Рішення № 137661538, 22.06.2026, Сумський окружний адміністративний суд

СУМСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

22 червня 2026 року Справа № 480/1828/24

Сумський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Соп`яненка О.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи в приміщенні суду в м. Суми адміністративну справу №480/1828/24 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування рішення,-

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 звернулася до Сумського окружного адміністративного суду з позовною заявою до Головного управління ДПС у Сумській області, в якій просить:

- скасувати податкове повідомлення-рішення №5290/18282404 про сплату штрафних (фінансових) санкцій в сумі 199424,92 грн;

- скасувати податкове повідомлення-рішення №5292/18282404 про сплату штрафних (фінансових) санкцій в сумі 16618,74 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що за результатами проведеної документальної перевірки фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 контролюючим органом встановлено порушення вимог пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України. Зокрема, перевіркою встановлено безпідставне завищення позивачем витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності, які не підтверджені належними розрахунковими документами.

Позивач не погоджується із зазначеним висновком контролюючого органу та зазначає, що контролюючий орган, констатувавши в акті перевірки № 4624/18-28-24-04/2053915641/138 від 13.07.2023 року порушення вимог пункту 177.4 статті 177 Податкового кодексу України при декларуванні витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, з 2017 по 2021 роки, не зазначив в акті перевірки первинні документи бухгалтерського обліку, які підтверджують ці факти.

Разом з цим, на переконання позивача, перевіряючи факт здійснення господарської операцій на підставі якої платником податків сформовано дані податкового обліку, контролюючих орган повинен досліджувати товарність такої операції в сукупності чинників, що впливають на її реальний зміст. Зокрема, оцінює документи та інші дані, що відображені платником податків в податковому та бухгалтерському обліку, з урахуванням специфіки спірної господарської операції.

Позивач вказує, що на підтвердження фактичного здійснення господарських операцій та понесення відповідних витрат нею було надано контролюючому органу товарно-транспортні накладні, видаткові накладні, чеки та інші первинні документи, які містять відомості про зміст господарських операцій, їх обсяг, вартість, учасників та результати виконання зобов`язань. На думку позивача, зазначені документи підтверджують реальність господарських операцій та фактичне виконання сторонами умов укладених договорів.

Відтак позивач вважає безпідставними висновки контролюючого органу про заниження чистого оподатковуваного доходу внаслідок завищення витрат, а тому і прийняті на підставі таких висновків податкові повідомлення-рішення про донарахування податку на доходи фізичних осіб та військового збору є протиправними та підлягають скасуванню.

Ухвалою суду від 12.03.2024 позовна заява прийнята до розгляду, відкрито провадження по справі № 480/1828/24, розгляд справи вирішено проводити за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, встановлені строки для подання відзиву, відповіді на відзив та заперечень.

Представник відповідача подав до суду відзив на позовну заяву, в якому позовні вимоги не визнав, зазначивши, що під час документальної позапланової невиїзної перевірки встановлено порушення позивачем вимог п. 164.1 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 177.1, п. 177.2 та п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, що полягало у включенні до складу витрат сум, не підтверджених належними розрахунковими та первинними документами.

На обґрунтування своєї позиції зазначив, що відповідно до п. 44.1 ст. 44, п. 177.4 та п. 177.10 ст. 177 Податкового кодексу України фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат на підставі первинних документів та мати документи, що підтверджують понесені витрати і походження товару. При цьому документами, які підтверджують понесені витрати, є, зокрема, платіжні доручення, квитанції, фіскальні чеки та інші первинні документи, що підтверджують факт оплати товарів, робіт чи послуг.

Оскільки позивачем не надано усіх первинних документів, які б підтверджували понесення витрат та їх зв`язок із господарською діяльністю, контролюючий орган правомірно не врахував такі витрати при визначенні об`єкта оподаткування.

У зв`язку з цим перевіркою встановлено заниження податку на доходи фізичних осіб на загальну суму 185 257,47 грн, у тому числі: за 2017 рік - 36 396,86 грн, за 2018 рік - 57 829,48 грн, за 2019 рік - 47 448,11 грн, за 2020 рік - 36 681,27 грн та за 2021 рік - 6 901,75 грн.

На підставі висновків акта перевірки контролюючим органом прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.08.2023 № 5290/18282404, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування, на загальну суму 199 424,92 грн, з яких 185 257,47 грн становить основний платіж та 14 167,45 грн штрафні (фінансові) санкції.

Крім того, відповідач зазначив, що відповідно до п.п. 16 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України позивач є платником військового збору. Оскільки встановлене перевіркою заниження чистого оподатковуваного доходу призвело також до заниження військового збору, перевіркою встановлено його недоплату на загальну суму 15 438,12 грн, у тому числі: за 2017 рік - 3 033,07 грн, за 2018 рік - 4 819,12 грн, за 2019 рік - 3 954,01 грн, за 2020 рік - 3 056,77 грн та за 2021 рік - 575,15 грн, чим, на думку відповідача, порушено вимоги п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п. 176.1 ст. 176 та п.п. 16 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України. За результатами перевірки прийнято податкове повідомлення-рішення від 10.08.2023 № 5292/18282404, яким збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору на загальну суму 16 618,74 грн, з яких 15 438,12 грн становить основний платіж та 1 180,62 грн - штрафні (фінансові) санкції.

Посилаючись на викладені обставини, відповідач вважає висновки акта перевірки обґрунтованими, а прийняті на їх підставі податкові повідомлення-рішення законними та такими, що не підлягають скасуванню.

Дослідивши матеріали справи, оцінивши наявні в ній докази в їх сукупності, суд дійшов висновку, що позов підлягає задоволенню, з огляду на наступне.

Як встановлено судом, на підставі наказу Головного управління ДПС у Сумській області від 01.06.2023 № 749-кн (а.с.54) у зв`язку із припиненням підприємницької діяльності ФОП ОСОБА_1 на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78, статті 79, підпункту 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-УІ, вирішено провести документальну позапланову невиїзну перевірку фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2017 по 22.03.2022.

За результатами проведеної перевірки складено акт від 13.07.2023 № 4624/18-28-24-04/ НОМЕР_1 /138 (а.с. 56-67).

Відповідно до змісту акту при перевірці правильності визначення витрат, безпосередньо пов`язаних з господарською діяльністю та одержанням доходу (документально підтверджених), використовувалися: відомості, відображені в податковій декларації про майновий стан і доходи за 2017, 2018, 2019, 2020, 2021 роки; надані для перевірки первинні документи, що підтверджують понесені витрати, безпосередньо пов`язані з одержанням доходу; розрахункові платіжні документи; відомості нарахування та виплати заробітної плати; податкова звітність.

У ході проведення перевірки суб`єктом господарювання ОСОБА_1 були надані первинні документи, що підтверджують понесені витрати, безпосередньо пов`язані з одержанням доходу: чеки, накладні, ТТН на придбання ТМЦ.

Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 було завищено валові витрати, що призвело до невірного визначення суми чистого доходу. За результатом проведеної перевірки сума чистого доходу склала за 2017 рік - 202452,80 грн.; за 2018 рік - 323919,91 грн.; за 2019 рік - 265419,30 грн.; за 2020 рік - 204544,75; за 2021 рік - 39643,20 грн (п.п.2.1.1., п.п. 2.1.2 п.2.1 розділу 2 акту).

Перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку податку на доходи фізичних осіб, що підлягає сплаті до бюджету ФОП ОСОБА_1 встановлено його заниження на 185257,47 грн., в т.ч. по періодах: за 2017 - на 36396,86 грн; за 2018 - на 57829,48 грн; за 2019 - на 47448,11 грн; за 2020 - на 36681,27 грн. та за 2021- на 6901,75 грн, чим порушено п.164.1 ст.164, п.167.1 ст.167, п.177.1, п.177.2 ст.177 ПК України.

Перевіркою правильності проведення остаточного розрахунку військового збору, що підлягає сплаті до бюджету ФОП ОСОБА_1 встановлено його заниження на 15438,12 грн, у т.ч. за 2017 - на 3033,07 грн; за 2018 - на 4819,12 грн; за 2019 - на 3954,01 грн; за 2020 - на 3056,77 грн та за 2021 - на 575,15 грн, чим порушено п.п. 163.1.1 п.163.1 ст.163, п. 176.1 ст.176, п.п. 16 і п.10 р.20 Податкового Кодексу

У зв`язку з відмовою ОСОБА_1 від підписання та отримання акта перевірки, зазначений акт разом з актом від 13.07.2023 № 411/18-28-24-04/ НОМЕР_1 про відмову платника податків від підписання та отримання акта документальної позапланової невиїзної перевірки було направлено позивачу рекомендованим листом з повідомленням про вручення. Вказані документи фактично отримано позивачем 20.07.2023 (а.с. 68- 69).

На підставі висновків акту перевірки, ГУ ДПС у Сумській області прийняті податкові повідомлення-рішення:

- від 10.08.2023 № 5290/18282404, яким за порушення п.164.1 ст.164, п.167.1 ст.167, п.177.1, п.177.2 ст.177 ПК України збільшено суму грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами за результатами річного декларування у розмірі 199424,92 грн, з яких 185257,47 грн - основне зобов`язання та 14167,45 грн. - штрафна (фінансова санкція (штрафи) (а.с.35);

- від 10.08.2023 № 5292/18282404, яким за порушення п.п. 163.1.1 п.163.1 ст.163, п. 176.1 ст.176, п.п. 16 і п.10 р.20 Податкового Кодексу збільшено суму грошового зобов`язання з військового збору у розмірі 16618,74 грн, з яких 15438,12 грн - основне зобов`язання та 1180,62 грн - штрафна (фінансова санкція (штрафи) (а.с.34).

Не погоджуючись із прийнятими податковими повідомленнями-рішеннями ФОП ОСОБА_1 оскаржила їх у адміністративному порядку до ДПС України (а.с. 25-29). Рішенням про результати розгляду скарги від 13.10.2023 № 30597/6/99-00-06-01-03-06 (а.с. 38-39) оскаржувані податкові повідомлення-рішення були залишені без змін, а скарга ФОП ОСОБА_1 без задоволення.

Вважаючи вказані податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС в Сумській області протиправними, позивач звернувся до суду з даним позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Згідно з ч. 2 ст. 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Стаття 67 Конституції України передбачає, що кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України (далі - ПК України), зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з підпунктами 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право, зокрема, проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 ПК України).

Відповідно до підпункту 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 ПК України податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 ПК України).

Такі перевірки мають свої особливості щодо сфери правового регулювання, підстав для їх призначення, проведення, оформлення результатів та прийнятих за її наслідками рішень.

Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Відповідно до підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України документальна позапланова перевірка здійснюється за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема, розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків. Право на проведення документальної позапланової перевірки платника податків (крім перевірок, передбачених підпунктом 78.1.22 пункту 78.1 цієї статті) надається лише у випадку, коли йому до початку проведення зазначеної перевірки вручено у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копію наказу про проведення документальної позапланової перевірки.

Позивач не оскаржує підстави та порядок проведення документальної перевірки, однак не погоджується з висновками контролюючого органу щодо виявлених порушень за наслідками проведеної перевірки.

Стосовно обґрунтованості висновків контролюючого органу щодо заниження позивачем суми чистого доходу, що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб та військового збору від здійснення підприємницької діяльності, суд вказує наступне.

Порядок оподаткування доходів підприємців на загальній системі оподаткування встановлений статтею 177 Податкового кодексу України.

Згідно п.177.1, п.177.2 ст. 177 ПК України (в редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин), доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Відповідно до п.177.4 ст. 177 ПК України, до переліку витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, належать:

177.4.1. витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат;

177.4.2. витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодування вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу);

обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством;

177.4.3. суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім податку на додану вартість для фізичної особи - підприємця, зареєстрованого як платник податку на додану вартість, та акцизного податку, податку на доходи фізичних осіб з доходу від господарської діяльності, податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з об`єктів житлової нерухомості); суми єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування у розмірах і порядку, встановлених законом; платежі, сплачені за одержання ліцензій на провадження певних видів господарської діяльності фізичною особою - підприємцем, роялті на користь правовласників, як винагорода за використання об`єктів авторського права і (або) суміжних прав чи як відрахування на користь правовласників на підставі договорів, укладених таким платником податку з організаціями колективного управління відповідно до Закону України "Про ефективне управління майновими правами правовласників у сфері авторського права і (або) суміжних прав", одержання дозволу, іншого документа дозвільного характеру, пов`язаних з господарською діяльністю фізичної особи - підприємця;

177.4.4. інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг.

Не включаються до складу витрат підприємця: витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою-підприємцем; витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації; витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею; документально не підтверджені витрати.

Отже, до складу витрат ФОП включаються тільки витрати, які пов`язані з отриманням доходу. Тобто, фізична особа-підприємець на загальній системі оподаткування має право зарахувати до витрат звітного року безпосередньо пов`язані з придбанням товарів (робіт, послуг) витрати, зроблені в попередньому році, але пов`язані з отриманням доходу звітного року (придбані для реалізацій в минулому році, але реалізовані в поточному).

Згідно з пунктом 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

Таким чином, зміст вищенаведених норм свідчить про те, що необхідною умовою для віднесення витрат, понесених платником податку на придбання товарів (послуг), до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, є безпосередній зв`язок з отриманням доходу. Фізична особа-підприємець до складу витрат має право включати документально підтверджені витрати господарської діяльності, пов`язані з отриманням такого доходу.

Такий висновок узгоджується з правовими позиціями Верховного Суду, викладеними в постановах від 31.01.2020 у справі № 520/10776/18, від 27.08.2020 у справі № 818/1549/17, від 15.06.2022 № 520/9743/19.

При цьому, для визначення об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб для фізичної особи-підприємця на загальній системі оподаткування необхідно встановити загальний оподатковуваний дохід звітного періоду та обсяг витрат, пов`язаних зі здійсненням господарської діяльності. Загальний оподатковуваний дохід звітного періоду та обсяг витрат, пов`язаних зі здійсненням господарської діяльності, встановлюються на підставі первинних документів щодо походження товару та документами щодо здійснених витрат. Ці самі дані використовуються фізичною особою-підприємцем при заповненні податкової декларації про майновий стан та доходи.

Як вбачається з акту перевірки, контролюючим органом встановлено заниження ФОП ОСОБА_1 суми чистого доходу за 2017 рік на суму 202204,80 грн; за 2018 рік на суму 321274,91 грн; за 2019 рік на суму 263600,66 грн; за 2020 рік на суму 203784,81 грн та за 2021 рік на суму 38343,03 грн.п.177.2 ст.177 ПК України, а саме:

- за 2017 рік - задекларовано 217996,25 грн. (за даними перевірки - 15791,45 грн, розбіжність - 202204,80 грн);

- за 2018 рік - задекларовано 366501,00 грн. (за даними перевірки - 45226,09 грн, розбіжність - 321274,91 грн);

- за 2019 рік - задекларовано 314333,91 грн (за даними перевірки - 50733,25 грн, розбіжність - 263600,66 грн);

- за 2020 рік - задекларовано 233474,48 грн (за даними перевірки - 29689,67 грн, розбіжність - 203784,81 грн);

за 2021 р. - задекларовано 40097,83 грн (за даними перевірки - 1754,80 грн., розбіжність - 38343,03 грн).

Встановлене під час перевірки заниження ФОП ОСОБА_1 суми чистого оподатковуваного доходу ґрунтується на висновках контролюючого органу про завищення позивачем витрат, пов`язаних із здійсненням господарської діяльності, а саме: за 2017 рік - на 202 204,80 грн, за 2018 рік - на 321 274,91 грн, за 2019 рік - на 263 600,66 грн, за 2020 рік - на 203 784,81 грн та за 2021 рік -на 38 343,03 грн.

Підставою для невизнання зазначених сум витрат стало їх непідтвердження належними розрахунковими та первинними документами, що, на думку контролюючого органу, свідчить про порушення вимог пункту 177.2 статті 177 Податкового кодексу України.

Оцінюючи вказані доводи суд враховує, що акт перевірки не містить посилань на первинні документи, на підставі яких було встановлено вищезазначене порушення, що суперечить Методичним рекомендацій щодо оформлення матеріалів документальних перевірок податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, та документування виявлених порушень, затверджених наказом ДФС від 01.06.2017 № 396 (далі -Методичні рекомендації № 396), а також Порядку оформлення результатів документальних перевірок дотримання законодавства України з питань державної митної справи, податкового, валютного та іншого законодавства платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 20 серпня 2015 року № 727, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 26 жовтня 2015 року (далі - Порядок № 727, в редакції від 25.01.2022).

Так, в пункті 5 Розділу ІІ Порядку № 727 зазначено, що факти виявлених порушень податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, викладаються в акті документальної перевірки чітко, об`єктивно та повною мірою з посиланням на первинні документи, регістри податкового та бухгалтерського обліку, фінансової та іншої звітності, інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, ведення/складання яких передбачено законодавством, або отримані від інших суб`єктів господарювання, органів державної влади, у тому числі іноземних держав, правоохоронних органів, а також податкову інформацію, що підтверджує наявність зазначених фактів.

Абзацами 3, 4 підпункту 2 пункту 4 розділу ІІІ Порядку № 727 зазначено, що у разі встановлення перевіркою порушень податкового законодавства за кожним відображеним в акті документальної перевірки фактом порушення необхідно:

викласти зміст порушень (у разі їх встановлення), в тому числі щодо правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з первинними документами, бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків та зборів, виконання законодавства з інших питань, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи;

зазначити інформацію щодо фактів та обставин, які підтверджують та доводять наявність вини платника податків (з детальним їх описом; дослідженням, яке доводить, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, встановлених Кодексом, проте не вжив достатніх заходів для їх дотримання; документи та інформацію, яка підтверджує наявність вини платника податків), а також інформацію щодо наявності пом`якшуючих обставин або обставин, що обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності платника податків; зазначити первинні документи, на підставі яких вчинено записи у податковому та/або бухгалтерському обліку, навести регістри бухгалтерського обліку, кореспонденцію рахунків операцій та інші документи, пов`язані з обчисленням і сплатою податків, зборів, та докази, що підтверджують наявність факту порушення.

Проте зазначені вимоги під час оформлення акта перевірки дотримані не були.

Так, суд звертає увагу, що висновок контролюючого органу про завищення позивачем витрат та, як наслідок, заниження чистого оподатковуваного доходу ґрунтується на даних таблиці "Склад та структура валових витрат" за період з 2017 по 2021 роки, наведеної в акті перевірки (ст. 8 акту).

Зі змісту акта перевірки вбачається, що зазначені у таблиці показники сформовані на підставі документів, наданих платником під час проведення перевірки, а саме документів, які, на думку контролюючого органу, підтверджують понесені витрати на придбання товарів та їх оплату (видаткові накладні, чеки, квитанції до прибуткових касових ордерів тощо).

Разом з тим наведена в акті перевірки таблиця містить лише узагальнені дані щодо сум витрат, які були враховані контролюючим органом, та не містить посилань на конкретні первинні документи, на підставі яких такі висновки зроблено. Зокрема, щодо господарських операцій з ТОВ «Олга-Торг» в акті відсутні відомості про конкретні первинні документи, які були досліджені контролюючим органом та покладені в основу визначених сум витрат за 2017 рік у розмірі 803,49 грн, за 2018 рік у розмірі 27023,60 грн, за 2019 рік у розмірі 34623,98 грн, за 2020 рік у розмірі 14568,28 грн, за 2021 рік у розмірі 473,80 грн.

Таким чином, враховуючи викладене, правильність розрахунків акту перевірки є спростованою, при цьому немає можливості за встановленими даними здійснити правильний розрахунок в зв`язку з неповнотою вихідних даних, встановлених в акті перевірки, оскільки відсутня деталізації документів на підставі яких були встановлені відповідні показники.

Крім того, стосовно інших контрагентів позивача, а саме ВКП ТОВ «Торгсервіс», СФ ТОВ «Горобина», ТОВ ТД «Горобина», ТОВ «Імпульс Схід», ТОВ «Афіна-Груп», ТзОВ «ТД «Львівська Тютюнова Фабрика ЛТД», ТОВ «Свіфт-2016», ТОВ «Тедіс Україна» та ТОВ «Баядера Логістік», у таблиці взагалі відсутні будь-які суми витрат, враховані контролюючим органом.

Водночас з опису документів, наданих платником податків під час перевірки (а.с.70-77), вбачається, що позивачем надавалися первинні документи на підтвердження витрат, понесених у взаємовідносинах із зазначеними контрагентами, зокрема видаткові накладні.

Однак акт перевірки не містить мотивів неврахування таких документів, не зазначає, які саме з поданих документів визнані неналежними чи недостатніми для підтвердження понесених витрат, а також не містить обґрунтування причин, з яких витрати за господарськими операціями із зазначеними контрагентами не були враховані при визначенні чистого оподатковуваного доходу позивача.

Крім того, відповідно до підпункту 2 пункту 4 Розділу ІІІ Порядку № 727 у разі відсутності первинних документів, документів податкового та/або бухгалтерського обліку, інших документів, що підтверджують факт порушення, або у разі ненадання їх для перевірки контролюючий орган має зазначити перелік цих документів; у разі отримання під час перевірки копій документів, які підтверджують факт виявленого порушення, про це робиться запис із відображенням підстав для їх отримання, а також переліку цих документів.

Проте зазначені вимоги під час оформлення акта перевірки дотримані не були.

Порушення порядку оформлення акта перевірки щодо відображення в акті документальної перевірки за кожним фактом порушення його змісту та безпосереднього зв`язку між виявленим порушенням з первинними документами не дозволяє підтвердити правомірність висновків відповідача у цій частині.

Зазначене відповідає позиції Верховного Суду, зокрема і постанові від 27 жовтня 2022 року у справі № 240/11274/19.

За таких обставин, суд дійшов висновку, що висновки контролюючого органу про завищення витрат та, як наслідок, заниження чистого оподатковуваного доходу позивача ґрунтуються на неповних та недостатньо конкретизованих даних акта перевірки, не підтверджені належною первинною документацією у частині мотивів їх неврахування та не відповідають вимогам обґрунтованості.

Крім того, в акті перевірки відсутні відомості, які б підтверджували той факт, що посадові особи контролюючого органу пропонували позивачу надати належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, для спростування виявленого порушення вимог законодавства в частині заниження чистого оподаткованого доходу.

Так, згідно із пунктом 85.4 статті 85 Податкового кодексу України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

Також, відповідно до підпункту 2 пункту 4 Розділу ІІІ Порядку № 727 у разі відмови платника податків, посадових осіб платника податків (керівника платника податків або уповноважених ним осіб) надати документи та/або копії документів посадовій особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків, посадової особи платника податків, уповноваженої здійснювати від його імені юридичні дії, та переліку документів (копій документів), які йому запропоновано подати, факт складання такого акта відображається в акті (довідці) документальної перевірки; у разі надання платником податків, посадовими особами платника податків (керівником платника податків або уповноваженою ним особою) посадовим особам контролюючого органу письмових пояснень щодо встановлених порушень податкового законодавства та/або причин ненадання первинних та інших документів, що підтверджують встановлені порушення, або їх копій факти надання таких пояснень необхідно відобразити в акті документальної перевірки.

Як вже зазначалося судом, висновки відповідача про заниження доходу зумовлені фактом непідтвердження належними первинними та розрахунковими документами витрат, на яких ґрунтуються дані податкової звітності позивача.

Разом із тим матеріали справи не містять належних та допустимих доказів того, що контролюючий орган звертався до позивача із запитом про надання конкретних документів, необхідних для проведення перевірки. Також у матеріалах справи відсутній акт про ненадання документів або інший документ, який би фіксував факт відмови платника податків від їх надання чи неможливість їх отримання контролюючим органом під час перевірки.

Натомість з акта перевірки вбачається, що позивачем під час перевірки надавалися первинні документи, зокрема чеки, накладні, товарно-транспортні накладні та інші документи на підтвердження понесених витрат (ст. 8 акту).

За таких обставин, суд дійшов висновку, що відповідачем не доведено належними та допустимими доказами факт відсутності документального підтвердження витрат позивача, а також не наведено переконливих мотивів неврахування первинних документів, фактично наданих під час проведення перевірки.

Водночас із акта перевірки вбачається, що висновок контролюючого органу про заниження позивачем податку на доходи фізичних осіб та військового збору ґрунтується виключно на встановленому перевіркою заниженні чистого оподатковуваного доходу, яке, своєю чергою, обумовлене непідтвердженням частин витрат позивача.

Саме на підставі зазначених висновків акта перевірки ГУ ДПС у Сумській області прийнято податкові повідомлення-рішення від 10.08.2023 № 5290/18282404 та від 10.08.2023 № 5292/18282404, якими позивачу визначено грошові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб та військового збору.

Разом з тим судом встановлено безпідставність висновків контролюючого органу щодо завищення позивачем витрат та, як наслідок, заниження чистого оподатковуваного доходу. Відтак не знайшов свого підтвердження і висновок відповідача про порушення позивачем вимог п. 164.1 ст. 164, п. 167.1 ст. 167, п. 177.1, п. 177.2, п. 177.4 ст. 177 Податкового кодексу України, що стало підставою для визначення грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб.

З аналогічних підстав є необґрунтованим і висновок про порушення позивачем вимог п.п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, п. 176.1 ст. 176, п.п. 16 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України, який покладено в основу донарахування військового збору.

Оскільки висновки про заниження податку на доходи фізичних осіб та військового збору є похідними від висновку про заниження чистого оподатковуваного доходу, а правомірність останнього відповідачем не доведена, спірні податкові повідомлення-рішення не можуть вважатися законними та обґрунтованими, відтак підлягають скасуванню.

Стосовно інших посилань відзиву/позову, то суд зазначає, що згідно п. 30. Рішення Європейського Суду з прав людини у справі "Hirvisaari v. Finland" від 27 вересня 2001 р., рішення судів повинні достатнім чином містити мотиви, на яких вони базуються для того, щоб засвідчити, що сторони були заслухані, та для того, щоб забезпечити нагляд громадськості за здійсненням правосуддя.

Крім того, судом враховується, що згідно п. 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення. Згідно з практикою Європейського суду з прав людини, очікуваний обсяг обґрунтування залежить від різних доводів, що їх може наводити кожна зі сторін, а також від різних правових положень, звичаїв та доктринальних принципів, а крім того, ще й від різних практик підготовки та представлення рішень у різних країнах. З тим, щоб дотриматися принципу справедливого суду, обґрунтування рішення повинно засвідчити, що суддя справді дослідив усі основні питання, винесені на його розгляд.

Із врахуванням такого підходу Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд вважає, що ключові аргументи позовної заяви отримали достатню оцінку.

Відповідно до ч. 1 ст. 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюється на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно ч.1 ст. 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною 2 ст. 77 КАС України визначено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні (ч. 1 ст. 90 КАС України).

Перевіривши юридичну та фактичну обґрунтованість доводів сторін, оцінивши докази суб`єкта владних повноважень на підтвердження правомірності своїх дій та докази, надані позивачем, суд дійшов висновку, що з наведених у позовній заяві мотивів і підстав, позовні вимоги підлягають задоволенню.

Згідно із ч. 1 ст. 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Відтак, на користь позивача підлягають стягненню за рахунок бюджетних асигнувань відповідача понесені ним судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 1211,20 грн.

Керуючись ст.ст. 90, 139, 143, 241-246, 250, 255, 295 КАС України, суд, -

В И Р І Ш И В:

Адміністративний позов ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Сумській області про визнання протиправним та скасування рішення задовольнити.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 10.08.2023 № 5290/18282404.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Сумській області від 10.08.2023 № 5292/18282404.

Стягнути на користь ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Сумській області (вул. Іллінська, 13, м. Суми, Сумська область, 40009, код ЄДРПОУ 43995469) судовий збір у розмірі 1073,60 грн.

Рішення може бути оскаржено до Другого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя О.В. Соп`яненко