позивача виник обов`язок скласти та зареєструвати окрему зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися: в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

Додатково відповідачем наголошено, що норма абзацу 1,2 пункту 32 1 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу України передбачає не нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість та акцизного податку внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану, а саме внаслідок збройної агресії рф, а Товариством не надано доказів знищення, пошкодження такої продукції саме в наслідок збройної агресії рф., тому позивачем не спростовано висновків про заниження податкових зобов`язань з ПДВ та акцизного податку.

Щодо списаної продукції та сировини зауважує, що Сертифікат Херсонської торгово-промислової палати виданий щодо втрачених (викрадених) підакцизних товарів (продукції) упродовж усього строку реалізації такої сировини. Водночас, моноацетатна фільтр паличка не є підакцизною продукцією

Щодо решти ППР, зауважує, що позивач в позовній заяві не обґрунтовує порушення, в частині заниження рядку 01 Податкових декларацій з податку на прибуток «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 675 661 грн. по кредиторській заборгованості з ТОВ «ЕРІКА ЛТД». В той час, станом на 31.12.2023 року в бухгалтерському обліку підприємства по рахунку 6851 «Розрахунки з іншими кредиторами в національній валюті» обліковується кредиторська заборгованість по поворотній фінансовій допомозі отриманій від ТОВ «ЕРІКА ЛТД» у сумі 675 661 грн. згідно укладеного договору про надання поворотної безвідсоткової фінансової допомоги від 18.10.2019 № 18-10/2019.

Комісією регіонального рівня (ГУ ДПС у Львівській області) по ТОВ «ЕРІКА ЛТД»: було винесено Рішення про відповідність платника ПДВ критеріям ризиковості: від 16.02.2021 за №7607. Підстава: п.8 Критеріїв ризиковості платника податку (У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній / розрахунку коригування).

Згідно даних фінансової звітності ТОВ «ЕРІКА ЛТД»: не обліковує надану фінансову допомогу по взаємовідносинам з ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО». Вказує, що згідно запису про державну реєстрацію припинення юридичної особи, підстава для його внесення Дата запису: 29.06.2021, дану юридичну особу припинено в результаті ліквідації. В контексті наведеного, незрозумілим є факт надання додаткових угод до договору про продовження його терміну дії, датованих після припинення ТОВ «ЕРІКА ЛТД», а саме Дод. Угода №2 від 15.10.2021, Дод. Угода №3 від 14.10.2022, Дод. Угода №3 від 13.10.2023. Зауважує, що відповідно до пп. "з" пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 ПК України та пункту 5 П(С)БУ № 11 «Зобов`язання», підприємство повинно було списати безнадійну кредиторську заборгованість, по ліквідованому підприємству ТОВ «ЕРІКА ЛТД» у сумі 675 661 грн. та відобразити цю операцію в бухгалтерському обліку проводкою Дебіт рахунку 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості» Кредит рахунку 791 «Результат операційної діяльності» у сумі 675 661 грн.

Щодо доводів Позивача в частині завищення рядка 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансовий результат на суму витрат при «втраті сировини при різці» у загальній сумі 16 251 980 грн., зауважує, що згідно даних бухгалтерського обліку по рахунку 201 «Сировина та матеріали» оприбуткована на склад сировини в смт. Гоща тютюнова суміш № 1 у загальній кількості 113 878,358 кг, в тому числі у листопаді 2023 року у кількості 86 064,508 кг та у грудні 2023 року у кількості 27 813,850 кг була переміщена у грудні 2023 року на склад сировини в с. Грозів. Тобто, при виробництві тютюнових виробів в листопаді - грудні 2023 року тютюнова суміш № 1, при виготовлені якої виникли втрати сировини при різці, а вартість цих втрат була включена до складу собівартості готової продукції, не використовувалась. А згідно даних бухгалтерського обліку та первинних бухгалтерських документів, в грудні 2023 року ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» ані виробництво ані реалізацію тютюнових виробів не здійснювало, що не заперечується Позивачем. Оскільки, згідно даних бухгалтерського обліку та первинних бухгалтерських документів, встановлено, що в листопаді 2023 року при виробництві реалізованих тютюнових виробів тютюнова суміш № 1 не використовувалась, а в грудні 2023 року виробництво та реалізація тютюнових виробів взагалі відсутня, то підприємством неправомірно включено до складу собівартості готової продукції витрат на «втрати сировини при різці», адже відсутні доходи від реалізації для яких були понесені такі витрати.

Щодо доводів Позивача в частині безпідставного віднесення до складу інших операційних витрат суми різниць ПДВ між видатковою та податковою накладною в сумі 692 664,92 грн., вказує, що перевіркою встановлено врахування підприємством у складі інших операційних витрат різницю ПДВ розраховану на ПДВ за ціною реалізації по видаткових накладних та податковими зобов`язаннями, нарахованими відповідно до положень п. 189.18. ст. 189 Податкового кодексу України на рівні максимальних роздрібних цін (МРЦ).

Так, ТОВ «Українське тютюнове виробництво» виписує покупцям видаткові накладні, в яких зазначає договірну продажну ціну тютюнових виробів, такі накладні зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідності п.201.10 ст. 201 Податкового Кодексу України. База оподаткування у податкових накладних на тютюнові вироби визначена на рівні максимальної роздрібної ціни таких товарів без урахування податку на додану вартість. Покупцями всі суми ПДВ враховуються у складі податкового кредиту. Тобто, ТОВ «Українське тютюнове виробництво», податкові накладні на реалізацію тютюнових виробів, виписані та зареєстровані в ЄРПН, по максимальній роздрібній ціни, а дохід від реалізації тютюнових виробів визначається на рівні договірних продажних цін зазначених у видаткових накладних, при цьому суму податку на додану вартість, визначену як різницю сум ПДВ у видаткових та податкових накладних в бухгалтерському та податковому обліку включено до складу інших операційних витрат, при цьому покупцями тютюнових виробів сума ПДВ, визначена на рівні МРЦ, врахована у складі податкового кредиту, як це передбачено нормами податкового законодавства України. Тобто, фактично продавець отримує ПДВ від покупця та сплачує його до бюджету. Нарахування та сплата до бюджету ПДВ не відображається у складі витрат, оскільки не зменшує активи, не збільшує зобов`язання і така операція не призводить до зменшення власного капіталу, адже сума отриманого ПДВ не визнається доходом та не призводить до збільшення власного капіталу. На підставі вищевикладеного, в порушення п.п.14.1.178. п. 14.1 ст.14, п.п.189.18. ст.189, пп.134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати», який затверджено наказом МФУ від 31.12.1999 № 318 ТОВ «Українське тютюнове виробництво» завищено рядок 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансовий результат на суму ПДВ різниці між ціною реалізації, визначеної у видаткових накладних та МРЦ на загальну суму 692 665 грн.

Ухвалою суду від 30.06.2025 продовжено строк для подання відповіді на відзив на позовну заяву до 08.07.2025 включно.

08.07.2025 відповідачем подано письмові пояснення, відповідно до яких зауважує, що позивач обґрунтовує підстави позову єдиним доказом існування форс-мажорних обставин, підтверджених сертифікатом Херсонської Торгово-промислової палати про форс мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 № 6500-23-2943

Водночас, відповідач наголошує, що заява про засвідчення форс мажорних обставин (обставин непереборної сили) від 16.06.2023 № 8, не місить в собі інформації та доказів про настання для Товариства форс-мажорних обставин внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану, що призвело до втрати, знищення або пошкодження тютюнової сировини та моноацетатної фільтропалички в зв`язку із обстрілами, пожежами спричинених такими обстрілами, тощо.

Таким чином, позивачем не підтверджено належними та достатніми доказами факт втрати тютюнової сировини та моноацетатної фільтропалички в умовах воєнного стану внаслідок пов`язаних із вторгненням рф на територію України обставин у зв`язку із окупацією територій, обстрілами, пожежами спричинених такими обстрілами, тощо.

Отже, крадіжка майна у спірних правовідносинах не може розглядатися як форс-мажорна обставина, так як не має ознак надзвичайності, невідворотності та непередбаченості, а не виконання зобов`язання сталося через власну недбалість та комерційні ризики, які Позивач мав передбачити та врахувати.

Додатково, представник зауважує, що саме нехтування необхідними заходами безпеки та недбалі дії Позивача, який міг і повинен був передбачати всі ризики та наслідки не забезпечення належної охорони складського приміщення загальною площею 1 416 кв.м., сприяли викраденню тютюнової сировини та моноацетатної фільтропалички, яке відбувалось протягом 13 днів на загальну вагу тютюнової сировини 1 186 697,969 кг та моноацетатної фільтропалички у кількості 236 979,697 тис. шт.

Про не забезпечення Позивачем заходів охорони складського приміщення, на думку податкового органу свідчить інформація, що наведена у Витягу з єдиного реєстру досудових розслідувань, заяві про засвідчення форс мажорних обставин від 16.06.2023 року та підтверджується письмовими поясненнями завідувача складом ОСОБА_1 . Зокрема, згідно пояснювальної записки завідувача складом ОСОБА_1 на ім`я директора ТОВ «УТВ» від 08.02.2025, останній прийшов на роботу 07.02.2023 о 13 год. 30 хв. та виявив відсутність тютюнової сировини та моноацетатної фільтропалички в складському приміщенні, після чого одразу зателефонував директору та повідомив про вказаний факт. Тобто, факт відсутності тютюнової сировини та моноацетатної фільтропалички впродовж періоду з 26.01.2023 по 07.02.2023 виявлено завідувачем складом ОСОБА_1 лише 07.02.2023 о 13.30 год., що свідчить про залишення складського приміщення загальною площею 1 416 кв.м. без організації заходів з належної охорони майна впродовж 13 днів.

Також, на думку відповідача, будівля № 7, літера «Є», загальною площею 1416 кв.м. за адресою: Київська область, Броварський район, смт. Баришівка, вул. Пархоменка, 34/105 є корівником, тобто приміщенням непридатним для зберігання, ані тютюнової, ані будь якої іншої сировини, яка використовується в процесі виробництва тютюнових виробів, що також свідчить про власну недбалість позивача при зберіганні викраденої сировини та продукції.

Додатково зауважено, що згідно відповідей отриманих від ГУ НП в Житомирській та Рівненській областях не підтверджено факт транспортування сировини зі складів підприємства, розташованих у м. Рівному та смт. Гоща до складу відповідального зберігання розташованому у м. Бровари, з якого в подальшому відбувалось перевезення сировини до складу в смт. Баришівка.

Вказане за сукупності свідчить про відсутність обставин у спірних правовідносинах, які слід розглядати як форс-мажорні (обставини непереборної сили).

09.07.2025 представником Товариства подано відповідь на відзив в якому наведено міркування, доводи щодо заперечень відповідача щодо позовних вимог та мотиви їх відхилення. Зокрема, повторно наголошено на відсутності у контролюючого органу повноважень здійснювати проведення документальної планової виїзної перевірки Товариства на підставі наказу від 09.07.2024 року № 74, що є самостійної підставою для висновку про відсутність правових наслідків такої та визнання протиправними рішень прийнятих за її наслідками.

Додатково щодо трактування відповідачем положень 32-1 підрозділу 2 розділу XX ПК України, зауважено, що приписами п.32-1 не визначено, що знищення (втрата) товару (продукції) у період дії воєнного, надзвичайного стану може бути лише внаслідок обстрілів, пожеж спричинених такими обстрілами, тощо.

Щодо факту транспортування сировини зі складів Товариства, розташованих у м.Рівне та смт.Гоща до складу відповідального зберігання у м.Бровари, зауважує, що переміщення тютюнової сировини та моноацетатної фільтропалички підтверджується первинними бухгалтерськими документами та документами про транспортування зазначеного майна, які було надано у ході перевірки. ГУ НП у Рівненській області та ГУ НП у Житомирській області не наділено повноваженнями підтвердження чи спростування фактів транспортування сировини зі складів Товариства, розташованих у м.Рівне та смт.Гоща до складу відповідального зберігання у м.Бровари. Зазначено, що надати фото фіксацію пересування транспортних засобів з відеокамер системи відеоспостереження програми «Безпечна Рівненщина» не є можливим, оскільки технічні можливості архівації відеоматеріалів на сервері становлять 30 діб. Крім того, згідно інформації Департаменту муніципальної варти Рівненської міської ради, за запитуваний період часу, в Системі відсутня у зв`язку із закінченням термінів її зберігання, а система відеоспостереження «Безпечне місто Рівне», за запитуваний період часу, діяла лише в межах Рівненської міської територіальної громади, а відомості щодо розміщення камер відеоспостереження за межами Рівненської міської територіальної громади в Департаменті відсутні.

Також повідомлено, що ГУНП у Житомирській області не володіє інформацією щодо повноти фіксації, ймовірності розпізнавання номерних знаків системами фото- і відео- фіксації та передачі цієї інформації в повній мірі до програмного модуля IП «Гарпун» ІКС ІПНП

Щодо зауважень податкового органу, що ФОП ОСОБА_2 не надавав послуги транспортування майна у зв`язку з відсутністю у нього автотранспортних засобів та найманих працівників зауважує, що відсутність у ФОП ОСОБА_2 трудових ресурсів для самостійного виконання договірних зобов`язань, не свідчить про неможливість надати відповідні послуги, адже суб`єкти господарювання у сфері господарської діяльності наділені самостійністю та широкою дискрецією, зокрема, при вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов`язань тощо. При цьому відповідачем не досліджено належним чином залучення ФОП ОСОБА_2 сторонніх трудових ресурсів, оскільки такі обставини повинні з`ясовуватись фактично під час зустрічних звірок/перевірок, а не базуватися на даних інформаційних систем ОДПС.

22.07.2025 відповідачем подано письмові заперечення на відповідь на відзив, відповідно до змісту яких зазначено наступне:

- Відносно повноважень на здійснення документальної планової виїзної перевірки. Вказує, що доводи Товариства ґрунтуються лише на формальній незгоді платника із зазначенням контролюючим органом в наказі на призначення перевірки загального підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, замість підпункту 69.352 зазначеного підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

В той час, підпункт 69.35-2 ПК України є складовою частиною загального підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, який уточнює визначені в них положення.

- Відносно доводів Позивача щодо необхідності застосування до спірних правовідносин вимог абзацу 1, 2 пункту 32-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ. Вказує, що позивачем ні під час проведення перевірки, ні до матеріалів справи не надано жодного доказу, що втрата сировини, її знищення або пошкодження такої продукції відбулось саме внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану в зв`язку із обстрілами, пожежами спричиненими такими обстрілами, тощо.

- Відносно доводів щодо не підтвердження факту транспортування сировини зі складів Товариства, розташованих у м. Рівне та смт. Гоща до м. Бровари та з м. Бровари до смт. Баришівка. Вказує, що відповідності до товарно-транспортних накладних, що надані до перевірки перевезення здійснювались перевізниками ТОВ "РЕГІОН ТРАНС ГРУП" та ФОП ОСОБА_2 через Рівненську, Житомирську та Київську області.

Для підтвердження взаємовідносин з ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТОВО» на адресу ТОВ «РЕГІОН ТРАНС» та ФОП ОСОБА_2 було направлено запити від 16.09.2024 № 2850/6/35-00-07-01-10 та від 02.09.2024 № 2712/6/35-00-07-01-10. Станом на дату реєстрації акту перевірки відповіді від перевізників не отримано.

Додатково зазначено, що згідно товарно-транспортних перевезення здійснювалось перевізником ТОВ "РЕГІОН ТРАНС ГРУП" наступними транспортними засобами: МАН НОМЕР_1 / НОМЕР_2 , МАН НОМЕР_3 / НОМЕР_4 , МАН НОМЕР_5 / НОМЕР_6 , МАН НОМЕР_7 / НОМЕР_8 .

У відповідності до інформації, що міститься в Єдиному державному реєстрі транспортних засобів, встановлено власників транспортних засобів, які зазначені в ТТН з перевізником ТОВ "РЕГІОН ТРАНС ГРУП"

- МАН НОМЕР_1 / НОМЕР_2 власником автомобіля є ОСОБА_3 , тип транспортного засобу легковий, марка моделі MAZDA CX- 5, власника причіпа не встановлено;

Щодо транспортних засобів МАН НОМЕР_3 / НОМЕР_4 , МАН НОМЕР_5 / НОМЕР_6 , МАН НОМЕР_7 / НОМЕР_8 відсутні відомості в ЄДРТЗ що власника.

Згідно інформації, що міститися в наданих до перевірки товарно-транспортних накладних перевезення сировини зі складських приміщень в м. Рівне та смт. Гоща до складу відповідального зберігання в м. Бровари, вул. Москаленка, 26 здійснювалось перевізником ФОП ОСОБА_2 в т.ч. транспортним засобом MERCEDES-BENZ НОМЕР_9 , власника відповідно до даних Єдиного державного реєстру не встановлено.

Щодо решти транспортних засобів, які зазначені в ТТН, перевізником в яких зазначено ФОП ОСОБА_2 :

- MERCEDES-BENZ НОМЕР_9 відсутні відомості в ЄДРТЗ що власника;

- RENAULT MAGNUM BK7258ВТ/SCHMITZ SPR24L BK6299XT тип транспортного засобу вантажний, власником є ОСОБА_4 (РНОКФО НОМЕР_10 , адреса реєстрації: АДРЕСА_1 );

- DAF KA9241IA/TIRSAN НОМЕР_11 тип транспортного засобу вантажний, власником є ОСОБА_5 , ОСОБА_6 (РНОКФО НОМЕР_12 , адреса реєстрації: АДРЕСА_2 ).

- Додатково відповідачем повідомлено суд про наявність внесених до Єдиного реєстру досудових розслідувань кримінальних проваджень від 18.01.2024 № 72024171100000002, від 22.04.2022 № 42022090000000017 та від 16.09.2024 №72024001600000011, які ставлять під сумнів факт крадіжки невстановленими особами тютюнової сировини та моноацетаної фільтропалички.

1. Бюро економічної безпеки України здійснюється досудове розслідування по кримінальному провадженню №72024171100000002 від 18.01.2024, за ознаками кримінальних правопорушень, передбачених ч. 1, ч. 2 ст. 204, ч. 2 ст. 199 КК України.

Досудовим розслідуванням встановлено, що протягом тривалого часу службові особи підприємств тютюнової галузі - ТОВ «МАРШАЛЛФАЙНЕСТ ТОБАККОЮКРЕЙН» (код ЄДРПОУ 43264239), ТОВ «МІСЦЕВА ВИРОБНИЧА ГРУПА» (код ЄДРПОУ 43873464) (стара назва ТОВ«ТАБАКО ДІМ»), ТОВ «Винниківська тютюнова фабрика» (код ЄДРПОУ 37741731), ТОВ «Ферментаційний завод «ТОБАКО», ТОВ «Українське тютюнове виробництво» (код ЄДРПОУ 41519237), ТОВ «ІМПЕРІЯ.ТАБАК.ЛТД» (ЄДРПОУ 42267033), розташованих на території України, під прикриттям законної діяльності з виробництва тютюнових вробив, налагодили протиправну схему незаконного виробництва необлікованих тютюнових виробів, як власних марок так і відомих світових брендів, які в подальшому незаконно реалізуються на території України, з використанням підроблених марок акцизного податку, а також постачаються контрабандним шляхом до країни ЄС, де в подальшому реалізуються за готівкові кошти.

Згідно з даними, отриманими за результатами аналітичної компанії KANTAR Україна, в умовах повномасштабної війни, тіньовий сектор обігу тютюнової продукції «коштував» Державному бюджету понад 19 млрд грн недоотриманих податкових надходжень.

Службові особи ТОВ «Українське тютюнове виробництво» налагодили виробництво та незаконну реалізації тютюнових виробів як на території України, так і на території інших країн. Приймачі до уваги об`єми незаконно реалізованої тютюнової продукції, до зазначеної протиправної діяльності залучено значну кількість громадян та автотранспорту.

Особи причетні до протиправної діяльності накопичують та зберігають незаконного виготовлені тютюнові вироби безпосередньо на території Рівненської області.

Так незаконне виготовлення тютюнових виробів без марок акцизного податку та з підробленими марками акцизного податку, їх зберігання перед завантаженням у транспортні засоби відбувається на території розташування цехів та обладнання для виготовлення тютюнової продукції, складських та виробничих приміщеннях за адресою: Рівненська обл., Гощанський р-н., смт. Гоща, вул. Шевченка, буд. 69 (Юридична адреса та місце розташування виробництва ТОВ «Українське тютюнове виробництво»)

2. Головним підрозділом детективів Бюро економічної безпеки України здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні за № 72024001600000011 від 16.09.2024, за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 2 ст. 28, ч. 2 ст. 204 КК України.

Досудовим розслідуванням встановлено, що службові особи ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» (код 41519237) та інші невстановлені особи, діючи за попередньою змовою групою осіб, під прикриттям законної діяльності з виробництва тютюнових виробів, перебуваючи на території смт. Гоща Рівненського району Рівненської області, в період 2023-2024 років налагодили протиправну схему незаконного виготовлення необлікованих тютюнових виробів як власних марок так і відомих світових брендів, які в подальшому незаконно реалізуються на території України з використанням підроблених марок акцизного податку, а також постачаються контрабандним шляхом до країн ЄС, де в подальшому реалізуються за готівкові кошти.

Встановлено, що, ТОВ «Українське тютюнове виробництво» виробляє сигарети з фільтром (код УКТЗЕД 2402209020) наступних торгівельних марок: «Mustanggold», «Mustangblack», «Dandyblack», «Dandywhite», «Plaosir».

Тютюнові вироби, що виготовляються промисловим шляхом реалізуються як на митній території, так і контрабандним шляхом спрямовуються до країни Європейського союзу.

Особи, причетні до протиправної діяльності, накопичують та зберігають незаконного виготовлені тютюнові вироби безпосередньо на території Рівненської області.

3. Головним підрозділом детективів БЕБ України здійснюється досудове розслідування у кримінальному провадженні №42022090000000017 22.04.2022 за ознаками кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України.

Досудовим розслідуванням встановлено, що службові особи ТОВ «Галичина-табак» (код ЄДРПОУ 36497264) при провадженні фінансово-господарської діяльності, пов`язаної із зберіганням та реалізацією підакцизних товарів (тютюнових виробів), умисно ухилились від сплати податків в особливо великих розмірах шляхом не відображення в бухгалтерському та податковому обліках реалізованої продукції та отриманих доходів та налагодили протиправний механізм спрямований на незаконне виготовлення, зберігання, збут, транспортування з метою збуту підакцизних товарів, тобто придбання з метою збуту або зберігання з цією ж метою, а також збут чи транспортування з метою збуту незаконно виготовлених тютюнових виробів, тютюну (тощо). При цьому встановлено, що службові особи ТОВ «Галичина-табак» (код ЄДРПОУ 36497264), під час здійснення протиправної діяльності пов`язаної з незаконним виготовленням, зберіганням, збутом, придбанням, транспортуванням незаконно виготовлених тютюнових виробів, тютюну з метою конспірації своєї протиправної діяльності використовують виробничо-технічні потужності, дозвільні документи та ліцензії щодо провадження господарської діяльності пов`язаної з обігом підакцизних (тютюнових) товарів ТОВ «Українське тютюнове виробництво» (код ЄДРПОУ 41519237).

Службові особи ТОВ «Українське тютюнове виробництво» (код ЄДРПОУ 41519237), ТОВ «Галичина-табак» (код ЄДРПОУ 36497264) та інші наразі невстановлені слідством особи, можуть бути причетні до вчинення кримінального правопорушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України, а саме: умисному ухиленні від сплати податків, зборів (обов`язкових платежів), що входять в систему оподаткування, введених в установленому законом порядку, вчинене службовою особою підприємства, установи, організації, незалежно від форми власності, що займається підприємницькою діяльністю без створення юридичної особи, чи будь-якою іншою особою, яка зобов`язана їх сплачувати, які призвели до фактичного ненадходження до бюджетів чи цільових фондів коштів в особливо великих розмірах.

05.08.2025 Північним міжрегіональним управлінням ДПС по роботі з великими платниками податків подано письмові пояснення, зі змісту яких вбачається, що останнім з метою отримання додаткових доказів для посилення позиції контролюючого органу в суді скеровано запит до Броварського районного управління поліції ГУНП в Київській області №1134/5/35-00-05-17 від 14.07.2025 стосовно отримання інформації щодо стану кримінального провадження №12023111130000388 від 08.02.2023, результатів на інших відомостей.

Згідно наданих документів, під час досудового розслідування в рамках кримінального провадження 12023111130000388 від 08.02.2023 посадовими особами Броварського районного управління поліції ГУНП в Київській області проведено допит свідків, а саме сусідів, осіб, які проживають поблизу території ТОВ «АГРО ТРЕЙД РЕГІОН», яка розташована за адресою Київська область, Броварський район, смт. Баришівка, вул. Софіївська (попередня назва вул. Пархоменка), буд. 34/105.

Згідно протоколів допиту свідка протягом періоду з 26.01.2023 по 07.02.2023 (період вчинення крадіжки згідно витягу ЄРДС) особи, які проживають поряд із територією, на якій орендується склад ТОВ «Українська тютюнова компанія» за адресою: смт. Баришівка, вул. Софіївська (попередня назва вул. Пархоменка), буд. 34/105, не бачили в`їзду або виїзду автотранспортних засобів, завантаження або розвантаження вантажів на території підприємства ТОВ «АГРО ТРЕЙД РЕГІОН».

Також, під час досудового розслідування в рамках кримінального провадження 12023111130000388 від 08.02.2023 посадовими особами Броварського районного управління поліції ГУНП в Київській області проведено допит свідків, а саме працівників ТОВ «АГРО ТРЕЙД РЕГІОН», які займають посаду охоронця та бухгалтера.

Наймані працівники ТОВ «АГРО ТРЕЙД РЕГІОН», що займають посаду охоронців, ОСОБА_7 та ОСОБА_8 в рамках проведеного допиту як свідків під час досудового розслідування надали показання, що в періоді з 26.01.2023 по 07.02.2023 на території за адресою: АДРЕСА_3 будь-яких підозрілих дій не бачили, заїзду та в`їзду автотранспортних засобів не відбувалось, навантаження та розвантаження товарів також не фіксувалось.

Додатково зазначено, що наявність відкритого кримінального провадження за №12023111130000388, на яке посилається Позивач, в рамках якого триває досудове розслідування та проводяться слідчі (розшукові) дії, спрямовані на встановлення місцезнаходження викраденого майна, не є достатнім доказом вчинення крадіжки, оскільки відсутній вирок суду, який би засвідчував факт крадіжки в складському приміщенні.

05.08.2025 представником відповідача також подано письмові пояснення стосовно обліку Позивачем втрат сировини при різці тютюну під час виробництва тютюнової суміші № 1.

Зокрема, зауважує, що позивачем неправомірно включено до складу собівартості реалізованої готової продукції в листопаді-грудні 2023 вартість втраченої сировини при виготовлені тютюнової суміші №1 в зв`язку з тим, що тютюнова суміш №1 в листопаді-грудні 2023 при виробництві реалізованих готових тютюнових виробів не використовувалась, а отже такі витрати не пов`язані з виробництвом готової продукції, яка була реалізована у звітному періоді.

Висновки акту перевірки обґрунтовані вимогами пунктів 5-7 ПСБО 16 "Витрати", згідно яких витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

При цьому, згідно доводів та вимог позовної заяви, Позивачем не спростовується встановлені обставини актом перевірки про відсутність використання під час виробництва тютюнових виробів в листопаді 2023 тютюнової суміші №1 та не спростовується обставина відсутності в грудні 2023 року виробництва та реалізації тютюнових виробів в цілому по підприємству.

10.09.2025 ухвалою суду, постановленою без виходу судді до нарадчої кімнати, закрито підготовче провадження у справі та призначено справу до судового розгляду по суті.

25.02.2026 представником відповідача подано клопотання про долучення додаткових доказів матеріалів кримінального провадження за №72026001600000016 від 19.02.2026 за ознаками кримінального порушення, передбаченого ч. 3 ст. 212 КК України, наданих БЕБ України. Клопотання про долучення доказів обґрунтоване тим, що матеріали досудового розслідування в рамках кримінального провадження №72024001600000011 від 16.09.2024 посадовими особами БЕБ України містять протоколи допитів свідків, а саме працівників ТОВ «АГРО ТРЕЙД РЕГІОН», які місять відомості про рух автотранспортних засобів позивача, навантаження та розвантаження товарів у спірних період.

09.03.2026 представником відповідача подано клопотання про долучення додаткових доказів - матеріалів кримінального провадження, які отримано на виконання ухвали слідчого судді в порядку тимчасового доступу до речей та документів. Клопотання про долучення доказів обґрунтоване тим, що матеріали досудового розслідування, зокрема оригінали документів, які знаходяться у оператора мобільного зв`язку ПАТ «Київстар» по абонентським номерам, який належить ОСОБА_2 та, який належить ОСОБА_4 , в періоді з січня по лютий 2023 року (згідно наданих до перевірки ТТН період, в якому здійснено транспортування сировини до складу в смт. Баришівка із м.Бровари) знаходились на території Рівненської області та у м. Києві. Тобто, отримана інформації від ПрАТ «Київстар» спростовує факт здійснення перевезень сировини з м. Бровари до смт. Баришівка в період часу з 02.01.2023 по 07.02.2023 особисто перевізником ФОП ОСОБА_2 та із залученням ОСОБА_4 , що є власником одного із автомобілів, яким здійснювалося перевезення сировини.

09.04.2026 та 24.04.2026 представником відповідача подано клопотання про долучення додаткових доказів документів, які місять інформацію про закриття кримінального провадження за № 1202311113000388. Вказані документи, на думку відповідача, свідчать про відсутність події втрати підакцизного товару внаслідок крадіжки та спростовують настання форс-мажорних обставин для позивача.

26.05.2026 представником позивача подано клопотання про долучення додаткових доказів, якими підтверджено, що ухвалою Баришівського районного суду Київської області від 21.05.2026 по справі № 355/892/26 скасовано постанову про закриття кримінального провадження №12023111130000388 від 03.04.2026 року.

27.05.2026 представником відповідача подано клопотання про долучення додаткових доказів. В обґрунтування клопотання зазначає, що долученим висновком проведеної експертизи у кримінальному провадженні №72024001600000011 підтверджено висновки акту документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства від 19.11.2024 №590/35-00-07/41519237 ТОВ «Українське тютюнове виробництво» за період з 01.01.2018 по червень 2023 в частині заниження податкових зобов`язань акцизного податку ТОВ «Українське тютюнове виробництво» за період з 01.01.2018 по червень 2023 включно на загальну суму 2 337 213 516,93 грн.

19.06.2026 представником відповідача подано клопотання про долучення додаткових доказів документів, які місять інформацію про закриття кримінального провадження за № 1202311113000388. Вказані документи, на думку відповідача, свідчать про відсутність події втрати підакцизного товару внаслідок крадіжки та спростовують настання форс-мажорних обставин для позивача.

23.06.2026 представником відповідача подано клопотання про долучення додаткових доказів матеріалів кримінального провадження. Відповідач наголошує, що копія повідомлення про підозру колишньому директору ТОВ «Українське тютюнове виробництво», підтверджує, що він, будучи службовою особою, діючи умисно, з корисливих мотивів, в порушення норм податкового законодавства, якими регламентовано порядок нарахування та сплати акцизного податку, усвідомлюючи протиправність своїх дій, реалізуючи свій спільний з невстановленими особами план злочинних дій, вчинив дії, спрямовані на умисне ухилення від сплати податків, що входять в систему оподаткування, введених у встановленому законом порядку, внаслідок яких до Державного бюджету України ТОВ «Українське тютюнове виробництво» фактично не сплачено акцизний податок в сумі 2 337 213 516,93 грн

16.07.2026 представником відповідача подано клопотання про долучення додаткових доказів документів, які місять інформацію про закриття кримінального провадження за № 1202311113000388.

17.07.2026 представником позивача подано клопотання про відмову від позову в частині позовних вимог.

17.07.2026 ухвалою суду, постановленою без виходу судді до нарадчої кімнати вирішено перейти до стадії ухвалення рішення.

Ухвалою суду від 30.07.2026 прийнято відмову Товариства з обмеженою відповідальністю «Українське тютюнове виробництво» від позову в частині позовних вимог. Провадження в адміністративній справі №460/8431/25 в частині позовних вимог про скасування податкового повідомлення-рішення № 660/35000701 від 19.12.2024 яким застосовано штрафні санкції у сумі 97 041, 86 грн. за не складання та не реєстрацію в ЄРПН податкових накладних на транспортно експедиційні та транспортні послуги, які надавались нерезидентам - закрито.

В судовому засіданні 30.07.2026 проголошено вступну та резолютивну частину рішення суду.

В ході розгляду справи, судом неодноразово здійснювався виклик в якості свідка директора складу ОСОБА_1 , Місцезнаходження/ місце проживання: вул.Космічна, б. 12, м.Київ, 02192, який за викликом не з`являвся.

Заслухавши пояснення учасників процесу, розглянувши матеріали та з`ясувавши всі обставини адміністративної справи, які мають юридичне значення для розгляду та вирішення спору по суті, повно та всебічно дослідивши наявні у справі докази у їх сукупності, суд встановив наступне.

Товариство з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО" код ЄДРПОУ 41519237 є діючою юридичною особою.

Основним видом діяльності є КВЕД 12.00 «Виробництво тютюнових виробів»

Другорядними видами діяльності за КВЕД:

01.15 є «Вирощування тютюну»

17.11 є «Виробництво паперової маси»

17.12 є «Виробництво паперу та картону»

46.17 є «Діяльність посередників у торгівлі продуктами харчування, напоями та тютюновими виробами»

46.19 є «Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту»

46.35 є «Оптова торгівля тютюновими виробами»

47.26 є «Роздрібна торгівля тютюновими виробами в спеціалізованих магазинах»

28.06.2024 Державною податковою службою України оприлюднено оновлений план-графік документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік, до розділу І «Документальні планові перевірки платників податків - юридичних осіб» якого включено Товариство з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО»

Відповідно до наказу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 09.07.2024 № 74-п призначено проведення планової виїзної документальної перевірки Товариства з обмеженою відповідальністю «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» з питань здійснення контролю за своєчасністю, достовірністю, повнотою нарахування і сплати податків та зборів, дотримання валютного та іншого законодавства та з метою контролю за правильністю нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2018 по 31.12.2023, відповідно до затвердженого плану (переліку питань) документальної перевірки.

Підставою для проведення перевірки зазначено підпункт 20.1.4. п.20.1 ст.20, п.77.4 ст.77, п.82.1 ст.82 Податкового кодексу України та підпункту 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України.

Відповідно до наказу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 29.08.2024 №96-П зупинено терміни проведення документальної перевірки з 09.09.2024 на 30 робочих днів.

Відповідно до наказу Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 10.10.2024 №114-П продовжено терміни проведення перевірки позивача з 24.10.2024 на 15 робочих днів.

За результатами перевірки складено акт від 19.11.2024 року № 590/35-00-04-41519237, згідно висновків якого перевіркою, з урахуванням пункту 52 прим.1 підрозділу 10 Розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, встановлено порушення ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО»:

- п. 5 П(С)БУ № 11 «Зобов`язання», які затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, п. 3 НП(С)БУ № 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 № 73, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати», затвердженого наказом МФУ від 31.12.1999 № 318, п.п.14.1.178. п. 14.1 ст.14, п. 44.1 ст. 44, п.п.189.18. ст.189, пп.134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI із змінами та доповненнями, що призвело до завищення від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2021 рік на суму 645 661 грн., за 2022 рік на суму 669 461 грн., за 2023 рік на суму 228 422 569 грн.

- п. 185.1 ст. 185, п.186.3 ст.186, п.187.8 ст. 187, пп. г) п 198.5 ст. 198, п.190.2 ст.190, п.208.2 ст. 208, п. 208.3 ст. 208 Податкового кодексу України, що призвело до завищення від`ємного значення (рядок 21 декларації) за грудень 2023 року на суму 42 360 537 грн.,

- п.201.1. ст.201, п.201.10. ст.201 Податкового кодексу України, Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 р. за № 137/28267 із змінами та доповненнями, а саме не виписано та не зареєстровані в ЄРПН податкові накладні:

* на транспортно експедиційні та транспортні послуги, які надавались нерезидентами на загальну суму 1 164 502,37 грн., ПДВ на суму 194 083,73 грн., в тому числі за червень 2022 року на загальну суму 191 552,04 грн., в тому числі ПДВ на суму 31 925,34 грн., за липень 2022 року на загальну суму 316 422,12 грн., в тому числі ПДВ на суму 52 737,02 грн., за березень 2023 року на загальну суму 165 011,64 грн., в тому числі ПДВ на суму 27 501,94 грн., за липень 2023 року на загальну суму 82 529,83 грн., в тому числі ПДВ на суму 13 754,97 грн., за серпень 2023 року на загальну суму 328 157,66 грн., в тому числі ПДВ на суму 54 692,94 грн., за вересень 2023 року на загальну суму 80 829,08 грн., в тому числі ПДВ на суму 13 471,51 грн.

* на вартість списаної в червні 2023 року сировини на загальну суму 252 998 715,84 грн., в тому числі ПДВ на суму 42 166 452,64 грн.

- п. 213.1 пп. 213.3.4 п. 213.3 ст. 213, п. 214.7 ст. 214, п. 216.3 ст. 216 Податкового кодексу України, що призвело до заниження акцизного податку за червень 2023 року на суму 2 337 213 516,93 грн.;

- п. 103.9. ст.103., пп. 16.1.3 п. 16.1 ст. 16 Податкового кодексу України не подано додаток ПН до декларації з податку на прибуток підприємства за своїм місцезнаходженням до контролюючого органу по нерезиденту Сьрвиз Логистик ООД, Болгарія за 2022 рік та по нерезиденту CEZAR LTD за 2023 рік про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику

- п.51.1 ст.51, пп. «б» п.176.2 ст.176 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755, із змінами та доповненнями, а саме: подання відомостей у складі податкової звітності про нараховані доходи фізичній особі (форма № 1-ДФ) з недійсними податковими номерами за 3-й квартал 2022 року, що призвело до подання недостовірних відомостей до державного реєстру, несвоєчасне подання відомостей у складі податкової звітності про нараховані доходи фізичним особам (форма № 1-ДФ/4-ДФ) до контролюючих органів за 1-й квартал 2018 року, що призвело до несвоєчасного подання відомостей до державного реєстру;

- п.4 ч.2 ст.6 Закону України від 08.07.2010 р. № 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування», із змінами та доповненнями, а саме: несвоєчасне подання звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за листопад 2019 року;

- п.63.3 ст.63 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-VI, із змінами та доповненнями, а саме: неподання повідомлення про облік об`єкта оподаткування до контролюючих органів за формою № 20-ОПП з інформацією про 1 договір оренди;

- п.п.49.18.2 п.49.18, п.120.1 ст.120, п.250.1, п.п.250.2.1 п.250.2 ст.250 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року № 2755-VI, із змінами та доповненнями, а саме: несвоєчасне подання податкової декларації екологічного податку за 4-й квартал 2022 року.

- частину 3 статті 16 Закону України від 19 грудня 1995 року № 481/95-BP «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», із змінами та доповненнями, а саме: подання до органів ДПС звіту форми № 3-РС «Звіт про обсяги виробництва та реалізації тютюнових виробів» за звітні періоди січень 2019 року, квітень 2021 року, червень 2022 року, вересень 2022 року не в неповному обсязі та з недостовірними відомостями, та за червень 2018 року несвоєчасне подання звіту форми № 3-РС «Звіт про обсяги виробництва та реалізації тютюнових виробів».

03.12.2024 ТОВ «Українське тютюнове виробництво» направлено заперечення на акт перевірки.

Листом від 13.12.2025 позивача повідомлено, що за результатами розгляду заперечень, висновки акту перевірки залишено без змін.

На підставі висновків акту перевірки та розгляду заперечень платника податків 19.12.2024 контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, зокрема:

- №660/35000701, яким застосовано штраф відповідно до п. 120-1.2. ст. 120-1 ПКУ у сумі 100 441 грн.86 коп.;

- № 661/35000701, яким зменшено суму від`ємного значення об`єкта оподаткування податком на прибуток за 2021 645 661, 00 грн., за 2022 669 461, 00 грн., за 2023 228 442 569, 00 грн..;

- №662/35000701, яким зменшено розмір від`ємного значення, що зараховується до складу податкового кредиту наступного звітного (податкового) період у розмірі 42 360 537 грн.;

- №663/35000701, яким збільшено суму грошового зобов`язання за платежем акцизний податок з вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) - тютюн та тютюнові вироби, рідини, що використовуються в електронних сигаретах, на суму 2 337 213 517 грн. та застосовано штрафні санкції на суму 584 303 379, 25 грн.

20.01.2025 ТОВ «Українське тютюнове виробництво» скористалось процедурою адміністративного оскарження рішень, прийнятих на підставі Акту перевірки.

Рішенням Державної податкової служби України від 21.03.2025 податкові повідомлення рішення залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Не погодившись з прийнятими відповідачем рішеннями, вважаючи їх незаконними, необґрунтованими та такими, що підлягають скасуванню, позивач звернувся з даним адміністративним позовом до суду.

Перевіривши правову та фактичну обґрунтованість мотивів, покладених суб`єктом владних повноважень в основу оскаржуваних рішень ППР, на відповідність вимогам частини другої статті 2 КАС України, яка визначає, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони:

1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України;

2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано;

3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії);

4) безсторонньо (неупереджено);

5) добросовісно;

6) розсудливо;

7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації;

8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія);

9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення;

10) своєчасно, тобто протягом розумного строку; суд зазначає наступне.

ЩОДО ПРОВЕДЕННЯ ПЕРЕВІРКИ

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються Податковим кодексом України (далі - ПК України).

Відповідно до пп. 20.1.4 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити, відповідно до законодавства, перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Відповідно до п.61.1 ст.61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Згідно з п.75.1 ст.75 ПК України, органи державної податкової служби мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться органами державної податкової служби в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби.

Документальною перевіркою згідно із п.п.75.1.2 п.75.1 ст.75 ПК України вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, а також отриманих в установленому законодавством порядку органом державної податкової служби документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Приписами пункту 77.1 статті 77 ПК України визначено, що документальна планова перевірка повинна бути передбачена у плані-графіку проведення планових документальних перевірок.

Відповідно до пункту 77.4 статті 77 ПК України, про проведення документальної планової перевірки керівником (його заступником або уповноваженою особою) контролюючого органу приймається рішення, яке оформлюється наказом.

Право на проведення документальної планової перевірки платника податків надається лише у випадку, коли йому не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення зазначеної перевірки вручено під розписку або надіслано рекомендованим листом з повідомленням про вручення копію наказу про проведення документальної планової перевірки та письмове повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки.

Як зазначалось вище судом, в наказі про проведення перевірки ТОВ «Українське тютюнове виробництво» №74-П від 09.07.2024, в якості підстави визначено підпункт 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України.

Позивач наголошує, що як і на момент включення підприємства до плану-графіку на 2024 рік, так і на момент видання Наказу від 09.07.2024 №74-П, норми вказаної статті ПК України не підлягали застосуванню, а були не чинними.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану» №3219-IX від 30.06.2023 внесено зміни до ПК України шляхом доповнення підпунктами 69.35-69.40.

Зокрема, пп. 69.35 викладено у наступному змісті:

«Установити, що тимчасово, на період з 1 серпня 2023 року до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX, до плану-графіка проведення документальних планових перевірок можуть бути включені виключно:

1) платники податків, які здійснюють діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції;

2) платники податків, які здійснюють діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес);

3) платники податків, які надають фінансові, платіжні послуги.

Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок» №3453-IX від 09.11.2023 пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» в абзаці першому підпункту 69.35 слова і цифри "до припинення або скасування воєнного стану на території України, введеного Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 64/2022, затвердженим Законом України "Про затвердження Указу Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" від 24 лютого 2022 року № 2102-IX" замінено словами і цифрами "до 1 грудня 2023 року".

А також доповнено підпунктами 69.35-1 і 69.35-2.

Зокрема, пп. 69.35-2 установлено, що з 1 грудня 2023 року по 31 грудня 2024 року включно до плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2023 та 2024 роки можуть бути включені виключно:

1) платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції;

2) платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес);

3) платники податків, які надають/надавали фінансові, платіжні послуги;

4) нерезиденти, які здійснюють/здійснювали в Україні діяльність через відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва, та/або відокремлені підрозділи, у тому числі постійні представництва нерезидента, які відповідають хоча б одному з таких критеріїв:

рівень зростання податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень зростання доходів платника податків;

декларування нарахованої заробітної плати за відсутності декларування об`єкта оподаткування податком на прибуток або декларування доходу, звільненого від оподаткування відповідно до міжнародного договору України;

5) інші платники податків, які на основі показників, сформованих за підсумками 2021 календарного року, відповідають хоча б одному з таких критеріїв:

рівень сплати податку на прибуток на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі. Цей критерій не поширюється на платників єдиного податку;

рівень сплати податку на додану вартість на 50 і більше відсотків менший, ніж рівень сплати податку у відповідній галузі. Цей критерій не поширюється на платників податків, у яких операції з вивезення товарів за межі митної території України становлять 25 і більше відсотків загального обсягу постачання та одночасно рівень сплати податку на прибуток становить не менше 50 відсотків рівня сплати податку на прибуток у відповідній галузі;

дебіторська заборгованість перевищує кредиторську заборгованість більше ніж у два рази;

загальна сума витрат, відображених у податковій декларації про майновий стан і доходи, становить 75 або більше відсотків суми загального річного доходу, задекларованого у такій декларації, за умови що сума загального річного доходу, отриманого від провадження підприємницької діяльності, становить 10 мільйонів гривень і більше;

нарахування та/або виплата податковим агентом - юридичною особою доходів у вигляді заробітної плати в розмірі менше середньої заробітної плати у відповідній галузі у відповідному регіоні (за основним місцем обліку в територіальному органі центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику).

Передбачені цим підпунктом рівні сплати відповідного податку по галузях та показники середньої заробітної плати у відповідній галузі за регіонами, сформовані на основі показників за підсумками 2021 календарного року, публікуються на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, протягом 10 календарних днів з дня набрання чинності Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо скасування мораторію на проведення податкових перевірок". При цьому для цілей цього підпункту галузь визначається за видами економічної діяльності на рівні класу згідно з КВЕД 009:2010.

При формуванні плану-графіка проведення документальних планових перевірок на 2024 рік враховуються показники позитивної динаміки:

рівнів сплати податку на прибуток та податку на додану вартість по відповідній галузі за дев`ять місяців 2023 року. Після настання граничних строків для подання річної звітності враховуються показники за 2023 рік. У разі якщо податковим (звітним) періодом для податку на прибуток платника податків є календарний рік, враховуються показники за попередній рік;

рівнів нарахування та/або виплати податковим агентом - юридичною особою доходів у вигляді заробітної плати за дев`ять місяців 2023 року. Після настання граничних строків для подання податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податків - фізичних осіб, і сум утриманого з них податку, а також сум нарахованого єдиного внеску за четвертий квартал 2023 року враховуються показники за чотири квартали 2023 року.

При цьому формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок та внесення змін до нього здійснюються без урахування вимог, передбачених пунктом 77.2 статті 77 цього Кодексу.

Внесення змін до плану-графіка може здійснюватися щомісячно з урахуванням обставин непереборної сили (форс-мажорних обставин), наявності/відсутності безпечних умов для проведення перевірок, визначених підпунктом 69.2-2 цього пункту, та з урахуванням вимог, встановлених цим підпунктом.

Оновлений план-графік оприлюднюється на офіційному веб-сайті центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, не пізніше останнього числа місяця, в якому було затверджено такий оновлений план-графік.

Документальна перевірка платника податків, який був включений до оновленого плану-графіка проведення документальних планових перевірок на поточний рік відповідно до підпунктів 4 і 5 цього підпункту, може бути розпочата не раніше ніж через два місяці з дня оприлюднення оновленого плану-графіка.

Документальні планові перевірки платників податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції, організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес), та платників податків, що надають фінансові, платіжні послуги, можуть розпочинатися не раніше ніж через 30 календарних днів, наступних за датою оприлюднення оновленого плану-графіка, за умови надіслання (вручення) таким платникам (їх представникам) не пізніше ніж за 10 календарних днів до дня проведення перевірки у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної планової перевірки та письмового повідомлення із зазначенням дати початку проведення такої перевірки".

Процедура формування плану-графіка передбачена Порядком формування плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків, затвердженого наказом Міністерства фінансів України № 524 від 02.06.2015 року, з наступними змінами та доповненнями (далі - Порядок № 524).

Згідно з абз.1 п.3 Розділу 1 Порядку № 524, проекти річних планів-графіків складаються територіальними органами ДПС не пізніше 01 грудня року, що передує року, в якому будуть проводитися такі документальні планові перевірки засобами інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

Згідно з абз.1 п.5 Розділу 1 Порядку № 524 план-графік складається із планів-графіків територіальних органів ДПС та затверджується Головою ДПС.

Затверджений план-графік є обов`язковим для виконання всіма підрозділами територіальних органів ДПС (абз.2 п.5 Розділу 1 Порядку № 524).

Абзац 3 п.5 Розділу 1 Порядку № 524 передбачає, що належну якість формування плану-графіка та його коригування забезпечує територіальний орган ДПС, який сформував план-графік (коригування плану-графіка).

Відповідно до п.3 Розділу 1 Порядку № 524 разом з проектом плану-графіка (коригування плану-графіка) формуються інформаційно-аналітичні довідки за кожним платником податків з використанням інформаційно-телекомунікаційних систем ДПС.

Згідно з п.2 Розділу 3 Порядку № 524 формування переліку платників податків до розділів I, II плану-графіка проводиться за критеріями ризиків згідно з вимогами цього розділу, у тому числі за даними інформаційно-телекомунікаційних систем контролюючих органів.

До плану-графіка включаються платники податків відповідно до певних критеріїв. Так, п.5 розділу III Порядку №524 встановлені критерії відбору платників податків - юридичних осіб з високим ступенем ризику до яких, зокрема, віднесено платників податків дебіторська заборгованість яких перевищує кредиторську більше ніж у 2 рази.

У справі, яка наразі розглядається судом, підставою для включення позивача до плану-графіку проведення документальних планових перевірок на 2024 рік стало віднесення позивача до платники податків, які здійснюють/здійснювали діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції.

Щодо доводів позивача, що наказ, як на підставу проведення перевірки містить посилання на підпункт 69.35 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України, натомість вказана норма передбачає чітко визначений проміжок часу для проведення планових перевірок, який завершився 1 грудня 2023 року, суд, з урахуванням долучених до матеріалів справи письмових доказів, погоджується з доводами відповідача, що пп. 69.35-2 ПК України не є автономною (самостійною) підставою для призначення фактичної податкової перевірки, його зміст структурно та логічно пов`язаний із пунктом 69.35, зокрема конкретизує механізм застосування пункту 69.35 та деталізує тимчасові правила щодо включення платників до плану-графіка перевірок у період з 1 грудня 2023 р. до 31 грудня 2024 року.

ТОВ «Українське тютюнове виробництво» включено до плану-графіка проведення документальних планових перевірок платників податків на 2024 рік на підставі підпункту 1) пункту 69.35-2 статті 69 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, як платник податків, який здійснює діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції, доказів не належності такого суб`єкта до вказаної категорії платників податку позивачем не наведено.

Відтак, суд зауважує, що податковий орган належним чином обґрунтував необхідність включення позивача до плану-графіку проведення планової перевірки, що відповідає вимогам законодавства, яке діяло на момент виникнення спірних правовідносин, а підставою для призначення перевірки, відповідно до змісту наказу, слугували відповідні пункти ПК України, що, на переконання суду, є необхідною та достатньою умовою для призначення документальної планової виїзної перевірки платника податку, що у сукупності, за висновками суду, свідчить про відсутність порушень з боку відповідача у процедурі призначення та проведення спірної документальної планової виїзної перевірки.

По суті виявлених порушень, суд зазначає наступне.

Як вбачається з акту перевірки, за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» задекларовано податкового кредиту по податку на додану вартість у сумі 1 491 102 646 гривень.

Перевіркою правомірності та правильності визначення податкового кредиту за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 встановлено його завищення за рахунок врахування від`ємного значення попередніх звітних періодів на суму 42 360 537 грн.

В структурі показників податкового кредиту, задекларованого ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» вплив мало декларування від`ємного значення попереднього звітного (податкового) періоду за операціями:

1. Списання тютюнової сировини та моноацетатних фільтропаличок на загальну суму 210 832 263,2 грн.

2. Не декларування показників за послуги, отримані від нерезидентів, місце постачання яких визначено на митній території України» за період з 01.01.2018 по 31.12.2023.

ЩОДО ВТРАТИ СИРОВИНИ.

Так, в червні 2023 року в бухгалтерському обліку підприємства здійснено списання тютюнової сировини та моноацетатних фільтропаличок на загальну суму 210 832 263,2 грн.

В бухгалтерському обліку списання відображено проводкою дебет рахунку 977 «Інші витрати діяльності» кредит рахунку 201 «Сировина та матеріали».

Списання сировини відбувалось зі складських приміщень розташованих за адресою: Київська область, Броварський район, смт. Баришівка, вул. Пархоменка, 34/105.

Підставою для списання сировини з балансу підприємства та включення її балансової вартості станом на 30.06.2023 року до складу інших витрат став сертифікат ХЕРСОНСЬКОЇ торгово-промислової палати про форс мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 № 6500-23-2943.

Статтею 14 ПК України надано визначення наступних понять:

- податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу (підпункт 14.1.181).

Відповідно до пункту 185.1 статті 185 ПК України об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу, у тому числі операції з безоплатної передачі та з передачі права власності на об`єкти застави позичальнику (кредитору), на товари, що передаються на умовах товарного кредиту, а також з передачі об`єкта фінансового лізингу у володіння та користування лізингоодержувачу/орендарю; постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Пунктом 187.1 статті 187 ПК України визначено, що датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

За приписами пункту 188.1 статті 188 ПК України база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку, який нараховується відповідно до підпунктів 213.1.9 і 213.1.14 пункту 213.1 статті 213 цього Кодексу, збору на обов`язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв`язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб`єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком: товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню; газу, який постачається для потреб населення; електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.

Згідно з пунктом 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Порядок формування податкового кредиту з податку на додану вартість визначено статтею 198 ПК України.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України право на віднесення сум податку до податкового кредиту виникає у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів (у тому числі в разі їх ввезення на митну територію України) та послуг.

Відповідно до пункту 198.2 статті 198 ПК України датою виникнення права платника податку на віднесення сум податку до податкового кредиту вважається дата тієї події, що відбулася раніше: дата списання коштів з банківського рахунка платника податку на оплату товарів/послуг; дата отримання платником податку товарів/послуг, що підтверджено податковою накладною.

Пунктом 198.3 статті 198 ПК України встановлено, що податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

За правилами пункту 198.5 статті 198 ПК України платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися:

а) в операціях, що не є об`єктом оподаткування відповідно до статті 196 цього Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 196.1.7 пункту 196.1 статті 196 цього Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України;

б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до статті 197, підрозділу 2 розділу XX цього Кодексу, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених підпунктом 197.1.28 пункту 197.1 статті 197 цього Кодексу та операцій, передбачених пунктом 197.11 статті 197 цього Кодексу);

в) в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів;

г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах:

придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання;

придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.

У разі якщо на момент перевірки платника податку контролюючим органом в акті вибіркової (часткової) інвентаризації, проведеної платником податку на вимогу такого органу, виявлено нестачу придбаних таким платником товарів (крім випадку, якщо така нестача обумовлена знищенням внаслідок дії обставин непереборної сили, що підтверджується відповідно до законодавства), для цілей розділу V цього Кодексу такі товари вважаються використаними платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку.

Разом з тим, суд погоджується з доводами позивача, що положення п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України підлягають застосуванню з урахуванням певних особливостей, пов`язаних із запровадженням на території України режиму воєнного стану.

Відповідно до п. 32-1 підрозд 2 розд. XX Перехідних положень ПК України тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником податку в неоподатковуваних податком на додану вартість операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, товари:

- придбані в оподатковуваних податком на додану вартість операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану;

- придбані в оподатковуваних податком на додану вартість операціях та передані в державну чи комунальну власність, у тому числі на користь добровольчих формувань територіальних громад, а також надані на користь інших осіб для потреб забезпечення оборони України у період дії воєнного, надзвичайного стану.

Не є постачанням товарів та послуг операції з безоплатної (без будь-якої грошової, матеріальної або інших видів компенсації) передачі/надання товарів та послуг Збройним Силам України, Національній гвардії України, Службі безпеки України, Службі зовнішньої розвідки України, Державній прикордонній службі України, Міністерству внутрішніх справ України, Державній службі України з надзвичайних ситуацій, Управлінню державної охорони України, Державній службі спеціального зв`язку та захисту інформації України, добровольчим формуванням територіальних громад, іншим утвореним відповідно до законів України військовим формуванням, їх з`єднанням, військовим частинам, підрозділам, установам або організаціям, що утримуються за рахунок коштів державного бюджету, для потреб забезпечення оборони України, захисту безпеки населення та інтересів держави, а також на користь центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері цивільного захисту, сил цивільного захисту та/або закладів охорони здоров`я державної, комунальної власності, та/або структурних підрозділів з питань охорони здоров`я обласних, Київської та Севастопольської міських державних адміністрацій, крім випадків, якщо такі операції з постачання товарів та послуг оподатковуються за нульовою ставкою податку на додану вартість.

До наведених у цьому пункті операцій норми пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу не застосовуються.

Системний аналіз вказаних норм, дає підстави дійти висновку про те, що у разі, коли придбані з податком на додану вартість товари використовуються платником податку в операціях, що не є господарською діяльністю, у такого платника виникає обов`язок нарахувати податкові зобов`язання по податку на додану вартість та скласти зведену податкову накладну. В той же час, у разі коли придбані з податком на додану вартість товари були знищені або втрачені внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного чи надзвичайного стану, згаданий обов`язок щодо нарахування податкового зобов`язання не виникає, норми пункту 198.5 статті 198 Податкового кодексу України не застосовуються.

Як зазначалось вище судом, на підтвердження, що тютюнова сировина та моноацетатні фільтр палички були знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану позивачем під час перевірки та суду надано сертифікат ХЕРСОНСЬКОЇ торгово-промислової палати про форс мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 № 6500-23-2943.

З матеріалів справи вбачається, що 19.06.2023 року на адресу Херсонської ТПП надійшла заява про засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) від Товариства з обмеженою відповідальністю «Українське тютюнове виробництво»

Разом з заявкою з були надані засвідчені копії документів, а саме:

- копія Постанови Верховного Суду від 19.11.2019 р. № 640/21584/18 (практика, висновки суду щодо засвідчення ТПП України протиправних дій третіх осіб (втрата підакцизного товару внаслідок протиправних дій третіх осіб);

- копія Витягу з єдиного реєстру досудових розслідувань за № кримінального провадження 12023111130000388 від 08.02.2023 року;

- копія Постанови ТУ Національної поліції Броварського РУП ГУНГІ в Київській області від 10.02.2023 р. про визнання юридичної особи потерпілим;

- копії Постанови ГУ Національної поліції Броварського РУП ГУНП в Київській області про залучення представника потерпілого від 10.02.2023 року;

- копія Пояснювальної записки завскладу ТОВ «УТВ» про виявлення відсутності сировини від 08.02.2023 року;

- копія Наказу ТОВ «УТВ» Про проведення інвентаризації на складі смт. Баришівка № 4-ОД від 07.02.2023 року;

- копія Інвентаризаційного опису ТОВ «УТВ» від 08.02.2023 року;

- копія листа-запиту потерпілої сторони ТОВ «УТВ» від 16.05.2023 № б/н;

- копія Повідомлення Броварського районного управління поліції Головного управління Національної поліції в Київській області № 8753/109/1300/02-23 від 23.05.2023 р. щодо кримінального провадження та аналітичну довідку ТОВ «УТВ» від 16.06.2023 року.

За результатами розгляду заяви і наданих документів уповноваженою особою Волковою С.Ю. було прийнято рішення щодо можливості засвідчення форс - мажорних обставин (обставин непереборної сили) та видачі Сертифікату № 6500-23- 2943 про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 року (вих. №27.01-01/12-107).

В сертифікаті зазначено:

ХЕРСОНСЬКА ТОРГОВО ПРОМИСЛОВА ПАЛАТА на підставі ст. ст.14, 141 Закону України «Про торгово промислові палати в Україні», Регламенту засвідчення Торгово промисловою палатою України та регіональними торгово промисловими палатами форс мажорних обставин (обставин непереборної сили), затвердженого рішенням Президента ТПП України від 18.12.2014 року № 44(5), із змінами та доповненнями, цим засвідчує форс мажорні обставини (обставини непереборної сили):

втрата підакцизного товару в умовах воєнного стану; протиправної дії третіх осіб;

ТОВАРИСТВУ З ОБМЕЖЕНОЮ ВІДПОВІДАЛЬНІСТЮ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО»

місцезнаходження: Україна, 35400, Рівненська область, Рівненський район, смт. Гоща, вул. Шевченка, буд. 69

код ЄДРПОУ/ІПН: 41519237,

щодо обов`язку (зобов`язання), а саме: щодо нарахування податкових зобов`язань з акцизного податку та нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування на втрачені (викрадені) підакцизні товари (продукцію) упродовж усього строку реалізації такої сировини, починаючи з 08.02.2023 року,

у термін: з 08.02.2023 року,

на пп. 213.1.1., 213.1.6 п. 213.1, ст.. 213; пп. 216.1, 216.2, 216.3 ст. 216 та пп. Г) п. 198.5 ст. 198, з урахуванням положень п. 189.1 ст. 189 Податкового кодексу України перед Головним управлінням ДПС у Рівненській області Державної податкової служби України,

Спірним в даному випадку є питання можливості підтвердження факту настання обставин непереборної сили, які регулюються нормами пункту до п. 32-1 підрозд 2 розд. XX Перехідних положень ПК України сертифікатом ТПП.

Порядок засвідчення форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили) визначено в Законі України «Про торгово-промислові палати в Україні» від 02.12.1997 №671/97-ВР (далі - Закон №671/97-ВР, у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та деталізовано в розділі 6 Регламенту засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), затвердженого рішенням Президії Торгово-промислової палати України від 18.12.2014 № 44(5) (далі - Регламент).

Торгово-промислова палата України та уповноважені нею регіональні торгово-промислові палати засвідчують форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) та видають сертифікат про такі обставини протягом семи днів з дня звернення суб`єкта господарської діяльності за собівартістю. Сертифікат про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) для суб`єктів малого підприємництва видається безкоштовно (частина 1 статті 14-1 Закону №671/97-ВР)

Відповідно до частини другої статті 14-1 Закону №671/97-ВР форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.

Підставою для засвідчення форс-мажорних обставин є наявність однієї або більше форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), перелічених у статті 14-1 Закону України "Про торгово-промислові палати в Україні" в редакції від 02.09.2014, а також визначених сторонами за договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими, відомчими та/чи іншими нормативними актами, які вплинули на зобов`язання таким чином, що унеможливили його виконання у термін, передбачений відповідно договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими та/чи іншими нормативними актами (пункт 6.1 Регламенту).

Форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) засвідчуються за зверненням суб`єктів господарської діяльності та фізичних осіб по кожному окремому договору, окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання яких настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання яких стало неможливим через наявність зазначених обставин. До кожної окремої заяви додається окремий комплект документів (пункт 6.2 Регламенту).

Таким чином, аналізуючи наведені норми законодавства, слід зазначити, що в окремих випадках суб`єкти господарювання або фізичні особи можуть звернутись до Торгово-промислової палати в Україні або уповноваженої нею регіональної торгово-промислової палати по окремому договору, або з окремим податковим та/чи іншим зобов`язанням/обов`язком, виконання якого настало згідно з умовами договору, контракту, угоди, законодавчих чи інших нормативних актів і виконання якого стало неможливим через наявність зазначених обставин, з метою підтвердження виникнення/закінчення дії форс-мажорних обставин, про що заявник може отримати сертифікат.

Як зазначено в постанові Верховного Суду від 27 лютого 2025 року у справі №520/2941/24 з посиланням на постанови Верховного Суду від 16 липня 2019 року у справі №917/1053/18, від 25 січня 2022 року у справі №904/3886/21, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22 що усталеною є практика Верховного Суду, що форс-мажорні обставини не мають преюдиційного (заздалегідь встановленого) характеру. У разі їх виникнення сторона, яка посилається на дію форс-мажорних обставин, повинна довести їх наявність не тільки самих по собі, але і те, що вони були форс-мажорними саме для цього конкретного випадку.

Також, суд зауважує, що Верховний Суд неодноразово вказував (постанови від 05 грудня 2023 року у справі №917/1593/22, від 18 січня 2024 року у справі № 914/2994/22, від 19 серпня 2022 року у справі №908/2287/17 тощо), що підтвердженням існування форс-мажорних обставин є відповідний сертифікат Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП. Водночас, сертифікат Торгово-промислової палати України не є єдиним доказом існування форс-мажорних обставин; обставина форс-мажору має оцінюватись судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами. Саме суд повинен на підставі наявних у матеріалах справи доказів встановити, чи дійсно такі обставини, на які посилається сторона, є надзвичайними і невідворотними, що об`єктивно унеможливили належне виконання стороною свого обов`язку.

У постановах від 05 жовтня 2023 року у справі №520/14773/21, від 19 серпня 2022 року у справі №818/2429/18, від 17 червня 2020 року у справі №812/677/17, від 03 вересня 2019 року у справі №805/1087/16 Верховний Суд зазначив, що має встановлюватися (доводитися) вплив обставин непереборної сили, засвідчених відповідними сертифікатами ТПП України, на неможливість платника податку належним чином виконувати свої зобов`язання і на зміну його економічного стану цими форс-мажорними обставинами. Ці фактори мають перебувати у причинно-наслідковому зв`язку.

З наведених вище підходів слідує, шо саме по собі існування форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) ще не є свідченням того, що безпосередньо вона вплинула на неможливість виконання особою певного зобов`язання за договором чи обов`язку, передбаченого законодавчими та іншими нормативними актами.

Такий зв`язок має встановлюватись як шляхом надання сертифіката (довідки) Торгово-промислової палати України чи уповноваженої нею регіональної ТПП, так і оцінкою інших належних доказів, що можуть це підтвердити.

Також Верховний Суд сформував правовий висновок, що ключовою ознакою форс-мажору є причинно-наслідковий зв`язок між форс-мажорними обставинами та неможливістю виконати конкретне зобов`язання.

Водночас, сама по собі, зокрема, збройна агресія проти України, девальвація гривні, воєнний стан, не може автоматично означати звільнення від виконання будь-ким будь-яких зобов`язань, незалежно від того, існує реальна можливість їх виконати чи ні. Воєнний стан, як обставини непереборної сили, звільняє від відповідальності лише у разі, якщо саме внаслідок пов`язаних із нею обставин компанія/фізична особа не змогла виконати ті чи інші зобов`язання.

Аналогічну правову позицію висловлено і в постанові Верховного Суду від 26 січня 2026 року у справі № 320/48401/23.

Надаючи оцінку твердженням відповідача з приводу того, що за обставин, які трапилися з майном Товариства, платник не має права на списання сировини без нарахування податкових зобов`язань з ПДВ, оскільки настання для ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» форс-мажорних обставин в частині втрати підакцизного товару настало внаслідок крадіжки невстановленими особами в складському приміщенні, а не обставин непереборної сили - знищення внаслідок дії у період дії воєнного стану, суд зауважує наступне.

Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» від 24.02.2022 №64/2022, затвердженого Законом України від 24.02.2022 №2102-IX, на підставі пропозиції Ради національної безпеки і оборони України, відповідно до пункту 20 частини першої статті 106 Конституції України, Закону України «Про правовий режим воєнного стану» в Україні введено воєнний стан із 05 години 30 хвилин 24 лютого 2022 року строком на 30 діб, у зв`язку з військовою агресією Російської Федерації проти України. В подальшому строк дії воєнного стану неодноразово продовжувався і останній триває до теперішнього часу.

В даному випадку у сертифікаті ТПП зазначено, що форс-мажорною обставиною є втрата підакцизного товару в умовах воєнного стану; протиправної дії третіх осіб.

Водночас, ні сертифікат ТПП, ні заява Товариства «УТВ» не містить у собі доведення причинно-наслідкового зв`язку випливу дії воєнного стану на території України на втрату товару.

Суд вважає за доцільне зауважити, що Сертифікат ТПП не є єдиним доказом існування форс-мажорних обставин; обставини форс-мажору мають оцінюватися судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами (подібні висновки викладені у постановах Верховного Суду у складі суддів об`єднаної палати Касаційного господарського суду від 19.08.2022 у справі №908/2287/17, від 21.07.2021 у справі №912/3323/20, від 25.11.2021 у справі № 905/55/21)".

Тож, у контексті спірних правовідносин у справі, що розглядається, суд надає оцінку висновкам контролюючого органу з урахуванням встановлених обставин та у сукупності з іншими доказами.

Аналізуючи документи, долучені до заяви Товариства про засвідчення форс-мажорних обставин, судом встановлено наступне.

Як зауважував позивач, у період часу з 26.01.2023 по 08.02.2023, невстановлені особи, перебуваючи в складському приміщенні, що розташоване за адресою: Київська область, Броварський район, смт Баришівка, вул.Пархоменка, 34/105, в умовах воєнного стану вчинили крадіжку тютюнової сировини, загальною вагою 1 186 697, 969 кг та моноацетатної фільтропалочки у кількості 236 979, 697 тис.шт., які належать ТОВ «Українське тютюнове виробництво» (ЄДРПОУ 41519237), чим спричинили останнім майнову шкоду на загальну суму 251 467 818 грн 99 коп.

Аналогічні відомості містяться і у Витязі з ЄРДР по кримінальному провадження №12023111130000388 від 08.02.2023, постанові ГУ Національної поліції Броварського РУП ГУНП в Київській області від 10.02.2023 р. про визнання юридичної особи ТОВ «Українське тютюнове виробництво» потерпілим, тощо.

Водночас, суд зауважує, Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, та територій, тимчасово окупованих збройними формуваннями російської федерації, визначається Кабінетом Міністрів України.

Територія розташування складу (смт.Баришівка Броварський район Київської області) у спірний період не належала до територій бойових дій або окупації; перебувала під повним контролем органів державної влади. Крім того, позивачем не надано доказів, що внаслідок збройної агресії російської федерації господарська діяльність Товариства здійснювалась у поза штатному режимі. Також, відсутні докази завдання пошкодження об`єкту (складу) внаслідок воєнних дій, які могли б сприяти вчиненню крадіжки.

Тому, суд констатує, що в даному випадку обставини втрати товару мають ознаки кримінального правопорушення та жодним чином не підтверджено причинного зв`язку втрати майна із збройною агресією або воєнними обставинами.

Тому, в контексті зазначеного, суд погоджується з доводами контролюючого органу, що сама лише наявність висновку ТПП не підтверджує, що втрачені товари (сировина) були втрачені внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного стану, тому підстави для застосування положень пункту 32-1 підрозд. 2 розд. XX ПКУ відсутні.

Водночас, щодо кримінального провадження, та обставин крадіжки тютюнової продукції в умовах воєнного стану, внаслідок якої, позивач, як він власне зазначає, поніс майнові втрати, суд зауважує наступне.

Згідно документів, долучених відповідачем до матеріалів адміністративної справи, судом встановлено, що Броварським районним управлінням поліції ГУНП в Київській області 15.07.2026 прийнято постанову про закриття кримінального провадження за № 1202311113000388 згідно ч.1 ст. 284 КПК України, тобто за відсутності події кримінального правопорушення.

Відповідно до ч.6 ст. 78 КАС України обов`язковими для врахування адміністративним судом є факти, наведені у вироку суду в кримінальному провадженні, ухвалі про закриття кримінального провадження і звільнення особи від кримінальної відповідальності або постанові суду у справі про адміністративне правопорушення, які набрали законної сили, щодо часу, місця та об`єктивного характеру відповідного діяння тієї особи, правові наслідки, дій чи бездіяльності якої є предметом розгляду в адміністративній справі.

Згідно змісту постанови, орган досудового розслідування дійшов наступного висновку:

«… у матеріалах кримінального провадження відсутні дані про злам, пошкодження або незаконне проникнення до складських приміщень, відеозаписи або інші технічні докази вчинення крадіжки, відомості про точний обсяг, час та спосіб вибуття сировини, документи, що підтверджують фактичне викрадення майна саме внаслідок злочинних дій.

Таким чином, у ході досудового розслідування не отримано об`єктивних та належних доказів, які б підтверджували фактичне перебування у складському приміщенні за адресою: Київська область, Броварський район, смт Баришівка, вул. Пархоменка, 35/105 заявленої кількості тютюнової сировини та фільтр-палок, а також не встановлено обставин, які б свідчили про їх викрадення невстановленими особами.

Натомість зібраними під час досудового розслідування доказами встановлено істотні суперечності між відомостями, викладеними у заяві та показаннях представника потерпілого, і фактичними даними, отриманими в результаті проведення слідчих (розшукових) та процесуальних дій. Відомості щодо перевезення та зберігання тютюнової сировини у заявлених обсягах свого об`єктивного підтвердження не знайшли…»

Відповідно, суд констатує, що позивачем не доведено настання для нього матеріальних втрат втрату підакцизних товарів (сировини) внаслідок крадіжки невстановленими особами в складському приміщенні, яке розташоване за адресою: Київська область, Броварський район, смт. Баришівка, вул.Пархоменка 34/105 в ході досудового розслідування, так само не підтверджено позивачем і в інших спосіб.

Щодо переліку товару (продукції, сировини), на який поширює свою дію спірний сертифікат ТПП.

Як зазначалось вище, згідно із наведеною в сертифікаті інформацією, останній виданий на втрачені (викрадені) підакцизні товари (продукцію) упродовж усього строку реалізації такої сировини.

Згідно п.п. 14.1.145 п. 14.1 ст. 14 ПК України підакцизні товари (продукція) товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.

До підакцизних товарів, відповідно до п. 215.1 ПКУ, належать:

- спирт етиловий, спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво (крім квасу "живого" бродіння);

- тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну;

- тютюнова сировина, тютюнові відходи;

- рідини, що використовуються в електронних сигаретах;

- пальне, у тому числі товари (продукція), що використовуються як пальне для заправлення транспортних засобів, обладнання або пристроїв з двигунами внутрішнього згоряння із запалюванням від стиснення, з двигунами внутрішнього згоряння з іскровим запалюванням, з двигунами внутрішнього згоряння з кривошипно-шатунним механізмом та коди яких згідно з УКТ ЗЕД не зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 цієї статті (крім газу природного у газоподібному стані за кодом 2711 21 00 00 згідно з УКТ ЗЕД);

- автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб і більше, транспортні засоби для перевезення вантажів;

- електрична енергія.

Вичерпний перелік підакцизної продукції (товарів) із зазначенням відповідних кодів УКТ ЗЕД наведений також в п. 215.3 ПКУ та в п. 17 підрозділу 5 Перехідних положень ПК України.

В даному випадку здійснено списання тютюнової сировини, а також моноацетатних фільтропаличок (код УКТ ЗЕД 5601). Відповідно до переліку товарна позиція з кодом УКТ ЗЕД 5601 відсутня, тобто моноацетатна фільтр паличка не є підакцизною продукцією.

Виходячи із зазначеного, сертифікат Херсонської торгово-промислової палати№6500-23-2943 від 21.06.2023, який засвідчує втрату підакцизного товару, містить суперечності щодо сфери його застосування, оскільки «втрачені (викрадені)» моноацетатні фільтропалички в розумінні вимог п.п. 14.1.145 п. 14.1 ст. 14 ПК України не є підакцизними товарами (продукцією), що не дає правових підстав Товариству для звільнення від оподаткування податком на додану вартість у відповідності до вимог абзацу першого та другого пункту 32-1 підрозділу 2 розділу XX ПК України.

Водночас, в частині доводів відповідача, що така крадіжка зумовлена власною недбалістю позивача, не врахуванням комерційних ризиків, суд відхиляє такі доводи як необґрунтовані та зауважує наступне.

Щодо цільового призначення будівлі складу.

Як зауважує відповідач, згідно інформації з Державного реєстру речових прав на нерухоме майно та Реєстру прав власності на нерухоме майно, Державного реєстру Іпотек, Єдиного реєстру заборон відчуження об`єктів нерухомого майна щодо об`єкта нерухомого майна по ТОВ «АГРОТРЕЙД РЕГІОН» (код 40295484) будівля № 7, літера «Є», загальною площею 1416 кв.м. за адресою: Київська область, Броварський район, смт. Баришівка, вул. Пархоменка, 34/105 є корівником, тобто приміщенням непридатним для зберігання, ані тютюнової, ані будь якої іншої сировини, яка використовується в процесі виробництва тютюнових виробів.

Водночас, класифікація будівлі у державних реєстрах як «корівник» відображає її первісне функціональне (цільове) призначення та інвентаризаційно-технічну характеристику об`єкта нерухомості, але не визначає фактичний спосіб його використання у господарській діяльності Товариства на момент події.

В даному випадку використання приміщення як складського приміщення для зберігання тютюнової сировини, підтверджується даними бухгалтерського та складського обліку, інвентаризаційними матеріалами та документами щодо списання викрадених запасів.

Отже, посилання контролюючого органу на цільове визначення будівлі як «корівника» не спростовує факту зберігання у ній тютюнової сировини та не впливає на правомірність її обліку і списання Товариством.

Щодо здійснення перевезень сировини на складські приміщення за адресою Київська область, Броварський район, смт. Баришівка зі складу відповідального зберігання за адресою Київська область, м. Бровари, перевізником ФОП ОСОБА_2 , у якого, за даними ресурсів ДПС України, відсутні будь - які транспортні засоби та наймані працівники.

Відсутність у контрагента позивача зареєстрованих транспортних засобів та найманих працівників сама по собі не свідчить про нереальність господарських операцій і не є визначеним законодавством критерієм для оцінки їх дійсності. Суд зауважує, що такі функції можуть виконуватись із залученням матеріальних і трудових ресурсів за договорами підряду, надання послуг або транспортного експедирування без їх відображення у власних активах чи штаті контрагента. Тому відсутність відповідних записів у реєстрах щодо транспортних засобів або працівників не виключає фактичного виконання зобов`язань із постачання товару.

Здійснення перевезень ФОП ОСОБА_2 підтверджується належним чином оформленими первинними документами (договором, видатковими накладними, товарно-транспортними накладними, актами приймання-передачі) із відображенням їх у бухгалтерському та податковому обліку, а також фактичним отриманням і використанням товару у господарській діяльності.

Отже, посилання контролюючого органу на відсутність у контрагента власних транспортних засобів і найманих працівників не має податково-правового значення та не впливає на реальність обліку і списання запасів.

Щодо здійснення перевезень сировини зі складських приміщень у смт.Гоща Рівненської області до складу відповідального зберігання за адресою Київська область, м. Бровари.

Як зазначає відповідач, згідно відповідей отриманих від ГУ НП в Житомирській та Рівненській областях не підтверджено факт транспортування сировини зі складів підприємства, розташованих у м. Рівному та смт.Гоща до складу відповідального зберігання розташованому у м. Бровари, з якого в подальшому відбувалось перевезення сировини до складу в смт. Баришівка.

Водночас, суд зауважує, що згідно відповідей структурних підрозділів Національної поліції України та Департаментів муніципальної варти, які координують та обслуговують систему зовнішнього відеоспостереження та моніторинг трафіку задля безпеки дорожнього руху, відповідна підтверджуюча інформація не була надана як на звернення позивача, так і на звернення відповідача, у зв`язку із закінченням термінів зберігання та/або відсутності відповідної системи спостереження на окремих ділянках дороги.

Крім того, не підтвердження факту транспортування за допомогою камер фіксації дорожнього руху між складами Товариства саме по собі не свідчить про відсутність такого транспортування. Факт переміщення сировини між складами Товариства підтверджується первинними обліковими документами підприємства, зокрема товарно-транспортними накладними, накладними внутрішнього переміщення, складськими реєстрами, актами приймання-передачі та записами бухгалтерського обліку, які відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» є належними доказами здійснення господарських операцій та руху активів.

Додатково суд зауважує, що надані відповідачем документи оператора стільникового зв`язку «Київстар», отримані в ході тимчасового доступу до речей та документів, зокрема відомості щодо місцезнаходження (геолокації) абонентських номерів перевізників у спірний період, самі по собі не можуть вважатися беззаперечним та достатнім доказом у даній адміністративній справі. Такі документи є матеріалами досудового розслідування, а їх доказове значення підлягає оцінці насамперед у межах кримінального провадження відповідно до вимог статей 86 87 КПК України. До ухвалення вироку судом та надання оцінки допустимості, належності й достовірності цих матеріалів вони не набувають статусу безумовного доказу в адміністративному судочинстві.

Правову позицію щодо оцінки матеріалів досудового розслідування в межах адміністративних справ висловлено Верховним Судом у постанові від 24.07.2024 (справа № 600/1052/20-а).

Додатково суд зауважує, що відомості оператора мобільного зв`язку щодо реєстрації абонентського обладнання в зоні дії певних станцій, відображають лише технічні дані функціонування мережі, не підтверджують безпосереднього місцезнаходження конкретної особи та не можуть, в даному випадку, спростувати факт перевезень сировини зі складських приміщень до складу відповідального зберігання. Більше того, суд враховує, що з огляду на кількість сировини, очевидно, що до перевезення могли бути залучені уповноважені особи перевізника його посадові особи, особи підряду і т.д.

Отже, висновки контролюючого органу щодо відсутності доказів транспортування сировини є необґрунтованим, оскільки такі документи не містять встановлення факту нездійснення перевезень і не спростовують документально підтверджений рух запасів між складами Товариства.

Водночас, хоча й вищенаведені доводи контролюючого органу не знайшли свого підтвердження в ході розгляду справи, однак, вказане, не впливає на висновки суду, викладені вище, за сукупності встановлених обставин, що списана ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» тютюнова сировина у кількості 1 186 697,969 кг та моноацетатна фільтропаличка у кількості 236 979,697 тис.шт. не використані у господарській діяльності, що свідчить про те, що вони є об`єктом оподаткування ПДВ у відповідності до п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України.

ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» зобов`язане було нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені Податковим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну.

За даними бухгалтерського обліку загальна вартість списаної сировини складає 210 832 263,2грн., в тому числі вартість тютюнової сировини 168 890 156,77 грн. та вартість фільтропаличики 41 942 106,43 грн. Підприємством в червні 2023 року списану зазначену сировину без нарахування ПДВ.

Відповідно до п.189.1 ст. 189 Кодексу, у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Відповідно до 193.1 ст. 193 Кодексу, ставка податку встановлюються від бази оподаткування в розмірі 20 відсотків.

Таким чином, суд погоджується з висновками перевірки, щодо допущення ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» порушення, що призвело завищення від`ємного значення податкового кредиту наступного звітного періоду та до заниження податку на додану вартість за червень 2023 року на суму 42 166 453 грн.

Пунктом 201.1, 201.10 статті 201 Податкового кодексу визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Відповідно до абз. 3 п. 11 Наказу Міністерства фінансів України «Про затвердження форми податкової накладної та Порядку заповнення податкової накладної» від 31.12.2015 № 1307, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26 січня 2016 р. за № 137/28267 із змінами та доповненнями, у разі нарахування податкових зобов`язань відповідно до пункту 198.5 статті 198 та пункту 199.1 статті 199 Податкового кодексу України платник податку складає окремі зведені податкові накладні за товарами/послугами, необоротними активами, які призначаються для їх використання / починають використовуватися:

- в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених пунктом 189.9 статті 189 цього Кодексу);

складається зведена податкова накладна, у якій зазначено код ознаки 1 або 2, у графі "Отримувач (покупець)" платник податку зазначає власне найменування (П. І. Б.), у рядку "Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)" проставляється умовний ІПН "600000000000", рядок "Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта" не заповнюється, а у верхній лівій частині зазначається відповідний тип причини відповідно до пункту 8 цього Порядку (04 - Складена на постачання у межах балансу для невиробничого використання; 08 - Складена на постачання для операцій, які не є об`єктом оподаткування податком на додану вартість; 09 - Складена на постачання для операцій, які звільнені від оподаткування податком на додану вартість; 13 - Складена у зв`язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).

Штрафні (фінансові санкції) за порушення строків реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та допущення помилок при зазначенні обов`язкових реквізитів податкової накладної передбачені п. 1201.2 ст. 120-1 Податкового кодексу України.

ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкову накладну по ТМЦ використаних в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку на загальну суму 252 998 715,84 грн., в тому числі ПДВ на суму 42 166 452,64 грн.

За таких обставин, податковим органом податковими повідомленнями-рішеннями №660/35000701 та №662/35000701 правомірно застосовано до позивача штрафні санкції на суму 3400, 00 грн. за відсутності реєстрації зведеної накладної та правомірно відкориговано суму від`ємного значення сум податку на додану вартість на суму 42 166 453,00 грн.

ЩОДО ОПЕРАЦІЙ З НЕРИЗИДЕНТАМИ

Як вбачається з акту перевірки, проведеною перевіркою показників, відображених по рядку 6 «Послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких визначено на митній території України» Декларацій з податку на додану вартість за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 встановлено їх заниження на загальну суму 194 084 грн. за рахунок не включення ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» до складу податкових зобов`язань сум ПДВ по операціям з придбання транспортно експедиційних та транспортних послуг по укладеним договорам з СЬРВИЗ ЛОГИСТИК ООД, Болгарія, та з CEZAR LTD, Болгарія.

З наявних у справі матеріалів вбачається, що між ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» в якості «Замовника» та СЬРВИЗ ЛОГИСТИК ООД, Болгарія, в якості «Експедитора» укладено договір від 13.06.2022 №12/06 на надання транспортно-експедиторських послуг (далі Договір)

Предметом договору є організація експедитором за дорученням і за рахунок замовника транспортно-експедиційного обслуговування вантажів замовника.

За цим договором експедитор зобов`язується від свого імені та за рахунок клієнта організувати та здійснити перевезення товарів згідно з його вимогами з країни за кордон і з-за кордону в країну, а принципал зобов`язується виплатити експедитору винагороду.

На виконання умов договору, СЬРВИЗ ЛОГИСТИК ООД надано ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» транспортно-експедиційні послуги, виконання яких підтверджено актами виконаних робіт. Зокрема:

від 17.06.2022 б/н на суму 1 800 ЄВРО, що еквівалентно 54 699,3 грн.;

від 22.06.2022 б/н на суму 1 700 ЄВРО, що еквівалентно 52 463,7 грн.;

від 22.06.2022 б/н на суму 1 700 ЄВРО, що еквівалентно 52 463,7 грн.;

від 04.07.2022 б/н на суму 1 750 ЄВРО, що еквівалентно 53 420,5 грн.;

від 04.07.2022 б/н на суму 1 750 ЄВРО, що еквівалентно 53 420 грн.;

від 06.07.2022 б/н на суму 1 750 ЄВРО, що еквівалентно 52 698,63 грн.;

від 08.07.2022 б/н на суму 1 750 ЄВРО, що еквівалентно 52 168,73 грн.;

від 11.07.2022 б/н на суму 1 750 ЄВРО, що еквівалентно 51 976,75 грн.;

Станом на 31.12.2023 по рахунку 6852 «Розрахунки з іншими кредиторами в іноземній валюті» заборгованість по розрахункам СЬРВИЗ ЛОГИСТИК ООД відсутня.

У бухгалтерському обліку ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» операції з отримання транспортно експедиційних послуг відображені наступними чином:

Дт рахунку 201 «Сировина та матеріали» Кт рахунку 6852 «Розрахунки з іншими кредиторами в іноземній валюті» на суму 423 311,81 грн.

Оплату за отримані транспортно експедиційні послуги проведена в повному обсязі, про що у бухгалтерському обліку ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» зроблено наступні записи:

Дт рахунку 6852 «Розрахунки з іншими кредиторами в іноземній валюті» Кт рахунків 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті».

Крім того, між ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» в якості «Замовника» та CEZAR LTD, Болгарія, в якості «Експедитора» укладено контракти №UA-03-2023 від 07.03.2023 року, №UA-07-2023 від 20.07.2023 року про надання транспортних послуг

Предметом договору є організація експедитором за дорученням і за рахунок замовника транспортно-експедиційного обслуговування вантажів замовника.

За цим договором експедитор зобов`язується від свого імені та за рахунок клієнта організувати та здійснити перевезення товарів згідно з його вимогами з країни за кордон і з-за кордону в країну, а принципал зобов`язується виплатити експедитору винагороду.

На виконання умов договору, CEZAR LTD, Болгарія надано ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» транспортно-експедиційні послуги, виконання яких підтверджено актами виконаних робіт. Зокрема:

від 14.03.2023 б/н на суму 1 500 ЄВРО, що еквівалентно 58 656,9 грн.;

від 23.03.2023 б/н на суму 2 000 ЄВРО, що еквівалентно 78 852,8 грн.;

від 27.07.2023 б/н на суму 1 700 ЄВРО, що еквівалентно 68 774,86 грн.;

від 01.08.2023 б/н на суму 1 700 ЄВРО, що еквівалентно 68 551,14 грн.;

від 01.08.2023 б/н на суму 1 700 ЄВРО, що еквівалентно 68 551,14 грн.;

від 01.08.2023 б/н на суму 1 700 ЄВРО, що еквівалентно 68 551,14 грн.;

від 22.08.2023 б/н на суму 1 700 ЄВРО, що еквівалентно 67 811,3 грн.;

від 04.09.2023 б/н на суму 1 700 ЄВРО, що еквівалентно 67 357,57 грн.;

Станом на 31.12.2023 по рахунку 6852 «Розрахунки з іншими кредиторами в іноземній валюті» заборгованість по розрахункам CEZAR LTD відсутня.

У бухгалтерському обліку ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» операції з отримання транспортних послуг відображені наступними чином:

Дт рахунку 201 «Сировина та матеріали» Кт рахунку 6852 «Розрахунки з іншими кредиторами в іноземній валюті» на суму 547 106,85 грн.

Оплату за отримані транспортні послуги проведена в повному обсязі, про що у бухгалтерському обліку ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» зроблено наступні записи:

Дт рахунку 6852 «Розрахунки з іншими кредиторами в іноземній валюті» Кт рахунків 312 «Поточні рахунки в іноземній валюті».

Як зазначалось вище судом, перевіркою відображених у рядку 6 «Послуги, отримані від нерезидента, місце постачання яких визначено на митній території України» Декларацій з податку на додану вартість за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 встановлено, що ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» не декларувало показники по даному рядку та не виписала та не зареєструвало податкові накладні на суму наданих послуг.

Надаючи оцінку вказаним обставинам суд зазначає наступне.

Постачання послуг - будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об`єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об`єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (пп. 14.1.185 п.14.1 ст. 14 ПК України).

Відповідно до вимог абзацу «б» п. 185.1 ст. 185 ПК України об`єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 цього Кодексу.

Згідно з пп. «ж» п.186.3 ст. 186 ПК України місцем постачання (надання) транспортно-експедиторських послуг вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб`єкт господарювання або - у разі відсутності такого місця - місце постійного чи переважного його проживання.

Датою виникнення податкових зобов`язань за операціями з постачання нерезидентами суб`єктам господарювання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, є дата списання коштів з рахунку платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг в оплату послуг або дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг нерезидентом, залежно від того, яка з подій відбулася раніше (п. 187.8 ст. 187 ПК України).

Правила оподаткування ПДВ послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, визначено статтею 208 Кодексу.

Відповідно до п. 208.2 ст. 208 ПК України отримувач послуг, що постачаються нерезидентами, місце постачання яких розташоване на митній території України, нараховує податок за основною ставкою податку або за ставкою 7 відсотків для послуг, визначених абзацами четвертим - шостим підпункту "в" пункту 193.1 статті 193 цього Кодексу, на базу оподаткування, визначену згідно з пунктом 190.2 статті 190 цього Кодексу.

При цьому отримувач послуг - платник податку у порядку, визначеному п. 201.10 ст. 201.10 ПКУ, складає податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку.

Така податкова накладна підлягає обов`язковій реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Відповідно до п. 208.3 ст. 208 ПКУ, якщо отримувача послуг зареєстровано як платника податку, сума нарахованого податку включається до складу податкових зобов`язань декларації за відповідний звітний період.

Пунктом 190.2 ст.190 ПКУ визначено, що для послуг, які постачаються нерезидентами на митній території України, базою оподаткування є договірна (контрактна) вартість таких послуг з урахуванням податків та зборів, за винятком податку на додану вартість, що включаються до ціни постачання відповідно до законодавства. Визначена вартість перераховується в національну валюту за валютним (обмінним) курсом Національного банку України на дату виникнення податкових зобов`язань. У разі отримання послуг від нерезидентів без їх оплати база оподаткування визначається, виходячи із звичайних цін на такі послуги без урахування податку.

При цьому, відповідно до пункту 180.2 статті 180 ПК України особою, відповідальною за нарахування та сплату податку до бюджету у разі постачання послуг нерезидентами, у тому числі їх постійними представництвами, не зареєстрованими як платники податку, якщо місце постачання послуг розташоване на митній території України, є отримувач послуг, крім випадків, встановлених статтею 208-1 цього Кодексу.

Верховний Суд в постанові від 05.06.2018 у справі №804/667/17 вказав, що з метою оподаткування ПДВ операції з постачання транспортно-експедиторських послуг та послуг з міжнародного перевезення вантажів слід розглядати окремо.

За змістом наведених положень, якщо транспортно-експедиторські послуги надаються замовнику-резиденту, то такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги). Операції же з міжнародного перевезення вантажів, якщо таке перевезення здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом, оподатковуються за нульовою ставкою, яка, у свою чергу, не поширюється на інші послуги, які надаються при перевезенні, зокрема на ті, що надає експедитор.

Так, під час дослідження актів приймання передачі наданих послуг, судом встановлено, що вони укладалися між експедиторами та позивачем про надання транспортно-експедиційних послуг.

Суд зауважує, що транспортно-експедиторські послуги надавались замовнику-резиденту, відтак такі послуги підлягають оподаткуванню ПДВ на загальних підставах за основною ставкою (незалежно від того, резидентом чи нерезидентом надаються такі послуги).

Оскільки отримувачем послуг за договорами наявними в матеріалах справи є позивач резидент, то місце постачання транспортно-експедиторських послуг вважається таким, що розташовано на митній території України, а тому вони є об`єктом оподаткування ПДВ.

Вказаний висновок суду узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними у постанові від 05.09.2018 у справі №804/667/17 (К/9901/37674/18).

Відповідно до актів прийому-передачі наданих послуг ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» у перевіреному періоді перераховано на адресу нерезидента - СЬРВИЗ ЛОГИСТИК ООД, Болгарія плату за надані транспортні послуги згідно платіжних доручень в іноземній валюті (swift) за період з 01.01.2022 по 31.12.2022 у сумі 13 950,00 євро (422 385,66 грн.), на підставі актів наданих послуг на суму 13 950,00 євро (422 385,66 грн.).

Відповідно до актів прийому-передачі наданих послуг ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» у перевіреному періоді перераховано на адресу нерезидента - CEZAR LTD, Болгарія плату за надані транспортні послуги згідно платіжних доручень в іноземній валюті (swift) за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 у сумі 13 700 євро (547 495,4 грн.), на підставі актів наданих послуг на суму 13700 євро (547 495,4 грн.).

Отже, у ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» за надані транспортно-експедиційні послуги виникло податкове зобов`язання з ПДВ на суму 194 084,0 грн., що протиправно ним не відображено, що в свою чергу призвело до завищення від`ємного значення сум податку на додану вартість

Товариством не заперечується, що за спірний період ними не складено та не зареєстровано в ЄРПН податкові накладні по операціях з отримання транспортно експедиційних та транспортних послуг від нерезидентів на загальну суму 1 164 502,38 грн., ПДВ на суму 194 083,73 грн.

Водночас, суд зауважує, що положення п. 208.2 ст. 208 ПК України визначають обов`язок отримувача послуг у порядку, визначеному п. 201.10 ст. 201.10 ПК України скасти та зареєструвати податкову накладну із зазначенням суми нарахованого ним податку в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Такий обов`язок не пов`язаний з наявністю/відсутністю можливості заподіяння шкоди нерезиденту.

Зі змісту положень п. 201.10 ПК України вбачається, що при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків:

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені;

для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені;

для зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, - протягом 20 календарних днів, що настають за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені;

для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом.

За правилами статті 120-1-1 ПК України, порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами "а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Однак, оскільки позивач відмовився від позовних вимог в частині застосування штрафних санкцій на суму 97041,86 грн. за відсутності реєстрації податкових накладних на суму операцій з постачання послуг з нерезидентами, то оцінка таких обставинам судом не надається.

За таких обставин, податковим органом податковими повідомленнями-рішеннями №662/35000701 правомірно відкориговано суму від`ємного значення сум податку на додану вартість на суму 194 084,0 грн.

Вказане у сукупності свідчить, що податкове повідомлення рішення №662/35000701 прийняте контролюючим органом правомірно, що встановлено в ході розгляду даної справи.

ЩОДО АКЦИЗНОГО ПОДАТКУ

Згідно висновків акту перевірки, податковим органом встановлено порушення Товариством п. 213.1 пп. 213.3.4 п. 213.3 ст. 213, п. 214.7 ст. 214, п. 216.3 ст. 216 ПК України, що призвело до заниження акцизного податку за червень 2023 року на суму 2 337 213 516,93 грн.

Зокрема, перевіркою встановлено, що в червні 2023 року в бухгалтерському обліку підприємства здійснено списання тютюнової сировини у кількості 1 186 697,969 кг. на загальну суму 168 890 156,0 грн. Підставою для списання сировини з балансу підприємства та включення її балансової вартості станом на 30.06.2023 року до складу інших витрат став сертифікат Херсонської торгово-промислової палати про форс мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 № 6500-23-2943.

Висновки контролюючого органу про допущення позивачем порушення ґрунтувались на тому, що сертифікат ТПП про форс мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 № 6500-23-2943 не може вважатися беззаперечним доказом існування форс-мажорних обставин, так як з урахуванням обставин, що встановлені актом перевірки не підтверджується вплив обставин непереборної сили на здатність виконання платником зобов`язання із сплати податків до бюджету.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд виходить із такого.

За визначеннями, наведеними у підпунктах 14.1.4, 14.1.145 пункту 14.1 статті 14 ПК України, акцизний податок - це непрямий податок на споживання окремих видів товарів (продукції), визначених цим Кодексом як підакцизні, що включається до ціни таких товарів (продукції); підакцизні товари (продукція) - це товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.

Згідно з підпунктом 212.1.11 пункту 212.1 статті 212, підпункту 212.3.1 пункту 212.3 статті 212, пункту 213.1 статті 213 ПК України платниками податку є особи - суб`єкти господарювання роздрібної торгівлі, які здійснюють реалізацію підакцизних товарів. Такі суб`єкти підлягають обов`язковій реєстрації як платники податку - контролюючими органами за місцезнаходженням пункту продажу підакцизних товарів. Реєстрація здійснюється не пізніше граничного терміну подання декларації акцизного податку за місяць, в якому здійснюється реалізація підакцизних товарів. Отже, реєстрація контролюючими органами таких платників, як платників акцизного податку здійснюється автоматично при поданні ними декларації з акцизного податку до контролюючих органів, які обслуговують адміністративно-територіальні одиниці, на яких розташовано пункти продажу підакцизних товарів.

Згідно пп.213.1.6 п.213.1 ст. 213 Податкового кодексу України, об`єктами оподаткування є серед іншого обсяги та вартість втрачених підакцизних товарів (продукції), крім випадків, передбачених пунктом 216.3 статті 216 цього Кодексу.

Згідно п. 214.7 ст. 214 ПК України, при псуванні, знищенні, втраті підакцизних товарів (продукції), крім випадків, передбачених у пункті 216.3 статті 216 цього Кодексу, базою оподаткування є вартість та обсяги втрачених товарів (продукції), що перевищують встановлені норми втрат згідно з пунктом 214.6 статті 214 цього Кодексу.

Згідно п. 216.3 ст. 216 Податкового кодексу України, податкове зобов`язання щодо втраченого підакцизного товару (продукції) не виникає, якщо:

а) платник податку документально зафіксував ці втрати та надав контролюючим органам необхідні докази того, що відповідний підакцизний товар (продукцію) утрачено внаслідок аварії, пожежі, повені чи інших форс-мажорних обставин і його використання на митній території України є неможливим.

Виходячи з системного аналізу норм Податкового кодексу України, суд підсумовує, що податкове зобов`язання не виникає щодо втраченого підакцизного товару лише у випадку наявності фіксації втрат та надання доказів того, що підакцизні товари утрачено внаслідок аварії, пожежі, повені чи інших форс-мажорних обставин і його використання на митній території України є неможливим.

Правова оцінка обставинам видачі сертифікату ХЕРСОНСЬКОЇ торгово-промислової палати про форс мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 № 6500-23-2943 надавалась судом вище за змістом даного рішення.

При цьому, суд вважає за доцільно повторно зауважити, що уповноваженою особою Волковою С.Ю. було прийнято рішення щодо можливості засвідчення форс - мажорних обставин (обставин непереборної сили) та видачі Сертифікату № 6500-23- 2943 про форс-мажорні обставини (обставини непереборної сили) від 21.06.2023 року (вих. №27.01-01/12-107).

В сертифікаті зазначено:

ХЕРСОНСЬКА ТОРГОВО ПРОМИСЛОВА ПАЛАТА на підставі ст. ст.14, 141 Закону України «Про торгово промислові палати в Україні», Регламенту засвідчення Торгово промисловою палатою України та регіональними торгово промисловими палатами форс мажорних обставин (обставин непереборної сили), затвердженого рішенням Президента ТПП України від 18.12.2014 року № 44(5), із змінами та доповненнями, цим засвідчує форс мажорні обставини (обставини непереборної сили):

втрата підакцизного товару в умовах воєнного стану; протиправної дії третіх осіб;

щодо обов`язку (зобов`язання), а саме: щодо нарахування податкових зобов`язань з акцизного податку та нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування на втрачені (викрадені) підакцизні товари (продукцію) упродовж усього строку реалізації такої сировини, починаючи з 08.02.2023 року,

у термін: з 08.02.2023 року,

на пп. 213.1.1., 213.1.6 п. 213.1, ст.. 213; пп. 216.1, 216.2, 216.3 ст. 216 та пп. Г) п. 198.5 ст. 198, з урахуванням положень п. 189.1 ст. 189 Податкового кодексу України перед Головним управлінням ДПС у Рівненській області Державної податкової служби України,

Відповідно до частини 2 статті 14-1 Закону №671/97-ВР форс-мажорними обставинами (обставинами непереборної сили) є надзвичайні та невідворотні обставини, що об`єктивно унеможливлюють виконання зобов`язань, передбачених умовами договору (контракту, угоди тощо), обов`язків згідно із законодавчими та іншими нормативними актами, а саме: загроза війни, збройний конфлікт або серйозна погроза такого конфлікту, включаючи але не обмежуючись ворожими атаками, блокадами, військовим ембарго, дії іноземного ворога, загальна військова мобілізація, військові дії, оголошена та неоголошена війна, дії суспільного ворога, збурення, акти тероризму, диверсії, піратства, безлади, вторгнення, блокада, революція, заколот, повстання, масові заворушення, введення комендантської години, карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України, експропріація, примусове вилучення, захоплення підприємств, реквізиція, громадська демонстрація, блокада, страйк, аварія, протиправні дії третіх осіб, пожежа, вибух, тривалі перерви в роботі транспорту, регламентовані умовами відповідних рішень та актами державних органів влади, закриття морських проток, ембарго, заборона (обмеження) експорту/імпорту тощо, а також викликані винятковими погодними умовами і стихійним лихом, а саме: епідемія, сильний шторм, циклон, ураган, торнадо, буревій, повінь, нагромадження снігу, ожеледь, град, заморозки, замерзання моря, проток, портів, перевалів, землетрус, блискавка, пожежа, посуха, просідання і зсув ґрунту, інші стихійні лиха тощо.

Підставою для засвідчення форс-мажорних обставин є наявність однієї або більше форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), перелічених у статті 14-1 Закону України "Про торгово-промислові палати в Україні" в редакції від 02.09.2014, а також визначених сторонами за договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими, відомчими та/чи іншими нормативними актами, які вплинули на зобов`язання таким чином, що унеможливили його виконання у термін, передбачений відповідно договором, контрактом, угодою, типовим договором, законодавчими та/чи іншими нормативними актами (пункт 6.1 Регламенту).

Виходячи з раніше зазначених судом висновків, саме по собі існування форс-мажорної обставини (обставини непереборної сили) ще не є свідченням того, що безпосередньо вона вплинула на неможливість виконання особою певного зобов`язання за договором чи обов`язку, передбаченого законодавчими та іншими нормативними актами. Для засвідчення таких обставин повинен встановлюватись причинно-наслідкових звязок між форс-мажорними обставинами та неможливістю виконати конкретне зобов`язання.

Згідно висновків суду, викладених раніше:

В даному випадку у сертифікаті ТПП зазначено, що форс-мажорною обставиною є втрата підакцизного товару в умовах воєнного стану; протиправної дії третіх осіб.

Водночас, ні сертифікат ТПП, ні заява Товариства «УТВ» не містить у собі доведення причинно-наслідкового зв`язку випливу дії воєнного стану на території України на втрату товару.

Суд вважає за доцільне зауважити, що Сертифікат ТПП не є єдиним доказом існування форс-мажорних обставин; обставини форс-мажору мають оцінюватися судом з урахуванням встановлених обставин справи та у сукупності з іншими доказами (подібні висновки викладені у постановах Верховного Суду у складі суддів об`єднаної палати Касаційного господарського суду від 19.08.2022 у справі №908/2287/17, від 21.07.2021 у справі №912/3323/20, від 25.11.2021 у справі № 905/55/21)".

Аналізуючи документи, долучені до заяви Товариства про засвідчення форс-мажорних обставин, судом встановлено, що обставини втрати товару мають ознаки кримінального правопорушення, щодо якого здійснюється досудове розслідування та жодним чином не підтверджено причинного зв`язку втрати майна із збройною агресією або воєнними обставинами. При цьому, кримінальне провадження, в межах якого проводилось досудове розслідування за фактом крадіжки товару та сировини, в межах якого, позивача визнано потерпілим, закрито за відсутності події кримінального правопорушення.

Враховуючи факт, що документи надані до перевірки та зазначені у сертифікаті ТТП, а також встановлені в ході розгляду справи обставини не доводять те, що тютюнова сировина у кількості 1 186 697,969 кг дійсно втрачена внаслідок протиправних дій третіх осіб та не могла бути використаними на митній території України для виробництва тютюнової продукції, отже, списана ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» тютюнова сировина у кількості 1 186 697,969 кг. є об`єктом оподаткування.

Вказане підтверджує допущення позивачем порушення 213.1 ст. 213, п. 214.7 ст. 214, п. 216.3 ст. 216 ПК України, що призвело до заниження акцизного податку за червень 2023 року.

Крім того, суд враховує, що заниження акцизного податку також підтверджено і у висновку експерта Ірини Тихоненко за результатами проведення судової економічної експертизи у кримінальному провадженні № 72024001600000011, на вирішення якої було поставлено питання:

«Чи підтверджуються документально висновки акту документальної планової виїзної перевірки податкового, валютного та іншого законодавства від 19.11.2024 № 590/3 5-00-17/4151923 ТОВ «Українське тютюнове виробництво» за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 в частині заниження податкових зобов`язань акцизного податку ТОВ «Українське тютюнове виробництво» за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 включно, на загальну суму 2 237 213 517 грн., з урахуванням обставин щодо відсутності форс-мажорних обставин по втраті підакцизних товарів (продукції), встановлених під час проведення досудового розслідування кримінальному проваджені №72024001600000011 від 16.09.2024? Якщо так, то у якій сумі ?»

Зокрема, експерт виснувала про документальне підтвердження заниження податкових зобов`язань з акцизного податку за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 включно, на загальну суму 2 237 213 517 грн.

Копія відповідного висновку експерта знаходиться в матеріалах справи.

Згідно спірного податкового повідомлення-рішення, Товариству збільшено податкове зобов`язання з акцизного податку з вироблених в Україні підакцизних товарів (продукції) - тютюн та тютюнові вироби, рідини, що використовуються в електронних сигаретах на суму 2 337 213 517 грн., та застосовано штрафні санкції у розмірі 584 303 379,25 грн.

Ставка акцизного податку у 2023 році, згідно п. 17 підрозділу 5 «Особливості справляння акцизного податку та екологічного податку» розділу ХХ «Перехідні положення» складала 1969,51 грн. за кілограм, що підтверджує розмір основного зобов`язання з розрахунку 1 186 697,969 кг. х 1969,51 грн. застосований контролюючим органом та підтверджує правомірність податкового повідомлення рішення.

Щодо розрахунку штрафних санкції, суд зазначає наступне.

Статтею 123 ПК України передбачено застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) у разі визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення бюджетного відшкодування або виявлення фактів використання податкових пільг не за цільовим призначенням чи всупереч умовам чи цілям їх надання.

Так, відповідно до п. 123.1 ст. 123 ПК України вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Положеннями п.123.2 ст. 123 ПК України визначено, що діяння, передбачені пунктом 123.1 цієї статті, вчинені умисно, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 25 відсотків від суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Позивачем висновки контролюючого органу в акті перевірки та спірному податковому повідомленні-рішенні про умисність дій позивача не заперечуються, позивач не вказує на неправильний розрахунок штрафної санкції.

Відтак, відповідачем на підставі п.123.2 ст.123 ПК України правомірно збільшено позивачу суму грошового зобов`язання на 584303379,25 грн. (з розрахунку 2 337 213 57 грн х 25%) за штрафними санкціями.

З урахуванням вказаного, суд вважає обґрунтованим розмір штрафної санкції, яка визначена відповідачем.

Отже, податкове повідомлення-рішення №663/35000701 від 19.12.2024 року є законним, правомірним та скасуванню не підлягає.

ЩОДО ПОДАТКУ НА ПРИБУТОК

Як вбачається з висновків акту перевірки, перевіркою повноти визначення задекларованих ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» показників у рядку 01 Податкових декларацій з податку на прибуток «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» за період з 01.01.2018 по 31.12.2023 встановлено його заниження на загальну суму 228 422 569 грн., в тому числі по наступним епізодам:

- в частині заниження рядку 01 Податкових декларацій з податку на прибуток «Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку» на загальну суму 675 661 грн. по кредиторській заборгованості з ТОВ «ЕРІКА ЛТД»,

- в частині допущеної арифметичної помилки на загальну суму - 30 000,0 грн.

- в частині завищення рядка 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансовий результат на суму витрат при «втраті сировини при різці» у загальній сумі 16 251 980 грн.

- в частині безпідставного віднесення до складу інших операційних витрат суми різниць ПДВ між видатковою та податковою накладною в сумі 692 664,92 грн.

- в частині безпідставного списання тютюнової сировини та моноацетатних фільтропаличок на загальну суму 210 832 263,2 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зауважує наступне.

Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК України прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом збільшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

зменшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

збільшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Якщо відповідно до цього розділу передбачено здійснення коригування шляхом зменшення фінансового результату до оподаткування, то в цьому разі відбувається:

збільшення від`ємного значення фінансового результату до оподаткування (збитку);

зменшення позитивного значення фінансового результату до оподаткування (прибутку).

Таким чином, платник податку на прибуток підприємства з метою визначення об`єкта оподаткування - прибутку визначає фінансовий результат до оподаткування (прибутку або збитку) шляхом коригування (збільшення або зменшення), використовуючи дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат та фінансового результату до оподаткування. При цьому показники обліку доходів, витрат доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Дані бухгалтерського обліку та фінансової звітності щодо доходів, витрат доходів та фінансового результату у фінансовій звітності підприємства визначаються відповідно до Положень (стандартів) бухгалтерського обліку або Міжнародних стандартів фінансової звітності.

Частиною другою статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" встановлено, що регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування державної фінансової політики, який затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності.

Згідно з пунктом 5 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 № 290 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), дохід визнається під час збільшення активу або зменшення зобов`язання, що зумовлює зростання власного капіталу (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства), за умови, що оцінка доходу може бути достовірно визначена. Критерії визнання доходу, наведені в цьому Положенні (стандарті), застосовуються окремо до кожної операції. Проте ці критерії потрібно застосовувати до окремих елементів однієї операції або до двох чи більше операцій разом, якщо це випливає із суті такої господарської операції (операцій).

Відповідно до пунктів 5-7 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.1999 № 318 (у редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин), витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань. Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені. Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені.

ТОВ «ЕРІКА ЛТД»

Як встановлено в ході розгляду справи, між ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» та ТОВ «ЕРІКА ЛТД» укладено договір про надання поворотної безвідсоткової фінансової допомоги від 18.10.2019 № 18-10/2019 (далі Договір)

Відповідно до п.1.1. Договору, сторона 1 зобов`язується надати стороні 2 поворотну фінансову допомогу для здійснення статутної діяльності, а остання зобов`язується використати її за цільовим призначенням і повернути у визначений даним Договором строк.

Відповідно до пунктів 3.1., 3.2. Договору сторонами урегульовано розмір та валюту поворотної фінансової допомоги 675 661 грн.

Також умовами договору передбачено порядок надання поворотної фінансової допомоги та порядок її повернення.

На виконання умов договору, ТОВ «ЕРІКА ЛТД» на адресу ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» 21.10.2019 здійснено переказ фін.допомоги, зокрема:

Платіж №18 на суму 225 220,00 грн.

Платіж №19 на суму 249 800,00 грн.

Платіж №20 на суму 200 641,00 грн.

Водночас, як встановлено контролюючим органом в ході проведення перевірки, станом на 31.12.2023 року в бухгалтерському обліку підприємства по рахунку 6851 «Розрахунки з іншими кредиторами в національній валюті» обліковується кредиторська заборгованість по поворотній фінансовій допомозі отриманій від ТОВ «ЕРІКА ЛТД» (код 42869572) у сумі 675 661 грн. згідно укладеного договору про надання поворотної безвідсоткової фінансової допомоги від 18.10.2019 № 18-10/2019.

При цьому, відносно ТОВ «ЕРІКА ЛТД» 29.06.2021 внесено запис про державну реєстрацію припинення юридичної особи.

З наданих суду матеріалів також вбачається, що як повідомлено відповідачу листом №2846/7/13-01-07-08/17 від 05.09.2024 ГУ ДПС у Львівській області: відповідно до наказу №1476-пп від 23.04.2021 призначено проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ «ЕРІКА ЛТД» відповідно до п.78.1.7 с.78 ПКУ розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків. Терміни проведення перевірки з 27.04.2021р. по 05.05.2021р. Період, що перевіряється з 06.03.2019р. по 26.04.2021р.

Однак, перевірка не проведена. Працівниками ГУ ДПС у Львівській області складено акт щодо не встановлення місцезнаходження платника.

Згідно даних фінансової звітності ТОВ «ЕРІКА ЛТД» по формі № 1-м, реєстраційний № 9099174074 від 07.05.2020, тип періоду 1 квартал 2020, реєстраційний № 9191877681 від 08.08.2020, тип періоду 1 півріччя 2020, реєстраційний № 9290412727 від 07.11.2020, тип періоду 9 місяців 2020, реєстраційний № 9373313669 від 16.04.2020, тип періоду річна 2020, реєстраційний № 9114399851 від 07.05.2021, тип періоду 1 квартал 2021:

Інша поточна дебіторська заборгованість (код рядка 1155) - 0 тис.грн. (станом на кінець звітного періоду).

Даний факт (Інша поточна дебіторська заборгованість (код рядка 1155) у сумі 0 тис.грн. (станом на кінець звітного періоду)) свідчить про те, що ТОВ «ЕРІКА ЛТД» не обліковує надану фінансову допомогу по взаємовідносинам з ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО».

Фактичною підставою для прийняття податкового повідомлення рішення став висновок відповідача про те, що кредиторська заборгованість Позивача перед ТОВ «ЕРІКА ЛТД» не підлягає погашенню у зв`язку з припиненням такої юридичної особи. На цій підставі контролюючий орган зробив висновок про безоплатне отримання 675 661 грн., які підлягають списанню як безнадійна заборгованість та підлягають включенню до складу доходу Товариства.

Відповідно до положень підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 ПК 134.1.1. прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які визначені відповідними положеннями цього Кодексу.

Пунктом 5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31 січня 2000 року № 20, встановлено, що зобов`язання визнається, якщо його оцінка може бути достовірно визначена та існує ймовірність зменшення економічних вигод у майбутньому внаслідок його погашення. Якщо на дату балансу раніше визнане зобов`язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.

Відповідно до підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК України безнадійна заборгованість - заборгованість, що відповідає одній з таких ознак:

а) заборгованість за зобов`язаннями, щодо яких минув строк позовної давності;

б) прострочена заборгованість померлої фізичної особи, за відсутності у неї спадкового майна, на яке може бути звернено стягнення;

в) прострочена заборгованість осіб, які у судовому порядку визнані безвісно відсутніми, оголошені померлими;

ґ) прострочена понад 180 днів заборгованість особи, розмір сукупних вимог кредитора за якою не перевищує мінімально встановленого законодавством розміру безспірних вимог кредитора для порушення провадження у справі про банкрутство, а для фізичних осіб - заборгованість, що не перевищує 25 відсотків мінімальної заробітної плати (у розрахунку на рік), встановленої на 1 січня звітного податкового року (у разі відсутності законодавчо затвердженої процедури банкрутства фізичних осіб);

д) актив у вигляді корпоративних прав або не боргових цінних паперів, емітента яких визнано банкрутом або припинено як юридичну особу у зв`язку з його ліквідацією;

е) сума залишкового призового фонду лотереї станом на 31 грудня кожного року;

є) прострочена заборгованість фізичної або юридичної особи, не погашена внаслідок недостатності майна зазначеної особи, за умови, що дії щодо примусового стягнення майна боржника не призвели до повного погашення заборгованості;

ж) заборгованість, стягнення якої стало неможливим у зв`язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством;

з) заборгованість суб`єктів господарювання, визнаних банкрутами у встановленому законом порядку або припинених як юридичні особи у зв`язку з їх ліквідацією.

Як визначено підпунктом 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 ПК України фінансова допомога - фінансова допомога, надана на безповоротній або поворотній основі.

Безповоротна фінансова допомога - це:

сума коштів, передана платнику податків згідно з договорами дарування, іншими подібними договорами або без укладення таких договорів;

сума безнадійної заборгованості, відшкодована кредитору позичальником після списання такої безнадійної заборгованості;

сума заборгованості одного платника податків перед іншим платником податків, що не стягнута після закінчення строку позовної давності;

основна сума кредиту або депозиту, що надані платнику податків без встановлення строків повернення такої основної суми, за винятком кредитів, наданих під безстрокові облігації, та депозитів до запитання у банківських установах, а також сума процентів, нарахованих на таку основну суму, але не сплачених (списаних).

Отже, положення пункту 5 Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 11 «Зобов`язання» передбачають включення суми зобов`язання до складу доходу лише у разі, якщо на дату балансу воно не підлягає погашенню. Водночас положення підпункту 14.1.11 пункту 14.1 статті 14 ПК визначають вичерпний перелік ознак безнадійної заборгованості, а підпункт 14.1.257 пункту 14.1 статті 14 цього Кодексу пов`язує виникнення безповоротної фінансової допомоги, зокрема, із прощенням боргу, спливом строку позовної давності або іншими юридичними підставами, що свідчать про остаточну неможливість його стягнення.

Отже, положення пункту 5 НП(С)БО 11 передбачають включення суми зобов`язання до складу доходу лише у разі, якщо воно об`єктивно не підлягає погашенню, що означає наявність об`єктивних та юридично підтверджених підстав вважати, що відповідна заборгованість фактично припинилася або не буде погашена у майбутньому. Така впевненість може існувати, зокрема, у разі спливу строку позовної давності та прийняття рішення про списання боргу, ліквідації кредитора без правонаступництва, прощення боргу, визнання боржника банкрутом або настання інших передбачених законом підстав, які свідчать про остаточну неможливість виконання зобов`язання.

Аналогічного за змістом висновку дійшов Верховний Суд у постановах від 26 червня 2018 року у справі № 809/1565/13-а та від 9 липня 2019 року у справі № 940/1916/18.

Надаючи оцінку доводам Відповідача, що зміст наведених вище положень підтверджує що відповідна заборгованість фактично припинилася або не буде погашена у майбутньому, суд зазначає наступне.

За правилами статті 609 Цивільного кодексу України зобов`язання припиняється ліквідацією юридичної особи (боржника або кредитора), крім випадків, коли законом або іншими нормативно-правовими актами виконання зобов`язання ліквідованої юридичної особи покладається на іншу юридичну особу, зокрема, за зобов`язаннями про відшкодування шкоди, завданої каліцтвом, іншим ушкодженням здоров`я або смертю.

Системний аналіз вказаних законодавчих норм дає підстави для висновку про те, що сума заборгованості платника податку перед іншою особою (кредиторська заборгованість) включається до складу інших доходів платника, якщо відпали передбачені законом підстави для стягнення такої заборгованості.

Даний факт має місце в усіх випадках, коли стягнення кредиторської заборгованості з платника податку виключається, зокрема, у випадку припинення юридичних осіб-кредиторів або визнання їх банкрутами.

Як зазначалось вище судом встановлено судом, відносно ТОВ «ЕРІКА ЛТД» 29.06.2021 внесено запис про державну реєстрацію припинення юридичної особи.

При цьому, позивачем жодним чином не заперечується за змістом позовної заяви, письмових пояснень або в ході проведення судових засідань наявність вказаних обставин.

Відтак, суд погоджується з доводами відповідача про наявність підстав про припинення таких зобов`язань для цілей визнання доходу та сплати податку на прибуток.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про доходи підприємства та її розкриття у фінансовій звітності визначено П(С)БО 15 Дохід, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.1999 за №860/4153 (із змінами та доповненнями), пунктом 7 якого передбачено, що до складу інших операційних доходів включаються суми інших доходів від операційної діяльності підприємства, крім чистого доходу від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг).

Інструкцією про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої Наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291, зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.1999 за №893/4186 (зі змінами та доповненнями) передбачено, що на рахунку 71 Інший операційний дохід ведеться узагальнення інформації про інші доходи від операційної діяльності підприємства у звітному періоді, крім доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг), на субрахунку 717 Дохід від списання кредиторської заборгованості узагальнюється інформація про доходи від списання кредиторської заборгованості, що виникла в ході операційного циклу.

Отже, кредиторська заборгованість у загальній сумі 675 661,0 грн., яка є безнадійною у розумінні пп. 14.1.11 п.14.1 ст.14 ПК України від 02.12.2010 №2755-VI (та відповідно до ст.1 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», п.5 П(С)БО 11 Зобов`язання, п.7 П(С)БО 15 Дохід є доходом та підлягає включенню до складу інших операційних доходів.

Наведене свідчить про обґрунтованість висновків контролюючого органу про доцільність включення таких сум до складу доходу підприємства, яка є об`єктом оподаткування доходом на прибуток та правомірність винесення податкового повідомлення-рішення №661/ 35000701 в цій частині.

ДОПУЩЕННЯ АРИФМЕТИЧНОЇ ПОМИЛКИ

З наданих суду матеріалів справи вбачається, що підприємством при заповненні податкової декларації з податку на прибуток за 2021 рік допущено арифметичну помилку, а саме:

при заповненні рядка 02 Декларації «Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності» вказано суму «-» 9 225 560 грн.

при цьому згідно даних бухгалтерського обліку та даних рядка 2290 «Фінансовий результат до оподаткування» фінансової звітності малого підприємства фінансовий результат до оподаткування складає «-» 9 255 560 грн.

Положеннями пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 ПК України визначено, що об`єкт оподаткування це прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень цього Кодексу.

Оскільки допущення такої помилки Товариством не заперечується та виходячи з арифметичних підрахунків, суд погоджується з доводами відповідача, що підприємством в порушення пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України занижено від`ємне значення показника рядка 02 Декларації з податку на прибуток за 2021 рік на загальну суму 30 000 грн. за рахунок допущеної арифметичної помилки при перенесенні фінансового результату, визначеного в фінансовій звітності до податкової декларації з податку на прибуток.

ЩОДО ВТРАТИ СИРОВИНИ ПРИ РІЗЦІ

Як зазначає контролюючий орган, в ході проведення перевірки ними встановлено, що з 27.09.2023 року на підприємстві Позивача під час виробництва тютюнової суміші №1 утворюються втрати сировини при різці тютюну в межах затверджених норм, які введені в дію ТУ 12.0-41519237-001:2019 «Тютюн тонко нарізаний для куріння та виготовлення тютюнових виробів»

Зокрема, в ході проведення перевірки бухгалтерського обліку Товариства, контролюючим органом встановлено завищення рядка 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансовий результат на суму витрат при «втраті сировини при різці» у загальній сумі 16 251 980 грн.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зауважує наступне.

Методологічні засади формування в бухгалтерському обліку інформації про витрати підприємства та її розкриття в фінансовій звітності визначає Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати» (далі «ПСБО 16 «Витрати»)

Так, пунктом 5-7 «ПСБО 16 «Витрати» встановлено, що витрати відображаються в бухгалтерському обліку одночасно зі зменшенням активів або збільшенням зобов`язань.

Витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Витрати визнаються витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони здійснені. Витрати, які неможливо прямо пов`язати з доходом певного періоду, відображаються у складі витрат того звітного періоду, в якому вони були здійснені.

Відповідно до положень пункту 10 «ПСБО 16 «Витрати» собівартість реалізованих товарів визначається за Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку 9 «Запаси» (далі «ПСБО 9 «Запаси»)

Відповідно до п.4 «ПСБО 9 «Запаси» запасами вважаються активи, які утримуються для подальшого продажу (розподілу, передачі) за умов звичайної господарської діяльності; перебувають у процесі виробництва з метою подальшого продажу продукту виробництва; утримуються для споживання під час виробництва продукції, виконання робіт та надання послуг, а також управління підприємством

В розділі «Склад витрат» «ПСБО 16 «Витрати» наведено визначення собівартості та склад витрат, які формують собівартість, зокрема відповідно до п. 11 «ПСБО 16 «Витрати» визначено складові собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг).

Зокрема, Собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) включає :

1. Виробничу собівартість продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду

1.1. прямі матеріальні витрати ( п. 12 «ПСБО 16 «Витрати» - вартість сировини та основних матеріалів, що утворюють основу вироблюваної продукції, купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат. Прямі матеріальні витрати зменшуються на вартість зворотних відходів, отриманих у процесі виробництва, які оцінюються у порядку, викладеному в пункті 11 цього Національного положення (стандарту);

1.2. прямі витрати на оплату праці (п. 13 «ПСБО 16 «Витрати» - заробітна плата та інші виплати робітникам, зайнятим у виробництві продукції, виконанні робіт або наданні послуг, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат);

1.3. інші прямі витрати (п. 14 «ПСБО 16 «Витрати» - інші виробничі витрати, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат, зокрема відрахування на соціальні заходи, плата за оренду земельних і майнових паїв, амортизація, втрати від браку, які складаються з вартості остаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого бракуостаточно забракованої з технологічних причин продукції (виробів, вузлів, напівфабрикатів), зменшеної на її справедливу вартість, та витрат на виправлення такого технічно неминучого браку

1.4. змінні загальновиробничі та постійні розподілені загальновиробничі витрати

Загальновиробничі витрати Витрати на управління виробництвом; амортизація основних засобів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення; амортизація нематеріальних активів загальновиробничого (цехового, дільничого, лінійного) призначення; витрати на утримання, експлуатацію та ремонт, страхування, операційну оренду основних засобів, інших необоротних активів загальновиробничого призначення; витрати на вдосконалення технології й організації; витрати на опалення, освітлення, водопостачання, водовідведення та інше утримання виробничих приміщення; витрати на обслуговування виробничого процесу; витрати на охорону праці, техніку безпеки і охорону навколишнього природного середовища; інші витрати (внутрішньозаводське переміщення матеріалів, деталей, напівфабрикатів, інструментів зі складів до цехів і готової продукції на склади; нестачі незавершеного виробництва; нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей у цехах; оплата простоїв тощо) - П. 15 «ПСБО 16 «Витрати»:

П. 16 «ПСБО 16 «Витрати»:

1.4.1. змінні загальновиробничі витрати - витрати на обслуговування і управління виробництвом (цехів, дільниць), що змінюються прямо (або майже прямо) пропорційно до зміни обсягу діяльності. Змінні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо), виходячи з фактичної потужності звітного періоду.

1.4.2. постійні загальновиробничі витрати - витрати на обслуговування і управління виробництвом, що залишаються незмінними (або майже незмінними) при зміні обсягу діяльності. Постійні загальновиробничі витрати розподіляються на кожен об`єкт витрат з використанням бази розподілу (годин праці, заробітної плати, обсягу діяльності, прямих витрат тощо) при нормальній потужності.

Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати включаються до складу собівартості реалізованої продукції (робіт, послуг) у періоді їх виникнення. Загальна сума розподілених та нерозподілених постійних загальновиробничих витрат не може перевищувати їх фактичну величину.

2. Нерозподілені постійні загальновиробничі витрати

3. Наднормативні виробничих витрат

Як зауважує позивач в обґрунтування позовних вимог, вартість втраченої сировини при різці тютюну в межах затверджених норм згідно ТУ 12.0-41519237-001:2019 є витратами звітного періоду та відповідають визначенню нерозподілених постійних загальновиробничих витрат або наднормативних виробничих витрат.

З документів бухгалтерського обліку вбачається, що операції з виробництва тютюнової суміші та використання її при виробництві тютюнових виробів в бухгалтерському обліку відображаються наступними проводками:

Дебет рахунку 201 «Сировина та матеріали» кредит рахунку 201 «Сировина та матеріали» - списання сировини на виробництво тютюнової суміші в листопаді 2023 року у кількості 143 446,196 кг, в грудні 2023 року у кількості 46 356,320 кг.

Дебет рахунку 201 «Сировина та матеріали» кредит рахунку 201 «Сировина та матеріали» - оприбуткування виготовленої тютюнової суміші № 1 в листопаді 2023 року у кількості 86 064,508 кг, в грудні 2023 року у кількості 27 813,850 кг

Відповідно до положень Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов`язань і господарських операцій підприємств і організацій, що затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 № 291, яка встановлює призначення і порядок ведення рахунків бухгалтерського обліку для узагальнення методом подвійного запису інформації про наявність і рух активів, капіталу, зобов`язань та факти фінансово-господарської діяльності підприємств, організацій та інших юридичних осіб (крім бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності) незалежно від форм власності, організаційно-правових форм і видів діяльності, а також виділених на окремий баланс філій, відділень та інших відособлених підрозділів юридичних осіб (далі Інструкція №291), на субрахунку 201 "Сировина й матеріали" відображаються наявність та рух сировини та основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідними компонентами при її виготовленні. На цьому субрахунку ведеться облік основних матеріалів, що використовуються підрядними будівельними організаціями при здійсненні будівельно-монтажних, ремонтних робіт. Допоміжні матеріали, які використовуються при виготовленні продукції або для господарських потреб, технічних цілей та сприяння у виробничому процесі, також відображаються на субрахунку 201. Підприємства, що заготовляють сільськогосподарську продукцію для переробки, також відображають її вартість на цьому субрахунку.

Дебет рахунку 84 «Інші операційні витрати» кредит рахунку 201 «Сировина та матеріали» списання втрат сировини при різці на операційні витрати в листопаді 2023 року у кількості 57 378,688 кг., в грудні 2023 року у кількості 18 542,470 кг.

Відповідно до Інструкції №291 - Рахунок 84 "Інші операційні витрати" призначено для обліку операційних витрат, що не відображаються на інших рахунках класу 8. Ці витрати є витратами звітного періоду, якщо не входять до складу виробничої собівартості продукції, робіт, послуг. Зокрема, до інших операційних витрат включається вартість робіт, послуг сторонніх підприємств, сума податків, зборів (обов`язкових платежів), крім податків на прибуток, втрати від курсових різниць, знецінення запасів, псування цінностей, списання та уцінки активів, сума фінансових санкцій тощо.

За дебетом рахунку 84 "Інші операційні витрати" відображається сума визнаних витрат, за кредитом - списання на рахунок 23 "Виробництво" витрат, які прямо включаються до виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), до затрат допоміжних (підсобних) виробництв, на рахунки класу 9 - виробничих накладних витрат, адміністративних і збутових витрат.

Дебет рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» кредит рахунку 84 «Інші операційні витрати» включення втрат при різці до загальновиробничих витрат:

- в листопаді 2023 року у сумі 12 104 332,98 грн. (облікова вартість втраченої сировини в листопаді 2023 року у кількості 57 378,688 грн. при різці тютюну, згідно даних бухгалтерського обліку)

- в грудні 2023 року у сумі 4 147 647,26 грн. (облікова вартість втраченої сировини в грудні 2023 року у кількості 18 542,470 грн. при різці тютюну, згідно даних бухгалтерського обліку)

Відповідно до Інструкції №291 - На рахунку 91 "Загальновиробничі витрати" ведеться облік виробничих накладних витрат на організацію виробництва та управління цехами, дільницями, відділеннями, бригадами та іншими підрозділами основного й допоміжного виробництва, а також витрати на утримання та експлуатацію машин і устаткування. Цей рахунок не застосовується підприємствами торгівлі.

За дебетом рахунку 91 "Загальновиробничі витрати" відображається сума визнаних витрат, за кредитом - щомісячне, за відповідним розподілом, списання на рахунки 23 "Виробництво" та 90 "Собівартість реалізації".

Аналітичний облік ведеться за місцями виникнення, центрами і статтями (видами) витрат.

Дебет рахунку 231 «Основне виробництво» кредит рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» списання на виробництво втрат при різці у сумі 12 104 332,98 грн. в листопаді 2023 року.

Відповідно до Інструкції №291 - За дебетом рахунку 23 "Виробництво" відображаються прямі матеріальні, трудові та інші прямі витрати, а також розподілені загальновиробничі витрати і втрати від браку продукції (робіт, послуг) з технологічних причин, за кредитом - вартість фактичної виробничої собівартості завершеної виробництвом готової продукції (у дебет рахунків 26, 27), вартість виконаних робіт і послуг (у дебет рахунку 90), собівартість виготовлених у допоміжних (підсобних) виробництвах виробів, робіт, послуг (інструменту, енергії, ремонтно-транспортних послуг тощо).

Дебет рахунку 26 «Готова продукція» кредит рахунку 231 «Основне виробництво» в листопаді 2023 року у сумі 12 104 332,98 грн.

Відповідно до Інструкції №291 - За дебетом рахунку 26 "Готова продукція" відображається надходження готової продукції власного виробництва за фактичною виробничою собівартістю або за нормативною вартістю.

Собівартість реалізованої готової продукції визначається за методами оцінки вибуття запасів.

Аналітичний облік готової продукції ведеться за видами готової продукції.

Дебет рахунку 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» кредит рахунку 26 «Готова продукція» формування собівартості реалізованої готової продукції у сумі 12 104 332,98 грн. в листопаді 2023 року.

Дебет рахунку 901 «Собівартість реалізованої готової продукції» кредит рахунку 91 «загальновиробничі витрати» формування собівартості реалізованої готової продукції у сумі 4 147 647,26 грн. в грудні 2023 року

Відповідно до Інструкції №291 - Рахунок 90 "Собівартість реалізації" призначено для узагальнення інформації про собівартість реалізованої готової продукції, товарів, виконаних робіт, наданих послуг.

За дебетом рахунку 90 "Собівартість реалізації" відображається виробнича собівартість реалізованої готової продукції, робіт, послуг; фактична собівартість реалізованих товарів (без торгових націнок), страхові виплати відповідно до договорів страхування, за кредитом - списання в порядку закриття дебетових оборотів на рахунок 79 "Фінансові результати". За дебетом цього рахунку підприємства, які здійснюють діяльність з випуску та проведення лотерей на території України, відображають створення (формування) забезпечення призового фонду (резерву виплат) і резерву, що покриває суму джек-поту, не забезпечену сплатою участі у лотереї.

На субрахунку 901 "Собівартість реалізованої готової продукції" ведеться облік виробничої собівартості реалізованої готової продукції.

В контексті зазначених обставин, суд зауважує, що при виробництві тютюнових виробів в листопаді - грудні 2023 року тютюнова суміш № 1, при виготовлені якої виникли втрати сировини при різці, а вартість цих втрат була включена до складу собівартості готової продукції за дебетом рахунку 901, не використовувалась та не реалізовувалась, що не заперечується Позивачем.

Як зазначалось вище судом, пунктом 11 «ПСБО 16 «Витрати» визначено, що собівартість реалізованої продукції (робіт, послуг) складається з виробничої собівартості продукції (робіт, послуг), яка була реалізована протягом звітного періоду, нерозподілених постійних загальновиробничих витрат та наднормативних виробничих витрат.

Тобто, такі витрати як витрати сировини при різці можуть бути віднесені до витрат звітного періоду, коли відповідна продукція буде реалізована.

До моменту реалізації такої продукції та отримання у зв`язку з цим доходу, правові підстави для віднесення таких сум до витрат звітного періоду відсутні, оскільки позивачем фактично лише зберігаються такі залишки у формі запасів.

Схожий за змістом підхід викладено у постанові Верховного Суду від 14 серпня 2025 року у справі № 240/34245/23, відповідно до висновків якого: для набуття права на обліковування витрат має бути наявним прямий зв`язок між понесеними витратами з отриманим доходом. При цьому зазначені види витрат умовно можна віднести до категорій: прямі матеріальні витрати, на оплату праці, на сплату ЄСВ, інші витрати (загальновиробничі, адміністративні тощо).

За змістом цього підходу прямі матеріальні витрати пов`язані з отриманим доходом, тому такі витрати можуть бути обліковані виключно після того, як буде отримано дохід від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг. Виключенням з цього правила може бути отримання підприємцем доходу від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг раніше за заплановану дату оплати ним придбаних у постачальника товарів, робіт, послуг, які пов`язані з вже отриманим доходом. У такому випадку, і дохід і витрати обліковуються в тому звітному періоді, в якому вони фактично одержані, понесені (відповідно).

Підсумовуючи вищенаведене, суд доходить висновку, що Товариством здійснено відображення витрат при різці тютюну у загальній сумі 16 251 980, 24 грн. через рахунок 84 «інші операційні витрати» з подальшим включенням до рахунку 91 «Загальновиробничі витрати» та списання на рахунок 901 «Собівартість реалізованої продукції». Всупереч зазначеному, продукція, під час різки якої понесено такі витрати не реалізовувалась, що свідчить про протиправність включено до складу собівартості готової продукції витрат на «втрату сировини при різці»

Таким чином, з урахуванням наведеного, в ході розгляду справи знайшли своє підтвердження висновки відповідача про завищення за 2023 рік Товариством рядку 2050 «Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг)» Звіту про фінансовий результат на суму витрат при «втрата сировини при різці» у загальній сумі 16 251 980 грн.

ЩОДО ДОВОДІВ ВІДНЕСЕННЯ ДО СКЛАДУ ІНШИХ ОПЕРАЦІЙНИХ ВИТРАТ СУМИ РІЗНИЦЬ ПДВ МІЖ ВИДАТКОВОЮ ТА ПОДАТКОВОЮ НАКЛАДНОЮ В СУМІ 692 664,92 ГРН.

Як зазначає контролюючий орган, в ході проведення перевірки встановлено врахування підприємством у складі інших операційних витрат різницю ПДВ розраховану на ПДВ за ціною реалізації по видаткових накладних та податковими зобов`язаннями, нарахованими відповідно до положень п. 189.18. ст. 189 Податкового кодексу України на рівні максимальних роздрібних цін (МРЦ).

Зокрема, в ході проведення перевірки бухгалтерського обліку Товариства, контролюючим органом встановлено завищення позивачем рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансовий результат на суму ПДВ різниці між ціною реалізації, визначеної у видаткових накладних та МРЦ на загальну суму 692 665 грн., в тому числі:

За 2022 рік на загальну суму 23 800 грн.;

За 2023 рік на загальну суму 668 865 грн.

Відповідно до п.п.189.18. ст.189 Податкового Кодексу України - у разі постачання тютюнових виробів, тютюну та промислових замінників тютюну, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, для яких встановлені максимальні роздрібні ціни, при їх постачанні на митній території України, базою оподаткування є максимальна роздрібна ціна таких товарів без урахування податку на додану вартість.

ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» формуючи покупцям видаткові накладні зазначає договірну ціну продажу тютюнових виробів.

Водночас, у податкових накладних, виписаних та зареєстрованих підприємством, відповідно до п.189.18. ст.189 ПК базою оподаткування визначено максимальні роздрібні ціни таких товарів без урахування податку на додану вартість.

В бухгалтерському обліку підприємства включення до складу інших операційних витрат ПДВ різниці між ціною реалізації, визначеної у видаткових накладних та МРЦ відображена наступними проводками:

Дебет рахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності» кредит рахунку 643 «Податкові зобов`язання» на загальну суму 23 800 грн. за 2022 рік та на загальну суму 668 864,92 за 2023 рік.

Відповідно до Інструкції №291 На субрахунку 949 "Інші витрати операційної діяльності" узагальнюється інформація про такі витрати операційної діяльності, які не знайшли відображення на інших субрахунках рахунку 94 "Інші витрати операційної діяльності", зокрема витрати житлово-комунальних і обслуговуючих господарств, дитячих дошкільних закладів, будинків відпочинку, санаторіїв та інших закладів оздоровчого та культурного призначення, виплати за невідпрацьований час, що не підлягають накопиченню тощо. Підприємства, які є страховиками відповідно до Закону України "Про страхування", на цьому субрахунку узагальнюють інформацію про витрати страховика, зокрема відрахування у централізовані страхові резервні фонди, які утворюються для забезпечення виконання зобов`язань щодо окремих видів обов`язкового страхування, відрахування в страхові резерви, інші, ніж резерв незароблених премій, які формуються у випадках, передбачених чинним законодавством.

Дебет рахунку 791 «Результат операційної діяльності» кредит рахунка 949 «Інші витрати операційної діяльності» на загальну суму 23 800 грн. за 2022 рік та на загальну суму 668 864,92 за 2023 рік.

Відповідно до Інструкції №291 На субрахунку 791 "Результат операційної діяльності" визначається прибуток (збиток) від операційної діяльності підприємства. За кредитом субрахунку відображається в порядку закриття рахунків сума доходів від реалізації готової продукції, товарів, робіт, послуг та від іншої операційної діяльності (рахунки 70 "Доходи від реалізації", 71 "Інший операційний дохід"), за дебетом - сума в порядку закриття рахунків обліку собівартості реалізованої готової продукції, товарів, робіт і послуг, адміністративних витрат, витрат на збут, інших операційних витрат (90 "Собівартість реалізації", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут", 94 "Інші витрати операційної діяльності").

Відповідно до п.20 «ПСБО 16 «Витрати» до інших операційних витрат включаються:

- витрати на дослідження та розробки відповідно до Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи»

- собівартість реалізованих виробничих запасів, яка для цілей бухгалтерського обліку складається з їх облікової вартості та витрат, пов`язаних з їх реалізацією;

- сума безнадійної дебіторської заборгованості та відрахування до резерву сумнівних боргів;

- втрати від операційної курсової різниці;

- втрати від знецінення запасів;

- нестачі й втрати від псування цінностей;

- визнані штрафи, пеня, неустойка;

- витрати на утримання об`єктів соціально-культурного призначення;

- інші витрати операційної діяльності.

Пунктом 29 «ПСБО 16 «Витрати» визначено, що до складу інших витрат включаються витрати, які виникають під час діяльності (крім фінансових витрат), але не пов`язані безпосередньо з виробництвом та/або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг). До таких витрат належать:

- собівартість реалізованих фінансових інвестицій (балансова вартість та витрати, пов`язані з реалізацією фінансових інвестицій);

- втрати від зменшення корисності необоротних активів;

- втрати від безоплатної передачі необоротних активів;

- втрати від неопераційних курсових різниць;

- сума уцінки необоротних активів і фінансових інвестицій;

- витрати на ліквідацію необоротних активів (розбирання, демонтаж тощо);

- залишкова вартість ліквідованих (списаних) необоротних активів;

- інші витрати діяльності.

Підсумовуючи вищенаведене, суд зауважує, що Товариством здійснено відображення різниці між ціною реалізації, визначеної у видаткових накладних та максимальними роздрібними цінами через рахунок 949 «інші витрати операційної діяльності» з подальшим списанням до рахунку 791 «Результат операційної діяльності».

За вказаних обставин, покупцям тютюнових виробів сума ПДВ, врахована у складі податкового кредиту, як це передбачено нормами податкового законодавства України. Тобто, фактично продавець отримує ПДВ від покупця та сплачує його до бюджету. Нарахування та сплата до бюджету ПДВ не відображається у складі витрат, оскільки не зменшує активи, не збільшує зобов`язання і така операція не призводить до зменшення власного капіталу, адже сума отриманого ПДВ не визнається доходом та не призводить до збільшення власного капіталу.

Таким чином, якщо суми ПДВ спочатку зменшують дохід, а потім ще й враховуються у складі витрат, то зазначене призводить до подвійного відображення ПДВ у бухгалтерському обліку підприємства (у складі доходів на їх зменшення, а у складі витрат - на їх збільшення), тобто дана операція не призводить до зменшення фінансового результату підприємства.

Відповідно до положень «ПСБО 16 «Витрати» витратами звітного періоду визнаються або зменшення активів, або збільшення зобов`язань, що призводить до зменшення власного капіталу підприємства (за винятком зменшення капіталу внаслідок його вилучення або розподілу власниками), за умови, що ці витрати можуть бути достовірно оцінені.

Нарахування та сплата до бюджету ПДВ не відображається у складі витрат, оскільки не зменшує активи, не збільшує зобов`язання і така операція не призводить до зменшення власного капіталу, адже сума отриманого ПДВ не визнається доходом та не призводить до збільшення власного капіталу.

Тому, суд погоджується з доводами контролюючого органу про допущення ТОВ «УКРАЇНСЬКЕ ТЮТЮНОВЕ ВИРОБНИЦТВО» завищення рядку 2180 «Інші операційні витрати» Звіту про фінансовий результат на суму ПДВ різниці між ціною реалізації, визначеної у видаткових накладних та МРЦ на загальну суму 692 665 грн.

ЩОДО СПИСАННЯ ТЮТЮНОВОЇ СИРОВИНИ ТА МОНОАЦЕТАТНИХ ФІЛЬТРОПАЛИЧОК НА ЗАГАЛЬНУ СУМУ 210 832 263,2 ГРН.

Як зазначає контролюючий орган, перевіркою встановлено, оформлення первинних бухгалтерських документів, без реального здійснення господарських операцій, тобто відображення цих документів в бухгалтерському обліку підприємства проводками Дебет рахунку 201 «Сировина та матеріали» кредит рахунку 201 «Сировина та матеріали» при переміщенні сировини зі складських приміщень в м. Рівне та смт. Гоща на складські приміщенні в м. Бровари, Дебет рахунку 201 «Сировина та матеріали» кредит рахунку 201 «Сировина та матеріали» при переміщенні сировини зі складських приміщень в м. Бровари на складські приміщенні в смт. Баришівка, дебет рахунку 977 «Інші витрати діяльності» кредит рахунку 201 «Сировина та матеріали» при списанні втраченої сировини, здійснені на підставі документів, які не підтверджують фактичного здійснення господарської операції.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зауважує наступне.

В червні 2023 року в бухгалтерському обліку підприємства здійснено списання тютюнової сировини та моноацетатних фільтропаличок на загальну суму 210 832 263,2 грн.

В бухгалтерському обліку списання відображено проводкою дебет рахунку 977 «Інші витрати діяльності» кредит рахунку 201 «Сировина та матеріали».

Як зазначалось вище судом, згідно Інструкції №291 на субрахунку 201 «Сировина й матеріали» відображаються наявність та рух сировини та основних матеріалів, які входять до складу продукції, що виготовляється, або є необхідними компонентами при її виготовленні. На цьому субрахунку ведеться облік основних матеріалів, що використовуються підрядними будівельними організаціями при здійсненні будівельно-монтажних, ремонтних робіт. Допоміжні матеріали, які використовуються при виготовленні продукції або для господарських потреб, технічних цілей та сприяння у виробничому процесі, також відображаються на субрахунку 201. Підприємства, що заготовляють сільськогосподарську продукцію для переробки, також відображають її вартість на цьому субрахунку.

Підставою для списання позивач зазначає сертифікат Херсонської ТПП.

В сертифікаті засвідчено форс мажорні обставини (обставини непереборної сили):

втрата підакцизного товару в умовах воєнного стану; протиправної дії третіх осіб;

щодо обов`язку (зобов`язання), а саме: щодо нарахування податкових зобов`язань з акцизного податку та нарахування податкових зобов`язань з податку на додану вартість, виходячи з бази оподаткування на втрачені (викрадені) підакцизні товари (продукцію) упродовж усього строку реалізації такої сировини, починаючи з 08.02.2023 року,

у термін: з 08.02.2023 року.

При цьому, сертифікат не містить інформації, що він виданий щодо не можливості виконання обов`язку (зобов`язання) в частині формування фінансового результату та нарахування податку на прибуток підприємств.

Також виходячи з положень Інструкції №291, суд зауважує, що на рахунку 94 "Інші витрати операційної діяльності" ведеться облік витрат операційної діяльності підприємства, крім витрат, які відображаються на рахунках 90 "Собівартість реалізації", 91 "Загальновиробничі витрати", 92 "Адміністративні витрати", 93 "Витрати на збут".

Вартість викраденої сировини як використаної поза межами господарської діяльності означає, що підприємство втратило економічні вигоди від запасів не в процесі операційного циклу, а внаслідок протиправного вибуття активу. Саме такі випадки Інструкція № 291 відносить до рахунку 947 як до інструменту обліку втрат від неконтрольованого вибуття матеріальних цінностей. Рахунок 977, натомість, акумулює витрати, що виникають у процесі діяльності підприємства (списання активів, штрафи, інші операційні витрати), але не втрати від фізичного вибуття запасів через розкрадання.

На субрахунку 947 "Нестачі і втрати від псування цінностей" ведеться облік нестач грошових коштів та інших цінностей і втрат від псування цінностей, що виявлені в процесі заготовлення, переробки, збереження, та реалізації. Одночасно із списанням цінностей, винних у нестачі яких не встановлено, на витрати, балансова вартість списаного активу зараховується на позабалансовий рахунок 07 "Списані активи".

Отже, з огляду на те, що списана тютюнова сировина була використана поза межами господарської діяльності підприємства, однак вибуття з його активів унаслідок протиправних дій третіх осіб на даний час документально не підтверджено, суд погоджується, що ТОВ «Українське тютюнове виробництво» в порушення п. 44.1 ст. 44, пп.134.1.1. п. 134.1 ст. 134 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755- VІ, із змінами та доповненнями завищено інші операційні витрати на загальну суму 210 832 263 грн., в тому числі за 2023 рік на суму 210 832 263 грн.

Вказані епізоди у сукупності підтверджують порушення позивачем п. 5 П(С)БУ № 11 «Зобов`язання», які затверджені наказом Міністерства фінансів України від 31.01.2000 № 20, п. 3 НП(С)БУ № 1 "Загальні вимоги до фінансової звітності" затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 07.02.2013 №73, Положення (стандарту) бухгалтерського обліку № 16 «Витрати», затвердженого наказом МФУ від 31.12.1999 № 318, п.п.14.1.178. п. 14.1 ст.14, п. 44.1 ст. 44, п.п.189.18. ст.189, пп.134.1.1. п. 134.1 ст. 134 ПК України.

Щодо інших доводів сторін, суд також зазначає, що, відповідно до пункту 30 рішення Європейського Суду з прав людини у справі «Hirvisaari v. Finland» від 27 вересня 2001 року, рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя .

У рішенні ЄСПЛ по справі «Ґарсія Руіз проти Іспанії», заява № 30544/96, п. 26, ECHR 1999-1, Суд зазначив, що хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, це не може розумітись як вимога детально відповідати на кожен довід.

Згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін.

Відтак, інші аргументи сторін не спростовують висновків суду за результатами розгляду справи, які зазначені вище.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у статті 2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури, встановлюючи при цьому чи прийняті (вчинені) ним рішення (дії): на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіряючи обґрунтованість та законність дій та рішень суб`єкта владних повноважень, суд враховує наведене нормативне регулювання та вимоги частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України.

В контексті вище сформованих судом висновків, за наслідками повного та всебічного дослідження всіх обставин справи та перевірки їх доказами, суд підсумовує, що відповідач як суб`єкт владних повноважень довів суду належними та допустимими доказами правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, натомість доводи позивача не знайшли свого документального підтвердження в ході розгляду справи, а тому, беручи до уваги наявні у матеріалах справи докази у їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов не підлягає до задоволення.

У зв`язку з відмовою у задоволенні позову, в силу вимог статті 139 КАС України, розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись статтями 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

В И Р І Ш И В :

Позовну заяву Товариства з обмеженою відповідальністю "Українське тютюнове виробництво" до Північного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень - залиши ти без задоволення

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Учасники справи:

Позивач - Товариство з обмеженою відповідальністю "Українське тютюнове виробництво" (вул. Шевченка, буд.69,с-ще Гоща,Рівненський р-н, Рівненська обл.,35400, ЄДРПОУ/РНОКПП 41519237)

Відповідач - Північне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (вул. Благовіщенська, 30,м. Харків,Харківський р-н, Харківська обл.,61012, ЄДРПОУ/РНОКПП 44131658)

Повний текст рішення складений 30 липня 2026 року

Суддя В.В. Щербаков