Рішення № 135168152, 25.03.2026, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

25 березня 2026 року м. Київ справа №320/14408/25

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С. О. розглянув у порядку письмового провадження за правилами спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «ІТУМ» до Головного управління Державної податкової служби у місті Києві та Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень, зобов`язання вчинити певні дії.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернулось Товариство з обмеженою відповідальністю «ІТУМ» (далі по тексту - позивач) з позовом до Головного управління ДПС у м. Києві (далі по тексту - відповідач 1) та ДПС України (далі по тексту - відповідач 2), у якому просить суд:

- визнати протиправним та скасувати повністю Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №12045452/38808304 від 13.11.2024 року;

- визнати протиправним та скасувати повністю Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11805874/38808304 від 16.10.2024 року;

- визнати протиправним та скасувати повністю Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11927405/38808304 від 17.10.2024 року;

- визнати протиправним та скасувати повністю Рішення Комісії з питань зупинення реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних про відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №11835809/38808304 від 27.09.2024 року;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних датою їх подачі на реєстрацію наступні податкові накладні: №2 від 01.11.2023 року на загальну суму з ПДВ 51 344,76 грн.; №79 від 18.09.2023 року на загальну суму з ПДВ 320 149,32 грн.; №102 від 13.10.2023 року на загальну суму з ПДВ 656 987,28 грн.; №102 від 21.09.2023 року на загальну суму з ПДВ 17 752,44 грн.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач зазначив, що ним були подані до контролюючого органу податкові накладні від 01.11.2023 № 2, від 18.09.2023 № 79, від 13.10.2023 № 102 та від 21.09.2023 № 102 для їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних, однак спірними рішеннями було відмовлено у їх реєстрації, не зважаючи на їх відповідність всім вимогам та критеріям, що встановлені Податковим кодексом України та відповідними підзаконними нормативно-правовими актами.

Позивач звернув увагу на те, що після зупинення реєстрації податкових накладних ним було подано до контролюючого органу усі необхідні для реєстрації первинні документи, які не мають жодних дефектів, підтверджують факт здійснення господарської операції та наявність підстав для реєстрації податкових накладних в ЄРПН, проте вказані документи не були враховані контролюючим органом та були прийняті спірні рішення про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН, що змусило позивача звернутися до суду за захистом своїх порушених прав.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 10.04.2025 відкрито провадження в адміністративній справі та вирішено здійснювати розгляд справи за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення (виклику) сторін.

Відповідачі, заперечуючи проти позовних вимог, зазначили про безпідставність позовних вимог.

Головним управлінням ДПС у м. Києві наголошено, що поданими позивачем первинними документами неможливо підтвердити реальність господарської операції з урахуванням її специфіки та/або достовірність наданих документів для відповідного підтвердження.

Також Головним управлінням ДПС у м. Києві наголошено, що за правилами, що набрали чинності з 08 березня 2023 року, податковий орган наділений повноваженнями за наслідками аналізу наданих в порядку, передбаченому пунктом 4 Порядку № 520, пояснень і документів, повідомити такого платника податків про необхідність подання додаткових пояснень і документів, конкретизувавши їх перелік у Повідомленні. Отримавши таке Повідомлення, добросовісний платник податків на виконання запровадженого законодавцем з 08 березня 2023 року алгоритму взаємодії між контролюючим органом та платником податків для вирішення питання про реєстрацію ПН в ЄРПН або подає такі додаткові документи, або надає додаткові пояснення із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування. Відповідач зазначив, що повідомлення контролюючого органу про необхідність надання додаткових пояснень та документів було проігноровано позивачем, що і стало підставою для прийняття спірного рішення.

Державна податкова служба України, заперечуючи проти позовних вимог, посилається на практику Верховного Суду щодо необхідності дослідження судом первинних документів у межах спірних відносин, які слугували підставою для винесення спірного рішення. Також ДПС України стверджує, що реєстрація податкових накладних в ЄРПН є дискреційними повноваженнями відповідача.

У поданих до суду письмових поясненнях позивач повідомив, що Товариство не отримувало Повідомлення контролюючого органу про необхідність надання додаткових пояснень, оскільки Товариство користується програмним забезпеченням Медок. З невідомих причин повідомлення про необхідність подачі додаткових пояснень не інтегруються в дану програму, що створює інформаційний розрив між контролюючим органом та платником податку.

Відповідно до частини 5 статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України суд розглядає справу в порядку спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін за наявними у справі матеріалами, за відсутності клопотання будь-якої зі сторін про інше. За клопотанням однієї із сторін або з власної ініціативи суду розгляд справи проводиться в судовому засіданні з повідомленням (викликом) сторін.

Учасники справи з клопотанням про розгляд справи у судовому засіданні до суду не звертались.

З огляду на зазначене, суд вважає за можливе розглянути та вирішити справу по суті у порядку письмового провадження за наявними у ній матеріалами та доказами.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

в с т а н о в и в:

Товариство з обмеженою відповідальністю «ІТУМ» (ідентифікаційний код 38808304, місцезнаходження: 02152, місто Київ, вулиця Дніпровська Набережна, будинок 1-А) зареєстровано в якості юридичної особи, що підтверджується даними з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань та є платником податку на додану вартість.

Основним видом діяльності позивача є: код за КВЕД 46.73 оптова торгівля деревиною, будівельними матеріалами та санітарно-технічним обладнанням.

Крім того, зареєстрованими видами економічної діяльності позивача також є (за кодами КВЕД):

28.92 виробництво машин і устатковання для добувної промисловості та будівництва;

31.01 виробництво меблів для офісів і підприємств торгівлі;

31.02 виробництво кухонних меблів.

З матеріалів справи вбачається, що 06.09.2023 між ТОВ «ІТУМ» (Постачальник) та ТОВ «ДЕСНА БУД ТОРГ» (Покупець) було укладено Договір поставки № 060923.

Відповідно до п. 1.1 договору Постачальник зобов`язується передати у власність Покупця будівельні товари в асортименті (далі за текстом «Товар»), а Покупець зобов`язується прийняти й оплатити Товар на умовах даного Договору.

Відповідно до умов п. 1.2 договору, асортимент, одиниці виміру Товару, ціна одиниці виміру Товару та загальна вартість партії Товару узгоджується Сторонами у рахунках фактурах та (або) видаткових накладних. Видаткові накладні з моменту їх підписання представниками Сторін, є невід`ємною частиною Договору.

Згідно із п. 4.3 договору оплата за цим Договором здійснюється Покупцем на підставі рахунку-фактури, виставленого Постачальником шляхом 100% передплати коштів у безготівковій формі на банківський рахунок Постачальника.

Виконуючи умови Договору поставки № 060923 від 06.09.2023, позивачем були виставлені рахунки на оплату будівельних матеріалів.

Так, відповідно до рахунку на оплату по замовленню № 1281 від 01.11.2023 на суму 51 344,76 грн, в т. ч. ПДВ 8 557,46 грн, Покупцем було здійснено оплату по платіжному документу № 122 від 01.11.2023 в сумі 51 344,76 грн, в т. ч. ПДВ 8 557,46 грн, що підтверджується банківською випискою АТ «Креді Агріколь Банк». Позивачем було здійснено Покупцю поставку оплаченого товару, що підтверджується видатковою накладною № 1146 від 02.11.2023 на суму 51 344,76 грн, в т. ч. ПДВ 8 557,46 грн.

За фактом настання першої події отримання коштів, позивачем було складено податкову накладну № 2 від 01.11.2023 на суму 51 344,76 грн, в т. ч. ПДВ 8 557,46 грн, яка направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Також позивачем було виставлено рахунок на оплату по замовленню № 883 від 06.09.2023 на суму 376 674,60 грн, в т. ч. ПДВ 62 779,10 грн, згідно вказаного рахунку Покупцем було здійснено оплату по платіжному документу № 99 від 18.09.2023 в сумі 320 149,32 грн, в т. ч. ПДВ 53 358,22 грн, що підтверджується банківською випискою АТ «Креді Агріколь Банк».

За фактом настання першої події отримання коштів, позивачем було складено податкову накладну № 79 від 18.09.2023 на суму 320 149,32 грн, в т. ч. ПДВ 53 358,22 грн, яка направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Зобов`язання Постачальника з відвантаження товару було виконано згідно видаткової накладної № 830 від 21.09.2023 на суму 337 901,76 грн, в т. ч. ПДВ 56 316,96 грн.

На різницю між фактично відвантаженого товару та сплаченого за нього було складено податкову накладну № 102 від 21.09.2023 на суму 17 752,44 грн, в т. ч. ПДВ 2 958,74 грн, яка направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Крім того, позивачем було виставлено рахунок на оплату по замовленню № 1157 від 12.10.2023 на суму 656 987,28 грн, в т. ч. ПДВ 109 497,88 грн. Відвантаження товару було виконано згідно видаткової накладної № 1032 від 13.10.2023 на суму 656 987,28 грн, в т. ч. ПДВ 109 497,88 грн. Оплата рахунку була здійснена по платіжному документу № 108 від 13.10.2023 в сумі 500 000,00 грн, в т. ч. ПДВ 83 333,33 грн, та № 112 від 16.10.2023 в сумі 156 987,28 грн, в т. ч. ПДВ 26 164,55 грн, що підтверджується банківською випискою АТ «Креді Агріколь Банк».

За фактом настання першої події поставки товару, позивачем було складено податкову накладну № 102 від 13.10.2023 на суму 656 987,28 грн, в т. ч. ПДВ 109 497,88 грн, яка направлена для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних.

За результатом обробки вищевказаних податкових накладних їх реєстрація була зупинена, про що позивачеві були направлені відповідні квитанції, в яких вказано, шо.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної вказано, що реєстрація податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена, оскільки обсяг постачання товару/послуги 3214 перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Після цього позивачем були направлені до контролюючого органу повідомлення про подання пояснень та копії документів щодо податкових накладних, реєстрацію яких було зупинено.

За результатами розгляду наданих пояснень та долучених до них копій підтверджуючих документів Комісією ГУ ДІС у м. Києві платнику податку було надіслано до податкової накладної № 2 від 01.11.2023 Повідомлення № 12006027/38808304 від 05.11.2024 про необхідність надання додаткових пояснень та документів, а саме: «документальне підтвердження зберігання товару, Сертифікати на товар. Необхідно надати загальну оборотно-сальдову відомість в розрізі субрахунків за 2023, 2024 роки. ОСВ аналітичного обліку (в т. ч. кількісного) по субрахунках 1,2,3,6 класів рахунків».

За результатом розгляду документів Головним управлінням ДПС у м. Києві було прийнято рішення №12045452/38808304 від 13.11.2024, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 2 від 01.11.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для прийняття вказаного рішення стало твердження контролюючого органу про «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

В Розділі Додаткова інформація зазначено: «Платник податку не скористався правом та не подав до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі».

Також Головним управлінням ДПС у м. Києві були прийняті рішення:

- №11805874/38808304 від 23.09.2024, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 79 від 18.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- №11927405/38808304 від 17.10.2024, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 102 від 13.10.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних;

- №11835809/38808304 від 27.09.2024, яким відмовлено в реєстрації податкової накладної № 102 від 21.09.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою для прийняття вказаних рішень стало твердження контролюючого органу про у зв`язку з «наданням платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства».

В розділі «Додаткова інформація» цього рішення контролюючим органом зазначено: «первинні документи щодо придбання/постачання товарів/послуг».

Не погоджуючись з правомірністю рішення про відмову у реєстрації податкових накладних, Товариство з обмеженою відповідальністю «ІТУМ» звернулося до суду з позовом у цій справі, з приводу чого суд зазначає таке.

Відповідно до абзацу 1 пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу України (тут і далі у редакції на момент виникнення спірних правовідносин) на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з положеннями пункту 201.10 статті 201 Податкового кодексу України при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна, складена та зареєстрована в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Підтвердженням продавцю про прийняття його податкової накладної та/або розрахунку коригування до Єдиного реєстру податкових накладних є квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі, яка надсилається протягом операційного дня.

Датою та часом надання податкової накладної та/або розрахунку коригування в електронному вигляді до центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є дата та час, зафіксовані у квитанції.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 29.12.2010 №1246 затверджено Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних (далі Порядок №1246; тут і далі по тексту у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин).

Відповідно до пункту 8 Порядку №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування складаються та реєструються постачальником (продавцем) - платником податку, крім випадків, визначених пунктом 9 цього Порядку.

Згідно з пунктом 12 Порядку №1246 після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДПС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки, зокрема, наявності підстав для зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування.

Пунктом 13 Порядку №1246 встановлено, що за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Приписами пункту 14 Порядку №1246 визначено, що квитанція в електронній формі надсилається платнику податку протягом операційного дня та є підтвердженням прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Примірник квитанції в електронній формі зберігається в ДПС.

Згідно з пунктом 15 Порядку №1246 у квитанції зазначаються дата та час її формування, реквізити податкової накладної та/або розрахунку коригування та результат перевірки. Якщо у податковій накладній та/або розрахунку коригування за результатами проведення перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку (крім абзацу десятого), виявлено порушення, платнику податку надсилається квитанція про неприйняття податкової накладної та/або розрахунку коригування із зазначенням причини такого неприйняття.

Відповідно до пункту 17 Порядку №1246 у разі зупинення реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування формується квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування. Така квитанція одночасно надсилається постачальнику (продавцю) та отримувачу (покупцю) - платнику податку.

Пунктом 201.16 Податкового кодексу України передбачено, що реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 №1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165; тут і далі по тексту у редакції, що діяла на момент виникнення спірних правовідносин).

Вказаний порядок визначає механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів.

Відповідно до пункту 7 Порядку №1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/ розрахунку коригування зупиняється.

Відповідно до пунктів 10 та 11 Порядку №1165 у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються:

1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;

2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;

3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів відповідно до Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого наказом Мінфіну від 12 грудня 2019 р. № 520.

Отже, з вищенаведених норм вбачається, що після надсилання платником податку складеної ним податкової накладної (розрахунку коригування) до ДПС України, в автоматизованому режимі (тобто без участі працівників контролюючого органу) проводиться перевірка відповідності цієї податкової накладної (розрахунку коригування) критеріям ризиковості платника податку, критеріям ризиковості здійснення операцій та показникам позитивної податкової історії платника податку.

Пунктом 1 Додатку №3 до Порядку №1165 визначено, що до критеріїв ризиковості здійснення операцій належить: обсяг постачання товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовним кодом такого товару, зазначений у податковій накладній/розрахунку коригування до податкової накладної на збільшення суми податкових зобов`язань, яку/який подано для реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), перевищує величину залишку, що визначається як різниця між обсягом придбання на митній території України такого/такої товару/послуги (крім обсягу придбання товарів/послуг за операціями, які звільнені від оподаткування та підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою) та/або ввезення на митну територію України такого товару, зазначеного з 1 січня 2017 р. в отриманих податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих у Реєстрі, і митних деклараціях, збільшеного у 1,5 раза, та обсягом постачання відповідного товару/послуги, зазначеного/зазначеної в податкових накладних/розрахунках коригування, зареєстрованих з 1 січня 2017 р. у Реєстрі за відсутності такого товару/послуги згідно з кодом УКТЗЕД/Державного класифікатора продукції та послуг/умовного коду товару у врахованій таблиці даних платника податку.

У квитанції про зупинення реєстрації в ЄРПН поданої позивачем податкової накладної №2 від 01.11.2023 зазначено, що обсяг постачання товару/послуги 3214, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку). Запропоновано надати пояснення та копії документів, достатніх для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З матеріалів справи вбачається, що після зупинення реєстрації в ЄРПН податкової накладної позивач подав до контролюючого органу пояснення та копії первинних документів, за результатами розгляду яких відповідач сформував і направив позивачеві повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних. В подальшому, ГУ ДПС було прийнято оскаржуване рішення про відмову в реєстрації в ЄРПН податкової накладної.

Механізм прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу України зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, визначено Порядком прийняття рішень про реєстрацію/ відмову в реєстрації податкових накладних/ розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим наказом Міністерства фінансів України 12 грудня 2019 року № 520 (тут і далі - в редакції, чинній станом на час подання платником податків повідомлення про надання пояснень і копій документів та прийняття податковим органом оскаржуваних рішень).

Відповідно до пункту 2 Порядку № 520 прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС (далі - комісія регіонального рівня).

Пункт 4 Порядку № 520 встановлює, що у разі зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі.

Згідно з пунктом 5 Порядку №520 перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, може включати:

договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи, інвентаризаційні описи, у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

Відповідно до наказу Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 «Зміни до Порядку прийняття рішень про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних», який набрав чинності з 08 березня 2023 року, пункт 9 Порядку № 520 викладено у наступній редакції:

«Письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядає комісія регіонального рівня.

За результатами розгляду поданих письмових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку:

або приймає рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку;

або направляє повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та / або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі (далі - Повідомлення), за формою згідно з додатком 2 до цього Порядку з пропозицією щодо надання платником податку додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування;

або приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі у разі надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства, та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 глави 1 розділу II Кодексу, за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Платник податку має право подати до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення.

Додаткові письмові пояснення та копії документів, зазначені в абзаці шостому цього пункту, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 06 червня 2017 року № 557, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 03 серпня 2017 року за № 959/30827 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 01 червня 2020 року № 261).

За результатами розгляду поданих додаткових пояснень та копій документів комісія регіонального рівня протягом 5 робочих днів, що настають за днем їх отримання, приймає рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Реєстрі за формою згідно з додатком 1 до цього Порядку.

Якщо платник податку не надав додаткових пояснень та копій документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі протягом 5 робочих днів, що настають за днем граничного строку їх подання, визначеного абзацом шостим цього пункту».

Пункт 10 Порядку № 520 з 08 березня 2023 року також було викладено у новій редакції: «Комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі в разі:

ненадання / часткового надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, при отриманні Повідомлення;

та/або надання платником податку копій документів, складених/оформлених із порушенням законодавства».

Відповідно до пункту 12 Порядку № 520 рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі може бути оскаржено в адміністративному або судовому порядку.

Наказом Міністерства фінансів України від 12 січня 2023 року № 19 також було затверджено форми Рішення про реєстрацію / відмову в реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 1) та Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (Додаток 2).

Отже, з аналізу наведених вище норм (з урахуванням внесених до них змін) слідує, що з метою вирішення питання про наявність / відсутність підстав для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних з 08 березня 2023 року було встановлено наступний алгоритм взаємодії платника податків та контролюючого органу.

За наслідками отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної в ЄРПН пункт 4 Порядку № 520 надає право платнику податків подати на розгляд комісії регіонального рівня письмові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у такій податковій накладній / розрахунку коригування. Загальний перелік таких документів визначений пунктом 5 Порядку № 520.

Якщо платник податків скористався правом подання письмових пояснень та копій документів, то за результатами розгляду останніх комісія регіонального рівня приймає одне із трьох наступних рішень:

1) рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо надані платником податків документи та письмові пояснення підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній / розрахунку коригування;

2) про направлення Повідомлення - якщо наданих платником податків документів та письмових пояснень недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування. При цьому зміст форми указаного Повідомлення (Додаток 2 до Порядку № 520) свідчить, що у ньому мають бути вказані конкретні документи, які пропонується надати платнику податків;

3) рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН - якщо платник податків надав письмові пояснення та достатній обсяг документів, передбачених пунктом 5 Порядку № 520, але вони не відповідають вимогам законодавства, внаслідок чого не можуть вважатися такими, що підтверджують інформацію, зазначену в податковій накладній / розрахунку коригування.

У випадку направлення платнику податків Повідомлення, такий платник має право подати контролюючому органу додаткові пояснення та копії документів, зазначені у Повідомленні, за результатами розгляду яких комісія регіонального рівня приймає одне з рішень: 1) про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН; 2) про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН. Реалізація такого права має бути здійснена протягом п`яти робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення. Неподання платником податків додаткових пояснень та копій документів, зазначених у Повідомленні, або їх неповне подання протягом означеного строку має наслідком прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН.

При цьому із змісту пункту 10 Порядку № 520 та форми Рішення (Додаток 1 до Порядку №520) слідує, що комісія регіонального рівня у випадку, якщо подані платником податків пояснення / додаткові пояснення та копії документів не підтверджують інформацію, зазначену у податковій накладній/ розрахунку коригування, проставляє відмітку у графі «надання платником податку копій документів, складених із порушенням законодавства».

У випадку ж ненадання платником податків у встановлені строки додаткових пояснень і копій документів, встановлених абзацом шостим пункту 9 Порядку №520, комісія регіонального рівня проставляє відмітку у графі «ненадання / часткове надання додаткових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

У постанові від 24 березня 2025 року у справі № 140/32696/23 Верховний Суд виклав правовий висновок, згідно з яким «якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній / розрахунку коригування, вона направляє платнику податків Повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання Повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН».

Враховуючи вказане, суд зазначає, що за правилами, що набрали чинності з 08 березня 2023 року, податковий орган наділений повноваженнями за наслідками аналізу наданих в порядку, передбаченому пунктом 4 Порядку № 520, пояснень і документів, повідомити такого платника податків про необхідність подання додаткових пояснень і документів, конкретизувавши їх перелік у Повідомленні. Отримавши таке Повідомлення, добросовісний платник податків на виконання запровадженого законодавцем з 08 березня 2023 року алгоритму взаємодії між контролюючим органом та платником податків для вирішення питання про реєстрацію ПН в ЄРПН або подає такі додаткові документи, або надає додаткові пояснення із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування. В свою чергу, ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в Повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції.

Наведене відповідає правовому висновку, викладеному Верховним Судом у вищевказаній постанові, а також у постанові від 29 липня 2025 року у справі №140/1998/24.

Вказана правова позиція згодом була підтримана Верховним Судом у постанові від 14 листопада 2025 року у справі №380/6412/24, в якій суд касаційної інстанції виснував таке:

«Суд зазначає про безпідставність доводів позивача, що направлення йому вказаного Повідомлення не обумовлено відповідною легітимною метою та має бути перевірено судом, підлягають відхиленню, оскільки вказаними нормативно-правовими актами встановлено саме такий алгоритм дії для податкового органу під час розгляду наданих платником податків пояснень та копій документів. Тоді як незгода платника податків з такою процедурою (алгоритмом дій), та/або переліком документів, визначених у Повідомленні не свідчить про нівелювання обов`язку із надання таких документів або додаткових пояснень із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування.

Обґрунтованість та достатність конкретизації необхідних додаткових документів, які наводилися у вказаному Повідомленні, не є предметом оцінки у цій справі, оскільки позивачем у відповідь на Повідомлення не було вчинено жодних дій.

За таких обставин наявні підстави вважати, що позивач у цій справі не проявив належної сумлінності у користуванні наданими податковим законодавством правами. З огляду на неподання додаткових пояснень та/або документів за результатами отримання Повідомлення (з урахуванням того, що позивач не заперечує факт їх отримання) посилання на неправомірність висунутих контролюючим органом вимог у таких Повідомленнях є безпідставними, а прийняття контролюючим органом рішення про відмову в реєстрації податкової накладної, щодо якої надсилалось Повідомлення, є правомірним та відповідає приписам пункту 9 Порядку № 520. В цьому випадку саме по собі ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в Повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції».

Отже, суд зазначає, що з урахуванням змін, які набрали чинності з 08 березня 2023 року, під час вирішення справ цієї категорії до предмета дослідження входять не тільки питання обґрунтованості вимоги контролюючого органу про надання додаткових документів для цілей підтвердження права на реєстрацію спірної податкової накладної в ЄРПН в розрізі встановлених у конкретній справі обставин, але й обставини прояву платником податків належної сумлінності у користуванні наданими йому податковим законодавством правами, а також сприяння податковому органу у позитивному вирішенні питання реєстрації зупиненої ПН в ЄРПН.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для прийняття контролюючим органом спірного рішення від 13.11.2024 №12045452/38808304, яким відмовлено в реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складених позивачем податкової накладної №2 від 01.11.2023 стало твердження контролюючого органу про «ненадання/часткове надання додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку».

В розділі «Додаткова інформація» цього рішення контролюючим органом зазначено «Платник податку не скористався правом та не подав до контролюючого органу додаткові пояснення та копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній /розрахунку коригування, протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі».

Як було вказано раніше, відповідачем 05.11.2024 направлено позивачу Повідомлення № 12006027/38808304 про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Суду не було надано доказів направлення позивачем додаткових пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання про реєстрацію податкової накладної №2 від 01.11.2023 в Єдиному реєстрі податкових накладних.

При цьому суд вважає непереконливими твердження позивача про те, що Товариство вчасно не отримало Повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень у зв`язку з використанням ним у своїй діяльності програмного забезпечення «Медок», а не Електронного кабінету платника податків. Так, суд зауважує, що позивач, як добросовісний платник податків, з метою проявлення ним належної обачності мав перевірити та забезпечити належну комунікацію з контролюючим органом шляхом використання електронних каналів зв`язку, зокрема, Електронного кабінету платника податків, за допомогою якого і здійснюється електронний документообіг.

Так, пунктом 42.2 статті 42 ПК України визначено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Згідно з пунктом 42.4 вказаної статті платники податків, які подають звітність в електронній формі та/або пройшли електронну ідентифікацію онлайн в електронному кабінеті, можуть здійснювати листування з контролюючими органами засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги". Для осіб, які є фінансовими агентами, листування з контролюючим органом в електронній формі є обов`язковим у випадках, визначених цим Кодексом.

Листування контролюючих органів з платниками податків, зазначеними в абзаці першому цього пункту, які подали заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, а також з фінансовими агентами у випадках, визначених цим Кодексом, здійснюється засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" та "Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги" шляхом надіслання документа в електронний кабінет з одночасним надісланням платнику податків на його електронну адресу (адреси) інформації про вид документа, дату та час його надіслання в електронний кабінет.

Відповідно до пункту 42.5 цієї статті, у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

Отже, документи вважаються належним чином врученими платнику податків лише у разі, якщо таке вручення здійснено в один із таких способів:

- надсилання документа засобами електронного зв`язку з дотриманням спеціального порядку, визначеного пунктом 42.4 статті 42 ПК України;

- направлення рекомендованим листом з повідомленням про вручення за податковою адресою (місцезнаходженням) платника податків;

- особисте вручення документа платнику податків або його представнику.

Зі свого боку, пункт 42.4 статті 42 ПК України конкретизує умови, за яких листування між платником податків і контролюючим органом може здійснюватися в електронній формі. Так, для того, щоб платник податків міг отримувати документи через електронний кабінет, необхідною умовою є подання ним спеціальної заяви про бажання отримувати документи саме таким способом. Лише після подання такої заяви контролюючий орган має право направляти документи через електронний кабінет платника, при цьому одночасно інформуючи платника податків електронним листом про вид документа, дату та час його надіслання.

Водночас пунктом 42.5 статті 42 ПК України чітко передбачено: якщо платник податків не подавав згаданої заяви про бажання отримувати документи через електронний кабінет, то контролюючий орган зобов`язаний направляти документи платнику податків виключно у паперовій формі - рекомендованим листом або особисто вручати їх платнику (його представнику).

Таким чином, системний аналіз зазначених норм дозволяє зробити висновок, що за загальним правилом, листування між платником податків та контролюючим органом засобами електронного зв`язку є правом платника податків, яке реалізується лише після чітко вираженої заяви платника про його бажання отримувати документи саме у такий спосіб.

У разі відсутності такої заяви контролюючий орган не має права надіслати документи через електронний кабінет платника податків, і належним способом вручення залишається направлення документів у паперовій формі.

Разом із цим, суд зазначає, що наведені вище норми статті 42 ПК України, які регулюють порядок листування контролюючих органів з платниками податків, не застосовуються до ситуації, яка розглядається у межах цієї справи.

Наявність таких особливостей обумовлюється тим, що у спірних правовідносинах йдеться про процедуру реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних, яка повністю та виключно здійснюється в електронній формі.

Зокрема, за змістом положень статті 201 ПК України платники податків зобов`язані формувати та подавати податкові накладні, розрахунки коригування до них виключно через спеціально створений для цього електронний сервіс Єдиний реєстр податкових накладних. Подання таких документів здійснюється за допомогою електронного кабінету платника податків шляхом накладення електронного цифрового підпису, а прийняття рішення про їх реєстрацію або відмову у реєстрації також відбувається у цифровій формі.

У зв`язку з електронним характером цих правовідносин положення ПК України передбачають ряд особливостей документообігу та направлення документів.

Відповідно до пункту 3 Порядку прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженого Наказом Міністерство фінансів України, від 12.12.2019 № 520 (в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин), Комісія регіонального рівня приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі у терміни, визначені пунктом 9 цього Порядку, та надсилає його платнику податку на додану вартість (далі - платник податку) засобами електронного зв`язку в електронній формі з дотриманням вимог Кодексу та Законів України "Про електронні документи та електронний документообіг" і "Про електронні довірчі послуги".

З огляду на зазначене, суд зазначає, що електронна форма документообігу щодо реєстрації податкових накладних є імперативною та обумовлена специфікою самої процедури, яка повністю відбувається в електронному форматі.

Саме такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постанові від 30.04.2025 у справі №320/40600/23, який підлягає обов`язковому врахуванню при розгляді даної справи.

Таким чином, належною формою комунікації між контролюючим органом та платником податків є використання останнім саме електронного кабінету платника податків, забезпечення належного функціонування якого покладено на органи ДПС, як і відповідальність у разі не забезпечення такого. При цьому використання платником податків альтернативного програмного забезпечення, зокрема, програми «Медок» покладає усі можливі негативні наслідки (у вигляді збою в роботі такого програмного забезпечення) саме на платника податків.

Натомість, суд зауважує, що після отримання Повідомлення, добросовісний платник податків на виконання запровадженого законодавцем з 08 березня 2023 року алгоритму взаємодії між контролюючим органом та платником податків для вирішення питання про реєстрацію ПН в ЄРПН має вчинити одну з двох дій:

1) або подати додаткові документи з поясненнями,

2) або надати додаткові пояснення із обґрунтуванням причин неможливості їх надання чи необґрунтованості їх витребування.

Отже, платник податків позбавлений можливості залишати без уваги надіслане контролюючим органом повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття щодо реєстрації в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування, оскільки саме свідоме ігнорування платником податків пропозиції контролюючого органу, викладеної в Повідомленні, є самостійною підставою для прояву негативної дискреції у вигляді прийняття рішення про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної/розрахунку коригування. Такий висновок суду відповідає вищевказаним правовим позиціям Верховного Суду, які підлягають обов`язковому врахуванню під час розгляду даної справи.

Підсумовуючи викладене, суд зазначає, що оскільки підставою для прийняття відповідачем спірного рішення було саме ненадання позивачем додаткових пояснень та документів, необхідних для розгляду питання щодо реєстрації в ЄРПН складеної позивачем податкової накладної №2 від 01.11.2023, оскаржуване рішення контролюючого органу № 12045452/38808304 від 13.11.2024 було прийнято правомірно та не підлягає скасуванню.

Стосовно позовних вимог в іншій частині суд зазначає таке.

З матеріалів справи вбачається, що підставою для прийняття контролюючим органом спірних рішень від 23.09.2024 № 11805874/38808304 (про відмову у реєстрації податкової накладної №79 від 18.09.2023 в ЄРПН), від 17.10.2024 № 11927405/38808304 (про відмову у реєстрації податкової накладної №102 від 13.10.2023 в ЄРПН), від 27.09.2024 № 11835809/38808304 (про відмову у реєстрації податкової накладної №102 від 21.09.2023 в ЄРПН0) стало твердження контролюючого органу про «надання платником податку копій документів, складених з порушенням законодавства».

В розділі «Додаткова інформація» цих рішень контролюючим органом зазначено: «первинні документи щодо придбання/постачання товарів/послуг».

Отже, суд звертає увагу на те, що відповідач належними доказами не обґрунтував, які саме первинні документи складені позивачем з порушенням законодавства, які мали недоліки форми або змісту, що виключали можливість реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригувань.

Загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття. Можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення фіскальним органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків. Вживання податковим органом загального посилання на пункт Критеріїв, без наведення відповідної підстави і розрахованих показників за критерієм, якому відповідає господарська операція або платник податку, є неконкретизованим та призводить до необґрунтованого обмеження права платника податків бути повідомленим про необхідність надання документів за вичерпним переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не будь-яких на власний розсуд. Відтак, невиконання податковим органом законодавчо встановлених вимог щодо змісту, форми, обґрунтованості та вмотивованості акта індивідуальної дії призводить до його протиправності.

Наведене узгоджується із правовою позицією, що викладена Верховним Судом у постановах від 27.01.2022 у справі № 380/2365/21, від 18.06.2019 у справі №0740/804/18 та від 23.10.2018 у справі № 822/1817/18.

Суд звертає увагу, що у випадку не конкретизації переліку документів у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної платник податків перебуває у стані правової невизначеності, що позбавляє його можливості надати контролюючому органу необхідний в розумінні суб`єкта владних повноважень пакет документів, а для контролюючого органу, відповідно, створюються передумови для можливого прояву негативної дискреції - прийняття рішення про відмову у реєстрації податкової накладної.

Аналогічний правовий висновок викладений у постанові Верховного Суду від 22.07.2019 у справі №815/2985/18.

Верховний Суд у постанові від 30.05.2023 у справі №5000/889/21 (реєстраційний номер судового рішення в ЄДРСР - 111203544) зазначив, що при розгляді таких спорів судами, крім іншого, має бути встановлено настання обставин, якими обумовлено обов`язок платника податків скласти податкові накладні та зареєструвати їх в ЄРПН.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 Податкового кодексу України датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Слід зазначити, що приймаючи рішення про реєстрацію податкової накладної, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій платника податку на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

Такий правовий висновок викладено Верховним Судом у постановах від 07.12.222 у справі №500/2237/20 та від 01.02.2023 у справі №2240/2900/18.

Крім того, у постанові від 23.02.2023 у справі №420/9924/20 Верховний Суд зауважив, що в межах справ подібних категорій та характеру спірних правовідносин, що виникли між сторонами на стадії реєстрації податкових накладних, надання судами оцінки щодо товарності або безтоварності господарських операцій є передчасною подією. Такі обставини можуть бути встановлені контролюючим органом на підставі здійсненої належної перевірки, з прийняттям ППР, та в подальшому підтверджені судом.

У зв`язку з цим суд вважає безпідставними твердження відповідача, викладені у відзиві на позовну заяву, щодо не підтвердження позивачем реальності господарської операції, за результатом здійснення якої були складені податкові накладні. Так, реальність та товарність господарських операцій може бути предметом розгляду лише під час проведення контролюючим органом документальних перевірок, але не під час вирішення питання щодо реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

Суд зазначає, що позивачем було надано до контролюючого органу первинні документи які, на його переконання, є належними та достатніми для підтвердження виникнення у нього права на складання податкових накладних та їх реєстрації в ЄРПН.

Відповідно до положень статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Такий підхід узгоджується з практикою Європейського суду з прав людини. Так, у пункті 110 рішення від 23.07.2002 у справі "Компанія Вестберґа таксі Актіеболаґ та Вуліч проти Швеції" Суд визначив, що «…адміністративні суди, які розглядають скарги заявників стосовно рішень податкового управління, мають повну юрисдикцію у цих справах та повноваження скасувати оскаржені рішення. Справи мають бути розглянуті на підставі поданих доказів, а довести наявність підстав, передбачених відповідними законами, для призначення податкових штрафів має саме податкове управління…».

Однак під час розгляду справи відповідачі, як суб`єкти владних повноважень, не надали суду належних і достатніх доказів, які спростовували б твердження позивача, не навели мотивів прийняття спірного рішення та неврахування наданих позивачем контролюючому органу документів.

З урахуванням наведеного, суд зазначає, що дії Комісії ДПС по прийняттю спірних рішень, в якому не наведені мотиви його ухвалення та не зазначені підстави неврахування наданих позивачем документів та пояснень, свідчать про порушення відповідачем як принципу належного урядування, так і принципів, закріплених в Резолюції Комітету Міністрів Ради Європи 77 (31) від 28.09.1977, свідчать про непрозорість та непередбачуваність дій відповідача, що перешкоджають можливості платника податків планувати в подальшому свою господарську діяльність.

Таким чином, суд дійшов висновку, що враховуючи наявність у позивача передбачених чинним законодавством України документів, які свідчать про наявність у нього права на складання податкових накладних та їх реєстрація в ЄРПН, та приймаючи до уваги те, що такі документи були надані відповідачеві, останній не мав правових підстав для прийняття спірних рішень про відмову в реєстрації податкових накладних в ЄРПН.

У зв`язку з цим, суд вважає за необхідне визнати протиправними та скасувати рішення Комісії Головного управління ДПС у місті Києві:

- 23.09.2024 № 11805874/38808304 про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 79 від 18.09.2023, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ІТУМ»;

- 17.10.2024 № 11927405/38808304 про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 102 від 13.10.2023, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ІТУМ»;

- 27.09.2024 № 11835809/38808304 про відмову у реєстрації в ЄРПН податкової накладної № 102 від 21.09.2023, поданої Товариством з обмеженою відповідальністю «ІТУМ».

Щодо позовної вимоги про зобов`язання Державної податкової служби України зареєструвати в ЄРПН податкові накладні №79 від 18.09.2023, №102 від 13.10.2023 та №102 від 21.09.2023, складені Товариством з обмеженою відповідальністю «ІТУМ», датою їх фактичного подання, суд зазначає таке.

Згідно з частиною четвертою статті 245 Кодексу адміністративного судочинства України у випадку, визначеному пунктом 4 частини другої цієї статті, суд може зобов`язати відповідача - суб`єкта владних повноважень прийняти рішення на користь позивача, якщо для його прийняття виконано всі умови, визначені законом, і прийняття такого рішення не передбачає права суб`єкта владних повноважень діяти на власний розсуд.

Згідно з Рекомендацією Комітету Міністрів Ради Європи №R (80) 2 стосовно здійснення адміністративними органами влади дискреційних повноважень, прийнятої Комітетом Міністрів 11.03.1980, під дискреційними повноваженнями слід розуміти повноваження, які адміністративний орган, приймаючи рішення, може здійснювати з певною свободою розсуду, тобто, коли такий орган може обирати з кількох юридично допустимих рішень те, яке він вважає найкращим за даних обставин.

Згідно з пунктом 1.6 Методології проведення антикорупційної експертизи, затвердженої Наказом Міністерства юстиції України від 24.04.2017 № 1395/5, дискреційні повноваження - це сукупність прав та обов`язків органів державної влади та місцевого самоврядування, осіб, уповноважених на виконання функцій держави або місцевого самоврядування, що надають можливість на власний розсуд визначити повністю або частково вид і зміст управлінського рішення, яке приймається, або можливість вибору на власний розсуд одного з декількох варіантів управлінських рішень, передбачених нормативно-правовим актом, проектом нормативно-правового акта.

Таким чином, дискреція - це елемент управлінської діяльності. Вона пов`язана з владними повноваженнями і їх носіями - органами державної влади та місцевого самоврядування, їх посадовими і службовими особами. Дискрецію не можна ототожнювати тільки з формалізованими повноваженнями - вона характеризується відсутністю однозначного нормативного регулювання дій суб`єкта. Він не може ухилятися від реалізації своєї компетенції, але і не має права виходити за її межі.

Тобто дискреційні повноваження - це законодавчо встановлена компетенція владних суб`єктів, яка визначає ступінь самостійності її реалізації з урахуванням принципу верховенства права; ці повноваження полягають в застосуванні суб`єктами адміністративного розсуду при здійсненні дій і прийнятті рішень.

Отже, у разі відсутності у суб`єкта владних повноважень законодавчо закріпленого права адміністративного розсуду при вчиненні дій/прийнятті рішення, та встановленні у судовому порядку факту протиправної поведінки відповідача, зобов`язання судом суб`єкта владних повноважень прийняти рішення конкретного змісту не можна вважати втручанням у дискреційні повноваження, адже саме такий спосіб захисту порушеного права є найбільш ефективним та направлений на недопущення свавілля в органах влади.

Згідно з пунктом 19 №1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструється у день настання однієї з таких подій:

- прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування;

- набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДПС відповідного рішення);

- неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Відповідно до абзацу другого пункту 20 Порядку №1246 датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Таким чином, у день набрання законної сили рішенням суду про реєстрацію податкової накладної в Реєстрі Державною податковою службою України вчиняються відповідні дії по реєстрації, при цьому датою реєстрації є день набрання законної сили рішенням суду, якщо у судовому рішенні не зазначена інша дата. Отже, суд може зазначити у судовому рішенні конкретну дату, яку контролюючому органу необхідно відобразити в якості дати реєстрації податкової накладної в Реєстрі.

Суд звертає увагу на те, що податкові накладні:

- №79 від 18.09.2023 - подана до реєстрації 17.10.2023;

- №102 від 13.10.2023 - подана до реєстрації 03.11.2023;

- №102 від 21.09.2023 - подана до реєстрації 17.10.2023.

У зв`язку з цим, податкові накладні:

- від 18.09.2023 №79 та від 21.09.2023 №102 підлягають реєстрації в ЄРПН у день їх подання, тобто 17.10.2023;

- від 13.10.2023 №102 - підлягає реєстрації в ЄРПН у день її подання, тобто 03.11.2023.

Враховуючи вищевказане, суд приходить до висновку, що позовні вимоги підлягають задоволенню частково.

Вирішуючи питання про розподіл судових витрат, суд зазначає таке.

Згідно з частиною першою статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються з судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Відповідно до частини третьої статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Частиною восьмою цієї статті передбачено, що у випадку зловживання стороною чи її представником процесуальними правами або якщо спір виник внаслідок неправильних дій сторони суд має право покласти на таку сторону судові витрати повністю або частково незалежно від результатів вирішення спору.

Під час звернення до суду позивачем сплачено судовий збір у розмірі 9689,60 гривень, що підтверджується платіжною інструкцією № 147 від 07.03.2025.

Враховуючи часткове задоволення позову, понесені позивачем судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 7267,20 грн підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у м. Києві, оскільки саме спірне рішення відповідача-1 призвело до виникнення спірних правовідносин.

У свою чергу, оскільки Державна податкова служба України виконує функції по адмініструванню ЄРПН та здійснює реєстрацію у вказаному Реєстрі податкових накладних (у тому числі на виконання судового рішення), задоволення позовної вимоги до ДПС України носить похідний, технічний характер, у той час як саме рішення Головного управління ДПС у м. Києві по зупиненню та відмові реєстрації призвело до виникнення даного спору, внаслідок чого на підставі ч.8 ст.139 КАС України саме цей контролюючий орган має компенсувати понесені позивачем судові витрати.

На підставі викладеного, керуючись статтями 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 23.09.2024 № 11805874/38808304 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «ІТУМ» податкової накладної від 18.09.2023 №79.

3. Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 17.10.2024 № 11927405/38808304 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «ІТУМ» податкової накладної від 13.10.2023 №102.

4. Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у місті Києві від 27.09.2024 № 11835809/38808304 про відмову у реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних складеної Товариством з обмеженою відповідальністю «ІТУМ» податкової накладної від 21.09.2023 №102.

5. Зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних складені Товариством з обмеженою відповідальністю «ІТУМ» податкові накладні: від 18.09.2023 №79 та від 21.09.2023 № 102 датою їх подання на реєстрацію - 17.10.2023; від 13.10.2023 № 102 датою її подання на реєстрацію - 03.11.2023.

6. В іншій частині в позові відмовити.

7. Стягнути на користь «ІТУМ» (ідентифікаційний код 38808304, місцезнаходження: 02152, місто Київ, вулиця Дніпровська Набережна, будинок 1-А) понесені ним судові витрати у розмірі 7267,20 грн (сім тисяч двісті шістдесят сім грн 20 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Головного управління ДПС у місті Києві (ідентифікаційний код 44116011; місцезнаходження: 04116, м. Київ, вул. Шолуденка, 33/19).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Дудін С.О.