Рішення № 137767578, 29.06.2026, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 червня 2026 року ЛуцькСправа № 140/4330/26

Волинський окружний адміністративний суд у складі судді Шепелюка В.Л., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін адміністративну справу Товариства з обмеженою відповідальністю «Петрол Контракт» до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Товариство з обмеженою відповідальністю «Петрол Контракт» (далі ТОВ «Петрол Контракт», позивач) звернулося з позовом до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі відповідач, Західне МУ ДПС по роботі з ВПП) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.01.2026 №87/33-00-07-03 та №86/33-00-07-03.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що ГУ ДПС у Волинській області було проведено фактичну перевірку АЗС з магазином, на якій здійснює свою господарську діяльність ТОВ «Петрол Контракт», що розташована за адресою: Волинська обл., м. Камінь-Каширський, вул. Відродження, 6, за результатами якої складено Акт фактичної перевірки від 24.12.2025 №03/36702/09-02/44800308, яким встановлено порушення позивачем, зокрема, вимог пунктів 1, 2, 11 статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» (далі Закон №265/95).

На підставі вказаного акту фактичної перевірки Західним МУ ДПС по роботі з ВПП прийнято податкові повідомлення-рішення про застосування штрафних (фінансових) санкцій від 27.01.2026 №87/33-00-07-03 на суму 5100 грн та №86/33-00-07-03 на суму 147 128,37 грн.

ТОВ «Петрол Контракт» оскаржило в адміністративному порядку дані податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України (ДПС України), рішенням ДПС України від 27.03.2026 №7963/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення від 27.01.2026 №87/33-00-07-03 залишено без змін, а податкове повідомлення-рішення від 27.01.2026 №86/33-00-07-03 скасоване в частині застосування штрафних санкцій на суму 9,00 грн.

Позивач не погоджується із оскаржуваними податковими повідомленнями-рішеннями та вважає, що вони суперечать нормам чинного законодавства, є протиправними та підлягають скасуванню.

На обґрунтування своїх позовних вимог, зокрема, вказує на те, що під час проведення розрахункової операції купівлі-продажу надано відповідний розрахунковий документ (чек №60670) встановленої форми та змісту, який містив усі необхідні реквізити.

Також під час проведення фактичної перевірки жодного факту приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо та передачі покупцеві товару з непроведенням розрахункових операцій без використання реєстратора розрахункових операцій (РРО) та/або невидача покупцю розрахункового документа встановлено не було. Будь-яких доказів на підтвердження таких фактів податковим органом не надано.

Зауважує, що Товариство використовує належно зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи спеціалізовані реєстратори розрахункових операцій (РРО) із відповідними фіскальними номерами та заводськими номерами, які внесено до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, сфера застосування яких, в тому числі, є і реалізація пального, що свідчить про їх відповідність наведеним вище вимогам. Крім того, відпуск пального на АЗС без застосування системи РРО є технічно неможливим.

Вказує на те, що відповідно до матеріалів перевірки податкова факт нестачі палива вважає порушенням платником пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95. Проте позивач не погоджується із такими доводами контролюючого органу та зазначає, що сам по собі факт нестачі палива не свідчить про порушення підприємством відповідних норм Закону №265/95-ВР, оскільки може бути наслідком інших обставин. Зауважує, що акти та інші матеріали перевірок не містять фактів неповного відображення господарських операцій з реалізації пального через реєстратор розрахункових операцій, що використовується в господарській діяльності Товариства, чи у змінному звіті за формою №17-НП.

Зазначає, що контролюючим органом при знятті залишків пального не зазначено інформації щодо методів та способів зняття фактичних залишків нафтопродуктів, як це передбачено Інструкцією про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України (затв. Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20.05.2008 №281/171/578/155), що ставить під сумнів розрахунок відповідних надлишків або нестач на АЗС.

Крім того вказує, що при реалізації послуги «Добропаливо» безпосередньої реалізації підакцизного товару (пального) не відбувалось, тому, у відповідних фіскальних чеках код УКТ ЗЕД не зазначається.

На підставі вищенаведеного просить позов задовольнити.

Ухвалою Волинського окружного адміністративного суду від 13.04.2026 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі, її розгляд призначено за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами відповідно до статті 262 Кодексу адміністративного судочинства (далі КАС України) (а.с.43).

Від представника Західного МУ ДПС по роботі з ВПП надійшов відзив на позовну заяву (а.с.49-55).

В обґрунтування своїх заперечень зазначив, що перед проведенням фактичної перевірки здійснено платіжну розрахункову операцію з придбання мінеральної води «Моршинська» за якою надано розрахунковий документ, що не містить обов`язкових реквізитів. Під час проведення перевірки, встановлено невідповідність між сумою готівкових коштів, відображених у Z-звіті РРО та фактичною наявністю готівкових коштів на місці проведення розрахунків, що, на думку контролюючого органу, свідчить про порушення пунктів 1, 2 ст.3 Закону №265/95.

В ході перевірки здійснено фактичний замір пального та встановлено його нестачу, відтак, наявність такої нестачі пального вказує на те, що певний обсяг товару вибув із місця зберігання без належного відображення у встановленому обліку та без підтвердження відповідними розрахунковими документами. Додатково зазначає, що сам по собі факт відповідності РРО технічним вимогам та їх належної реєстрації не виключає можливості щодо здійснення реалізації товару поза обліком чи допущення інших порушень порядку обліку товарних запасів.

Щодо порушення п.11 ст.3 Закону №265/95 зазначає, що використання назв «Добропаливо Газ скраплений» або «Добропаливо ДП-Євро5-В0» без зазначення коду УКТ ЗЕД є порушенням порядку ведення розрахункових операцій, оскільки назва прямо вказує на підакцизний характер реалізованого активу.

Враховуючи наведене, просив відмовити у задоволені позову в повному обсязі.

08.05.2026 позивачем подано до суду заяву про зміну предмету позову, у якій просить визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.01.2026 №86/33-00-07-03 та від 30.04.2026 №550/33-00-07-03.

Інших заяв по суті справи до суду не надходило.

Суд, дослідивши матеріали адміністративної справи, дійшов наступного висновку.

Судом встановлено, що на підставі пп.19-1.1.14 п. 19-1.1 ст. 19, пп. 20.1.9, 20.1.10, 20.1.11 п. 20.1 ст. 20, п. 75.1 ст. 75, пп. 80.2.5, 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 Податкового кодексу України від 02.12.2010 №2755-VI (зі змінами та доповненнями), з метою здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального та у зв`язку із отриманням в установленому законодавством порядку інформації від державних органів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи (податкових ризиків), а саме, щодо проведення розрахункових операцій (продаж окремих підакцизних товарів) через РРО/ПРРО без забезпечення належного відображення у фіскальних чеках відповідного коду товарної під категорії згідно з УКТ ЗЕД; не видачі при реалізації алкогольних напоїв відповідних розрахункових документів фіскальні чеки не містять цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія, номер), з метою дотримання законів про працю України від 10.12.1971 №322-VIII (зі змінами та доповненнями), Законів України від 18.06.2024 №3817-IX «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 06.07.1995 №265/95 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», від 24.03.1995 №108/95 «Про оплату праці», від 30.06.2021 №2591-IX «Про платіжні послуги» (зі змінами та доповненнями) та інших нормативно-правових актів, які регулюють ліцензування, виробництво, обіг, зберігання спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального, відповідно до наказу від 11.12.2025 №3900-п «Про проведення фактичної перевірки» ТОВ «Петрол Контракт», ГУ ДПС у Волинській області проведено фактичну перевірку магазину АЗС за адресою: Волинська область, м. Камінь-Каширський, вул. Відродження, буд. 6, де здійснює господарську діяльність ТОВ «Петрол Контракт» (ЄДРПОУ 44800308) за результатами якої складено акт фактичної перевірки від 24.12.2025 №03/36702/09-02/44800308. (далі - акт).

Як вбачається із акту перевірки, під час проведення перевірки встановлено порушення вимог:

- п.1,2, п.11 ст.3 Закону України від 06.07.1995 №265/95 «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

ТОВ «Петрол Контракт» через електронний кабінет платника податків подано заперечення на акт перевірки. Рішенням комісії висновки, викладені в акті фактичної перевірки, залишено без змін, а заперечення без задоволення.

За результатами фактичної перевірки винесено податкові повідомлення-рішення від 27.01.2026 №86/33-00-07-03 на суму 147 128,37 грн, №87/33-00-07-03 на суму 5 100,00 грн.

Вказані податкові повідомлення-рішення оскаржувались в адміністративному порядку, рішенням ДПС України від 27.03.2026 №7963/6/99-00-06-03-02-06 податкове повідомлення-рішення від 27.01.2026 №87/33-00-07-03 залишено без змін, а податкове повідомлення-рішення від 27.01.2026 №86/33-00-07-03 скасоване в частині застосування штрафних санкцій на суму 9,00 грн.

В подальшому, Західним МУ ДПС по роботі з ВПП, з врахуванням рішення ДПС України від 27.03.2026 №7963/6/99-00-06-03-02-06, прийнято податкове повідомлення-рішення від 30.04.2026 №550/33-00-07-03 на суму 147 119,37 грн.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд враховує наступне.

Так, стосовно виявленого перевіркою порушення позивачем п.11 ст.3 Закону №265/95, а саме: не забезпечення використання режиму програмування для підакцизних товарів в частині зазначення коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД при реалізації Газу скрапленого «Добропаливо» (фіскальний чек №38372 від 03.11.2025р.) суд зазначає таке.

Згідно з п.11 ст. 3 Закону №265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Пунктом 7 ст.17 Закону №265/95 визначено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

Відтак, для притягнення до відповідальності за даним пунктом встановленню підлягають факт реалізації підакцизних товарів та наявність в розрахунковому документі, при такій реалізації, вказаних вище обов`язкових реквізитів.

З акту перевірки та доводів відповідача, зазначених у відзиві, вбачається, що позивач при реалізації послуги «Добропаливо» (Газ скраплений) в розрахунковому документі не зазначив код УКТ ЗЕД.

Водночас, згідно пп.14.1.145 п.14.1 ст.14 ПК України підакцизні товари (продукція) - товари за кодами згідно з УКТ ЗЕД, на які цим Кодексом встановлено ставки акцизного податку.

Стаття 215 ПК України визначає перелік підакцизних товарів та їх коди згідно з УКТ ЗЕД.

За п.215.1 ст.215 ПК України, до підакцизних товарів належать: спирт етиловий, спиртові дистиляти, алкогольні напої, пиво (крім квасу «живого» бродіння); тютюнові вироби, тютюн та промислові замінники тютюну; тютюнова сировина, тютюнові відходи; рідини, що використовуються в електронних сигаретах; пальне, у тому числі товари (продукція), що використовуються як пальне для заправлення транспортних засобів, обладнання або пристроїв з двигунами внутрішнього згоряння із запалюванням від стиснення, з двигунами внутрішнього згоряння з іскровим запалюванням, з двигунами внутрішнього згоряння з кривошипно-шатунним механізмом та коди яких згідно з УКТ ЗЕД не зазначені у підпункті 215.3.4 пункту 215.3 цієї статті (крім газу природного у газоподібному стані за кодом 2711 21 00 00 згідно з УКТ ЗЕД); автомобілі легкові, кузови до них, причепи та напівпричепи, мотоцикли, транспортні засоби, призначені для перевезення 10 осіб i більше, транспортні засоби для перевезення вантажів; електрична енергія.

Форму та зміст розрахункового документа визначено Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, яке затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (далі Положення №13).

Відповідно до п.1 розділу ІІ Положення №13, фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ/електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги).

Пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 визначено, що одним із обов`язкових реквізитів фіскального чеку, який зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, є код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД.

Згідно з ч. 1-2 ст. 67 Митного кодексу України Українська класифікація товарів зовнішньоекономічної діяльності (УКТ ЗЕД) складається на основі Гармонізованої системи опису та кодування товарів та затверджується законом про Митний тариф України.

В УКТ ЗЕД товари систематизовано за розділами, групами, товарними позиціями, товарними підпозиціями, найменування і цифрові коди яких уніфіковано з Гармонізованою системою опису та кодування товарів.

Таким чином, виключно у разі реалізації підакцизних товарів, визначених п. 215.1 ст.215 ПК України, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі, зокрема, із застосуванням платіжних карток, зобов`язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через ПРРО із використанням режиму програмування з зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а при роздрібній торгівлі алкогольними напоями із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер).

При цьому суд звертає увагу, що в період з 03.11.2025 до 14.12.2025 на АЗС, що експлуатуються ТОВ «Петрол Контракт» і працюють під торговою маркою «WOG», в тому числі на АЗС де здійснювалась фактична перевірка, проводилась Благодійна акція «Добропаливо», відповідно до якої учасники придбавали послуги: «Добропаливо А-95-Євро5-Е0», «Добропаливо ДП-Євро5-В0», «Добропаливо Газ скраплений», «Добропаливо Грошовий внесок».

Долучений позивачем до позову Публічний договір щодо проведення Благодійної акції «Добропаливо» (далі Договір) містить, зокрема, визначення основних понять та термінів.

Так, згідно з п.1.5 розділу 1 Договору, Благодійна акція «Добропаливо» (надалі Акція) спільна благодійна ініціатива Сторони-1 (ТОВ «Петрол Контракт») та Благодійної організації … (надалі Благодійні організації), метою якої є збір цільової допомоги у формі коштів, які будуть перераховані на рахунки Благодійних організацій, у рівних частинах, в якості благодійної допомоги/пожертви для придбання останніми пального для волонтерів та представників здійснення волонтерами та представниками Благодійних організацій доставки медикаментів, виробів медичного призначення, медичного обладнання, техніки, технічних засобів, транспорту спеціального призначення, товарів першої необхідності, та інших товарів на деокуповані та прифронтові території, постраждалі внаслідок збройної агресії російської федерації та воєнних (бойових) дій в Україні.

Відповідно до п.1.6 Договору, послуга/послуга «Добропаливо» - вчинення Стороною-1 дії, в т.ч. інформаційного, консультаційного характеру щодо надання можливості фізичним особам (Стороні-2) взяти участь у Акції, шляхом придбання Стороною-2 у Сторони-1 послуги «Добропаливо», згідно тарифів, визначних Стороною-1, для реалізації мети Акції.

За п.4.2 розділу 4 Договору, Ціни (Тарифи) на Послуги за даним Договором є динамічними та визначаються в односторонньому порядку Стороною-1. Вартість одиниці Послуги визначається Стороною-1 з розрахунку вартості одиниці виміру пального (1літр) на стелі АЗС/АЗК Сторони-1 на момент здійснення оплати Послуги Стороною-2 або добровільна довільна сума грошових коштів, яку клієнт бажає перерахувати, у тому числі решта від покупки.

Крім того, згідно з п.3.3 розділу 3 офіційних правил Благодійної акції «Добропаливо» (далі Правила), розміщених на офіційному сайті WOG, Учасниками є кожен, хто здійснить купівлю/придбання однієї або кількох послуг: «Добропаливо А-95-Євро5-Е0», «Добропаливо ДП-Євро5-В0»,«Добропаливо Газ скраплений», «Добропаливо Грошовий внесок» (далі послуга/послуги «Добропаливо»).

За п.4.1-4.2 розділу 4, в Акції беруть участь особи, які у Період проведення Акції у Місцях проведення Акції, здійснять купівлю/придбання послуги «Добропаливо» та розрахуються за покупку готівкою або банківською карткою на касі АЗС/АЗК або на терміналі самообслуговування WOG PAY BOX.

Вартість послуги «Добропаливо» для досягнення мети Акції складає:

«Добропаливо А-95-Євро5-Е0» = 1 л Бензин автомобільний А-95- Євро5-Е0, що вказана на інформаційному табло (стелі) АЗС/АЗК в момент придбання послуги;

1 «Добропаливо ДП-Євро5-В0» = 1 л Паливо дизельне ДП-З-Євро5- В0 (літній або зимовий, залежно від сезону), що вказана на інформаційному табло (стелі) АЗС/АЗК в момент придбання послуги;

1 «Добропаливо Газ скраплений» = 1 л Газу скрапленого відповідної марки (залежно від сезону), що вказана на інформаційному табло (стелі) АЗС/АЗК в момент придбання послуги;

«Добропаливо Грошовий внесок» = добровільній довільній сумі грошових коштів, перерахованих клієнтом, у тому числі решта від покупки.

Відтак, під час періоду дії Благодійної акції «Добропаливо», а саме в момент купівлі/придбання фізичними особами послуги «Добропаливо» на АЗС позивача, не здійснювалось безпосередньої реалізації підакцизного товару (пального), про що також додатково свідчить відсутність у відповідних фіскальних чеках (в т.ч. у наявному в матеріалах справи) зазначення об`єму пального в літрах.

Таким чином, при здійсненні операцій купівлі/придбання послуг «Добропаливо» позивач не був зобов`язаний використовувати режим програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД та відображати код УКТ ЗЕД у фіскальних чеках (розрахункових документах) щодо купівлі/придбання послуги «Добропаливо», в тому числі у фіскальному чеку №38372 від 03.11.2025, оскільки чинне законодавство не зобов`язує зазначати код УКТ ЗЕД у фіскальному чеку для послуг, які не є підакцизними товарами.

Досліджений судом фіскальний чек №38372 від 03.11.2025 засвідчує факт придбання покупцем послуги «Добропаливо» на суму, що еквівалентна обраному таким покупцем виду пального (1 л пального = 1 «Добропаливо»), як це передбачено вказаними вище умовами Публічного договору та офіційних правил Благодійної акції «Добропаливо», при цьому безпосереднього відпуску (реалізації) пального за такою операцією не відбувалось.

Водночас суд зауважує, що жодних доказів реалізації пального (безпосереднього та фактичного його відпуску на АЗС) в момент придбання покупцем послуги «Добропаливо» відповідач не надав, а матеріали справи таких доказів не містять.

Додатково суд вважає за необхідне врахувати, що по завершенню Благодійної акції «Добропаливо», ТОВ «Петрол Контракт» здійснило перерахунок зібраних в рамках даної Благодійної акції коштів, за виключенням податків та зборів, в розмірі 4 546 064 грн, на рахунки Благодійної організації «Благодійного Фонду «Життєлюб», Благодійної організації «Благодійний фонд Сергія Притули», Благодійної організації «Благодійний Фонд «Відчуй», Благодійної організації «Благодійний Фонд «Перший добровольчий мобільний шпиталь ім. Миколи Пирогова» в рівних частинах.

Враховуючи наведене, суд вважає безпідставним та необґрунтованим висновок контролюючого органу про порушення позивачем вимог п.11 ст.3 Закону №265/95, а тому податкове повідомлення-рішення від 27.01.2026 №87/33-00-07-03 на суму 5100,00 грн підлягає скасуванню.

Стосовно виявленого перевіркою порушення п.2 ст.3 Закону №265/95 у зв`язку з ненаданням покупцю відповідного розрахункового документу, суд вказує на таке.

З акту перевірки вбачається, що контролюючий орган вважає порушенням п.2 ст. 3 Закону №265/95 невидача розрахункового документа встановленої форми в момент проведення платіжної розрахункової операції з придбання Води Моршинської мінеральної н/газ 0,5л. 1 пляшка по ціні 36,00 грн, із використанням при оплаті купюри номіналом 100,00 грн, а саме: не надання покупцю при отриманні товару та видачі решти в обов`язковому порядку розрахункового документа встановленої форми та змісту із зазначенням обов`язкового реквізиту, а саме : ДО СПЛАТИ, ВАЛЮТА (рядок24) та РЕШТА, ВАЛЮТА.

Відповідно до п.2 ст.3 Закону №265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані: надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

За визначенням, наведеним у ст.2 Закону №265/95, розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Як вже зазначалось, обов`язкові реквізити фіскального чека визначені Положенням №13.

Відповідно до п. 1 розділу II Положення №13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Форма № ФКЧ-1 фіскального касового чека на товари (послуги) наведена у додатку 1 до цього Положення.

Пунктом 2 розділу II Положення №13 передбачено, що фіскальний чек має містити такі обов`язкові реквізити: найменування суб`єкта господарювання (рядок 1); назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об`єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2); адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4); для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 5); якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6); код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7); цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8); цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на алкогольні напої або унікальний ідентифікатор електронної марки акцизного податку, або серійний номер електронної марки акцизного податку (зазначаються у випадках, передбачених законодавством) (рядок 9); вага одиниці тютюнового виробу (зазначається для сигарил, тютюну та тютюнових виробів, що реалізуються в наборі) та кількість тютюнових виробів в одиниці товару (пачці), міцність алкогольних напоїв та об`єм (у літрах) одиниці товару (пляшки) (для алкогольних напоїв) (зазначаються магазинами безмитної торгівлі при продажу тютюнових виробів та/або алкогольних напоїв) (рядок 10); назва товару (послуги) / спрощена назва товару (послуги), вартість, літерне позначення ставки ПДВ (рядок 11); ідентифікатор еквайра та торгівця або інші реквізити, що дають змогу їх ідентифікувати (рядок 12); ідентифікатор платіжного пристрою (рядок 13); сума комісійної винагороди еквайра (у разі наявності) (рядок 14); вид операції (рядок 15); реквізити електронного платіжного засобу (платіжної картки) у форматі, що дозволений правилами безпеки емітента або платіжної системи (для електронних платіжних засобів, що використовуються для здійснення операцій у платіжній системі), перед якими друкуються великі літери «ЕПЗ» (рядок 16); напис «ПЛАТІЖНА СИСТЕМА» (найменування платіжної системи, платіжний інструмент якої використовується, код авторизації або інший код, що ідентифікує операцію в платіжній системі та/або код транзакції в платіжній системі, значення коду) (рядок 17); позначення форми оплати («ГОТІВКА», «БЕЗГОТІВКОВА», «ІНШЕ»), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції (рядок 18); засоби оплати (вид платіжного інструменту, талон, жетон тощо) (рядок 19); загальна вартість придбаних товарів (отриманих послуг) у межах чека, перед якою друкується слово «СУМА» або «УСЬОГО» (рядок 20); для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- окремим рядком літерне позначення ставки ПДВ, розмір ставки ПДВ у відсотках, загальну суму ПДВ за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкуються великі літери «ПДВ» (рядок 21); для СГ роздрібної торгівлі, що здійснюють реалізацію підакцизних товарів та зареєстровані платниками акцизного податку (СГ, що зареєстровані платниками іншого податку, крім ПДВ),- окремим рядком літерне позначення, розмір ставки такого податку, загальна сума такого податку за всіма зазначеними в чеку товарами (послугами), на початку рядка друкується назва такого податку (рядок 22). У реквізиті «Акцизний податок» його назва наводиться згідно з Кодексом. За потреби дозволяється використовувати скорочення; заокруглення (рядок 23); до сплати, валюта (рядок 24); решта, валюта (зазначається у разі здійснення оплати в готівковій формі) (рядок 25); фіскальний номер фіскального чека / фіскальний номер електронного фіскального чека, перед яким друкується назва «ЧЕК №» (рядок 26); дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 27); реквізити паспортного документа покупця: серія (за наявності) та номер, країна видачі паспортного документа, перед якими друкуються великі літери «РПД» (зазначаються магазинами безмитної торгівлі при продажу тютюнових виробів та/або алкогольних напоїв) (рядок 28); QR-код, який містить у собі пошуковий запит до Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій (далі СОД РРО) в такому форматі: https://cabinet.tax.gov.ua/cashregs/check?mac=ABCD…&date=yyyyMMdd& time=HHmm&id=NNNN…&sm=» «&fn=1234567890, де: ABCD… MAС (hash) зазначається лише для чеків, створених програмним реєстратором розрахункових операцій в режимі офлайн; yyyyMMdd дата чека; HHmmss час; NNNN… фіскальний номер розрахункового документа; sm сума розрахункової операції (роздільник «.»); 1234567890 фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій / програмного реєстратора розрахункових операцій, яким створено чек (рядок 29); для фіскального чека, що створюється реєстратором розрахункових операцій: код автентифікації повідомлення (МАС) чека (рядок 30); для фіскального чека, що створюється програмним реєстратором розрахункових операцій: позначку щодо режиму роботи (офлайн/онлайн), в якому створений фіскальний чек програмним реєстратором розрахункових операцій (рядок 31), контрольне число, сформоване в режимі офлайн (рядок 32); заводський номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ЗН». Заводський номер для програмних реєстраторів розрахункових операцій не зазначається (рядок 33); фіскальний номер реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН» або фіскальний номер програмного реєстратора розрахункових операцій, перед яким друкуються великі літери «ФН ПРРО» (рядок 34); напис «ФІСКАЛЬНИЙ ЧЕК» та графічне зображення найменування або логотипу виробника (рядок 35).

Установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (пункт 3 розділу І Положення №13).

Згідно правової позиції Верховного Суду, висловленої ним у постанові від 21.02.2025 у справі №280/2615/24, у випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

З оглянутого судом фіскального чека №60670, щодо придбання Води Моршинської мінеральної н/газ 0,5л. 1 пляшка по ціні 36,00 грн, вбачається, що такий розрахунковий документ містить усі необхідні обов`язкові реквізити передбачені Положенням №13.

При цьому суд зауважує, що згідно з ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Водночас, матеріали перевірки не містять жодних доказів зокрема, але не виключно, фото- та/або відео фіксації здійснення під час перевірки розрахункової операції з придбання Води Моршинської мінеральної н/газ 0,5л. 1 пляшка по ціні 36,00 грн, саме з використанням при оплаті купюри номіналом 100,00грн.

За таких обставин, суд вважає недоведеним належними та допустимими доказами порушення позивачем п.2 ст. 3 Закону №265/95 в момент проведення розрахункової операції з придбання Води Моршинської мінеральної н/газ 0,5л. 1 пляшка по ціні 36,00 грн.

З приводу порушення п.1, 2 ст.3 Закону №265/95 у зв`язку з виявленим надлишком грошових коштів на місці проведення розрахунків, які не відображені у Z-звіті та у зв`язку з виявленням нестачі пального, суд вказує на наступне.

Так, зі змісту акту перевірки вбачається, що згідно «Z-звіту» №0116 від 16.12.2025 15:52:55 год. РРО з ф/н НОМЕР_1 , кінцевий залишок готівкових коштів становить 68589,90 грн. Згідно даних описів наявних готівкових коштів на місці проведення розрахунків знаходились готівкові кошти в сумі 70031,00 грн, які власноручно перераховані особою, яка здійснила розрахункову операцію, оператором заправних станцій ОСОБА_1 . Таким чином готівкові кошти, виявлені в надлишку на місці проведення розрахунків та не відображені в «Z-звіті» РРО в сумі 1441,10 грн.

Також, при співставленні залишків пального відображених у Z-звіті та виміряних метроштоком встановлено нестачу пального (з врахуванням відносної похибки вимірювання) за цінами реалізації при продажу пального Бензину А-95 Євро-5 (резервуар 2) в кількості 1455,69 літрів на загальну суму 90238,22 грн, та скрапленого ГАЗу марки А (резервуар 5) в кількості 163,27 літрів на загальну суму 6364,26 грн.

Відтак, у зв`язку з виявленими надлишком готівки на місці проведення розрахунків та нестачею пального, контролюючий орган прийшов до висновку, що позивач здійснював розрахункові операції без застосування РРО, без створення (у паперовій та/або електронній формі) відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій та без надання покупцям в обов`язковому порядку розрахункових документів встановленої форми та змісту на суму проведених операцій, чим порушив вимоги п. 1, 2, ст.3 Закону №265/95.

Водночас, відповідно до п.1, 2 ст.3 Закону №265/95 суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Статтею 12 Закону №265/95 передбачено, що на території України у сферах, визначених цим Законом, дозволяється реалізовувати та застосовувати лише ті реєстратори розрахункових операцій вітчизняного та іноземного виробництва, які включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій, конструкція і програмне забезпечення яких відповідають конструкторсько-технологічній та програмній документації виробника.

Реєстратор розрахункових операцій, що створює контрольну стрічку в електронній формі, повинен забезпечувати згідно з технологією, розробленою Національним банком України та погодженою центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, або із застосуванням кваліфікованого електронного підпису та/або печатки, кваліфікованої електронної позначки часу з дотриманням вимог Закону України «Про електронні довірчі послуги», та/або інших дозволених згідно із законодавством засобів, контроль відсутності спотворення або знищення даних про проведені розрахункові операції, копій розрахункових документів, які на ній містяться, можливість ідентифікації зазначеного реєстратора на такій стрічці.

Відповідно до п.1 ст.17 Закону №265/95 за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг) або неповну суму розрахунку при організації та проведенні азартних ігор; непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за кожне наступне порушення.

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що п. 1 статті 17 Закону №265/95 встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків: 1) непроведення розрахункової операції через РРО; 2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки; 3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі п.1 ст.17 Закону №265, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог п. 1 та/або 2 ст. 3 Закону №265/95.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п.1 ст.3 Закону №265/95, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого п.2 ст.3 Закону №265/95 перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Такий висновок суду узгоджується із правовою позицією, викладеною в постанові Верховного Суду від 03.06.2026 у справі №520/27700/25.

В цьому контексті варто врахувати, що рішення суду не може ґрунтуватися на припущеннях та домислах, оскільки таке рішення суперечитиме законодавчо визначеним принципам і завданням адміністративного судочинства.

Так, Велика Палата Верховного Суду у постанові від 03.12.2019 у справі №904/10956/16, окрім іншого, декларуючи обов`язок подання конкретних доказів на підтвердження доводів, вказала, що висновок суду не може ґрунтуватися на припущеннях та поясненнях однієї зі сторін.

Встановлюючи наявність або відсутність фактів, якими обґрунтовувалися вимоги чи заперечення, визнаючи одні та відхиляючи інші докази, суди повинні належним чином мотивувати свої висновки та враховувати, що доказування не може ґрунтуватися на припущеннях (до таких висновків дійшов Верховний Суд у Постанові від 03.10.2019 у справі №826/15560/15).

Відтак, суд констатує, що матеріали перевірки не містять жодних належних та допустимих доказів здійснення позивачем реалізації товарів без застосування реєстратора розрахункових операцій та/або проведення розрахункової операції через РРО на неповну суму покупки та/або невидачі відповідних розрахункових документів, не надано таких доказів відповідачем і під час розгляду справи судом.

Тобто, висновки контролюючого органу, покладені в основу оскаржуваного податкового повідомлення-рішення, щодо порушення позивачем п.1, 2 ст.3 Закону №265/95 ґрунтуються на нічим не підтверджених припущеннях, при тому, що виявлення невідповідності готівки в касі, а саме її надлишку, як і виявлення нестачі пального, не може бути беззаперечним доказом здійснення розрахункових операцій без дотримання наведених вище вимог п.п.1, 2 Закону №265/95, оскільки може бути наслідком інших обставин.

Аналогічна правова позиція наведена у постановах Верховного Суду від 09.04.2021 у справі №803/495/17, від 12.03.2019 у справі №806/1403/16, від 05.03.2019 у справі №806/2402/16.

Крім того, нормативним документом, який визначає порядок обліку, приймання, зберігання та відпуску паливно-мастильних матеріалів на АЗС є Інструкція про порядок приймання, транспортування, зберігання, відпуску та обліку нафти і нафтопродуктів на підприємствах і організаціях України, затверджена Наказом Міністерства палива та енергетики України, Міністерства економіки України, Міністерства транспорту та зв`язку України, Державним комітетом України з питань технічного регулювання та споживчої політики від 20 травня 2008 року №281/171/578/155 (далі Інструкція).

Відповідно до загальних положень зазначеної Інструкції, ця Інструкція встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів. Вимоги цієї Інструкції є обов`язковими для всіх суб`єктів господарювання (підприємств, установ, організацій та фізичних осіб - підприємців), що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

Нормами пп.4.2.5.4-4.2.5.6 п.4.2 Інструкції встановлено, що для дистанційного керування ПРК і ОРК мають використовуватись технічні засоби, що належать до складу спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів, унесених до Державного реєстру електронних контрольно-касових апаратів і комп`ютерних систем України для сфери застосування на АЗС. Зазначені засоби мають відповідати технічним вимогам до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для сфери застосування на АЗС та забезпечувати реєстрацію грошових коштів і надання розрахункових документів у єдиному технологічному циклі з відпусканням нафтопродуктів.

Місцеве керування ПРК і ОРК має передбачати можливість функціонування з РРО.

Обсяг реалізації нафтопродукту, що фіксується лічильником сумарного обліку ПРК і ОРК за певний проміжок часу, має збігатися з обсягом реалізації, відображеним у звітних документах касового апарата за всіма формами оплати за цей самий проміжок часу. При цьому розбіжність за добу між показами лічильника сумарного обліку і даними звітних документів касового апарата не повинна перевищувати 0,1% від об`єму відпущених пального або олив.

У відповідності до пп.10.3.1.3 п.10 Інструкції, облік реалізації нафтопродуктів ведеться через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений до фіскального режиму роботи РРО з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій кожною АЗС, яка здійснює розрахунки із споживачами готівкою. Відпуск нафтопродуктів за готівку відображається у Змінному звіті АЗС за формою N 17-НП.

Разом з тим, протокольним рішенням Державної комісії з питань впровадження електронних систем і засобів контролю та управління товарним і грошовим обігом від 27.06.2002 №13 затверджено Технічні вимоги до спеціалізованих електронних контрольно-касових апаратів для автозаправних станцій (далі - Технічні вимоги).

Відповідно до положень п. 4 Технічних вимог до складу ЕККА, зокрема, повинні входити такі функціональні блоки як: фіскальний блок та програмно-технічні засоби управління ПРК.

За п.15 Технічних вимог у режимі реєстрації відпускання пального ЕККА повинен забезпечувати у єдиному нерозривному технологічному циклі, окрім іншого, реєстрацію об`єму (в літрах) та вартості (у гривнях) відпущеного пального кожного найменування окремо за готівковою та кожною безготівковою формами оплати; друкування чеків установленої форми, які додатково містять номери ПРК, через які здійснювалося відпускання пального, об`єм (в літрах) і вартість (у гривнях) фактично відпущеного пального.

Положеннями пунктів 20-21 Технічних вимог визначено, що робота ЕККА повинна блокуватися у разі від`єднання програмно-технічних засобів управління ПРК або будь-якого його функціонального блока.

Відпускання пального повинно блокуватися: всіма ПРК - у разі від`єднання механізму друкування чеків, контрольної стрічки та звітів або відсутності електроживлення ЕККА; окремим роздавальним краном ПРК - у разі відсутності зв`язку ЕККА з ПРК, при нероздрукуванні чека за останнім замовленням на відпускання пального через цю ПРК, а також у разі ненадходження до оперативної пам`яті фіскального блока інформації про обсяг відпущеного пального або її надходження із дискретністю, що перевищує 1 літр.

Як вбачається з акту перевірки, ТОВ «Петрол Контракт» на АЗС з магазином, яка розташована за адресою: Волинська область., м. Камінь-Каширський, вул. Відродження, 6, використовувало реєстратор розрахункових операцій (РРО) моделі МАРІЯ-303А2, фіскальний №3001154073, заводським №ЗД1991031568 з датою реєстрації 05.08.2024 та датою скасування 29.08.2025 реєстратор розрахункових операцій (РРО) моделі МАРІЯ-303А1, фіскальний №3001204995, заводським №ЗЕ1991071334 з датою реєстрації 01.07.2025.

Зазначені РРО включені до Державного реєстру реєстраторів розрахункових операцій (затв. Наказом ДПС України від 20.12.2020 №744), належним чином зареєстровані, опломбовані та переведені у фіскальний режим роботи, повністю відповідають вимогам ст.12 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» і призначені для роботи на АЗС.

При цьому, матеріали перевірки не містять жодних зауважень контролюючого органу щодо належної роботи даних РРО, зокрема не зазначено про можливу некоректну роботу таких РРО, а також відсутні будь-які відомості про їх невідповідність вимогам нормативно-правових актів та/або технічним характеристикам, які б могли викликати сумніви у їх належному функціонуванні.

За таких обставин, суд погоджується з доводами позивача, що технічні характеристики вказаних РРО унеможливлюють здійснення реалізації пального без проведення такої операції через РРО, тобто реалізація пального на АЗС через паливо- та газороздавальні колонки без застосування РРО та без створення відповідних розрахункових документів технічно виключається, що не спростовано податковим органом.

Згідно з пп.4.2.1 п. 4.2 Інструкції, облік нафти і нафтопродуктів на НПЗ, підприємствах із забезпечення нафтопродуктами, підприємствах нафтопровідного і нафтопродуктопровідного транспорту, наливних пунктах ведеться в одиницях маси, а на АЗС - одиницях об`єму.

Для визначення маси та об`єму нафти і нафтопродуктів можуть використовуватися об`ємно-масовий статичний, об`ємно-масовий динамічний, прямий масовий (статичне зважування та зважування під час руху) і об`ємний методи вимірювань відповідно до вимог ГОСТ 26976.

За пп. 4.2.2 п.4.2 Інструкції, об`ємно-масовим статичним методом визначається маса нафти і нафтопродукту за їх об`ємом, густиною та температурою. Об`єм нафти і нафтопродуктів визначається за допомогою градуйованих резервуарів та засобів вимірювань рівня нафти і нафтопродуктів у резервуарах, залізничних цистернах, танках суден або за повною місткістю мір (автоцистернах, причепах-цистернах, напівпричепах-цистернах).

Границі відносної похибки методу не мають перевищувати: +- 0,5% - під час вимірювання маси нетто нафти, нафтопродуктів від 100 т і більше; +- 0,8% - під час вимірювання маси нетто нафти, нафтопродуктів до 100 т і відпрацьованих нафтопродуктів.

За пп.4.2.3 п.4.2 Інструкції, об`ємно-масовим та масовим динамічним методами визначається маса нафти і нафтопродуктів безпосередньо у нафто- і нафтопродуктопроводах, а також при відпуску нафтопродуктів до автоцистерн та залізничних цистерн на автоматизованих системах наливу. За цими методами об`єм або масу нафти і нафтопродуктів вимірюють із застосуванням об`ємних або масових лічильників.

Границі допустимої відносної похибки методу не мають перевищувати: +- 0,25% - під час вимірювання маси брутто нафти; +- 0,35% - під час вимірювання маси нетто нафти; +- 0,5% - під час вимірювання маси нетто нафтопродуктів від 100 т і більше; +- 0,8% - під час вимірювання маси нетто нафтопродуктів до 100 т і відпрацьованих нафтопродуктів.

Границі допустимої відносної похибки методу в конкретних випадках його застосування мають визначатись відповідно до ГОСТ 26976.

За пп.4.2.5 п.4.2 об`ємним методом вимірюється лише об`єм нафтопродукту. Для вимірювань об`єму нафтопродуктів на АЗС використовуються ПРК і ОРК, що мають відлікові пристрої для індикації ціни, об`єму та вартості виданої дози.

Під час реалізації споживачам світлих нафтопродуктів та олив споживачам на АЗС мають застосовуватись лише паливороздавальні колонки з допустимою відносною похибкою в умовах експлуатації в усьому діапазоні температур не гіршою, ніж +- 0,5% та оливороздавальні колонки з допустимою основною відносною похибкою не гіршою, ніж +- 1,0% з реєстраторами розрахункових операцій відповідно до вимог Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг»» ( 265/95-ВР ).

За пп.4.3.2.7 пп.4.3.2 п.4.3 Інструкції, рівень нафти, нафтопродукту та підтоварної води або льоду в резервуарах має вимірюватись металевими рулетками з вантажем, метроштоками, стаціонарними рівнемірами або іншими засобами вимірювання, допущеними до застосування Держспоживстандартом України. Границі допустимої похибки вимірювання рівня світлих нафтопродуктів та підтоварної води не повинні перевищувати ± 2 мм, нафти та газового конденсату - ± 4 мм, мазуту - ± 5 мм, інших нафтопродуктів - ± 2 мм.

Перед кожним вимірюванням рівня нафти і нафтопродукту у вертикальних і горизонтальних резервуарах здійснюється перевірка базової висоти згідно з підпунктом 4.3.2.6 цієї Інструкції.

Після завершення приймання нафти і нафтопродуктів вимірювання здійснюється при закритих вхідних і вихідних засувках після 30-хвилинного відстоювання в горизонтальних резервуарах і годинного - у вертикальних резервуарах.

Щоб уникнути спотворення лінії змочування на стрічці рулетки або на шкалі метроштока при вимірюванні рівня, стрічку рулетки або метрошток необхідно опускати повільно, поки вантаж рулетки чи метрошток не торкнеться дна, не допускаючи при цьому відхилення від вертикального положення, не торкаючи внутрішнє обладнання і зберігаючи спокійний стан поверхні нафти або нафтопродукту. Відлік на стрічці рулетки або шкалі метроштока здійснюють з точністю до 1 мм одразу після появи змоченої частини стрічки рулетки чи метроштока над замірним люком. Для визначення рівня світлих нафтопродуктів допускається застосування спеціальних чутливих паст.

У разі вимірювання рівня нафтопродуктів у горизонтальних циліндричних резервуарах нижній кінець метроштока чи вантажу рулетки має потрапляти на нижню твірну резервуара.

Вимірювання рівня нафти або нафтопродукту здійснюються двічі. У разі виявлення розбіжностей між результатами двох вимірювань понад допустиму похибку (± 2 мм) вимірювання необхідно повторювати доти, доки різниця між результатами трьох поспіль проведених вимірювань не буде в границях допустимої похибки вимірювання. При цьому за результат вимірювань береться середнє арифметичне значення результатів трьох найближчих вимірювань.

Вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС має здійснюватись методами та з дотриманням всіх передбачених вимог щодо здійснення таких замірів, що визначені Інструкцією від 20.05.2008 №281/171/578/155, яка є спеціальним нормативним актом, що встановлює єдиний порядок організації та виконання робіт, пов`язаних з прийманням, транспортуванням, зберіганням, відпуском та обліком товарної нафти і нафтопродуктів та є обов`язковою для всіх суб`єктів господарювання, що займаються хоча б одним з таких видів економічної діяльності, як закупівля, транспортування, зберігання і реалізація нафти і нафтопродуктів на території України.

У випадку вимірювання рівня нафтопродуктів у резервуарах на АЗС з недотриманням вимог вказаної Інструкції, зокрема у зв`язку з не зазначенням у акті перевірки та/або додатках до нього інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів як того вимагає Інструкція, інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів, які зазначені в акті перевірки та/або додатків до нього, не може вважатись достовірною.

Такі висновки підтверджуються сформованою сталою правовою позицією, зокрема аналогічний правовий висновок міститься Постановах Верховного суду від 13.06.2026 у справі №440/6110/24, , від 27.01.2022 у справі №640/13604/19.

При цьому, у постанові від 09.12.2025 у справі № 580/4269/24 Верховний Суд зауважив, «як вірно вказано скаржником в доводах касаційної скарги і не враховано під час апеляційного перегляду судом апеляційної інстанції на відміну від суду першої інстанції, під час проведення фактичної перевірки у посадових осіб контролюючого органу є обов`язок проведення фактичного вимірювання залишків пального в резервуарах та зазначення в акті перевірки та додатку до нього інформації щодо методів, способів та обладнання, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає вказана Інструкція від 20.05.2008 №281/171/578/155, що в свою чергу відповідає сталим правовим позиціям Верховного Суду в контексті спірного питання даної справи.

Однак як вірно встановлено судом першої інстанції, в акті перевірки … не зафіксовано, яким чином посадовими особами (ревізорами) Головного управління ДПС у Черкаській області проводилось зняття залишків пального у позивача за місцем фактичного провадження діяльності … та скільки разів проведено вимірювання; доказів визначення наявності або відсутності підтоварної води, а також застосування водочутливої пасти під час проведення перевірки взагалі у акті перевірки та в акті про зняття залишків пального також не зазначено; не зазначено і в акті фактичної перевірки інформації щодо методів та способів, за допомогою яких здійснювалось зняття фактичних залишків паливно-мастильних матеріалів, як того вимагає вказана Інструкція від 20.05.2008 №281/171/578/155 … .

У зв`язку з викладеним, колегія суддів погоджується з висновком суду першої інстанції, що зазначені в акті перевірки та акті про зняття залишків пального результати вирахування залишків паливно-мастильних матеріалів на належній позивачу АЗС відбулось не у відповідності до вимог Інструкції №281/171/578/155, а інформація щодо фактичної кількості паливно-мастильних матеріалів не може вважатись достовірною …».

З огляду на наведене, суд погоджується з доводами позивача, що висновок контролюючого органу щодо фактичної кількості нафтопродуктів зазначений в акті перевірки та додатку №1 (акт зняття залишків пального) не може вважатись достовірним позаяк, ні в акті перевірки, ні в акті зняття залишків пального не зазначено скільки разів проведено вимірювання, як і не зазначено інформації щодо методів та способів зняття фактичних залишків нафтопродуктів, як того вимагає Інструкція та на що неодноразово, у своїх Постановах, наголошував Верховний Суд.

Таким чином, висновок щодо фактичної кількості нафтопродуктів, які зазначені в Акті перевірки та додатку №1 (акт зняття залишків пального), в тому числі щодо виявленого об`єму нестачі пального (з суми вартості якого проведено розрахунок штрафної санкції) не може бути покладений в основу рішення про застосування до позивача штрафних (фінансових) санкцій (штрафу).

Відповідно до частини 1 статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з частиною 1 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 статті 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Згідно з частиною 1 статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Враховуючи викладене, суд вважає недоведеним порушення ТОВ «Петрол Контракт» вимог п. 1, 2 ст.3 Закону №265/95, а відтак податкове повідомлення-рішення 30.04.2026 №550/33-00-07-03 підлягає скасуванню.

Відповідно до частини першої статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Звертаючись до суду, позивач сплатив судовий збір у сумі 3328,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 01.04.2026 №0632608511, тоді як сплаті підлягав судовий збір в сумі 2662,40 грн (3328,00 грн х 0,8, оскільки позов було подано до суду в електронній формі через систему «Електронний суд», що передбачає застосування коефіцієнту для пониження відповідного розміру ставки судового збору).

З огляду на задоволення позову на користь позивача необхідно стягнути за рахунок бюджетних асигнувань відповідача судові витрати у сумі 2662,40 грн.

Питання про повернення надміру сплаченого судового збору, за подання даного адміністративного позову може бути вирішено за клопотанням особи, яка його сплатила, за ухвалою суду відповідно до статті 7 Закону України «Про судовий збір»

Керуючись статтями 241-246 КАС України, на підставі Податкового кодексу України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», суд

ВИРІШИВ:

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Петрол Контракт» (43023, місто Луцьк, вулиця Яремчука Назарія,1, код ЄДРПОУ 44800308) до Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (79026, місто Львів, вулиця Стрийська, 35, код ЄДРПОУ 44045187) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити повністю.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 27.01.2026 №87/33-00-07-03 та від 30.04.2026 №550/33-00-07-03.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Західного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків на користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Петрол Контракт» судовий збір в сумі 2662,40 грн (дві тисячі шістсот шістдесят дві грн 40 коп.).

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення суду може бути оскаржене шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя В. Л. Шепелюк