Рішення № 138054933, 06.07.2026, Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

06 липня 2026 року м. ПолтаваСправа № 440/13425/25

Полтавський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Шевякова І.С. розглянув у порядку письмового провадження справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" до Головного управління ДПС у Полтавській області про скасування податкового повідомлення-рішення.

Позовні вимоги:

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 08.07.2025 № 00094710705 на загальну суму штрафних санкцій в розмірі 90 993,94 грн. та податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 08.07.2025 № 00094720705 на загальну суму штрафних санкцій в розмірі 2 040,00 грн.

Під час розгляду справи суд

В С Т А Н О В И В:

Позивач Товариство з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" (далі - позивач, ТОВ "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" звернувся до Полтавського окружного адміністративного суду з адміністративним позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (далі - відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області) про скасування податкового повідомлення-рішення.

Ухвалою від 06.10.2025 року провадження у справі відкрито, справу призначено до розгляду в порядку письмового провадження.

Аргументи учасників справи

В обґрунтування своїх вимог позивач зазначив, що на підставі наказу ГУ ДПС у Харківській області від 27.05.2025 №2480-п працівниками останнього було проведено фактичну перевірку ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» на АЗС за адресою: м. Харків, вул. Маковського, 55, за результатами якої складено акт від 06.06.2025 №2514620/20/40/702151. За висновками перевірки контролюючий орган встановив порушення пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та статті 85 Податкового кодексу України.

Позивач вказує, що на підставі зазначеного акта Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийнято податкові повідомлення-рішення форми «С» від 08.07.2025 №00094710705 на загальну суму штрафних санкцій 90 993,94 грн та №00094720705 на загальну суму штрафних санкцій 2040,00 грн. Рішенням ДПС України від 09.09.2025 скаргу товариства залишено без задоволення, а податкові повідомлення-рішення - без змін.

Позивач не погоджується з висновками контролюючого органу, зазначаючи, що основним видом його господарської діяльності є роздрібна торгівля пальним, а така діяльність здійснюється через мережу автозаправних станцій. Зокрема, ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» має АЗС у Харківській, Закарпатській та Дніпропетровській областях, у тому числі АЗС за адресою: м. Харків, вул. Маковського, 55.

Позивач зазначає, що 28.05.2025 ним було проведено внутрішнє переміщення пального з бензовоза до акцизного складу АЗС за адресою: м. Харків, вул. Маковського, 55, а не реалізацію пального покупцю. Рух пального підтверджується змінним звітом оператора форми №17-НП, акцизними накладними, товарно-транспортною накладною та іншими документами. На думку позивача, операція з переміщення власного пального між акцизними складами не є розрахунковою операцією у розумінні Закону про РРО, оскільки не супроводжувалася прийманням готівкових коштів, платіжних карток або інших засобів оплати від покупця.

Також позивач вважає необґрунтованими висновки контролюючого органу про ненадання документів під час перевірки, оскільки всі витребувані документи та пояснення були надані посадовим особам контролюючого органу. Крім того, позивач зазначає, що акт перевірки не є самостійним предметом оскарження, однак висновки, викладені в ньому, мають бути оцінені судом у межах перевірки правомірності прийнятих на його підставі податкових повідомлень-рішень.

З огляду на викладене позивач вважає податкові повідомлення-рішення форми «С» від 08.07.2025 №00094710705 та форми "ПС" від 08.07.2025 №00094720705 протиправними, прийнятими без належного з`ясування фактичних обставин справи, та просить суд їх скасувати.

23.10.2025 до суду надійшов відзив на позовну заяву, у якому представник Головного управління ДПС у Полтавській області просив відмовити у задоволенні позову повністю. В обґрунтування своєї позиції зазначив, що податкові повідомлення-рішення прийняті на підставі акта фактичної перевірки від 06.06.2025 №25146/20/30/РРО/44702151, яким встановлено порушення ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» вимог пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а саме непроведення розрахункових операцій через зареєстрований та переведений у фіскальний режим роботи реєстратор розрахункових операцій і невидачу відповідного розрахункового документа встановленої форми та змісту, а також порушення пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України у зв`язку з ненаданням у повному обсязі документів, що належать до предмета перевірки. Відповідач вказував, що під час аналізу звітної інформації АЗС встановлено розбіжності між залишками пального за Z-звітами та обліковими даними, що, на його думку, свідчить про реалізацію бензину без проведення розрахункових операцій через РРО. Крім того, зазначав, що товариством не надано у визначений строк градувальні таблиці на кожен резервуар та інші витребувані документи, у зв`язку з чим правомірно застосовано штрафні санкції.

Справа розглядається у письмовому провадженні за правилами спрощеного позовного провадження на підставі пункту 2 частини першої статті 263 Кодексу адміністративного судочинства України.

Дослідивши матеріали справи, розглянувши справу в межах заявлених позовних вимог і наданих доказів, суд дійшов наступних висновків.

Обставини справи, встановлені судом

Судом встановлено, що на підставі наказу Головного управління ДПС у Харківській області від 27.05.2025 №2480-П, направлень на проведення перевірки від 27.05.2025 №4567, №4568, №4654 посадовими особами Головного управління ДПС у Харківській області проведено фактичну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» за місцем здійснення господарської діяльності: автозаправна станція з магазином за адресою: м. Харків, вул. Маковського, буд. 55, за період з 28.05.2025 по дату закінчення перевірки.

За результатами проведеної перевірки складено акт фактичної перевірки від 06.06.2025 №25146/20/30/РРО/44702151, у якому контролюючим органом зроблено висновок про порушення позивачем пунктів 1, 2 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», а також пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України. Підставою для таких висновків, за твердженням контролюючого органу, стало встановлення розбіжностей між обліковими залишками пального та даними Z-звітів реєстратора розрахункових операцій, що, на думку відповідача, свідчило про реалізацію 1189,93 літра бензину А-95 без проведення розрахункових операцій через РРО та без видачі відповідних розрахункових документів, а також ненадання товариством у повному обсязі документів, витребуваних під час проведення перевірки.

На підставі зазначеного акта Головним управлінням ДПС у Полтавській області прийнято податкове повідомлення-рішення форми «С» від 08.07.2025 №00094710705, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції у розмірі 90 993,94 грн, та податкове повідомлення-рішення форми «ПС» від 08.07.2025 №00094720705 про застосування штрафних (фінансових) санкцій у розмірі 2040,00 грн.

Не погодившись із зазначеними податковими повідомленнями-рішеннями, позивач скористався адміністративним порядком їх оскарження, однак рішенням Державної податкової служби України від 09.09.2025 №26193/6/99-00-06-03-02-06 скаргу залишено без задоволення, а спірні податкові повідомлення-рішення без змін.

Вважаючи податкові повідомлення-рішення протиправними, позивач звернувся до суду із цим позовом, посилаючись на те, що висновки акта фактичної перевірки не відповідають фактичним обставинам справи, оскільки розбіжність у залишках пального виникла внаслідок його внутрішнього переміщення між акцизними складами товариства, а не реалізації без застосування реєстратора розрахункових операцій. Крім того, позивач зазначав, що необхідні документи були надані контролюючому органу як під час проведення перевірки, так і разом із запереченнями до акта перевірки, однак останній не надав їм належної оцінки.

Норми права, які підлягають застосуванню

Частиною 2 статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює Податковий кодекс України (надалі ПК України).

Згідно підпунктів 19-1.1.14, 19-1.1.16 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, виконують такі функції, крім особливостей, передбачених для державних податкових інспекцій статтею 19-3 цього Кодексу: здійснюють контроль у сфері виробництва, обігу та реалізації підакцизних товарів, контроль за їх цільовим використанням, забезпечують міжгалузеву координацію у цій сфері; здійснюють заходи щодо запобігання та виявлення порушень законодавства у сфері виробництва та обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального.

Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Порядок проведення фактичної перевірки врегульований статтею 80 ПК України.

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1 статті 80 ПК України).

Відповідно до підпункту 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема (1) у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, (2) а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Згідно із пунктом 1, 2, статті 3 Закону України Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР),

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок. Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державного комітету України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.09.2008 за №805/15496, затверджено Інструкцію про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, яка встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів (далі по тексту - Інструкція № 281/171/578/155).

Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України (далі - підприємства).

Згідно з підпунктом 10.2.1 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 приймання нафтопродуктів, що надійшли автомобільним транспортом від постачальників, здійснюється працівниками автозаправної станції за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки) за даними товарно-транспортних накладних у разі наявності паспорта якості та копії сертифіката відповідності. Приймання нафтопродуктів здійснюється відповідно до вимог робочої інструкції оператора АЗС та інструкції з охорони праці, які повинні бути затверджені керівником підприємства, якому належить АЗС.

Відповідно до підпункту 10.2.10 пункту 10.2 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на підставі ТТН та акта приймання (у разі його наявності) оператор АЗС має оприбуткувати прийнятий нафтопродукт за марками та видами (дизельне паливо залежно від масової частки сірки), тобто зробити необхідні записи в журналі обліку надходження нафтопродуктів на АЗС за формою N 13-НП. Дані про оприбутковані нафтопродукти заносяться до змінного звіту АЗС за формою N 17-НП (додаток 14).

Виходячи з положень підпунктів 10.3.1-10.3.4 пункту 10.3 Інструкції №281/171/578/155, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою.

Відпуск нафтопродуктів за готівку, талони, платіжними картками відображається у змінному, звіті АЗС за формою №17-НП, а відпуск нафтопродуктів за відомостями здійснюється АЗС на підставі договорів, укладених між підприємством та споживачем, та відображається у відомості на відпуск нафтопродуктів за формою №16-НП.

Відповідно до підпункту 10.4.1 пункту 10.4 розділу 10 Інструкції № 281/171/578/155 на АЗС здійснюється оперативне кількісне контролювання, результати якого використовуються для ведення обліку, звіряння кількості отриманих і відпущених нафтопродуктів. Кількісний облік нафтопродуктів на АЗС здійснюється за формою змінного звіту АЗС № 17- НП.

Після завершення зміни оператором АЗС складається змінний звіт АЗС за формою N 17-НП у двох примірниках, з яких один з доданими ТТН здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається на АЗС (підпункт 10.4.3).

Облік нафтопродуктів на АЗС регламентовано положеннями пункту 16 Інструкції №281/171/578/155. Матеріально відповідальні особи АЗС ведуть облік руху нафтопродуктів за марками і видами (для дизельного палива в залежності від масової частки сірки) нафтопродуктів у змінному звіті за формою N 17-НП. який складається у двох примірниках. Перший примірник разом з первинними документами здається до бухгалтерської служби, а другий - залишається у матеріально відповідальної особи (підпункт 16.1).

Бухгалтерські служби підприємств перевіряють та приймають змінні звіти з доданими до них первинними документами (ТТН, талони, відомості встановленої форми, супровідні відомості за інкасацією готівки та інші), перевіряють правильність перенесення показників лічильників ГІРК, ОРК з попередньої зміни, звіт про обсяг реалізації і форми оплати за РРО, визначення фактичних залишків нафтопродуктів у резервуарах АЗС за результатами вимірювання, відображених у формі N 17-НП, та надходження готівки. Зроблені під час перевірки змінних звітів виправлення засвідчуються підписами операторів АЗС, керівника АЗС та головного бухгалтера або за його дорученням іншим працівником бухгалтерської служби підприємства (підпункт 16.2).

Правові засади регулювання, організації, ведення бухгалтерського обліку та складання фінансового звіту, визначає Закон України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні.

Відповідно до п. 2 ст. 3 цього Закону бухгалтерський облік є обов`язковим видом обліку, який ведеться підприємством. Фінансова, податкова, статистична та інші види звітності, що використовують грошовий вимірник, ґрунтуються на даних бухгалтерського обліку.

Частиною 5 ст. 8 цього Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні передбачено, що підприємство, зокрема, самостійно визначає облікову політику підприємства, розробляє систему і форми внутрішньогосподарського (управлінського обліку), звітності і контролю господарських операцій, визначає права працівників на підписанні бухгалтерських документів, затверджує правила документообігу і технологію обробки облікової інформації, додаткову систему рахунків і регістрів аналітичного обліку.

Згідно зі ст. 9 Закону України Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій.

Підпунктом 14.1.212 п. 14.1 ст. 14 ПК України, визначено, що реалізація підакцизних товарів (продукції) - будь-які операції на митній території України, що передбачають відвантаження підакцизних товарів (продукції) згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами з передачею прав власності або без такої, за плату (компенсацію) або без такої, незалежно від строків її надання, а також безоплатного відвантаження товарів, у тому числі з давальницької сировини, реалізація суб`єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів.

Реалізація пального або спирту етилового для цілей розділу VI цього Кодексу - будь-які операції з фізичної передачі (відпуску, відвантаження) пального або спирту етилового з переходом права власності на таке пальне або спирт етиловий чи без такого переходу, за плату (компенсацію) чи без такої плати на митній території України з акцизного складу/акцизного складу пересувного:

до акцизного складу (далі - АС);

до акцизного складу пересувного (далі - АСП);

для власного споживання чи промислової переробки;

будь-яким іншим особам.

У разі реалізації пального з АС до АСП, або з АС до іншого АС (в т.ч. через трубопровід або з використанням АСП) особа, яка реалізує пальне, зобов`язана скласти акцизну накладну в двох примірниках.

Висновки щодо правозастосування

У цій справі предметом спору є правомірність прийняття Головним управлінням ДПС у Полтавській області податкових повідомлень-рішень від 08.07.2025 №00094710705 та №00094720705, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції за порушення вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» та Податкового кодексу України, а також наявність правових підстав для їх скасування.

Підстави та процедура проведення перевірки платником не оскаржувалися.

В межах цієї справи платник (Позивач) оспорював правомірність оскаржуваних рішень, заперечуючи висновки Акту фактичної перевірки про здійснення торгівлі необлікованими у встановленому законом порядку паливно-мастильними матеріалами та заперечуючи факт ненадання документів на вимогу податкового органу.

Заперечуючи висновки Акту перевірки, позивач пояснював начебто виявлені податковим органом невідповідності в облікових даних.

З цього приводу суд вказує таке.

Відповідно до пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Згідно з поясненнями представника позивача, у зв`язку з виробничою необхідністю ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» 28.05.2025 було здійснено переміщення пального, а саме бензину автомобільного А-95 у кількості 1190,00 літрів, з автозаправної станції за адресою: м. Харків, вул. Маковського, буд. 55, на іншу автозаправну станцію товариства. Вказане переміщення, за твердженням позивача, підтверджується товарно-транспортною накладною від 28.05.2025.

Позивач зазначає, що вказана операція не була продажем пального кінцевому споживачу та не супроводжувалася отриманням готівкових коштів, платіжних карток чи інших засобів оплати від покупця, а тому не є розрахунковою операцією у розумінні Закону України №265/95-ВР. Фактично підприємством здійснено внутрішнє переміщення пального між автозаправними станціями, що перебувають у користуванні ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ», а не реалізацію бензину автомобільного А-95 без проведення розрахункової операції через реєстратор розрахункових операцій.

Водночас контролюючий орган, зіставивши дані Z-звітів за 28.05.2025 №2217 та №2218, дійшов висновку про наявність розбіжності у залишках бензину А-95 у кількості 1189,93 літра на суму 60662,63 грн, що, на думку відповідача, свідчить про непроведення розрахункових операцій через зареєстрований та переведений у фіскальний режим роботи РРО і невидачу відповідного розрахункового документа.

Разом з тим, позивач наполягає, що така розбіжність зумовлена саме переміщенням пального з АЗС за адресою: м. Мукачево, вул. Пряшівська 2-б, на інший акцизний склад товариства, а не фактом продажу пального споживачам. Переміщення пального між акцизними складами може підпадати під поняття реалізації пального для цілей акцизного адміністрування та вимагати складення акцизної накладної, однак саме по собі не є розрахунковою операцією, яка потребує проведення через РРО та видачі фіскального чека покупцю.

Позивач відобразив рух пального на автозаправній станції за адресою: Харківська область, м.Харків, вул. Маковського, 55, у змінних звітах АЗС №0133 від 28.05.2025, а саме за період з 00:11:21 по 14:01:44 та за період з 14:10:10 по 23:46:28. Згідно з першим змінним звітом залишок бензину автомобільного А-95 на кінець зміни склав 3507,34 літра, а обсяг відпущеного пального А-95 за реалізацією склав 122,76 літра. Згідно з другим змінним звітом залишок бензину автомобільного А-95 на кінець зміни склав 2152,95 літра, а обсяг відпущеного пального А-95 за реалізацією склав 164,39 літра.

Водночас 28.05.2025 позивачем оформлено товарно-транспортну накладну на відпуск нафтопродуктів №82683, відповідно до якої з пункту навантаження: Харківська область, м. Харків, вул. Маковського, 55, здійснено переміщення бензину автомобільного А-95-Євро5-Е5 у кількості 1190,00 літрів до пункту розвантаження: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Пряшівська, 2-Б.

Тобто підприємством було здійснено переміщення пального з автозаправної станції за адресою: Харківська область, м. Харків, вул. Маковського, 55, на іншу автозаправну станцію товариства за адресою: Закарпатська область, м. Мукачево, вул. Пряшівська, 2-Б, а не реалізацію бензину автомобільного А-95 у кількості 1190,00 літрів без застосування РРО.

Водночас переміщення підприємством пального між акцизними складами підпадає під визначення «реалізація пального» для цілей акцизного адміністрування та потребує складення акцизної накладної, однак саме по собі не є розрахунковою операцією з продажу пального кінцевому споживачу.

У такій акцизній накладній, згідно із наказом Міністерства фінансів України від 27.11.2020 №729, зареєстровано в Міністерстві юстиції України 14 грудня 2020 року за № 1241/35524, «Про затвердження форм заяви про реєстрацію платника акцизного податку з реалізації пального або спирту етилового та/або акцизних складів, акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового, Порядку заповнення акцизної накладної, розрахунку коригування акцизної накладної, заявки на поповнення (коригування) залишку пального, заявки на поповнення (коригування) залишку спирту етилового» зазначається:

у полі «Коди операцій для складання в одному примірнику» цифра « 0»;

у полі «Умови оподаткування» цифру 0 оподаткування на загальних підставах;

у полі «Напрям використання» цифру 0 загальний напрям використання;

у верхній правій частині акцизної накладної у відповідних полях зазначається номер примірника із наявної кількості примірників такої накладної цифри « 1» або « 2» (номер примірника) та « 2» (кількість примірників).

При складенні другого примірника акцизної накладної у відповідному полі зазначається реєстраційний номер зареєстрованого в Єдиному реєстрі акцизних накладних першого примірника такої акцизної накладної.

При реалізації суб`єктом господарювання пального з власного АС на власний АСП, такий суб`єкт господарювання є одночасно і постачальником,і отримувачем пального, у рядках «Особа, що реалізує пальне» та «Особа отримувач пального» зазначаються власні реквізити. У рядках «Акцизний склад/пересувний акцизний склад, з якого фізично відвантажене (відпущене) пальне» зазначається уніфікований номер акцизного складу в системі електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового власного акцизного складу, з якого суб`єктом господарювання фізично відвантажене (відпущене) пальне.

Позивачем надані акцизні накладні, зареєстровані в Єдиному реєстрі акцизних накладних від 28.05.2025 № 6133, 6134, 6127, що містять відомості про дату складання, обсяг пального, дані про особу, що реалізовує пальне та особу-отримувача пального, зазначено уніфікований номер акцизного складу,з якого суб`єктом господарювання відпущено пальне,та уніфікований номер акцизного складу,на який відвантажено (отримано) пальне, що дає можливість ідентифікувати відповідні операції з переміщення пального.

Відповідачем жодних заперечень щодо відсутності у Єдиному реєстрі акцизних накладних відомостей про переміщення позивачем в межах господарських одиниць (АЗС), які цьому платнику належать - не надані.

Суб`єкти господарювання зобов`язані відображати надходження пального на АЗС в РРО чеками його приймання.

Звітні чеки за зміну спеціалізованих РРО для АЗС повинні містити дані про фактичний об`єм прийнятого та відпущеного пального кожного найменування, а також фактичні їх залишки на момент формування звітів.

Вимоги визначені Законом України від 06 липня 1995 року № 265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (із змінами) та Технічними вимогами до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій, які є додатком 7 до протокольного рішення Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27 червня 2002 року № 13.

Відтак, визначальною ознакою розрахункової операції є приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо та факт реалізації товарів (послуг), а необхідною умовою для застосування санкцій, передбачених пунктом 1 статті 17 Закону №265, є зафіксований факт одержання від покупця грошових коштів за товар (послугу) в результаті переходу права власності на такий товар (послугу) за результатами його реалізації, та, відповідно, непроведення такої операції через РРО та/або невидача розрахункового документа.

Співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП та № 17-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто, визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС, та кількістю реалізованих нафтопродуктів є належним та правомірним способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів (якщо різниця показників є меншою ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку).

Аналогічна правова позиція викладена і, зокрема, в постанові Верховного Суду від 12.03.2020 р. у справі № 823/1917/16.

Окрім цього, поняття «облік» нафтопродуктів, в розумінні Інструкції № 281/171/578/155 є відмінним від поняття «обліку» товарів у розумінні Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій», оскільки зазначена Інструкція не розроблена на виконання Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Подібні висновки викладено Верховним Судом у постанові від 05.03.2019 у справі №806/2402/16.

Способом перевірки наявності неоприбуткованих нафтопродуктів є співставлення даних обліку звітів АЗС за формою № 16-НП, № 17-НП та даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, тобто визначення різниці між кількістю нафтопродуктів, які надійшли на АЗС та кількістю реалізованих нафтопродуктів. Якщо різниця показників є меншою, ніж кількість фактично наявного в резервуарах пального, то має місце реалізація товарів, які не обліковані у встановленому порядку.

Тобто, після оприбуткування нафтопродуктів, дані лічильника сумарного обліку паливно-роздавальних колонок, система керування паливно-роздавальними колонками та реєстратори розрахункових операцій діють як одне ціле та не повинні мати розбіжностей даних більш ніж на 0,1 %. Як наслідок, дані про оприбутковане за даними бухгалтерського обліку пальне повинні відповідати даним реєстратора розрахункових операцій, який є носієм доказової інформації.

Отже, для встановлення факту реалізації необлікованого товару має бути встановлена розбіжність між даними звітів АЗС за формою № 16-НП та № 17-НП, даних РРО з фактичними вимірюваннями залишків пального в резервуарах, чого контролюючим органом не здійснено.

Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС повинно здійснюватися методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією №281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Такі висновки підтверджуюсь чіткою та послідовною судовою практикою, зокрема постановами Верховного Суду від 12.06.2018 у справі №826/18483/13-а, від 04.11.2020 у справі №400/2733/18, від 21.01.2021 у справі № 826/12449/17.

Водночас, зазначені в Акті фактичної перевірки результати співставлення залишків пального за Z-звітами були здійснені без урахування документально підтверджених операцій з переміщення пального між акцизними складами позивача. Зокрема, контролюючий орган дійшов висновку про непроведення через РРО розрахункових операцій при реалізації бензину автомобільного у кількості 1 189,93 літрів на загальну суму 60 662,63 грн. Водночас зазначена різниця пояснюється тим, що 28.05.2025 ТОВ «ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ» здійснило переміщення бензину автомобільного у кількості 1 190,00 літрів з акцизного складу за адресою: м. Харків, вул. Маковського, 55 на інший акцизний склад товариства, що підтверджується товарно-транспортною накладною від 28.05.2025, зареєстрованою акцизною накладною, а також відповідними Z-звітами та змінними звітами АЗС. При цьому різниця між кількістю 1 190,00 літрів, що була переміщена, та 1 189,93 літрів, визначеними контролюючим органом, становить лише 0,07 літра, що є технічною похибкою вимірювання та жодним чином не свідчить про реалізацію пального без застосування РРО. Отже, матеріали справи підтверджують, що виявлена різниця виникла внаслідок внутрішнього переміщення пального між акцизними складами позивача, а не його реалізації без проведення розрахункових операцій через РРО.

Таким чином судом встановлена обставина, що мало місце внутрішнє переміщення палива між двом стаціонарними акцизними складами, які належать позивачу, але є різними господарськими одиницями (АЗС), за допомогою пересувного акцизного складу, із використанням РРО щодо оприбуткування/надходження акцизного товару та реалізація палива із використанням РРО, що підтверджується Z-звітами та змінними звітами за 28.05.2025.

Згідно зі змінним звітом АЗС №0133 від 28.05.2025 по АЗС за адресою: Харківська область, м.Харків, вул. Маковського, 55, підприємством із застосуванням РРО було реалізовано бензин автомобільний А-95 по резервуару №3 у кількості 3 507,34 літра, а дизельне пальне по резервуару №5 у кількості 17 221,48 літра, що підтверджується даними змінного звіту АЗС.

Отож, представником відповідача не доведено наявності порушень, натомість їх відсутність підтверджується висновками самих же перевіряючих в акті перевірки.

Інших доказів на підтвердження інкримінованих позивачу порушень відповідачем не надано, а судом не встановлено.

Отже висновки податкового органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства здійснено при помилковому розумінні норм діючого на час виникнення спірних відносин законодавства України та фактичних обставин справи.

Отже, податкове повідомлення-рішення форми "С" від 08.07.2025 року №00094710705 є протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Що стосується податкового повідомлення-рішення форми "ПС" від 08.07.2025 №00094720705, яким до Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" застосовано штрафні (фінансові) санкції у сумі 2040,00грн за порушення встановлених пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України за ненадання в повному обсязі документів, що відносяться до перевірки, суд зазначає наступне.

Пунктом 44.1 статті 44 ПК України передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Підпунктом 85.4 ст. 85 ПК України встановлено, що при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Згідно з пунктом 85.6 статті 85 ПК України у разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Відповідно до пункту 85.7 статті 85 ПК України отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

Пункт 85.8 статті 85 ПК України передбачає, що посадова (службова) особа контролюючого органу, яка проводить перевірку, у випадках, передбачених цим Кодексом, має право отримувати від платника податків або його законних представників копії документів, що належать до предмета перевірки. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Отже, законодавцем встановлено обов`язок платника податків надати посадовим особам контролюючих органів всі документи, що пов`язані з предметом перевірки після початку перевірки.

Незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень. Ті самі дії, вчинені платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення, тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 2040 гривень (пункт 121.1 статті121 ПК України).

З матеріалів справи судом встановлено, що 28.05.2025 під час проведення фактичної перевірки позивачу вручено запит про надання документів, в якому повідомлено про необхідність надання до 13 год. 00 хв. 03.06.2025 для перевірки оригіналів документів, що становлять предмет перевірки, згідно наведеного переліку, зокрема, градуювальні таблиці.

В Акті фактичної перевірки контролюючим органом зафіксовано належним чином, які саме документи не були надані платником податків до перевірки, а саме: градуювальні таблиці.

Поряд із цим суд зауважує, що єдиним законодавчо регульованим засобом вимірювальної техніки, призначеним для вимірювання рівня пального, за яким обчислюється об`єм пального, що перебуває у резервуарі, за градуювальною таблицею резервуара - є рівнемір - лічильник рівня пального у резервуарі (Постанова КМ України "Про затвердження Порядку ведення Єдиного державного реєстру витратомірів-лічильників і рівнемірів - лічильників рівня пального у резервуарі, передачі облікових даних з них електронними засобами зв`язку" від 22.11.2017 № 891).

Інвентаризація пального може здійснюватися лише на основі співставлення Х-звіту та показників рівнеміра-лічильника рівня пального в резервуарі.

Згідно з визначеннями, наведеними у пункті 2 Порядку №891, витратомір-лічильник - законодавчо регульований засіб вимірювальної техніки, призначений для безперервного вимірювання, запам`ятовування та відображення у фактичних умовах вимірювання кількості пального, що проходить через вимірювальний перетворювач у закритих, повністю заповнених трубопроводах; рівнемір - лічильник рівня пального у резервуарі - законодавчо регульований засіб вимірювальної техніки, призначений для вимірювання рівня пального, за яким обчислюється об`єм пального, що перебуває у резервуарі, за градуювальною таблицею резервуара.

Відповідно до пункту 85.2 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Як слідує із змісту позовної заяви, позивачем не заперечується факт ненадання податковому органу на його запит при здійсненні податкового контролю документів, а саме градуювальних таблиць резервуара.

Також позивач не надав ані до податкового органу, ані до суду обґрунтовані та переконливі пояснення щодо неможливості подання цих документів.

У спірному випадку не встановлено обставин, які б свідчили про незаконність призначення фактичної перевірки позивача. Позивачем не наведено аргументів щодо незгоди з порядком призначення та/або проведення фактичної перевірки, отже такі обставини не є спірними та не досліджуються судом. Наказ контролюючого органу про проведення фактичної перевірки є правомірний та прийнятий керівником контролюючого органу з дотриманням вимог ст. 80, 81 ПК України.

Таким чином, відповідачем доведено належними та допустимими доказами факт невиконання позивачем вимог пункту 85.2 статті 85 ПК України.

Також, штрафні санкції застосовані до позивача за абзацом 2 пункту 121.1 статті 121 ПК України, тобто за ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, вчинене платником податків, до якого протягом року було застосовано штраф за таке саме порушення.

А відтак у суду наявні підстави дійти висновку про те, що податкове повідомлення-рішення №00094720705, яким до позивача застосовано штрафні санкцій у розмірі 2040,00 грн за порушення встановлених пунктом 85.2 статті 85 Податкового кодексу України, є правомірним та не підлягає скасуванню.

Згідно статті 90 Кодексу адміністративного судочинства України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Відповідно до частини першої статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Згідно з частини другої статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Зважаючи на встановлені вище фактичні обставини справи та беручи до уваги норми законодавства, якими урегульовані спірні відносини, суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог.

Розподіл судових витрат

Відповідно до частини першої статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Позивач при зверненні до суду сплатив судовий збір у розмірі 3028,00 грн.

Згідно частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

Отже, суд дійшов висновку, що понесені позивач повинен був понести судові витрати у розмірі 2422,40 грн (3028 х 0,8).

За результатами розгляду справи суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог, а тому сплачений позивачем судовий збір в сумі 1211,20 грн (пропорційно задоволеній частині позовних вимог) підлягає стягненню з відповідача за рахунок його бюджетних асигнувань на користь позивача.

Решта судового збору є таким, що сплачений надмірно, без урахування особливостей подання позовів з використанням підсистеми ЄСІКС "Електронний суд" (понижуючих ставку збору коефіцієнтів) (3028-2422,40=597,60). Повернення надміру сплаченого судового збору здійснюється за заявою позивача в межах окремої процедури.

Керуючись статтями 241-245 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

У Х В А Л И В:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" (вул. Чкалова, буд. 213, м. Кременчук, Полтавська область, 39623, код ЄДРПОУ 44702151) до Головного управління ДПС у Полтавській області (вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36000, код ЄДРПОУ ВП 44057192) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправними та скасувати податкове повідомлення-рішення форми «С» від 08.07.2025 № 00094710705 на загальну суму штрафних санкцій в розмірі 90 993,94 грн.

Стягнути на користь Товариства з обмеженою відповідальністю "ОІЛ ЦЕНТР РІТЕЙЛ" за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління Державної податкової служби у Полтавській області витрати зі сплати судового збору у загальній сумі 1211,20 грн (одна тисяча двісті одинадцять гривень 20 копійок).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо таку скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закритті апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене до Другого апеляційного адміністративного суду з урахуванням статті 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга на дане рішення може бути подана протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя І.С. Шевяков