Рішення № 136752886, 21.05.2026, Донецький окружний адміністративний суд

Україна

Донецький окружний адміністративний суд

Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

21 травня 2026 року Справа№200/1981/26

Донецький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Шинкарьової І.В., розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні адміністративну справу за позовом товариства з обмеженою відповідальністю «ДЕК» до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

В С Т А Н О В И В:

ТОВ «ДЕК» (далі позивач), звернувся з позовом до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області (далі відповідач), в якому просить суд:

Визнати протиправним та скасувати Податкове повідомлення-рішення від 02.01.2026 № 19/05-99-04-10/38042216 в частині зайво накладених штрафних санкцій в розмірі 73053,88 грн. (сімдесят три тисячі п`ятдесят три гривні 88 копійок).

В обґрунтування позову зазначено, що позивачем отримано від відповідача податкове повідомлення-рішення від 02.01.2026 № 19/05-99-04-10/38042216, яким застосовано до позивача штраф у сумі 73 053,88 грн. за порушення строку реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних. Вказане податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі акту про результати камеральної перевірки щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних від 02.01.2026 № 19/05-99-04-10/38042216.

Зазначає, що податкові накладні/розрахунки коригування до податкових накладних у квітні-жовтні 2022 року та зареєстровано у липні-листопаді 2022 року, чим порушено строк реєстрації на 3-97 днів. Проте право контролюючого органу самостійно визначати суму штрафних санкцій становить 1 095 днів.

Крім того, щодо податкових накладних/розрахунків коригування зазначених в п. 13-21, вказує, що контролюючий орган застосував строки реєстрації, визначені п. 201.10 ПКУ, без урахування спеціальних норм п. 89 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ, які мають пріоритет у період дії воєнного стану. Застосування дати складання РК замість дати отримання покупцем є грубим порушенням норм ПКУ та призводить до хибних висновків щодо наявності прострочення.

Позивач зазначає, що оскаржуване рішення прийняте за межами вищевказаного строку.

Також позивач звертає увагу, що податковий орган помилково визначив факт прострочення реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних, застосувавши дату їх складання замість дати фактичного отримання покупцем, що суперечить нормам законодавства та призвело до неправильного визначення строків реєстрації відповідних розрахунків коригування.

Крім того, на думку позивача штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних у період з 01.03.2020 і до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину не застосовуються.

Позивач вважає рішення контролюючого органу протиправним та таким, що підлягає скасуванню.

Ухвалою суду від 23.03.2026 відкрито провадження у справі та призначено до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без участі сторін.

Представник відповідача проти задоволення позову заперечив з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву. Стверджує, що частково, податкові накладні/розрахунки коригування складені позивачем в період лютий 2022 року, липень - листопад 2022 року, а зареєстровані в період серпень-жовтень 2022 року, а тому у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.

Зазначає, що відповідачем чітко дотримано норми законодавства та застосовані відповідні штрафні санкції з урахуванням внесених змін Законами № 2118-IX, № 2260-IX, № 2836-IX та № 2876-IX до ПК України, а саме до податкових накладних, складених у період червень, вересень, грудень 2023 року та лютий, березень, квітень 2024 року та серпень 2025 року штрафна санкція застосована у зменшеному розмірі. Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної. А тому розповсюджувати дію п.89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений п.201.1 ст.201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Зазначає, що інформація щодо наявності обставин, які відповідно до Кодексу пом`якшують або звільняють від фінансової відповідальності відсутня.

У зв`язку з наведеним, вважає прийняте спірне податкове повідомлення-рішення правомірним. Просить суд відмовити у задоволені позовних вимог.

Представником позивача до суду надано відповідь на відзив, в якій вказано, що доводи відповідача, викладені у відзиві, необґрунтовані та такі, що не спростовують жодного факту правомірності застосування штрафних санкцій до позивача.

Ухвалою суду від 20.05.2026 у задоволенні клопотання відповідача про розгляд справи в порядку загального позовного провадження з викликом сторін відмовлено.

Дослідивши матеріали справи, суд встановив наступне.

Відповідачем на підставі п.п.20.1.4 п.20.1.4 п.20.1 ст.20 розділу I, п.75.1 ст.75 розділу II ПК України у порядку визначеному п.76.2 ст.76 розділу II ПК України, було проведено камеральну перевірку ТОВ «ДЕК» щодо дотримання порядку реєстрації податкових накладних/розрахунків до таких накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі ЄРПН) за квітень, червень, липень, серпень, вересень, жовтень, листопад 2022 року, червень, вересень, грудень 2023 року, лютий, березень, квітень 2024 року, серпень 2025 року за результатами складено акт камеральної перевірки від 24.11.2025 № 7313/05-99-0410/38042216.

За змістом акту, встановлено перелік податкових накладних/розрахунків коригування, термін реєстрації яких порушено/не зареєстровано: № 89, дата виписки 06.04.2022, дата реєстрації 17.08.2022, термін реєстрації 14.07.2022, кількість днів протермінування 34; № 32216, дата виписки 27.04.2022, дата реєстрації 19.10.2022, термін реєстрації 14.07.2022, кількість днів протермінування 97; № 2, дата виписки 13.06.2022, дата реєстрації 12.07.2022, термін реєстрації 30.06.2022, кількість днів протермінування 12; № 50, дата виписки 12.07.2022, дата реєстрації 17.08.2022, термін реєстрації 31.07.2022, кількість днів протермінування 17; № 71, дата виписки 01.08.2022, дата реєстрації 12.09.2022, термін реєстрації 31.08.2022, кількість днів протермінування 12; № 72, дата виписки 01.08.2022, дата реєстрації 12.09.2022, термін реєстрації 31.08.2022, кількість днів протермінування 12; № 86, дата виписки 13.08.2022, дата реєстрації 12.09.2022, термін реєстрації 31.08.2022, кількість днів протермінування 12; № 85, дата виписки 13.08.2022, дата реєстрації 12.09.2022, термін реєстрації 31.08.2022, кількість днів протермінування 12; № 28, дата виписки 20.09.2022, дата реєстрації 18.10.2022, термін реєстрації 15.10.2022, кількість днів протермінування 3; № 27, дата виписки 20.09.2022, дата реєстрації 18.10.2022, термін реєстрації 15.10.2022, кількість днів протермінування 3; № 112, дата виписки 28.09.2022, дата реєстрації 28.10.2022, термін реєстрації 15.10.2022, кількість днів протермінування 13; № 116, дата виписки 07.10.2022, дата реєстрації 08.11.2022, термін реєстрації 31.10.2022, кількість днів протермінування 8; № 233, дата виписки 21.11.2022, дата реєстрації 19.12.2022, термін реєстрації 15.12.2022, кількість днів протермінування 4;№ 6, дата виписки 01.06.2023, дата реєстрації 18.07.2023, термін реєстрації 05.07.2023, кількість днів протермінування 13; № 24664, дата виписки 01.09.2023, дата реєстрації 16.10.2023, термін реєстрації 05.10.2023, кількість днів протермінування 11; № 72031, дата виписки 20.09.2023, дата реєстрації 19.10.2023, термін реєстрації 18.10.2023, кількість днів протермінування 1; № 175, дата виписки 31.12.2023, дата реєстрації 02.02.2024, термін реєстрації 18.01.2024, кількість днів протермінування 15; № 2//72, дата виписки 01.02.2024, дата реєстрації 19.03.2024, термін реєстрації 05.03.2024, кількість днів протермінування 14; № 4//72, дата виписки 01.02.2024, дата реєстрації 19.03.2024, термін реєстрації 05.03.2024, кількість днів протермінування 14; № 5749, дата виписки 27.03.2024, дата реєстрації 18.04.2024, термін реєстрації 13.04.2024, кількість днів протермінування 5; № 1043, дата виписки 04.04.2024, дата реєстрації 20.05.2024, термін реєстрації 21.04.2024, кількість днів протермінування 29; № 590, дата виписки 06.08.2025, дата реєстрації 18.11.2025, термін реєстрації 23.08.2025, кількість днів протермінування 87; № 589, дата виписки 06.08.2025, дата реєстрації 18.11.2025, термін реєстрації 23.08.2025, кількість днів протермінування 87.

ТОВ «ДЕК» не погодившись з актом перевірки подало до Головного управління ДПС у Донецькій області заперечення до акту.

Відповідач листом від 26.12.2025 повідомив ТОВ «ДЕК» про те, що висновки акту камеральної перевірки від 24.11.2025 № 7313/05-99-04-09/38042216 щодо порушення ТОВ «ДЕК» граничних термінів реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених п.201.10 ст.201 та згідно з п.120-1.1 ст.120-1, п.89, 90 підрозділу 2 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу відповідають нормам Кодексу та залишаються без змін при винесенні відповідних податкових повідомлень-рішень. Також в п. 6 зазначено стосовно невірно визначеної дати складання розрахунку коригування № 5749 від 27.03.2024 (як зазначено в акті перевірки) вважати технічною помилкою, так як згідно даних ЄРПН розрахунок коригування № 5749 відповідає даті - 27.04.2022 та внести ці зміни в п.20 Переліку податкових накладних/розрахунків коригування, термін реєстрації яких порушено/не зареєстровано розділу II акту камеральної перевірки.

На підставі акту камеральної перевірки від 24.11.2025 № 7313/05-99-0410/38042216 відповідачем прийнято податкове повідомлення рішення форми «Н» від 02.01.2026 № 19/05-99-04-10/38042216, яким згідно з п.120- 1.1 ст.120-1 ПК України на ТОВ «ДЕК» накладено в сумі 73 053,88 грн.

Рішенням Державної податкової служби України №5378/6/99-00-06-03-01-06 від 03.03.2026 залишено податкове повідомлення-рішення від 02.01.2026 № 19/05-99-04-10/38042216 без змін, а скаргу ТОВ «ДЕК» без задоволення.

Не погодившись з вказаним податковим повідомленням рішенням, позивач звернувся до суду.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд зазначає наступне.

Щодо доводів позивача про порушення відповідачем строків, в межах яких може бути проведена камеральна перевірка і застосовані штрафні санкції.

Граничні строки застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) до платників податків відповідають строкам давності для нарахування грошових зобов`язань, визначеним ст.102 цього (п.113.1 ст.113 Податкового кодексу України).

Статтею 102 ПК України встановлено строки давності та їх застосування. Тобто, законодавцем встановлено строк давності, а саме 1095 днів, 2555 днів, а також правила його застосування (п.п. 102.1, 102.4, 102.5) або не застосування (п.п.102.2), зупинення відліку (п.п.102.2), або продовження (102.6).

Зокрема, п.102.1 ст.102 ПК України визначено, що контролюючий орган, крім випадків, визначених п.102.2 цієї статті, має право провести перевірку та самостійно визначити суму грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня - у разі проведення перевірки операції відповідно до ст.39 і 39-2 цього Кодексу), що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації, визначеної п.133.4 ст.133 цього Кодексу, та/або граничного строку сплати грошових зобов`язань, нарахованих контролюючим органом, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, - за днем її фактичного подання. Якщо протягом зазначеного строку контролюючий орган не визначає суму грошових зобов`язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов`язання (в тому числі від нарахованої пені), а спір стосовно такої декларації та/або податкового повідомлення не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку.

Тобто, п.п. 102.1 ст.102 ПК України, визначено застосування строку давності 1095 днів, і зазначено, що цей строк застосовується податковим органом у випадку проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов`язань платника податків у випадках, визначених цим Кодексом, не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації.

Відповідно до приписів п.76.3 ст.76 ПК України, камеральна перевірка податкової декларації або уточнюючого розрахунку може бути проведена лише протягом 30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання.

Камеральна перевірка з інших питань проводиться з урахуванням строків давності, визначених ст.102 цього Кодексу.

Отже, законодавцем розмежовуються випадки проведення камеральної перевірки податкової декларації (30 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання) та інші випадки, до яких можна віднести проведення камеральної перевірки своєчасності сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання, яка проводиться з урахуванням строку давності, визначеного ст.102 цього кодексу, тобто не пізніше закінчення 1095 дня (з дня сплати).

Аналіз чинного правового регулювання відповідальності за порушення строків сплати податків дає підстави для висновку, що датою, з якої обчислюється 1095-денний строк, впродовж якого може бути накладений штраф - є дата сплати узгодженої суми податкового зобов`язання, а не дата, на яку припадає закінчення встановленого законом граничного строку сплати узгодженого грошового зобов`язання.

Згідно з п.124.1 ст.124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Специфіка застосування штрафної санкції у відповідності до приписів ст.124 ПК України полягає в тому, що вона нараховується контролюючим органом на сплачену узгоджену суму податкового зобов`язання. Тобто, базою визначення суми штрафних санкцій є сума, яка фактично сплачена, а не сума податкового боргу, або сума грошового зобов`язання у повному обсязі.

Отже, датою, з якої обчислюється 1095-денний строк, визначений п.102.1 ст.102 ПК України, як в частині проведення податковим органом камеральної перевірки з питань своєчасності сплати узгодженого податкового (грошового) зобов`язання, так і застосування штрафних санкцій згідно з п.124.1 ст.124 ПК України за несвоєчасну сплату платником податків узгодженого грошового зобов`язання, - є дата фактичної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання.

Аналогічний підхід щодо початку відліку строку проведення камеральної перевірки застосовано Верховним Судом у складі судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у постанові від 24.07.2023 у справі №821/850/18.

Повертаючись до спірних відносин, враховуючи висновки Верховного Суду, дослідивши матеріали справи щодо фактичної сплати узгодженої суми податкового зобов`язання, з якої буде обчислюватись 1095-денний строк, визначений п.102.1 ст.102 ПК України, суд виходить із наступного.

Законом України від 17.03.2020 № 533-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)», який набрав чинності 18.03.2020, до Податкового кодексу України було внесено зміни, зокрема, було доповнено підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» положеннями п. 52-1 та п. 52-5.

Відповідно до абз.10 п.52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України у редакції Закону України від 17.03.2020 № 533-IX на період з 18.03.2020 по 31.05.2020 зупиняється перебіг строків давності, передбачених ст. 102 цього Кодексу.

Законом України від 13.05.2020 № 591-IX до п.52-2 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України внесені зміни (набрали чинності 29.05.2020), якими в абзаці десятому слова та цифри «по 31 травня 2020 року» замінено цифрами та словами « 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19)».

Відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 27.06.2023 № 651 карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2 було відмінено з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 р. на всій території України.

Тобто, з 18.03.2020 до 01.07.2023 був зупинений перебіг строку давності згідно з ст.102 Податкового кодексу України у силу спеціального застереження абз.10 п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX Податкового кодексу України у редакції Закону України від 17.03.2020 № 533-IX та у редакції Закону України від 13.05.2020 № 591-IX.

Згідно із п.п. 69.9 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України, у редакції Закону України від 03.03.2022 №2118-ІХ для платників податків та контролюючих органів було зупинено перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Відповідно до п.102.9 ст.102 ПК України (у редакції Закону України від 15.03.2022 № 2120-ІХ), на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану було зупинено перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

У п.п.69.9 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ ПК України у редакції Закону України від 12.05.2022 № 2260-ІХ встановлено, що для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім: дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п.46.2 ст.46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків; строків проведення камеральних перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення за результатами камеральних перевірок, нарахування пені; строків проведення фактичних та документальних позапланових перевірок, складення актів, подання та розгляду заперечень, додаткових документів та пояснень, визначення грошових зобов`язань, прийняття, надсилання та оскарження податкового повідомлення-рішення, адміністративного арешту майна за результатами фактичних перевірок.

У подальшому п.102.9 ст.102 ПК України було виключено на підставі Закону України від 30.06.2023 №3219-IX, який набрав чинності 01.08.2023.

Таким чином, в період з 18.03.2020 по 30.06.2023, строк давності, передбачений ст.102 ПК, був зупинений з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), а в період з 17.03.2022 по 01.08.2023, у зв`язку з дією правового режиму воєнного, надзвичайного стану.

Аналогічний висновок, щодо застосування норм матеріального права, викладений в постановах Верховного Суду від 13.12.2023 у справі № 240/34220/22, від 14.08.2025 у справі № 520/25692/23.

Враховуючи викладене, суд приходить до висновку, що строк 1095 днів, передбачений п.102.1 ст.102 Податкового кодексу України (з урахуванням змін в законодавстві), не закінчився ні на дату проведення перевірки, ні на дату винесення оскаржуваного податкового повідомлення-рішення.

Тому суд не приймає доводи позивача щодо порушення відповідачем строку 1095 днів.

Щодо посилання представника позивача правову позицію щодо застосування строку давності у 1095 днів викладену в судовій практиці Верховного Суду, суд зазначає наступне:

-стосовно постанови від 02.07.2019 у справі № 826/18841/16: згідно даних Єдиного державного реєстру судових рішень вказана представником позивача постанова відсутня; справа на розгляді в касаційній інстанції не перебувала; предмет спору - виплата вихідної допомоги;

-стосовно постанови від 29.01.2020 у справі № 826/7761/17: згідно даних Єдиного державного реєстру судових рішень вказана представником позивача постанова від 29.01.2020 відсутня; разом з тим Верховним Судом прийнято постанову від 29.04.2020; предмет спору - надання відповіді на звернення у відповідності до Закону України "Про звернення громадян";

-стосовно постанови від 21.01.2021 у справі № 520/9233/18: згідно даних Єдиного державного реєстру судових рішень вказана представником позивача постанова відсутня; справа на розгляді в касаційній інстанції не перебувала;

-стосовно постанови від 17.03.2020 у справі № 812/390/17: згідно даних Єдиного державного реєстру судових рішень вказана представником позивача постанова відсутня; справа на розгляді в касаційній інстанції не перебувала; предмет спору - стягнення заборгованості по відшкодуванню фактичних витрат на виплату і доставку пільгових пенсій.

Таким чином, представник позивача посилався на неіснуючу судову практику Верховного Суду, тому такі посилання позивача судом не приймаються.

Щодо дотримання позивачем порядку реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування до таких податкових накладних з податку на додану вартість в Єдиному реєстрі податкових накладних, суд зазначає наступне.

У п.201.1 ст.201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п.201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Згідно з п.120-1.1 ст.120 ПК України порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого ст.201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до п.198.5 ст.198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених п.п."а" - "г" цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до ст.199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абз.11 п.201.4 ст.201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог ст.192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

- 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

- 20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

- 30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

- 40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

- 50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Отже за порушення строків реєстрації податкових накладних до платника застосовується штраф за п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.

У зв`язку із набранням чинності Закону № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України "Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)" від 30.03.2020 № 540-IX та Закону України від 13.05.2020 № 591-ІХ "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)") підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений п.52-1 такого змісту:

"За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за: порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії; відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу порушення вимог законодавства в частині: обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів; цільового використання пального, спирту етилового платниками податків; обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками; здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального; здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку; порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню".

У п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідні положення ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Постановою від 27.06.2023 № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України "Про введення воєнного стану в Україні" № 64/2022 від 24.02.2022 в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України "Про продовження строку дії воєнного стану в Україні" продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану" від 03.03.2022 № 2118-IX, який набрав чинності 07.03.2022 (далі Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений п.69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, п.п. 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п.46.2 ст.46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24.03.2022 внесено зміни у п.п. 69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова "трьох місяців" замінено словами "шести місяців".

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану" від 12.05.2022 № 2260-IX.

У зв`язку із набранням чинності 27.05.2022 Закону № 2260-IX п.п.69.1 п. 69 підрозділу 10 розділу ХХПК України викладено у такій редакції:

"У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п.46.2 ст.46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п.46.2 ст.46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15.07.2022, подання податкової звітності до 20.07.2022 та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31.07.2022.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику".

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених п.п.112.8.9 п.112.8 ст.112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27.05.2022 припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались п.52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Законом № 2260-IX внесено зміни й до п.п.69.9 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п.46.2 ст.46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27.05.2022 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені п.п.69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у п.п.69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX (набрав чинності 03.01.2023) п.п.69.1 викладено в новій редакції, зокрема відповідно до абзаців третього-п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

- реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

Отже, платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України, а саме з 01.03.2020 по 26.05.2022.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26.05.2022), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

У той же час, як зазначено вище, п.69.1 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13.12.2022 № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15.07.2022, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п.120-1.1 ст.120-1 ПК України.

Аналогічні висновки містять постанови Верховного суду від 30.01.2024 у справі №280/4484/22, від 12.03.2024 у справі №160/13661/23, від 02.04.2024 у справі №520/18349/23, від 11.04.2024 у справі №380/14133/23, від 12.04.2024 у справі №620/9720/23.

Відповідно розрахунку штрафних санкцій, ТОВ «ДЕК» складено та зареєстровано податкові накладні/розрахунки коригування:

№ 89, дата виписки 06.04.2022, дата реєстрації 17.08.2022, термін реєстрації 14.07.2022, кількість днів протермінування 34;

№ 32216, дата виписки 27.04.2022, дата реєстрації 19.10.2022, термін реєстрації 14.07.2022, кількість днів протермінування 97;

№ 2, дата виписки 13.06.2022, дата реєстрації 12.07.2022, термін реєстрації 30.06.2022, кількість днів протермінування 12;

№ 50, дата виписки 12.07.2022, дата реєстрації 17.08.2022, термін реєстрації 31.07.2022, кількість днів протермінування 17;

№ 71, дата виписки 01.08.2022, дата реєстрації 12.09.2022, термін реєстрації 31.08.2022, кількість днів протермінування 12;

№ 72, дата виписки 01.08.2022, дата реєстрації 12.09.2022, термін реєстрації 31.08.2022, кількість днів протермінування 12;

№ 86, дата виписки 13.08.2022, дата реєстрації 12.09.2022, термін реєстрації 31.08.2022, кількість днів протермінування 12;

№ 85, дата виписки 13.08.2022, дата реєстрації 12.09.2022, термін реєстрації 31.08.2022, кількість днів протермінування 12;

№ 28, дата виписки 20.09.2022, дата реєстрації 18.10.2022, термін реєстрації 15.10.2022, кількість днів протермінування 3;

№ 27, дата виписки 20.09.2022, дата реєстрації 18.10.2022, термін реєстрації 15.10.2022, кількість днів протермінування 3;

№ 112, дата виписки 28.09.2022, дата реєстрації 28.10.2022, термін реєстрації 15.10.2022, кількість днів протермінування 13;

№ 116, дата виписки 07.10.2022, дата реєстрації 08.11.2022, термін реєстрації 31.10.2022, кількість днів протермінування 8;

№ 233, дата виписки 21.11.2022, дата реєстрації 19.12.2022, термін реєстрації 15.12.2022, кількість днів протермінування 4;

№ 6, дата виписки 01.06.2023, дата реєстрації 18.07.2023, термін реєстрації 05.07.2023, кількість днів протермінування 13;

№ 24664, дата виписки 01.09.2023, дата реєстрації 16.10.2023, термін реєстрації 05.10.2023, кількість днів протермінування 11;

№ 72031, дата виписки 20.09.2023, дата реєстрації 19.10.2023, термін реєстрації 18.10.2023, кількість днів протермінування 1;

№ 175, дата виписки 31.12.2023, дата реєстрації 02.02.2024, термін реєстрації 18.01.2024, кількість днів протермінування 15;

№ 2//72, дата виписки 01.02.2024, дата реєстрації 19.03.2024, термін реєстрації 05.03.2024, кількість днів протермінування 14;

№ 4//72, дата виписки 01.02.2024, дата реєстрації 19.03.2024, термін реєстрації 05.03.2024, кількість днів протермінування 14;

№ 5749, дата виписки 27.03.2024, дата реєстрації 18.04.2024, термін реєстрації 13.04.2024, кількість днів протермінування 5;

№ 1043, дата виписки 04.04.2024, дата реєстрації 20.05.2024, термін реєстрації 21.04.2024, кількість днів протермінування 29;

№ 590, дата виписки 06.08.2025, дата реєстрації 18.11.2025, термін реєстрації 23.08.2025, кількість днів протермінування 87;

№ 589, дата виписки 06.08.2025, дата реєстрації 18.11.2025, термін реєстрації 23.08.2025, кількість днів протермінування 87.

Щодо ПН/РК № 89, № 32216 оскільки платником податків складено спірні ПН/РК з лютого 2022 року, а зареєстровано їх після 15.07.2022, відтак у контролюючого органу були підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до п.120-1.1 ст. 120-1 ПК України.

Суд зазначає, що п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" ПК України законодавець запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Постановою від 27.06.2023 № 651 "Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2" Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Отже, після настання події календарної дати - 30.06.2023 положення п.52-1 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції законів України від 30.03.2020 №540-ІХ та від 13.05.2020 №591-ІХ об`єктивно не можуть продовжувати дію у часі.

Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану" від 30.06.2023 №3219-IX були внесені зміни до п.69.2. підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України: абзаци дев`ятий - вісімнадцятий замінено вісьмома новими абзацами.

Вказаний Закон набрав чинності з 01.08.2023 і розповсюджується на правовідносини, які виникли після цієї дати.

Отже, Закон України від 30.06.2023 №3219-IX не скасовує дії у часі протягом період 27.05.2022-01.08.2023 положень п.п.69.2 п.69 підрозділу 10 Розділу ХХ Податкового кодексу України у редакції Закону України від 12.05.2022 №2260-ІХ.

Відповідно до ч.1 ст.58 Конституції України закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі, крім випадків, коли вони пом`якшують або скасовують відповідальність особи.

Як випливає з рішення Конституційного Суду України від 09.02.1999 № 1/99-рп, ч.1 ст.58 Конституції України щодо дії нормативно-правового акта в часі треба розуміти так, що вона починається з моменту набрання цим актом чинності і припиняється з втратою ним чинності, тобто до правовідносин застосовується той закон або інший нормативно-правовий акт, під час дії якого вони мали місце.

Таким чином, правомірність або неправомірність поведінки особи, зокрема дотримання нею норм податкового законодавства, слід визначати із застосуванням законодавства, яке діяло на момент вчинення відповідних дій або бездіяльності такої особи.

Водночас заходи відповідальності, які підлягають застосуванню за вчинення платниками податків порушення, повинні визначатися згідно з нормативно-правовими актами, чинними на час виникнення відповідних правовідносин.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 03.09.2020 у справі № 809/818/17, від 19.06.2020 у справі №260/769/19, від 21.07.2022 у справі №826/2674/18.

Таким чином, оскільки строк реєстрації спірних у цій справі ПН/РК настав вже після 27.05.2022, вони не підпадали під дію мораторію. Відповідно, позивач був правомірно притягнутий до відповідальності, а його посилання на п. 52-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України як на підставу для звільнення від застосування штрафних санкцій у таких правовідносинах є необґрунтованими.

Крім того, п.п.69.1 п.69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України визначено, що порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

З метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої п.46.2 ст.46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, Наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 № 225 затверджений Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у п.п. 69.1 п.69 підрозділу 10 розділу XX "Перехідні положення" Податкового кодексу України, та переліків документів на підтвердження (далі - Порядок № 225).

Цим Порядком визначено, зокрема, підстави неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) та правила надання заяви та документів, що доводять неможливість виконання податкових обов`язків тощо.

Згідно з Порядком №225 керівник (його заступник або уповноважена особа) контролюючого органу приймає вмотивоване рішення щодо можливості чи неможливості своєчасного виконання платником податків свого податкового обов`язку на підставі відповідної заяви платника податків.

Суд зазначає, що матеріли справи не містять відомостей, щодо звернення з відповідною заявою на виконання положень Порядку №225 позивачем, чи інших доказів на підтвердження його неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку.

Законом України від 12.01.2023 № 2876-IX "Про внесення змін до розділу XX "Прикінцеві положення" Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування" (набрав чинності 08.02.2023) підрозділ 2розділу XX "Перехідні положення" ПК України доповнений п.89 та 90, якими на період дії воєнного стану збільшені строки реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування та зменшені розміри штрафних санкцій за їх порушення.

Відповідно до п.89 підрозділу 2 розділу XX ПК України, тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних здійснюється з урахуванням таких граничних строків:

- для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до 5 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені; для податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 18 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені.

Відповідно до п.90 підрозділу 2 розділу XX ПК України тимчасово, протягом дії воєнного стану в Україні та шести місяців після місяця, в якому воєнний стан буде припинено або скасовано, штраф за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для п.89 цього розділу для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в ЄРПН, встановлюється у розмірі:

- 2 відсотки суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів; 5 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів; 10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів; 15 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів; 25 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Як зазначив Конституційний Суд України у рішенні від 13.05.1997 № 1-зп/1997, ст.58 Конституції України 1996 року закріплює один з найважливіших загальновизнаних принципів сучасного права - закони та інші нормативно-правові акти не мають зворотної дії в часі. Це означає, що вони поширюють свою дію тільки на ті відносини, які виникли після набуття законами чи іншими нормативно-правовими актами чинності. Закріплення названого принципу на конституційному рівні є гарантією стабільності суспільних відносин, у тому числі відносин між державою і громадянами, породжуючи у громадян впевненість у тому, що їхнє існуюче становище не буде погіршене прийняттям більш пізнього закону чи іншого нормативно-правового акта.

Закон № 2876-IX не містить прямої вказівки про надання його нормам зворотної дії в часі, а отже його дія не розповсюджується на період до набрання ним чинності. Крім того, відповідальність, встановлена п.90 підрозділу 2 розділу XX ПК України, застосовується за порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого для п.89 цього розділу, тобто прямо пов`язана зі збільшеними строками реєстрації податкових накладних цього періоду.

Податкове правопорушення у вигляді несвоєчасної реєстрації податкових накладних в ЄРПН є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної.

А тому розповсюджувати дію п. 89, 90 на правовідносини, які були припинені (тобто податкові накладні складені та зареєстровані з порушенням строку, який визначений п.201.1 ст.201 ПК України, до внесення змін Законом № 2876-IX) є неможливим.

Відтак зменшений розмір штрафних санкцій може бути застосований лише щодо податкових накладних, складених та зареєстрованих несвоєчасно після набрання чинності Законом № 2876-IXабо до накладних, строк реєстрації яких не скінчився станом на день набрання чинності цим Законом (08.02.2023).

Відтак, зменшені ставки штрафних санкцій, в межах даної справи застосовано, як вбачається з розрахунку, починаючи з податкових накладних складених 28.02.2023.

Аналогічні висновки містить постанова Верховного Суду від 25.02.2025 у справі №200/4768/23, що враховується судом відповідно до ч. 5 ст. 242 КАС України.

Разом з тим, позивач зауважує, що фактичні дати отримання РК підтверджуються квитанціями ДПС та даними програмного забезпечення «M.E.Doc», однак ці докази не були належним чином враховані.

Позивачем до позову додано:

-розрахунок коригування від 13.06.2022 № 2 до податкової накладної від 27.05.2022 № 29 та квитанцію про його відправку позивачу від 08.07.2022;

-розрахунок коригування від 20.09.2023 № 72031 до податкової накладної від 10.08.2023 № 25079 та квитанцію про його відправку позивачу від 04.10.2023;

-розрахунок коригування від 01.09.2023 № 24664 до податкової накладної від 14.08.2023 № 60005 та квитанцію про його відправку позивачу від 19.09.2023;

-розрахунок коригування від 01.06.2023 № 6 до податкової накладної від 16.09.2021 № 37 та квитанцію про його відправку позивачу від 30.06.2023;

-розрахунок коригування від 06.04.2022 № 86 до податкової накладної від 23.02.2022 № 35 та квитанцію про його відправку позивачу від 07.12.2022;

-розрахунок коригування від 21.11.2022 № 233 до податкової накладної від 20.01.2022 № 278 та квитанцію про його відправку позивачу від 17.08.2022.

Так, відповідно до п. 192.1 ст. 192 ПК України якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов`язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Розрахунок коригування до податкової накладної не може бути зареєстрований в Єдиному реєстрі податкових накладних пізніше 1095 календарних днів з дати складання податкової накладної, до якої складений такий розрахунок коригування.

Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача - платника податку, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних: постачальником (продавцем) товарів/послуг, якщо передбачається збільшення суми компенсації їх вартості на користь такого постачальника або якщо коригування кількісних та вартісних показників у підсумку не змінює суму компенсації; отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу.

Судом встановлено, що штрафні санкції до позивача застосовано, у тому числі, у зв`язку із несвоєчасною реєстрацією розрахунків коригування:

№ 2, дата виписки 13.06.2022, дата реєстрації 12.07.2022, термін реєстрації 30.06.2022, кількість днів протермінування 12; сума ПДВ «-13 500,00»; обсяг постачання без ПДВ «-67 500,00»; розмір штрафу 10%; сума ШС 1350,00 грн; - 5

№ 72031, дата виписки 20.09.2023, дата реєстрації 19.10.2023, термін реєстрації 18.10.2023, кількість днів протермінування 1; сума ПДВ «-180,00»; обсяг постачання без ПДВ «-900,55»; розмір штрафу 2%; сума ШС 3,60 грн;- 15

№ 24664, дата виписки 01.09.2023, дата реєстрації 16.10.2023, термін реєстрації 05.10.2023, кількість днів протермінування 11; сума ПДВ «-262,85»; обсяг постачання без ПДВ «-1 314,25»; розмір штрафу 2%; сума ШС 5,26 грн; - 27

№ 6, дата виписки 01.06.2023, дата реєстрації 18.07.2023, термін реєстрації 05.07.2023, кількість днів протермінування 13; сума ПДВ «-3 889,45»; обсяг постачання без ПДВ «-19 447,27»; розмір штрафу 2%; сума ШС 77,79 грн; - 18

№ 233, дата виписки 21.11.2022, дата реєстрації 19.12.2022, термін реєстрації 15.12.2022, кількість днів протермінування 4; сума ПДВ «-811,75»; обсяг постачання без ПДВ «-4 058,75»; розмір штрафу 10%; сума ШС 81,18 грн.

З цього приводу позивач пояснив, що зазначені розрахунки коригування після надходження від постачальника були своєчасно направлені позивачем на реєстрацію.

Слід вказати, виконання обов`язку щодо реєстрації розрахунків коригування в Реєстрі залежить від моменту отримання заявником складених постачальником - розрахунків коригування.

Відповідно до п. 201.10 ст. 201 ПК України реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, що складена на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальнику, - протягом 15 календарних днів з дня отримання такого розрахунку коригування до податкової накладної отримувачем (покупцем).

Відповідно до п. 75.1 ст. 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно з пп. 75.1.1 п. 75.1 ст. 75 ПК України камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового, даних СОД РРО.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Разом з тим, такі обставини як момент фактичного отримання платником податків розрахунків коригування під постачальників у ході проведення камеральної перевірки не досліджувався, з огляду на що контролюючим органом при застосуванні штрафної санкції за несвоєчасну реєстрацію вказаних вище розрахунків коригування дані обставини не встановлювались.

З огляду на викладене суд зазначає, що не з`ясування контролюючим органом календарної дати фактичного отримання заявником розрахунків коригувань до податкових накладних призводить до невірного обрахунку тривалості затримки, що є обов`язковим елементом як складу податкового правопорушення, так і механізму обчислення суми штрафу, а тому висновки про вчинення заявником порушення п. 201.10 ст. 201 Податкового кодексу України при реєстрації розрахунків коригування № 2, № 72031, № 24664, № 6, № 233 не є доведеними у ході судового розгляду справи.

З огляду на що суд дійшов висновку щодо наявності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення від 02.01.2026 № 19/05-99-04-10/38042216 в частині застосованого штрафу у розмірі 1 517,83 грн.

Посилання позивача на отримання 07.12.2022 від постачальника РК № 89 від 06.04.2022 суд не приймає, оскільки такий розрахунок поданий на реєстрацію 17.08.2022, тобто до його отримання від постачальника.

Доказів отримання інших розрахунків позивачем від постачальника матеріали справи не містять та представником позивача не надавалось.

Крім того, щодо РК № 5749, за змістом акту перевірки контролюючий орган встановив, що позивачем було подано РК № 5749, дата виписки 27.03.2024, дата реєстрації 18.04.2024, термін реєстрації 13.04.2024, кількість днів протермінування 5.

Як встановлено судом, відповідач листом від 26.12.2025 у відповідь на заперечення до акту перевірки ТОВ «ДЕК», крім іншого, зазначило стосовно невірно визначеної дати складання розрахунку коригування № 5749 від 27.03.2024 (як зазначено в акті перевірки) вважати технічною помилкою, так як згідно даних ЄРПН розрахунок коригування № 5749 відповідає даті - 27.04.2022 та внести ці зміни в п.20 Переліку податкових накладних/розрахунків коригування, термін реєстрації яких порушено/не зареєстровано розділу II акту камеральної перевірки.

Проте, як вбачається зі змісту розрахунку штрафних санкцій до спірного податкового повідомлення-рішення в п. 20 вказано № 5749, дата виписки 27.03.2024, дата реєстрації 18.04.2024, термін реєстрації 13.04.2024, кількість днів протермінування 5; сума ПДВ «-30,78»; обсяг постачання без ПДВ «-153,90»; розмір штрафу 2%; сума ШС 0,62 грн.

Отже, незважаючи на заперечення позивача щодо дати складання розрахунку коригування № 5749 та висновок відповідача щодо необхідності виправлення зазначеної дати в акті перевірки, при прийнятті податкового повідомлення-рішення від 02.01.2026 № 19/05-99-04-10/38042216 відповідачем цього зроблено не було.

Посилання відповідача у відзиві на те, що позивачем не надано жодних документальних доказів на підтвердження того, що розрахунок коригування до податкової накладної № 5149 був складений саме 27.03.2022, суд не приймає, оскільки відповіддю самого відповідача на заперечення до акту перевірки датою розрахунок коригування до податкової накладної № 5149 фактично визнано саме 27.03.2022. Доказів на спростування наведеного відповідачем не надано.

Наведені розбіжності в даті складання розрахунку коригування до податкової накладної № 5149 призводить до невірного визначення строків та кількості днів прострочення реєстрації відповідного РК.

З огляду на що суд дійшов висновку щодо наявності підстав для скасування податкового повідомлення-рішення відповідача № 19/05-99-04-10/38042216 та як наслідок наявність підстав для їх скасування також в частині штрафних санкцій у розмірі 0,62 грн.

Так, відповідачем як суб`єктом владних повноважень не доведено обґрунтованості висновків камеральної перевірки про порушення позивачем граничних строків реєстрації таких розрахунків коригування в повному обсязі, не досліджено інформації щодо дат отримання позивачем розрахунків коригування та невірного визначено дату складання розрахунку коригування до податкової накладної № 5149.

Разом з тим, стосовно своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних № 4//72, № 589, № 590, зазначених в пунктах 19, 22, 23 розрахунку позивачем не викладено доводів щодо відсутності підстав для відповідальності, тому суд не надає оцінку спірному податковому повідомленню-рішенню в частині щодо застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію таких.

Підсумовуючи наведене, єдиною підставою для протиправності спірного рішення в частині нарахування штрафу за реєстрацію ПН/РК №№ 89, 32216, 2, 50, 71, 72, 86, 85, 25, 27, 112, 116, зазначених в пунктах №№ 1-12 розрахунку штрафних санкцій, вказано те, що висновки контролюючого органу ґрунтується на періодах, які вийшли за межі строку давності у 1095 днів. Проте, суд не прийняв такі доводи позивача, про що вище було зроблено висновок.

Інших підстав неправомірності спірного рішення щодо реєстрації ПН/РК №№ 89, 32216, 50, 71, 72, 86, 85, 25, 27, 112, 116 позивачем не зазначалось.

Щодо ПН/РК № 2, № 72031, № 24664, № 6, № 233, то суд врахував, що відповідачем не з`ясовано календарної дати фактичного отримання заявником розрахунків коригувань до податкових накладних, що призвело до невірного обрахунку тривалості затримки та механізму обчислення суми штрафу, а тому зробив висновок про недоведеність у ході судового розгляду справи правомірності спірного податкового повідомлення-рішення в частині нарахування штрафу за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК № 2, № 72031, № 24664, № 6, № 233, вказаних в пунктах №№ 3, 16, 15, 14, 13 розрахунку штрафних санкцій.

За змістом рішення, через розбіжності в даті складання розрахунку коригування до податкової накладної № 5149, суд вважав за необхідне визнати протиправним та скасувати спірне податкове повідомлення-рішення в частині нарахування штрафу за несвоєчасну реєстрацію ПН/РК № 5149, вказаний в пункті № 20 розрахунку штрафних санкцій.

Стосовно вказаних позивачем ПН/РК №№ 2//72, 4//72, 1043 (пункти №№ 18, 19, 21 розрахунку штрафних санкцій) з посиланням на їх несвоєчасне отримання від продавця, то доказів, які б підтвердили зазначене, позивачем не надано.

Стосовно своєчасності реєстрації розрахунків коригування до податкових накладних № 175, № 589, № 590, зазначених в п.17, 22, 23 розрахунку, то позивачем не викладено доводів щодо відсутності підстав для відповідальності, тому суд не надає оцінку спірному податковому повідомленню-рішенню Головного управління ДПС у Донецькій області № 19/05-99-04-10/38042216 в частині щодо застосування штрафу за несвоєчасну реєстрацію таких.

Отже, встановлені судом обставини справи та системний аналіз наведених законодавчих норм свідчать про необґрунтоване застосування до позивача штрафних санкцій в розмірі 1 518,45 грн., що підтверджується дослідженими в ході судового розгляду доказами, а тому суд визнає податкове повідомлення-рішення № 19/05-99-04-10/38042216 протиправним та таким, що підлягає скасуванню у вказаній частині.

Тоді як, висновки контролюючого органу про порушення позивачем вимог податкового законодавства, та прийняте податкове повідомлення-рішення в іншій частині належними та допустимими доказами не спростовано.

Беручи до уваги наведена, суд доходить висновку про часткову обґрунтованість позовних.

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах «Салов проти України» (заява № 65518/01; п.89), «Проніна проти України» (заява № 63566/00; п.23) та «Серявін та інші проти України» (заява № 4909/04; п.58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі «Руїс Торіха проти Іспанії» (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; п.29). Суди повинні діяти вчасно та в належний і послідовний спосіб (рішення у справах «Beyeler v. Italy» № 33202/96, «Oneryildiz v. Turkey» № 48939/99, «Moskal v. Poland» № 10373/05).

Інші аргументи сторін не є визначальними для вирішення даної справи та не спростовують висновок суду про наявність підстав для задоволення позову.

Відповідно до ч.1 ст.77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених ст.78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача (ч.2 ст.77 КАС України).

У ст.2 КАС України визначено, що завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Отже, розглянувши подані сторонами документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши всі фактичні обставини, на яких ґрунтуються позовні вимоги, оцінивши докази, які мають значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд дійшов висновку про те, що позовні вимоги підлягають задоволенню частково.

Згідно з ч.1 ст.143 КАС України суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі. Статтею 139 КАС України визначені правила розподілу судових витрат.

Відповідно до ч.1, 3 ст.139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа. При частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог.

З матеріалів справи встановлено, що при зверненні до суду з даним позовом позивачем сплачено судовий збір у розмірі 3328,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №6062 про сплату судового збору від 16.03.2026.

Водночас, відповідно ч. 3 ст. 4 Закону України «Про судовий збір» при поданні до суду процесуальних документів, передбачених частиною другою цієї статті, в електронній формі - застосовується коефіцієнт 0,8 для пониження відповідного розміру ставки судового збору.

Отже, оскільки позивач звернувся до суду в електронній формі, то розмір судового збору має складати 2662,40 грн.

За результатами розгляду справи суд дійшов висновку про часткове задоволення позовних вимог в частині 1 518,45 грн, що становить 2,08 % від заявлених у розмірі 73053,88 грн.

Таким чином, з відповідача за рахунок бюджетних асигнувань на користь ТОВ «ДЕК» підлягає стягненню судовий збір у сумі 55,38 грн. ((2662,40 грн. х 2,08 %) : 100 %).

Надміру сплачений позивачем судовий збір у розмірі 665,60 грн підлягає поверненню позивачу за правилами установленими ст. 7 Закону України Про судовий збір.

Доказів понесення інших витрат суду надано не було.

Керуючись ст. 2,8,9,19, 20, 32, 72, 77, 90, 94, 132, 241-246, 250, 255 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

Позовні вимоги товариства з обмеженою відповідальністю «ДЕК» (84207, Донецька обл., м. Дружківка, вул. 81 бригади, буд. 12, код ЄДРПОУ 38042216) до Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області (87515, Донецька обл., м. Маріуполь, вул. Італійська, 59, код ЄДРПОУ 44070187) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Донецькій області від 02.01.2026 № 19/05-99-04-10/38042216 в частині застосування штрафу у розмірі 1 518,45 грн.

В решті позовних вимог відмовити.

Стягнути з Головного управління Державної податкової служби у Донецькій області за рахунок його бюджетних асигнувань на користь товариства з обмеженою відповідальністю «ДЕК» судовий збір у сумі 55,38 грн.

Повний текст рішення складено та підписано 21.05.2026.

Апеляційна скарга подається до Першого апеляційного адміністративного суду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів, з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя І.В. Шинкарьова