Рішення № 137434198, 16.06.2026, Тернопільський окружний адміністративний суд

ТЕРНОПІЛЬСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

Справа № 500/6557/25

16 червня 2026 рокум.ТернопільТернопільський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Чепенюк О.В.,

за участю секретаря судового засідання Фаранюк О.Л.,

представника позивача Крупки М.П.,

представника відповідача Ковальової Н.С.,

представника третьої особи Струка О.В.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Тернопільській області, третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета позову, на стороні відповідача Головне управління ДПС у м. Києві про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

ВСТАНОВИВ:

Фізична особа-підприємець (далі - ФОП) ОСОБА_1 через представника звернулася до суду з позовом до Головного управління ДПС у Тернопільській області (далі - ГУ ДПС у Тернопільській області), у якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення (далі - ППР) ГУ ДПС у Тернопільській області форми «С» № 00117860704 від 13.08.2025 про застосування штрафних (фінансових) санкцій на суму 867850,00 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані тим, що до позивача згідно з оскаржуваним ППР протиправно застосовані штрафні санкції за порушення пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі - Закон №265/95-ВР) на підставі акта фактичної перевірки Головного управління ДПС у м. Києві (далі ГУ ДПС у м. Києві) від 23.07.2025 №62514/Ж5/26/15/07/3638803684 (далі Акт перевірки).

Позивач вважає оскаржуване ППР неправомірним та таким, що підлягає скасуванню з наступних мотивів.

1. Відсутність визначених законом підстав для призначення перевірки: фактична перевірка ФОП ОСОБА_1 проведена на підставі наказу ГУ ДПС у м. Києві від 30.06.2025 № 4596-п «Про проведення фактичних перевірок», який не містить конкретних фактичних обставин, що свідчили б про можливі порушення з боку позивача, а лише посилання на законодавчу норму підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі - ПК України) без жодного зазначення: яка саме інформація від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, наявна чи була отримана контролюючим органом; наказ є "списковим", тобто містить лише загальні формулювання без переліку суб`єктів господарювання, щодо яких призначено перевірки, без жодної індивідуалізації та конкретизації підстав щодо кожного окремого платника, зокрема і ФОП ОСОБА_1 ; додаток № 124 до наказу, яким до переліку суб`єктів господарювання, щодо яких призначено проведення перевірки, включена ФОП ОСОБА_1 , також не містить жодних конкретних фактичних обставин, що свідчили б про можливі порушення з боку позивача; період діяльності, що перевіряється зазначений з посиланням на статтю 102 ПК України, що не може вважатися дотриманням вимог підпункту 81.1 статті 81 ПК України - зазначенням періоду перевірки; наказ про проведення перевірки не може вважатись законним, і таким, що створює правові наслідки для платника податків. Відповідно, усі подальші дії перевіряючих, вчинені на його підставі, та документи, оформлені на його підставі, зокрема направлення на перевірку від 17.07.2025 та Акт перевірки є незаконними.

2. Відсутність складу правопорушення, передбаченого пунктом 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, недоведеність порушення порядку ведення обліку товарних запасів: в Акті перевірки зазначено, що суб`єкт господарювання не здійснює облік товарів за місцем їх реалізації, під час проведення перевірки не надано документи, що підтверджують облік товарів, які на момент перевірки знаходились за місцем їх реалізації, на загальну суму 867850 грн. Такий висновок відповідача про наявність необлікованих товарів є непідтвердженим. Оригінали документів, які підтверджують облік та походження товарів, зберігаються за місцем основної реєстрації платника податків ФОП ОСОБА_1 у Тернопільській області, що відповідає вимогам законодавства України про бухгалтерський облік. Облік товарних запасів ведеться у встановленому законодавством порядку та відображений у Формі ведення обліку товарних запасів. Акт перевірки фіксує, що під час її проведення були присутні лише продавці-консультанти, ФОП ОСОБА_1 була відсутня. У матеріалах перевірки відсутні будь-які докази (наприклад, довіреність), які б підтверджували, що зазначені працівники були уповноважені представляти інтереси ФОП ОСОБА_1 під час проведення фактичної перевірки, надавати пояснення, отримувати запити та надавати документи від її імені. На підтвердження легальності походження та належного обліку товару позивач до позову надає Форму ведення обліку товарних запасів ФОП ОСОБА_1 , копії первинних документів про походження товару. Такі також були долучені до скарги, поданої в порядку адміністративного оскарження. Вказаними документами спростовуються висновки Акта перевірки про наявність необлікованих товарів на суму 867850 грн. Наявний в матеріалах перевірки запит про надання документів б/н від 17.07.2025 не може прийматись до уваги, оскільки вказаний запит вручений не уповноваженій особі; документи за період діяльності з 07.09.2024 по 17.07.2025 вимагалося надати у термін до 18.07.2025, чим грубо порушено вимоги пункту 85.4 ПК України, яким встановлено, що запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки. Зазначена в акті перевірки сума «залишку товарів 867850 грн, які не обліковані в установленому законодавством порядку», арифметично не збігається із сумою, вказаною перевіряючими в описах товару, долучених до Акта перевірки, яка становить (190692 грн + 161185 грн + 123988 грн + 391965 грн) = 867830 грн.

3. Невідповідність оскарженого ППР вимогам статті 58 ПК України: в ньому не заповнені обов`язкові поля та відсутня інформація щодо обставин вчинених правопорушень, які відображені в акті перевірки; періоду фінансово-господарської діяльності платника податків, при здійсненні якої вчинено ці порушення; інформації щодо надання або ненадання платником податків заперечень, письмових пояснень та додаткових документів; інформації щодо наявності обставин, які відповідно до Кодексу пом`якшують, обтяжують або звільняють від фінансової відповідальності.

Представник позивача наводить судову практику, зокрема, постанови Верховного Суду від 21.02.2020 у справі №826/17123/18, від 30.04.2020 у справі №803/954/14.

Ухвалою Тернопільського окружного адміністративного суду від 26.11.2025 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі, постановлено справу розглядати суддею одноособово за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання у справі.

У строк, встановлений судом, до суду надійшов відзив на позов. Відповідач у відзиві на позов його заперечує, зазначає, що ГУ ДПС у м. Києві проведена фактична перевірка магазину, розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , за результатами якої складено Акт перевірки від 23.07.2025. Перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 здійснює реалізацію технічно-складних побутових товарів та аксесуарів до них за готівковий та безготівковий розрахунок з використанням банківського POS-терміналу та з використанням ПРРО. Перевіркою, серед іншого, встановлено порушення порядку обліку товарно-матеріальних цінностей за місцем їх реалізації, а саме: в реалізації магазину знаходилися технічно-складні побутові товари, відповідно до опису залишків товарів на загальну суму 867850,00 грн, які не обліковані в установленому законодавством порядку, документи, які підтверджують облік товару, а саме Форма ведення обліку товарних запасів відсутня та до перевірки не надана, чим порушено пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР. Представник відповідача навів положення податкового законодавства, які регламентують порядок проведення фактичної перевірки та визначають порядок обліку товарних запасів.

Представник відповідача просила у позові відмовити.

У додаткових поясненнях представник відповідача звернула увагу, що ГУ ДПС у м. Києві дотримані вимоги щодо оформлення наказу на проведення фактичної перевірки від 30.06.2025 №4596-п. Такий наказ містить посилання, серед іншого, на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, вказує на обґрунтування: доповідну записку управління фактичних перевірок від 30.06.2025 №1273/26-15-07-07-00-12. У додатку №124 до наказу ГУ ДПС у м. Києві від 30.06.2025 №4596-п визначено перелік платників податків/об`єктів для проведення фактичних перевірок працівниками управління фактичних перевірок на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України, мета проведення перевірки: перевірити порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін та граничних рівнів торгівельної надбавки (націнки), вид перевірки: фактична, період діяльності, що перевіряється: згідно статті 102 ПК. Доповідна записка начальника управління фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві від 30.06.2025, у свою чергу, вказує про діяльність на території м. Києва платників податків/об`єктів торгівлі (послуг), які здійснюють роздрібну торгівлю товарами, тютюновими виробами, алкогольними напоями, в т.ч. складною побутовою технікою, яка підлягає гарантійному ремонту або надають послуги без застосування РРО/ПІРРО, без видачі фіскальних розрахункових документів при проведені розрахунків та відсутність можливості розрахуватись в безготівковій формі з використанням електронних платіжних засобів.

Саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення. Наказ від 30.06.2025 №4596-п містить посилання на підстави перевірки, визначені підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, які дають можливість для однозначного розуміння причин проведення такої перевірки, та містять нормативу підставу та фактичну - доповідну записку начальника управління фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві від 30.06.25 №1273/26-15-07-07-00-12, обсяг зазначеної у наказі інформації повністю відповідає вимогам абзацу другому пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Щодо визначеного періоду діяльності, що перевіряється, то зазначає, що визначення періоду діяльності, що перевіряється: «згідно зі статтею 102 ПК України», дає чітке розуміння усіх застережень закону щодо застосування строків у кожній правовій ситуації (які саме строки, початок їх відліку, наслідки не визначення протягом встановленого строку контролюючим органом суми грошових зобов`язань, подію, з моменту якої виникає відлік строків, підстави зупинення відліку строку тощо).

Стосовно суті порушень, то вказує, що на початок перевірки підприємцю надано запит «Про надання документів». Станом на 23.07.2025 до перевірки не надано Форму обліку товарних запасів та документів на придбання товару, що реалізовувався у магазині. Згідно із частиною першою пункту 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Пункт 2 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в другому абзаці цієї норми осіб) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому, до 01.01.2022 суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення. Ненадання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР №265.

Щодо аргументів позивача, що запит про надання документів не був вручений особисто ОСОБА_1 , то вказує на відмінність фактичної перевірки від документальної, яка полягає саме у тому, що фактична перевірка може бути проведена у відсутність суб`єкта господарювання. Достатньо присутності лише особи, яка фактично проводить розрахункові операції (згідно вимог пункту 80.7 статті 80 ПК України та пункту 81.1 статті 81 ПК України), саме цій особі вручаються усі документи, необхідні для початку проведення фактичної перевірки.

Пункт 1 розділу II Порядку ведення товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом Мінфіну від 03.09.2021 №496 (далі Порядок №496) передбачає, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. ФОП яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку

Під час фактичної перевірки в місці продажу, де здійснює підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_1 за адресою об`єкта: АДРЕСА_1 , здійснено опис залишків товарів, які знаходяться в реалізації, на загальну суму 867850,00 грн. Фахівцями контролюючого органу було вручено особі, яка здійснила розрахункову операцію ( ОСОБА_2 ) запит в порядку підпунктів 20.1.4, 20.1.6 пункту 20.1 статті 20, пунктів 85.2,85.4, 85.8 статті 85 ПК України про надання документів, в якому, в тому, числі зазначена необхідність у строк до 18.07.2025 (11:00) надати за період діяльності з 07.09.2024 по 17.07.2025 документи, зазначені у запиті. На запит під час перевірки не було надано документи, які витребовувались, у тому числі які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) магазині, де здійснює підприємницьку діяльність ФОП ОСОБА_1 .

Щодо твердження позивача про розбіжність суми виявлених (встановлених контролюючим органом за результатами перевірки) необлікованих товарів, то вказана суперечність жодним чином не спростовує встановлене в ході перевірки порушення та така суперечність може виникати при різному сприйнятті прописового почерку згідно тексту додатку №1 до акта (опис залишків). В той же час, представник відповідача зазначає, що вірною є сума, що послідовно та однаково відображена сумарним підсумком згідно 4-го (четвертого) аркуша додатку №1 до акта (опис залишків) Акта перевірки та оскаржуваного ППР №00117860704 від 13.08.2025 та становить 867850,00 грн.

Ще представник відповідача звертає увагу, що норма 2 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлює обов`язок постійного безперервного ведення обліку товарних запасів та у разі проведення перевірки надати документи, що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Долучення позивачем до скарги від 26.08.2025 (поданої в порядку адміністративного оскарження) Форми обліку товарів та документів на походження такого (або на внутрішнє переміщення товарів), які мали бути надані контролюючому органу на момент проведення перевірки у місці продажу 17.07.2025 (що відповідає вимогам пункту 85.2 статті 85 ПК України) і безумовно не пізніше 23.07.2025 (дати закінчення перевірки), не спростовує встановленого перевірку податкового порушення.

Протокольною ухвалою суду від 21.01.2026 задоволено клопотання представника відповідача та з метою об`єктивного, повного і всебічного з`ясування усіх обставин справи й отримання пояснень від того суб`єкта владних повноважень, посадові особи якого здійснювали фактичну перевірку і зафіксували обставини вчинення правопорушення позивачем, а також враховуючи підстави позову (відсутність визначених законом підстав для призначення перевірки) та позицію Верховного Суду з цього питання (викладену у постанові від 30.05.2024 у справі №140/3751/23), керуючись статтею 49 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), суд залучив третю особу, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача Головне управління ДПС у м. Києві.

Протокольною ухвалою суду від 21.01.2026 відповідно до частини четвертої статті 173 КАС України продовжено строк підготовчого провадження до тридцяти днів, такий строк продовжувався згідно з ухвалами суду від 17.02.2026 до тридцяти днів, від 17.04.2026 на двадцять днів.

У поданих до суду поясненнях третя особа ГУ ДПС у м. Києві посилається на постанову Верховного Суду у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду 26.03.2024 в справі № 420/9909/23, у якій викладено правовий висновок про те, що у спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України під час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення.

Щодо наявності інформації про ймовірні порушення позивачем податкового законодавства, то повідомляє, що підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки слугувала доповідна записка Управління фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві № 1273/26-15-07-07-00-12 від 30.06.2025. У доповідній записці наведено посилання на норми податкового законодавства, що регулюють діяльність на території м. Києва платників податків/об`єктів торгівлі (послуг), які здійснюють роздрібну торгівлю товарами, тютюновими виробами, алкогольними напоями, в т.ч. складною побутовою технікою, яка підлягає гарантійному ремонту, або надають послуги без застосування РРО/ПРРО без видачі фіскальних розрахункових документів при проведені розрахунків та відсутність можливості розрахуватись в безготівковій формі з використанням електронних платіжних засобів.

Відповідно до наказу від 30.06.2025 № 4596п підстави проведення фактичної перевірки визначені щодо 181 суб`єкта господарювання. На виконання зазначеного наказу складено доповідну записку № 1273/26-15-07-07-00-12 від 30.06.2025, у якій також наведено обґрунтування підстав проведення фактичної перевірки стосовно вказаних 181 суб`єкта господарювання, до переліку яких включено і ФОП ОСОБА_1 . Водночас невід`ємним додатком до доповідної записки № 1273/26-15-07-07 00-12 від 30.06.2025 є доповідна записка № 1258/26-15-07-07-01-09 від 26.06.2025, у якій конкретизовано дані саме щодо ФОП ОСОБА_1 , зазначено адресу об`єкта, а саме: м. Київ, Дарницький район, проспект Миколи Бажана, 3-Д, та підтверджено, що фактична перевірка призначена саме на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Третя особа вказує на наявність і доведеність податкового правопорушення позивачем та просить відмовити у позові.

У додаткових поясненнях представник відповідача згадала постанову Верховного Суду від 06.02.2025 №120/11036/23, у якій касаційний суд сформулював правовий висновок, відповідно до якого лист (доповідна записка) в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичних перевірок.

Протокольною ухвалою суду від 14.05.2026 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 09.06.2026.

У судових засіданнях, які відбувалися у цій справі, представник позивача підтримав позовні вимоги з підстав, викладених у позові; представник відповідача та третьої особи заперечували з підстав, зазначених у відзиві на позовну заяву та письмових поясненнях відповідно.

У судовому засіданні 09.06.2026 після судових дебатів суд оголосив про перехід до стадії ухвалення судового рішення та встановив час його проголошення (вступної та резолютивної частини) у судовому засіданні 16.06.2026.

Суд, заслухавши вступне слово та пояснення учасників справи, дослідивши письмові докази та письмові пояснення, викладені у заявах по суті справи, встановив наступні обставини та відповідні до них правовідносини.

ОСОБА_1 зареєстрована суб`єктом підприємницької діяльності з лютого 2021 року за місцезнаходженням: АДРЕСА_2 ; основним видом діяльності є 47.19 інші види роздрібної торгівлі в неспеціалізованих магазинах. Підприємець перебуває на обліку як платник податків з 16.02.2021 у ГУ ДПС у Тернопільській області. Позивач здійснює діяльність в господарській одиниці магазині « ІНФОРМАЦІЯ_1 », що знаходиться за адресою: м. Київ, Дарницький район, проспект Миколи Бажана, 3-Д (том 1 а.с.7).

Головним управлінням ДПС у м. Києві 30.06.2025 видано наказ №4596-п, за змістом якого на підставі підпунктів 80.2.2, 80.2.3, 80.2.4 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України зі змінами та доповненнями, Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зі змінами та доповненнями, Закону України від 21.06.2012 №5007-VI «Про ціни і ціноутворення» зі змінами та доповненнями, також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС, прийнято рішення провести фактичні перевірки платників податків/об`єктів, зазначених у додатках 1-181, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівні торговельної надбавки (націнки). Обґрунтування: доповідна записка управління фактичних перевірок від 30.06.2025 №1273/26-15-07-07-00-12 (том 1 а.с.166).

У додатку №124 до цього наказу ГУ ДПС у м. Києві визначено Перелік платників податків/об`єктів для проведення фактичних перевірок працівниками управління фактичних перевірок на підставі підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80, пункту 69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» Податкового кодексу України. Вказано мету проведення перевірки: перевірити порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін та граничних рівнів торгівельної надбавки (націнки); вид перевірки: фактична; період діяльності, що перевіряється: згідно статті 102 ПК України; назва платника податків: фізична особа-підприємець ОСОБА_1 , код: НОМЕР_1 , адреса об`єкта: АДРЕСА_1 , термін перевірки: не повинна перевищувати 10 діб, дата початку перевірки: 17.07.2025.

На підставі цього наказу видані два направлення від 17.07.2025 №19838/26-15-07-07-01 та від 17.07.2025 №19836/26-15 07-07-01 на головного державного інспектора ГУ ДПС у м. Києві Буднюка Ігоря Григоровича та головного державного інспектора ГУ ДПС у м. Києві Чехуна Бориса Едуардовича на проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , в яких зазначено: дату видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку містить підпис уповноваженої особи контролюючого органу (заступника начальника), що скріплений печаткою контролюючого органу (том 1 а.с.165).

Судом встановлено, що посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві, які проводили фактичну перевірку у спірному випадку, 17.07.2025 було пред`явлено особі, що фактично здійснює розрахункові операції продавцю-консультанту ОСОБА_2 такі документи: копію наказу про проведення перевірки від 30.06.2025 №4596-п, службові посвідчення та направлення, про що свідчить відповідна розписка (а.с.165).

Фактичну перевірку розпочато 17.07.2025. За результатами перевірки у магазині, розташованому за адресою: АДРЕСА_1 , де здійснює діяльність ФОП ОСОБА_1 , ГУ ДПС у м. Києві складено акт перевірки від 23.07.2025 №62514/Ж5/26/15/07/3638803684.

В Акті перевірки зазначено, що сума готівкових коштів на місці проведення розрахунків з урахуванням проведеної контрольно-розрахункової операції 2136,00 грн; сума коштів, яка зазначена в денному звіті реєстратора розрахункових операцій (загальна сума продажу за розрахунковими квитанціями, виданими з початку робочого дня) - 0,00 грн; невідповідність сум готівкових коштів 2136,00 грн.

Ще перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в магазині, за адресою: АДРЕСА_1 , здійснює реалізацію технічно складних побутових товарів (мобільні телефони, бездротові навушники планшети, ноутбуки) та аксесуарів до них за готівковий та безготівкових розрахунок з використанням банківського POS-терміналу та з використанням ПРРО. Суб`єкт господарювання не здійснює облік товарів за місцем їх реалізації. Так, в реалізації магазину знаходяться технічно складні побутові товари відповідно до опису залишків товарів на загальну суму 867850,00 грн, які не обліковані в установленому законодавством порядку (документи, які підтверджують облік товару, а саме: Форма ведення обліку товарних запасів - відсутні та до перевірки не надано).

В Акті перевірки вказано, що на початок перевірки підприємцю надано запит «Про надання документів». Станом на 23.07.2025 до перевірки не надані Форма ведення обліку товарних запасів, виписки з банку по розрахунковому рахунку, виписки обігу POS-терміналу (том 1 а.с.113-114, 110-111).

Судом встановлено, що продавцю-консультанту ОСОБА_2 як особі, яка здійснила розрахункову операцію, тобто уповноважена підприємцем на здійснення розрахункових операцій було надано запит про надання документів. Такий запит ГУ ДПС у м.Києві містить посилання на підпункти 20.1.4, 20.1.6 пункту 20.1 статті 20, пункти 85.2, 85.4, 85.8 статті 85 ПК України та вказує про необхідність у строк до 18.07.2025 (11:00) надати за період діяльності з 07.09.2024 по 17.07.2025 такі документи:

1. Накладні на товар, який знаходиться в реалізації.

2. Форма ведення обліку товарних запасів.

3. Опис залишків товару станом на 17.07.2025.

4. Документи на приміщення (оренда/право власності).

5. Типову форму, за якою здійснюється облік доходів та витрат,

6. Виписки обігу з POS-терміналів, які використовуються на ГО.

7. Виписки банку по розрахунковому рахунку за період з 07.09.2024 по 17.07.2025.

8. Повідомлення в ДПС про прийняття на роботу працівників (касирів).

9. Копія паспорта, копія РНКОПП, витяг з ЄДР Матякупової О.В.

10. Накладні на товар, який знаходиться в реалізації, форма ведення обліку товарних запасів, опис залишків товару станом на 17.07.2025 (том 1 а.с.112).

Жодних документів позивачем не було надано перевіряючим у строки, встановлені у даному запиті.

За результатами фактичної перевірки контролюючим органом зроблені висновки про порушення ФОП ОСОБА_1 пунктів 1 та 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, а саме: розрахункову операцію на повну суму покупки 2136,00 грн не проведено через зареєстрований, опломбований у встановленому порядку та переведений у фіскальний режим роботи або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням в паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок; не забезпечено ведення у порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації в загальній сумі 867850,00 грн.

За результатами розгляду Акта перевірки ГУ ДПС у Тернопільській області (за місцем перебування ФОП ОСОБА_1 на обліку як платника податків) прийняті ППР від 13.08.2025, а саме:

№00117860704, згідно з яким до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 867850,00 грн (867850,00 грн х 100%) за ведення з порушенням встановленого порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (не надання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті));

№ НОМЕР_2 , згідно з яким до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 2136,00 грн (2136,00 грн x 100%) за не проведення розрахункових операцій через ПРРО, за порушення вчинене вперше;

№00117870704, згідно з яким до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 1020,00 грн за ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів чи їх копій при здійсненні податкового контролю (том 1 а.с.107 зворот-108).

Предметом розгляду у цій справі є оскарження ППР №00117860704, відповідно до якого до ФОП ОСОБА_1 застосовані штрафні (фінансові) санкції у сумі 867 850,00 грн за здійснення реалізації товарів, які необліковані у встановленому порядку.

ППР №00117860704 від 13.08.2025 позивач оскаржила в адміністративному порядку. Рішенням Державної податкової служби України від 21.10.2025 № 30454/6/99-00-08-03-02-06, оскаржуване ППР було залишено без змін, а скарга без задоволення, у зв`язку з чим позивач звернулася до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд зазначає, що згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Щодо проведення фактичної перевірки за відсутності законних на те підстав, визначених нормою підпунктом 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, відсутності інформації про порушення законодавства, як вважає представник позивача, то суд враховує таке.

Відповідно до підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України визначено право контролюючих органів проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

При цьому згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Отже, ГУ ДПС у м. Києві як контролюючий орган має повноваження на здійснення перевірок суб`єктів господарювання щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій тощо.

Порядок проведення фактичних перевірок регламентує стаття 80 ПК України, відповідно до якої фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт 80.1).

Відповідно до пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності підстав, визначених у підпунктах 80.2.1 80.2.7.

Вимоги до змісту наказу про проведення перевірки регламентує стаття 81 ПК України, пункт 81.1 якої вказує, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Відповідно до підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав, зокрема у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Отже, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.

Підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить перелік сфер об`єктів податкового контрою, інформація про можливі порушення в яких має бути перевірена на предмет її підтвердження/спростування, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Застосована законодавцем у цій нормі конструкція щодо наявної/отриманої інформації - «яка свідчить про можливі порушення» - дає підстави для висновку, що вона має вказувати саме на можливі порушення платником податків законодавства у визначеній сфері, тобто ті ймовірні, засновані на обґрунтованих припущеннях, порушення, які підлягають перевірці на підставі цієї інформації.

Водночас аналіз абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України не дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючі органи, яка порушується платником.

Аналіз підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України дає підстави для висновку, що в ньому достатньою мірою розкривається як правова, так і фактична підстави для призначення фактичної перевірки, а саме - наявність/отримання інформації від визначеного кола суб`єктів щодо можливого допущеного порушення податкової дисципліни у сферах здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності чи відсутності відповідних дозвільних документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Аналогічні висновки висловлені Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 та у постановах Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду від 27.03.2025 у справі 280/6830/23, від 19.05.2026 у справі №380/14185/24.

Виходячи зі змісту наказу ГУ ДПС від 30.06.2025 №4596-п підставою для проведення фактичної перевірки позивача стала інформація, викладена у доповідній записці управління фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві від 30.06.2025 №1273/26-15-07-07-00-12, яка, у свою чергу, вказує на можливі факти порушення вимог законодавства щодо застосування реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій.

Судом досліджено зміст доповідної записки управління фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві від 30.06.2025 №1273/26-15-07-07-00-12, яка містить посилання на те, що в ході виконання функціональних повноважень управлінням фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві стало відомо про діяльність на території м. Києва платників податків/об`єктів торгівлі (послуг), які здійснюють роздрібну торгівлю товарами, тютюновими виробами, алкогольними напоями, в т.ч. складною побутовою технікою, яка підлягає гарантійному ремонту або надають послуги без застосування РРО/ПРРО без видачі фіскальних розрахункових документів при проведені розрахунків та відсутність можливості розрахуватись в безготівковій формі з використанням електронних платіжних засобів.

Крім того, від державних органів та ДПС надійшли листи з інформацією про можливі порушення порядку проведення розрахунків, можливого використання праці осіб без належного оформлення платниками податків, які здійснюють господарську діяльність на території м. Києва

В ході доперевірочного аналізу суб`єктів господарювання, які зазначені в листах, встановлені можливі порушення порядку проведення розрахунків можливого використання праці осіб без належного оформлення платниками податків, які здійснюють господарську діяльність на території м. Києва.

Вказана доповідна записка містить посилання на підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, відповідно до якої наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій є підставою для проведення фактичних перевірок таких платників податків (об`єктів) податковим органом.

Також вказує, що до ГУ ДПС у м. Києві надійшли письмові звернення покупців (споживачів), оформлені відповідно до закону, про порушення установленого порядку проведення розрахункових операцій на території м. Києва, а відповідно до підпункту 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 ПК України отримання письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування, є підставою для проведення фактичних перевірок таких платників податків (об`єктів) податковим органом. Ще містить посилання на те, що в ході доперевірочного аналізу встановлено суб`єктів господарювання, які подавали звітність про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій з нульовими показниками. Відповідно до підпункту 80.2.4 пункту 80.2 статті ПК України неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками, є підставою для проведення фактичних перевірок таких платників податків податковим органом.

Вказана доповідна записка містила перелік платників (об`єктів), що здійснюють свою діяльність з порушенням вимог законодавства, контроль за яким здійснюють податкові органу для проведення фактичних перевірок (том 1 а.с.170 зворот-171).

До цієї доповідної записки додано доповідну записку інспекторів управління фактичних перевірок ГУ ДПС у м. Києві Чехуна Б.Б. та Вихора І.В. №1258/26-15-07-07-01-09 від 26.06.2025 про те, що в червні 2025 року проведено аналіз наявної податкової інформації в інформаційних системах ДПС, за результатами яких встановлено можливі факти порушення проведення розрахунків, також від ДПС надходили листи щодо можливих фактів порушення порядку проведення розрахунків, трудового законодавства та вжиття заходів контролю по платниках, серед яких ФОП ОСОБА_1 . Ця доповідна записка містить посилання на листи ДПС України від 19.06.2025 №15679/7/99-00-07-03-02-07 щодо можливих порушень про проведенні розрахунків (том 1 а.с.171 зворот).

У листі ДПС України від 19.06.2025 №15679/7/99-00-07-03-02-07, який надсилався територіальним органам ДПС, зазначено, що за результатами проведеного моніторингу щодо стану дотримання платниками податків вимог чинного законодавства на ринку електроніки виявлено мережу магазинів побутової техніки та електроніки «МТА», де здійснюється продаж складних побутових товарів із порушенням порядку проведення розрахунків. У магазинах мережі «МТА» при продажу товарів за готівкові кошти не видають розрахункові документи встановленого зразка (фіскальні чеки). Натомість покупцям надають невідомі документи, які візуально імітують фіскальний чек, але не містять обов`язкові реквізити, зокрема, код та назву платника податків (копія додавалася до листа). Відповідно до даних, що містяться в мережі Інтернет мережа «МТА» налічує понад 30 фізичних магазинів у різних регіонах України. За результатами проведеного аналізу встановлено, що діяльність мережі магазинів «МТА» подрібнена на окремих фізичних осіб підприємців платників єдиного податку, більшість яких ідентифіковані та наведені у додатку.

Ще у цьому листі зазначено про проведений аналіз інформації з Системи обліку даних РРО щодо проведених ФОП у травні 2025 року розрахункових операції, обсяг виторгу та зроблено висновок про ймовірні порушення законодавства у мережі магазинів «МТА» (том 1 а.с.227-229).

У додатках до цього листа ДПС України від 19.06.2025 №15679/7/99-00-07-03-02-07 міститься перелік ФОП, серед яких фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ), яка здійснює діяльність у магазині «МТА» за адресою: м. Київ, Дарницький район, проспект Миколи Бажана, 3-Д (том 2 а.с.56-58). А також як додаток до цього листа йде згадана у листі копія документа магазину «МТА» схожого на фіскальний чек (том 2 а.с.59).

Підсумовуючи викладене, суд приходить до висновку, що вказаний у наказі про призначення перевірки лист від 30.06.2025 (доповідна записка, дані якої ґрунтуються на інформації листа ДПС України від 19.06.2025 №15679/7/99-00-07-03-02-07) в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України є інформацією, яка дає підстави для призначення та проведення фактичної перевірки.

Отже, з урахуванням встановлених обставин справи, суд доходить висновку, що у справі наявні достатні докази на підтвердження наявності підстав для призначення фактичної перевірки позивача. Контролюючим органом не було допущено порушення процедури призначення та початку проведення фактичної перевірки, пояснення представника позивача у цій частині є безпідставними та необґрунтованими.

Також не вважає суд порушенням посилання третьої особи в наказі на проведення фактичної перевірки (додатку), що стосувався позивача, на період діяльності, який буде перевірятися, на положення статті 102 ПК України.

За загальним правилом за результатами перевірки порушень інших вимог податкового законодавства, безпосередньо не пов`язаних з декларуванням податкових зобов`язань платником податків, а також порушень вимог іншого, крім податкового, законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, контролюючий орган, крім випадків, визначених пунктом 102.2 статті 102 ПК України, має право самостійно визначити суму штрафних санкцій (фінансових санкцій, штрафів) платника податків не пізніше 1095 дня з дня вчинення відповідного правопорушення (абзац третій пункту 102.1 статті 102 ПК України).

Отже, за наявності будь-якої з підстав, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, контролюючі органи мають право проводити фактичні перевірки суб`єкта господарювання з питань, передбачених підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України, та перевіряти період діяльності, відповідно до строків давності встановлених статтею 102 ПК України, з урахуванням періоду зупинення відліку строку давності визначеного відповідно до пункту 102.3 статті 102 ПК України.

Зазначене відповідає вимогам щодо обов`язкових елементів (відомостей) в наказі на проведення перевірки, у тому числі фактичної у відповідності до абзацу другого пункту 81.1 статті 81 ПК України.

Вказане узгоджується з висновками Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду, викладеними у постанові від 27.03.2025 у справі №280/6830/23.

Доводи представника позивача у цій частині також є безпідставними.

Надаючи оцінку мотивам позову стосовно виявлених порушень, то суд зазначає, що вони зводяться до того, що ФОП ОСОБА_1 веде Форму обліку товарних запасів, але таку не надала, бо оригінали документів зберігаються у Тернопільській області за місцем реєстрації платника податків.

З цього приводу суд зазначає таке.

Стаття 16 ПК України визначає обов`язок платника податків вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1. статті 16 ПК України).

Згідно з пунктом 177.10 статті 177 ПК України фізичні особи - підприємці та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Фізичні особи - підприємці, які застосовують реєстратори розрахункових операцій відповідно до Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» зобов`язані вести облік доходів та витрат в паперовому та/або електронному вигляді.

Відповідно до абзаців першого та другого пункту 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством. Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України.

Згідно з пункту 44.3 статті 44 ПК України платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а в разі її неподання - з передбаченого Податковим кодексом України граничного терміну подання такої звітності та документів, пов`язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, - не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів - не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).

Пунктом 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій або/та в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Таким чином, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання (як юридичних осіб, так і фізичних осіб-підприємців (за виключенням перелічених в абзаці 3 цієї норми осіб)) вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). При цьому до 01.01.2022 суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, а після цієї дати такий обов`язок має бути виконаним саме на початок її проведення.

Наведене узгоджується з висновками Верховного Суду, викладеними, зокрема у постановах від 11.01.2024 у справі № 420/12275/22, від 27.08.2024 у справі № 300/2879/22, від 30.09.2025 у справі №520/22949/24, від 19.05.2026 у справі №380/14185/24.

Згідно зі статтею 20 Закону № 265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

За змістом наведеної норми суб`єкт господарювання несе відповідальність за (окремо або в сукупності): 1) здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку; 2) ненадання під час перевірки документів, які підтверджують саме облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Отже, ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.

Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

За змістом статті 2 Закону №265/95 термін "технічно складні побутові товари, що підлягають гарантійному ремонту" для цілей цього Закону вживається у значенні, наведеному в Законі України "Про захист прав споживачів". Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Відповідно до пункту 25-1 статті Закону України «Про захист прав споживачів», технічно складні побутові товари - непродовольчі товари широкого вжитку (прилади, машини, устаткування та інші), які складаються з вузлів, блоків, комплектуючих виробів, відповідають вимогам нормативних документів, мають технічні характеристики, супроводжуються експлуатаційними документами і на які встановлено гарантійний строк.

Перелік груп технічно складних побутових товарів, які підлягають гарантійному ремонту (обслуговуванню) або гарантійній заміні, в цілях застосування реєстраторів розрахункових операцій затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 16.03.2017 №231. Смартфони, ноутбуки, планшети відносяться до даного переліку.

ФОП ОСОБА_1 провадить діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, тому зобов`язана надати контролюючому органу на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу.

За змістом частин першої та другої статті 9 Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» №996-XIV від 16.07.1999 підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Первинні документи повинні бути складені під час здійснення господарської операції, а якщо це неможливо безпосередньо після її закінчення. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи. Первинні та зведені облікові документи можуть бути складені на паперових або машинних носіях і повинні мати такі обов`язкові реквізити: назву документа (форми); дату і місце складання; назву підприємства, від імені якого складено документ; зміст та обсяг господарської операції, одиницю виміру господарської операції; посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення; особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.

Платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки (пункт 85.2 статті 85 ПК України).

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (пункт 85.4 статті 85 ПК України).

Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за № 1411/37033 затверджено Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, яким визначено правила ведення обліку товарних запасів. Цей Порядок поширюється на фізичних осіб-підприємців, які відповідно до Закону №265/95 зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої фізичної особи-підприємця.

Відповідно до пункт 2 розділу I Порядку № 496 у ньому терміни вживаються в таких значеннях:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

місце продажу (господарський об`єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Інші терміни, що вживаються в цьому Порядку, застосовуються в значеннях, визначених законодавством.

Розділ ІI Порядку містить правила ведення обліку товарних запасів

Так, облік товарних запасів здійснюється фізичними особами-підприємцями шляхом постійного внесення до Форми ведення обліку товарних запасів інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації (пункт 1 розділу II Порядку № 496).

Пункт 2 розділу II Порядку № 496 визначає, що форма обліку ведеться за вибором ФОП у паперовій або в електронній формі.

Форма обліку має містити зазначені в довільному порядку дані ФОП: прізвище, ім`я та по батькові (за наявності), реєстраційний номер облікової картки ФОП або серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті, податкова адреса, назва та адреса місця продажу (господарського об`єкта) або місця зберігання, в межах якого ведеться облік. Для паперової форми обліку зазначені дані мають міститися на титульному аркуші.

Пункт 3 розділу II Порядку № 496 передбачає, що ФОП вносить до Форми обліку відомості в такому порядку:

1) у графі 1 зазначається порядковий номер рядка, в якому здійснено відповідний запис;

2) у графі 2 - дата здійснення запису;

3) у графах 3-6 - реквізити первинного документа (вид первинного документа, дата його складання, номер первинного документа (за наявності), найменування суб`єкта господарювання - постачальника або отримувача, його РНОКПП або код згідно з ЄДРПОУ / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті);

4) у графі 7 - загальна вартість товару відповідно до первинного документа про надходження товару;

5) у графі 8 - загальна вартість товару відповідно до первинного документа про вибуття товарів (крім даних щодо продажу через реєстратор розрахункових операцій / програмний реєстратор розрахункових операцій).

Вибуттям товарів для цілей цього Порядку вважається:

продаж товарів з розрахунком в безготівковій формі, який здійснено у встановлених законодавством випадках без застосування реєстраторів розрахункових операцій / програмних реєстраторів розрахункових операцій;

внутрішнє переміщення товару між належними одній ФОП місцями продажу (господарськими об`єктами) та/або місцями зберігання;

знищення або втрата товару;

повернення товару постачальнику;

використання товарів на власні потреби;

6) у графі 9 зазначаються примітки, передбачені цим Порядком.

Відповідно до пункту 4 розділу II Порядку № 496 записи у Формі обліку ведуться в хронологічному порядку надходження або вибуття товарів.

Також цей Порядок передбачає можливість виправлення інформації у Формі обліку, правила такого виправлення описані у пункті 6 розділу ІІ Порядку.

За змістом пунктів 7, 8 розділу ІІ Порядку №496 під час ведення обліку товарних запасів у паперовій формі записи у Формі обліку виконуються розбірливо чорнилом темного кольору або кульковою ручкою. Під час ведення обліку товарних запасів в електронній формі ФОП обирає на власний розсуд програмний формат та метод внесення інформації до Форми обліку з дотриманням вимог цього Порядку.

Згідно з пунктом 9 розділу ІІ Порядку №496 заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;

2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи.

Відповідно до пунктів 10, 11 розділу II Порядку № 496 Форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Отже, Форма ведення обліку товарних запасів це обов`язковий документ, який ведеться підприємцями, зокрема тими, які здійснюють реалізацію технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, та в якій (Формі) відображає рух товарів на основі первинних документів. Облік товарних запасів має здійснюватися підприємцем шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

При цьому суд ще раз наголошує, що суб`єкт господарювання (особисто або особа, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) зобов`язаний надати документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, тобто Форму ведення обліку товарних запасів та первинні документи, на підстав яких зроблені відповідні записи в такій Формі, саме на початок проведення перевірки у паперовій або електронній формі.

Як вбачається з встановлених обставин у справі на початок перевірки та на запит контролюючого органу від 17.07.2025 у строк, встановлений у запиті, до 11:00 год 18.07.2025 документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, що знаходяться на момент перевірки в місці продажу, контролюючому органу до перевірки не надано, зокрема не надано Форму ведення обліку товарних запасів.

При цьому суд зазначає, що запит надано уповноваженій особі продавцю-консультанту ОСОБА_2 , що працювала в магазині 17.07.2025 та здійснила розрахункову операцію, тобто була уповноважена позивачем на проведення розрахункових операцій, а тому пояснення представника позивача, що такий надано не безпосередньо ОСОБА_1 суд оцінює критично. Підприємець була відсутня під час проведення фактичної перевірки, перевірка проводилася за участі уповноваженої особи на проведення розрахунків. При цьому проведення фактичної перевірки не вимагає безпосередньо участі платника податків підприємця. Достатньо присутності лише особи, яка фактично проводить розрахункові операції (відповідність зазначеного описана вище згідно вимог пункту 80.7 статті 80 ПК України та пункту 81.1 статті 81 ПК України), саме цій особі вручаються усі документи, необхідні для початку проведення фактичної перевірки.

Отож документи щодо обліку товарних запасів (технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту), які знаходились в реалізації в господарській одиниці магазині у місті Києві по проспекту Миколи Бажана, 3-Д, були відсутні під час перевірки і представник позивача такі обставини підтверджує у позовній заяві, вказуючи, що «оригінали документів, які підтверджують облік та походження товарів, зберігаються за місцем основної реєстрації платника податків ФОП ОСОБА_1 у Тернопільській області». Обставин щодо не надання саме на початок проведення перевірки Форми ведення обліку товарних запасів, а також документів на придбання товару, який знаходився у магазині для реалізації, позивач не спростовує.

Також суд зазначає про помилковість пояснень представника позивача, що наявність Форми ведення обліку товарних запасів та документів, проте відсутність їх на час перевірки, виключає можливість застосування до ФОП відповідальності у вигляді штрафних санкцій. Як вже зазначалось вище, пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР зобов`язує суб`єктів господарювання вести облік товарних запасів і у разі проведення перевірки надати документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження тих товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) саме на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі). Суд звертає увагу, що дійсно до 01.01.2022 суб`єкт господарювання зобов`язаний був надати такі документи під час проведення перевірки, тобто документи можливо було надати протягом усього періоду проведення перевірки, проте з 01.01.2022 такий обов`язок має бути виконаний саме на початок проведення перевірки. Надання ФОП ОСОБА_1 . Форми ведення обліку товарних запасів разом зі скаргою на ППР до Державної податкової служби України не спростовує висновків перевірки про відсутність такої на початок фактичної перевірки 17.07.2025 і до її закінчення 23.07.2025. Тобто позивач мала надати всі первинні документи та Форму ведення обліку товарних запасів саме 17.07.2025.

Окрім того, позивач мала можливість надати такі документи на письмову вимогу про надання документів (копії документів) у строк, встановлений у вимозі. При цьому представник позивача помилково вважає, що такий запит мав бути наданий не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки, бо у спірному випадку мова йде про фактичну перевірки, яка проводиться без попередження платника податків та у коротші строки, ніж документальна.

При перевірці зафіксовані фактичні залишки запасів товарно-матеріальних цінностей (технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту) на загальну суму 867850,00 грн (190692 грн + 161185 грн + 123988 грн + 391985 грн = 867850 грн), які на момент перевірки знаходились у місці продажу. Позивач провів неправильний обрахунок, помилково вказуючи таку суму меншою на 20,00 грн (бо неправильно прочитав суму 391985, 00 грн, вказавши 391965,00 грн)

Отож, оскільки позивачем станом на 17.07.2025 (початок перевірки) не дотримано вимоги пункту 12 статті 3 Закону №265 та Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого наказом МФУ № 496 від 03.09.2021, бо фактично до перевірки не було надано документів, які підтверджують облік товарів, зокрема, Форму ведення обліку товарних запасів, то висновки контролюючий органів є правомірними.

При цьому суд не встановив порушення порядку заповнення, винесення чи надіслання оскаржуваного ППР платнику податків.

З урахуванням встановлених обставин у справі, суд зазначає, що позивачем не спростовано встановлені контролюючим органом факти ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, зокрема Форми ведення обліку товарних запасів, на загальну суму 867850,00 грн що є порушенням пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».

Ненадання на початок проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться в місці продажу (господарському об`єкті), є підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР.

За наведених обставин обґрунтованим є застосування до позивача штрафної санкції на підставі статті 20 Закону № 265/95-ВР у розмірі 867850,00 грн.

Відповідно до частини першої статті 9 КАС України, розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з частинами першою, другою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Відповідач як суб`єкт владних повноважень довів наявність обставин, на яких ґрунтуються його заперечення, та спростував мотивацію позивача і довів правомірність прийнятого ППР. У задоволенні позовних вимог слід відмовити повністю.

Керуючись статтями 2, 9, 72-77, 90, 241-246, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні позову фізичної особи підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_3 , РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Тернопільській області (вулиця Білецька, 1, місто Тернопіль, 46003, код ЄДРПОУ 44143637), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета позову, на стороні відповідача Головне управління ДПС у м. Києві (вулиця Шолуденка, 33/19, місто Київ, 04116, код ЄДРПОУ 44116011) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення відмовити повністю.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення. Апеляційна скарга подається учасниками справи до Восьмого апеляційного адміністративного суду.

Повний текст рішення складено та підписано 16 червня 2026 року.

Головуючий суддя Чепенюк О.В.