Рішення № 134389189, 26.02.2026, Івано-Франківський окружний адміністративний суд

ІВАНО-ФРАНКІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

"26" лютого 2026 р. справа № 300/3662/25

м. Івано-Франківськ

Івано-Франківський окружний адміністративний суд в складі судді Кафарського В.В., розглянувши в порядку спрощеного позовного провадження у письмовому провадженні справу за позовною заявою ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, -

В С Т А Н О В И В:

ОСОБА_1 (надалі ОСОБА_1 , позивач) звернулася до адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (надалі відповідач) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 21.01.2025 №001480/0706 та №001485/0706.

В обґрунтування позовних вимог зазначено про протиправність дій контролюючого органу під час проведення перевірки позивача, яка проводилась 11.12.2024 та за результатами цієї перевірки складено Акт (довідка) №091525 від 11.12.2024 (надалі Акт). На думку позивача, наявна в цьому Акті інформація, а саме додатки, сформовані з інформації із системи обліку РРО/ПРРО ДПС України, створена виключно за рахунок аналізу наявної у ДПС податкової інформації. Однак, перевірки за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій.

Також позивач наголошує, що відповідальність за порушення суб`єктом господарювання приписів пунктів 1, 2, 11 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» не передбачена приписами пункту 1 та 7 статті 17 цього Закону, що свідчить про невірну кваліфікацію порушення контролюючим органом. Окрім цього, зазначено, що посадові особи контролюючого органу, так само як платник податку, не володіють спеціальними знаннями та відповідним обладнанням для дослідження акцизних марок та встановлення їх легальності.

Позивач у позові звертає увагу на відсутність будь-якого документу або іншого доказу, що свідчив би про запит контролюючого органу надати в момент початку перевірки документи, які підтверджують походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), а також на відсутність документа як доказу, який свідчив би про відмову суб`єкта господарювання надати документи, які підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Щодо вказаного в Акті факту реалізації алкогольних напоїв за цінами, які є нижчими за встановлені мінімальні ціни на такі напої, позивач зазначає, що контролюючим органом вказано про факт реалізації шампанського Світське, об`єм 0,75 л, інших ідентифікуючих ознак цього товару, окрім торгового найменування присвоєного виробником товару, в матеріалах перевірки не зазначено та не зафіксовано. Тобто ідентифікація алкогольного напою в межах фактичної податкової перевірки здійснена лише по торговому найменуванню. Позивач вважає, що контролюючим органом не враховані приписи Постанови Кабінету Міністрів України №957, за положеннями якої для вимог визначення та дотримання мінімальних цін на алкогольні напої алкогольні вироби класифікуються не за власною торговою назвою (маркою), а за кодом УКТ ЗЕД.

Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 30.05.2025 даний позов залишено без руху у зв`язку з невідповідністю вимогам статті 161 Кодексу адміністративного судочинства України, а позивачу надано строк для усунення недоліків (а.с. 11-12).

У зв`язку із усуненням недоліків позовної заяви, ухвалою суду від 09.06.2025 відкрито провадження в адміністративній справі за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень. Вирішено розгляд справи здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження (а.с. 16-17).

Від Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на адресу суду надійшов відзив на позовну заяву із викладеними запереченнями проти позову. Представник вказує про правомірність проведеної фактичної перевірки. Зокрема, вказано, що перед початком перевірки посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області пред`явлено документи, визначені пунктом 81.1 статті 81 Податкового кодексу України та, відповідно, посадові особи відповідача були допущені до проведення перевірки. Відтак, порушень положень законодавства в частині процедури проведення перевірки, які вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки, відповідачем не допущено.

Представник відповідача зазначає, що безпідставними є аргументи позивача про те, що перевірка даних за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій. Позаяк, в момент проведення посадовими особами відповідача фактичної перевірки із здійснення контролю за дотриманням вимог законодавства у сфері виробництва та обігу підакцизних товарів, зафіксовано які були об`єктивно дійсними як у бухгалтерському обліку позивача, так і в системі обліку даних реєстраторів розрахункових операцій, яка як і 28.06.2024, так і 11.12.2024 чи 23.05.2025 є ідентичною до тих відомостей, що фіксувалися через належний позивачу реєстратор розрахункових операцій. Крім того, позивачем не надано суду доказів на спростування зазначеної в касовому чеку інформації.

Також у відзиві вказано, що в ході до перевірочного аналізу фактичної перевірки встановлено порушення п. 1 ст. 17 Закону №265/95ВР, а саме: відсутнє цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (рядок 9 фіскального касового чеку). При цьому, Закон №265/95ВР встановлює безпосередній зміст обов`язку суб`єктів господарювання і порядок його виконання, а Положення №13 форму його реалізації (форму і зміст документів, яі є складовими звітності). Тому, відсутність обов`язкових реквізитів у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання платником акцизного податку, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Водночас, відповідач зауважив, що у матеріалах справи відсутні будь-які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації про реалізацію алкогольних напоїв, в якому містяться відомості щодо здійснення розрахункових операцій (дата, час, номер чеку, назва товару і ціна товару, сума операції) в той час, коли у фіскальному чеку відсутнє цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку.

Окрім цього, представник відповідача вказав, що згідно акту перевірки первинні документи (їх копії), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходились у місці продажу, позивачем до перевірки не надано. При цьому, суб`єкт господарювання, у тому числі фізична особа-підприємець, не має права реалізовувати необлікований товар в місці їх публічної реалізації і знаходження в об`єкті торгівлі. На переконання відповідача, наявність у платника цілого робочого дня до завершення дня чи до завершення фактичної перевірки є достатнім проміжком часу для пред`явлення перевіряючим заповненої належним чином Форми обліку і податкових накладних, які засвідчують прихід товарних запасів, що знаходяться в момент перевірки в господарській одиниці, в якій здійснюється торгівля. При цьому, особа, котра фактично проводила розрахункові операції у господарському об`єкті, не представила під час перевірки будь-які документи про походження наявних на вітринах і місці здійснення торгівлі товарно-матеріальних цінностей.

Також відповідачем зазначено, що під час проведення фактичної перевірки контролюючий орган мав правову можливість використовувати інформацію, яка міститься в СОД РРО, інформація та дані якої є фактичним відображенням (дублюванням) розрахункових операцій, проведених позивачем у відповідний перевіряючий період. З огляду на вищевказане, відповідач просить відмовити у задоволенні позову (а.с. 21-40).

Позивач також подала суду додаткові пояснення, які за змістом є аналогічним зі змістом позову (а.с. 93-97).

04.12.2025 позивач подала суду через систему «Електронний суд» клопотання про зупинення провадження у справі (а.с. 134-135).

Ухвалою Івано-Франківського окружного адміністративного суду від 10.12.2025 відмовлено у задоволенні клопотання про зупинення провадження у справі №300/3662/25 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень (а.с. 137-139).

Суд, розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення сторін, дослідивши в сукупності письмові докази, якими сторони обґрунтовують позовні вимоги та заперечення на позов, встановив наступне.

ОСОБА_1 здійснює підприємницьку діяльність як фізична особа-підприємець у павільйоні « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_1 .

Посадовими особами Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на підставі наказу від 11.12.2024 №3692-п (а.с. 46) та направлень від 11.12.2024 №6874 та №6875 (а.с. 47-48) проведено фактичну перевірку павільйону « ІНФОРМАЦІЯ_1 », розташованого за адресою: АДРЕСА_1 , у якому здійснює господарську діяльність ОСОБА_1 .

За результатом перевірки контролюючим органом складено акт (довідку) фактичної перевірки від 11.12.2024 за №091525 (надалі Акт перевірки), зареєстрований в контролюючому органі за №22367/09/11/РРО/ НОМЕР_1 (а.с. 52-55).

Зі змісту вказаного акту слідує, що відповідачем встановлено порушення позивачем вимог пунктів 1, 2, 11, 12 ст. 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування і послуг» (надалі Закон №265/95-ВР) та ст. 68 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» (надалі Закон №3817-ІХ), зокрема:

- проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО;

- не видача розрахункового документа встановленого зразка;

- видача розрахункових документів не встановленої форми та змісту, а саме згідно електронних копій розрахункових документів РРО та з ФН 3001080824 реалізовано алкогольні напої без зазначення штрихового коду марки акцизного податку;

- проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД до підакцизних товарів згідно фіскального чека;

- порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Електронну чи паперову форму ведення обліку, первинні документи (їх копії), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) до перевірки не надано;

- роздрібна торгівля алкогольними напоями за цінами нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої, а саме: реалізовано шампанське н/сол., Світське, 0,75 л за ціною 90,00 грн, чек №5342 від 29.04.2024 о 12:37 (а.с. 54).

Згідно змісту акта, перевірка господарської одиниці (павільйону «Олімп») здійснена у присутності ОСОБА_1 , якою будь-яких зауважень (заперечень) до акту перевірки не надано та в акті не зазначено.

При цьому, ОСОБА_1 відмовилася від підпису та отримання другого примірника акту фактичної перевірки, про що посадовими особами відповідача складено акт №2679 від 11.12.2024 (а.с. 50).

На підставі акту перевірки відповідачем винесено оскаржені податкові повідомлення-рішення від 21.01.2025 №001480/0706 та №001485/0706, якими до ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції, зокрема:

податкове повідомлення-рішення форми «С» від 21.01.2025 №001480/0706, яким застосовано штрафну санкцію в розмірі 46 656,60 грн за порушення п. 1, п. 2, п. 11, п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995, Наказу міністерства фінансів України від 03.06.2021 №496 «Про затвердження порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку» (а.с. 7);

податкове повідомлення-рішення форми «С» від 21.01.2025 №001485/0706, яким застосовано штрафну санкцію в розмірі 16 000,00 грн за порушення ст. 68 Закону України «Про державне регулювання, виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» від 18.06.2024 №3817-ІХ, Постанови КМУ №957 від 30.10.2008 «Про встановлення розміру мінімальних оптово-відпускних і роздрібних цін на окремі види а/н вітчизняного виробництва» (а.с. 8).

Як зазначає позивач, вищенаведені Акт перевірки та податкові-повідомлення рішення їй направлено на запит та отримано позивачем 08.05.2025 засобами поштового зв`язку разом із листом ГУ ДПС в Івано-Франківські області від 22.04.2025 №5733/6/09-19-07-06.

Позивач, не погоджуючись із вказаними податковими повідомленнями-рішеннями, звернувся з цим позов до суду.

Надаючи правову оцінку публічно-правовим відносинам, суд виходить із наступних підстав та мотивів.

У відповідності до статті 244 КАС України, суд вирішуючи питання, яку правову норму належить застосувати до спірних правовідносин та враховуючи період, в якому тривали спірні правовідносини, а також дати застосування фінансових санкцій зазначає, що до правовідносин між сторонами підлягають застосуванню норми права, які діяли в часі на момент їх виникнення.

Предмет адміністративного позову між позивачем та відповідачем врегульований положеннями Податкового кодексу України, Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 за №265/95-ВР, Закону України «Про державне регулювання, виробництва та обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах та пального» від 18.06.2024 №3817-ІХ.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів регулює Податковий кодекс України, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, які справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Податковий контроль здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин (підпункт 62.1.3. пункту 62.1 статті 62 Податкового кодексу України).

Контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки (пункт 75.1 статті 75 Податкового кодексу України).

За приписами підпункту 75.1.3. пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

У відповідності до пункту 80.1, підпунктів 80.2.2., 80.2.5. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.10. статті 80 ПК України визначено, що порядок оформлення результатів фактичної перевірки встановлено статтею 86 цього Кодексу.

Згідно пункту 86.1 статті 86 Податкового кодексу України результати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

В відповідно з пунктом 86.5. статті 86 ПК України акт (довідка) про результати фактичних перевірок, визначених статтею 80 цього Кодексу, складається у двох примірниках, підписується посадовими особами контролюючих органів, які проводили перевірку, реєструється не пізніше наступного робочого дня після закінчення перевірки. Акт (довідка) про результати зазначених перевірок підписується особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та його законними представниками (у разі наявності).

Підписання акта (довідки) таких перевірок особою, яка здійснювала розрахункові операції, платником податків та/або його представниками та посадовими особами контролюючого органу, які проводили перевірку, здійснюється за місцем проведення перевірки або у приміщенні контролюючого органу.

В даному випадку фактична перевірка дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій та дозвільних документів, вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), дотримання законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками, у спірних відносинах проводилась на підставі направлень на перевірку від 11.12.2024 №6874 та №6875 (а.с. 47-48) та наказу «Про проведення фактичної перевірки» від 11.12.2024 №3692-п (а.с. 46), виданих Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області.

Як підставу, у вказаних направленнях на перевірку та наказі «Про проведення фактичної перевірки», Головним управлінням Державної податкової служби в Івано-Франківській області визначено підпункти 80.2.2., 80.2.7. пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Разом з цим, позивач вказує на порушення контролюючим органом організації і проведення фактичної перевірки, оскільки, на його думку, не було конкретних правових підстав (обставин), які зумовили призначення цієї перевірки, з посилання на згадані норми.

Позивачем серед інших доводів щодо протиправності оскаржених податкових повідомлень-рішень також звертається увага суду на незаконні, на його думку, дії податкового органу при організації і проведенні перевірки, що виключає правомірність прийнятих за її результатами податкових повідомлень-рішень. Однак, одночасно позивачем така підстава не визначена як самостійний предмет позову, а саме визнання протиправним та скасування наказу про проведення фактичної перевірки чи визнання дій протиправними.

При цьому, за результатами дослідження змісту наказу та направлень на перевірку, судом уже встановлено, що правовою підставою для проведення перевірки слугували підпункти 80.2.2., 80.2.7. пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Аналіз вказаних норм дає підстави дійти висновку, що підстави проведення фактичної перевірки можуть застосовуватися як в сукупності, так і кожна окремо, а саме:

- у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами - лічильниками;

- здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального.

Тобто, здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

У даному випадку, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (виробництво і обіг спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального).

Отже, у дослідженому випадку, достатньо факту покладення на контролюючий орган здійснення контролю за дотриманням норм законодавства у відповідній сфері правовідносин (здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій).

Зазначений висновок узгоджується із правовими позиціями, висловленими в постановах Верховного Суду від 12.08.2021 у справі №140/14625/20, від 10.04.2020 у справі №815/1978/18, від 05.11.2018 у справі №803/988/17, від 20.03.2018 у справі №820/4766/17 і від 22.05.2018 у справі №810/1394/16.

При виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду (частина 5 статті 242 КАС України).

Таким чином, доводи позивача з приводу відсутності юридичних підстав для проведення фактичної перевірки суд вважає безпідставними та не обґрунтованими. Водночас, позицію позивача з приводу того, що в наказі на проведення фактичної перевірки повинно було б бути обов`язково зазначено, крім правової підстави для її проведення, також і обставини, в зв`язку з якими таку підставу застосовано, суд оцінює критично у зв`язку з відсутністю відповідної легітимної вимоги для цього, що виключає обґрунтованість посилань позивача на протиправність проведеної перевірки.

Як свідчать матеріали справи, направлення на перевірку містять належні відомості, передбачені Податковим кодексом України, зокрема, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та дані про суб`єкта (найменування суб`єкта господарювання, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), а також підстави.

Вищевказані направлення разом із службовими посвідченнями перевіряючих осіб вручались присутній ОСОБА_1 в об`єкті перевірки, проте вона, попри фактичний допуск перевіряючих до перевірки та ознайомленням із змістом направлень та наказу, відмовилася від підпису про ознайомлення та отримання наказу на проведення перевірки, що підтверджується актом від 11.12.2024 №2681 (а.с. 51).

З приводу правомірності прийняття контролюючим органом податкових повідомлень-рішень від 21.01.2025 №001480/0706 та №001485/0706, якими до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції на підставі 54.3.3. пункту 54.3 статті 54 ПК України, п. 1, п. 7 ст. 17, ст. 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» №265/95-ВР від 06.07.1995 та ст. 73 Закону України «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального» від 18.06.2024 №3817-ІХ, суд зазначає наступне.

За змістом пункту 15.1 статті 15 ПК України, платниками податків визнаються фізичні особи (резиденти і нерезиденти України), юридичні особи (резиденти і нерезиденти України) та їх відокремлені підрозділи, які мають, одержують (передають) об`єкти оподаткування або провадять діяльність (операції), що є об`єктом оподаткування згідно з цим Кодексом або податковими законами, і на яких покладено обов`язок із сплати податків та зборів згідно з цим Кодексом.

Правові засади застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг визначає Закон України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі Закону України №265/95-ВР), дія якого поширюється на усіх суб`єктів господарювання, їх господарські одиниці та представників (уповноважених осіб) суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції у готівковій та/або безготівковій формі.

Статтею 2 Закону №265/95-ВР та пунктом 1 розділу II Положення про форму і зміст розрахункових документів\електронних розрахункових документів, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13 (далі Положення №13) визначено, що фіскальний касовий чек на товари (послуги) розрахунковий документ/електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги).

За змістом пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції, зобов`язано:

проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок;

надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

З наведеного слідує, що суб`єкти господарювання зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи та видавати (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідний розрахунковий документ, що підтверджує виконання розрахункової операції.

Згідно статті 8 Закону №265/95-ВР форма, зміст розрахункових документів, порядок реєстрації та ведення розрахункових книжок, книг обліку розрахункових операцій, а також форма та порядок подання звітності, пов`язаної із застосуванням реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій чи використанням розрахункових книжок, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Форму та зміст розрахункового документу/електронного розрахункового документу визначено Положенням про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 №13, зареєстрованим у Міністерстві юстиції України 11.02.2016 за №220/28350.

Згідно пункту 1 розділу ІІ Положення №13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Форма № ФКЧ-1 фіскального касового чека на товари (послуги) наведена у додатку 1 до цього Положення.

Пунктом 2 розділу 11 Положення №13 передбачено, що фіскальний чек має містити обов`язкові реквізити:

найменування суб`єкта господарювання (рядок 1);

назва господарської одиниці - найменування, яке зазначене в документі на право власності або користування господарською одиницею і відповідає довіднику «Типи об`єктів оподаткування» та повідомлене ДПС формою 20-ОПП (рядок 2);

адреса господарської одиниці - адреса, яка зазначена в документі на право власності чи користування господарською одиницею (назва населеного пункту, назва вулиці, номер будинку/офісу/квартири) та повідомлена ДПС формою 20-ОПП (рядок 3);

для СГ, що зареєстровані як платники ПДВ,- індивідуальний податковий номер платника ПДВ, який надається згідно з Кодексом; перед номером друкуються великі літери «ПН» (рядок 4);

для СГ, що не є платниками ПДВ,- податковий номер або серія (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), перед яким друкуються великі літери «ІД» (рядок 5);

якщо кількість придбаного товару (обсяг отриманої послуги) не дорівнює одиниці виміру,- кількість, вартість одиниці виміру придбаного товару (отриманої послуги) (рядок 6);

код товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством) (рядок 7);

цифрове значення штрихового коду товару (зазначається у випадках, передбачених чинним законодавством, а у разі непередбачення - за бажанням платника) (рядок 8);

цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) на алкогольні напої або унікальний ідентифікатор електронної марки акцизного податку, або серійний номер електронної марки акцизного податку (зазначаються у випадках, передбачених законодавством) (рядок 9).

Марка акцизного податку спеціальний знак для маркування алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах, віднесений до документів суворого обліку, який підтверджує сплату акцизного податку, легальність ввезення та реалізації на території України цих виробів (пункт 14.1.107 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України).

З приводу обов`язковості зазначення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої, суд звертає увагу, що Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» від 30.11.2021 за №1914-ІХ (далі Закон №1914-ІХ), з 01.01.2022 набрали чинності зміни до пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, згідно яких, суб`єкти господарювання, котрі здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу, зобов`язані проводити розрахункові операції через РРО та/або через ПРРО для підакцизних товарів з використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості, а також із зазначенням цифрового значення штрихового коду марки акцизного податку (серія та номер) при роздрібній торгівлі алкогольними напоями.

Відтак, станом на момент проведення фактичної перевірки позивача, пунктом 2 розділу ІІ Положення №13 установлено 31 (тридцять один) обов`язковий реквізит фіскального чеку, зокрема «рядок 9» визначено наступним чином: цифрове значення штрихового коду марки акцизного податку на алкогольні напої (зазначається у випадках, передбачених законодавством).

Пунктом 12 ст. 3 Закону № 265/95-ВР встановлено обов`язок суб`єктів господарювання вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб-підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які провадять діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Крім того, відповідно до п. 12 ст. 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Пунктом 1 статті 17 Закону України № 265/95-ВР передбачено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції, за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: 1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг) або неповну суму розрахунку при організації та проведенні азартних ігор; непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

100 відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за порушення, вчинене вперше;

150 відсотків суми, на яку здійснено продаж товарів (робіт, послуг) та/або розрахунки при організації та проведенні азартних ігор з порушеннями, встановленими цим пунктом, - за кожне наступне порушення;

Аналіз наведених норм права дає підстави для висновку, що пункт 1 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлює відповідальність за невиконання суб`єктом господарювання щонайменше одного з трьох обов`язків:

1) непроведення розрахункової операції через РРО;

2) проведення розрахункової операції через РРО, однак, на неповну суму покупки;

3) невидача відповідного (тобто такого, що відповідає вимогам щодо форми і змісту) розрахункового документа;

4) проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання.

Перші два обов`язки суб`єкта господарювання випливають зі змісту пункту 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, а третій з пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Відповідно, наявність будь-якої з таких обставин (у сукупності або окремо) і утворює склад правопорушення, за яке настає відповідальність за пунктом 1 статті 17 коментованого Закону.

Предметом доказування у справах, пов`язаних із притягненням суб`єкта господарювання до відповідальності на підставі пункту 1 статті 17 Закону №265/95-ВР, є встановлення на підставі належних і допустимих доказів фактів, з якими контролюючий орган пов`язує допущення порушення суб`єктом господарювання вимог пункту 1 та/або 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 1 статті 3 Закону №265/95-ВР, перевірці підлягають обставини безпосереднього здійснення розрахункової операції, однак, її непроведення через РРО, та/або здійснення розрахункової операції на більшу суму, ніж проведено через РРО.

У випадку притягнення суб`єкта господарювання до фінансової відповідальності за невиконання обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР перевірці підлягають як обставини видачі/невидачі розрахункового документа, так і обставини відповідності такого вимогам щодо форми і змісту.

Аналогічна правова позиція викладена у постановах Верховного Суду від 02.02.2023 у справі №500/6845/21, від 16.05.2024 у справі №520/4564/23.

Так, матеріали справи свідчать, що контролюючий орган під час продажу позивачем горілки Prime по ціні 100 грн, хліба по ціні 30 грн, води Живчик по ціні 37 грн (на загальну суму покупки 167 грн) встановив допущені порушення законодавства, зокрема, встановлено такі порушення:

- проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО;

- не видача розрахункового документа встановленого зразка;

- видача розрахункових документів не встановленої форми та змісту, а саме згідно електронних копій розрахункових документів РРО та з ФН 3001080824 реалізовано алкогольні напої без зазначення штрихового коду марки акцизного податку;

- проведення розрахункової операції через РРО без використання режиму попереднього програмування коду товарної підкатегорії згідно УКТ ЗЕД до підакцизних товарів згідно фіскального чека;

- порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Електронну чи паперову форму ведення обліку, первинні документи (їх копії), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки, що на момент перевірки знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) до перевірки не надано;

- роздрібна торгівля алкогольними напоями за цінами нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої, а саме: реалізовано шампанське н/сол., Світське, 0,75 л за ціною 90,00 грн, чек №5342 від 29.04.2024 о 12:37 (а.с. 54).

Так, щодо порушень в частині проведення розрахункової операції на повну суму покупки без застосування РРО та не видачі розрахункового документа встановленого зразка, то суд зазначає, що вище вже наголошено на тому, що приписами статті 3 Закону №265/95-ВР встановлено обов`язок суб`єкту господарювання проводити розрахункові операції на повну суму покупку (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані в установленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій з роздрукуванням відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених Законом, із застосуванням у встановленому порядку розрахункових книжок.

Як встановлено судом, ОСОБА_1 для проведення розрахункових операцій зареєстровано програмний реєстратор розрахункових операцій згідно посвідчення №4450 від 30.08.2023. Вид і заводський номер РРО вказані в Акті перевірки (а.с. 52).

При цьому, повідомлення про виявлення несправностей програмного реєстратора розрахункових операцій позивачем засобами Електронного кабінету або засобами телекомунікацій до контролюючого органу не направлялися. Доказів протилежного матеріали справи не містять.

Водночас, як уже встановлено, позивачем проведено розрахункову операцію без видачі фіскального чека, а позивачем зазначене не спростовано.

Відповідальність за таке порушення встановлена п. 1 ст. 17 Закону України №265/95-ВР.

Щодо доводів позивача про те, що перевірки за минулий період часу носить характер документальної перевірки, а тому такі дії не можуть вчинятися в рамках фактичної перевірки та слугувати підставою для застосування штрафних санкцій, то суд зазначає таке.

Згідно положень абзаців 3, 4, 5 пункту 1.2 «Порядку передачі інформації від реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій дротовими або бездротовими каналами зв`язку до органів Державної податкової служби України», затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 08.10.2012 за №1057 (далі Порядок №1057):

- національна система масових електронних платежів (НСМЕП) - банківська багатоемітентна платіжна система масових платежів, у якій розрахунки за товари та послуги, видача готівкових грошей та інші операції здійснюються за допомогою платіжних смарт-карток за технологією, розробленою НБУ;

- система зберігання і збору даних РРО (СЗЗД РРО) - загальнодержавна система, призначена для збору даних РРО та передачі цих даних до системи обліку даних РРО в ДПС за технологією зберігання і збору даних РРО для Державної податкової служби України;

- система обліку даних РРО (СОД РРО) - інформаційна система, призначена для збору, зберігання, використання даних реєстраторів розрахункових операцій та програмних реєстраторів розрахункових операцій (у тому числі електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, створених реєстраторами розрахункових операцій і програмними реєстраторами розрахункових операцій), перевірки справжності та достовірності розрахункових документів.

Відповідно до підпункту 14.1.562 пункту 14.1 статті 14 ПК України, взаємодія між платниками податків та державними, у тому числі контролюючими органами з питань реалізації прав та обов`язків, визначених цим Кодексом та іншими законами, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, та нормативно-правовими актами, прийнятими на підставі та на виконання цього Кодексу та інших законів, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи, реалізується, серед іншого, через - інші засоби, бази даних, реєстри, що ведуться в електронному вигляді, інформаційні, телекомунікаційні, інформаційно-телекомунікаційні системи центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Згідно підпункту 193.1.3 пункту 193 статті 19 ПК України державні податкові інспекції формують та ведуть, поряд з іншим, реєстри, ведення яких покладено законодавством на контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу.

Із приписів підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України слідує, що контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Підпунктом 83.1.2 пункту 83.1. ПК України визначено, що для посадових осіб контролюючих органів під час проведення перевірок підставами для висновків, поряд з іншим, є податкова інформація.

Податкова інформація, як слідує із підпункту 14.1.171 пункту 14.1 статті 14 ПК України, застосовується у значенні, визначеному Законом України «Про інформацію» від 02.10.1992 за №2657-ХІІ (надалі по тексту також Закон №2657-ХІІ).

Зокрема, статтею 10 коментованого Закону №2657-ХІІ визначено, що податкова інформація відноситься до видів інформації, які розрізняються за видами.

Податкова інформація - сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленому Податковим кодексом України (частина 1 статті 16 Закону №2657-ХІІ).

Приписами пункту 74.1 статті 74 ПК України визначено, що податкова інформація, зібрана відповідно до цього Кодексу, зберігається в базах даних Інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем (надалі по тексту також Інформаційні системи) центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Інформаційні системи і засоби їх забезпечення, розроблені, виготовлені або придбані центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, є державною власністю.

Система захисту податкової інформації, що зберігається в базах даних Інформаційних систем, встановлюється центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Внесення інформації до баз даних Інформаційних систем та її опрацювання здійснюються контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.1. пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, а також контролюючим органом, визначеним підпунктом 41.1.2. пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, в порядку інформаційної взаємодії відповідно до пункту 41.2 статті 41 цього Кодексу.

Перелік інформаційних систем визначається центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику.

Зібрана податкова інформація та результати її опрацювання використовуються для виконання покладених на контролюючі органи функцій та завдань, а також центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, для формування та реалізації єдиної державної податкової політики (пункт 74.3 статті 74 ПК України).

Зважаючи на таке правове регулювання спірних правовідносин, суд вважає за доцільне застосувати висновки, сформовані Верховним Судом у постанові від 09.09.2024 у справі №280/6832/23, за якими: «Аналіз наведених норм податкового законодавства свідчить про те, що використання податковим органом під час проведення фактичної перевірки отриманої податкової інформації, яка надходить від платників податків, через бази даних інформаційних, телекомунікаційних та інформаційно-телекомунікаційних систем, зокрема інформація: про фінансово-господарські операції платників податків; про застосування реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій, у тому числі щодо електронних копій розрахункових документів та фіскальних звітних чеків, поданих до контролюючих органів через інформаційну систему СОД РРО, у вигляді електронного розрахункового (фіскального) документа (чека, звіту), є такою, що може використовуватися контролюючими органами, як податкова інформація під час проведення фактичних перевірок платників податків.

Використання такої інформації є належною реалізацією контролюючим органом податкового контролю, як необхідний комплекс заходів, що забезпечує формування та реалізацію державної фінансової політики, щодо збору, опрацювання та використання інформації, необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій та може бути самостійною підставою для висновків під час проведення фактичної перевірки».

Висновки щодо правомірності використання контролюючим органом при проведенні фактичних перевірок інформації внесеної і зафіксованої у встановленому порядку до Системи обліку даних реєстраторів розрахункових операцій сформовані, інших систем та підсистем сформовані Верховним Судом у постановах від 16.01.2025 у справі №240/24491/23, від 30.01.2025 у справі №280/6829/23 і від 06.02.2025 у справі №120/11036/23.

Суд також звертає увагу, що норми Податкового кодексу України не передбачають такого порядку здійснення фактичної перевірки як фіксація тільки тих фактів, які будуть виявлені на місці проведення такої перевірки, та не встановлюють такого обмеження, як фіксація лише тих порушень законодавства, які будуть виявлені на місці та в день проведення такої перевірки і які вчинені платником під час здійснення контролюючим органом фактичної перевірки.

Такий висновок суду відповідає правовій позиції Верховного Суду, зазначеній у постанові від 26.07.2023 у справі №280/4696/22.

Так, в межах виниклих правовідносин суд з`ясував, що контролюючим органом встановлено під час проведеної перевірки видачу ОСОБА_1 розрахункових документів не встановленої форми та змісту, а саме згідно електронних копій розрахункових документів РРО та з ФН 3001080824 реалізовано алкогольні напої без зазначення штрихового коду марки акцизного податку (а.с. 65-91), а тому суд вважає доведеним факт порушення позивачем пункту 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Суд також бере до уваги те, що у матеріалах справи відсутні будь-які відомості про некоректну роботу (функціонування) реєстратора розрахункових операцій чи формування ним відомостей із помилковими даними щодо фіксації та/або занесення неточної (помилкової) інформації про реалізацію алкогольних напоїв, в якому містяться відомості щодо здійснення розрахункових операцій (дата, час, номер чеку, назва товару і ціна товару, сума операції).

При цьому, суд відхиляє доводи позивача про те, що посадові особи контролюючого органу та платник податку не володіють спеціальними знаннями та відповідним обладнанням для дослідження акцизних марок, оскільки це не нівелює сам факт наявності штрихового коду марки акцизного податку у фіскального чеку.

Окрім цього суд зазначає, що згідно приписів пункту 11 статті 3 Закону №265/95-ВР, суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані проводити розрахункові операції через реєстратори розрахункових операцій та/або через програмні реєстратори розрахункових операцій для підакцизних товарів із використанням режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, найменування товарів, цін товарів та обліку їх кількості.

Відповідно до статті 2 Закону №265/95-ВР фіскальний режим роботи - це: режим роботи опломбованого належним чином реєстратора розрахункових операцій, який забезпечує безумовне виконання ним фіскальних функцій; режим роботи програмного реєстратора розрахункових операцій, зареєстрованого у реєстрі таких реєстраторів, що забезпечує реєстрацію розрахункових документів на фіскальному сервері контролюючого органу відповідно до цього Закону.

Фіскальний звітний чек документ встановленої форми, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний фіскальний звітний чек) реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, що містить дані денного звіту, під час створення якого інформація про обсяг виконаних розрахункових операцій заноситься відповідно до фіскальної пам`яті реєстратора розрахункових операцій або фіскального сервера контролюючого органу (стаття 2 Закону №265/95-ВР).

Так, матеріалами справи підтверджується проведення позивачем розрахункових операцій через реєстратор розрахункових операцій без використання режиму програмування із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТЗЕД при реалізації підакцизної групи товарів.

При цьому, судом вище вже сформовано висновок стосовно того, що здобуті податковим органом із системи зберігання і збору даних РРО відомості, є належними доказами, на підставі яких суд може встановити обставину та підтвердити склад податкового правопорушення, встановлений контролюючим органом у відношенні до платника податків, відтак судом враховано дані, в тому числі й ті, що містяться у системі обліку даних РРО (СОД РРО).

Пунктом 7 статті 17 Закону №265/95-ВР встановлено, що за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах: триста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян - у разі проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій без використання режиму програмування найменування кожного підакцизного товару із зазначенням коду товарної підкатегорії згідно з УКТ ЗЕД, ціни товару та обліку його кількості.

З огляду на вищевикладене, суд констатує наявність у податкового органу повної інформації про розрахункові операції, здійснені ОСОБА_1 , в тому числі й інформації щодо коду товарної підкатегорії УКТ ЗЕД реалізованого товару.

Щодо порушення порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку, суд зазначає таке.

Платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт 16.1.12 пункту 16.1. статті 16 ПК України).

Для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (пункт 44.1. статті 44 Податкового кодексу України).

Пунктом 177.10 статті 177 Податкового кодексу України (у редакції чинній на момент спірних правовідносин) визначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

В силу правового регулювання положень статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Таким чином, фізичні особи-підприємці, які перебувають на загальній системі оподаткування, при продажі товарів у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, зобов`язані вести облік товарних запасів на складах та/або за місцем їх реалізації. Недотримання вказаного обов`язку має наслідком застосування фінансової санкції у розмірі вартості не облікованих товарів за цінами реалізації.

Аналогічна правова позиція висвітлена Верховним судом у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду у постанові від 04.06.2019 у справі №809/886/15, від 12.03.2020 у справі №808/2540/16 і від 23.10.2020 у справі №816/2932/15.

Судом встановлено, що підставою для застосування до позивача штрафних санкцій згідно спірного податкового повідомлення-рішення, слугували, серед іншого, доводи контролюючого органу, щодо порушення позивачем порядку ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, здійснення продажу товарів, які не обліковані у встановленому порядку за встановленою формою.

Суд звертає увагу, що в силу імперативних приписів абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Така ж норма міститься і серед переліку загальних обов`язків платника податків, які виникають при проведенні перевірки, зокрема, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки (пункт 85.2 статті 85 Податкового кодексу України).

Відтак, в розумінні абзацу другого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, позивач як платник податків зобов`язана подавати до фактичної перевірки документи про «походження» товару, а також і документи, які окремо засвідчують обставину «обліку» товарів, при цьому окремої письмової вимоги не вимагається.

Вказаний обов`язок є самостійним і чітко визначеним правилом поведінки суб`єкта перевірки, який не перебуває в залежності від наявності письмової вимоги контролюючого органу, що виникає у платника податків в силу закону при пред`явленні направлення і наказу на проведення фактичної перевірки.

Тобто у будь-якому разі суб`єкт господарювання, у тому числі фізична особа-підприємець, не має права реалізовувати необлікований товар в місці їх публічної реалізації і знаходження в об`єкті торгівлі.

Суд зазначає, що станом дату проведення фактичної перевірки господарської одиниці суб`єкта господарювання ОСОБА_1 діяв затверджений наказом Міністерства фінансів України Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку від 03.09.2021 №496 (далі Порядок №496).

Так, згідно із пунктом 2 Розділу І Порядку №496 визначено, що документами, які підтверджують облік та походження товарів є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (надалі по тексту також Форма обліку), та первинні документи.

Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації (пункт 1 Розділу ІІ Порядку № 496).

При цьому, пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

У спірних правовідносинах відповідач наполягає на не поданні позивачем будь-яких доказів, що отриманий нею для реалізації товар, наявний при проведенні перевірки, був облікований останньою в установленому порядку, в тому числі за правилами ведення Книги обліку та витрат.

При цьому, суд звертає увагу, що позивач долучила суду копії Форм ведення обліку товарних запасів, розхідні та видаткові накладні (а.с. 98-132).

Водночас, суд зауважує, що такі долучені тільки у липні 2025 року суду. Натомість матеріали справи не містять доказу надання таких під час перевірки або ж після проведення перевірки разом із запереченнями до Акта перевірки.

Так, суд зауважує, що відповідно до пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР суб`єкт господарювання зобов`язаний надати первинні документи на підтвердження обліку та походження товарних запасів на початок перевірки.

Також відповідно до пункту 86.7 статті 86 ПК України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом 44.7 статті 44 цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Як уже зазначено, доказів надання заперечень на акт перевірки з додатковими документами матеріали справи не містять, що, у свою чергу, підтверджує порушення позивачем пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, а отже передбачені статтею 20 Закону №265/95-ВР фінансові санкції у розмірі вартості необлікованих товарів застосовані до ОСОБА_1 на законних підставах.

Стосовно доводів позивача про те, що перевірка проведена в кінці робочого дня, то суд зазначає, що в даному випадку проведена фактична перевірка, якою вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом, серед іншого, щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій і ведення касових операцій. Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (підпункт 75.1.3. пункту 75.1. статті 75, пункт 80.1. статті 80 Податкового кодексу України).

Тобто, така перевірка, серед іншого, здійснюється контролюючим органом без попередньої вимоги, раптово з метою з`ясування на певну календарну дату обставини дотримання/недотримання платниками податків законодавства, в тому числі ведення суб`єктами господарювання в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів (послуг), що відображені в такому обліку.

Порядок проведення фактичної перевірки, її тривалість і зміст акта (довідки), якими результати перевірки оформляються, визначені статтею 80, пунктом 82.3 статті 82 і пунктом 86.5 статті 86 Податкового кодексу України.

Суд наголошує, що поєднання «раптовості» як визначальної мети фактичної перевірки, а також визначеного Порядком №496 обов`язку ФОП постійно вносити до Форми обліку інформацію про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, є законодавчо встановленою формою контролю за належним оподаткуванням господарської діяльності відповідного суб`єкта в кінці звітного податкового періоду, саме в день перевірки і на відповідну календарну дату.

Враховуючи наведене, суд доходить висновку про не облікування позивачем товару за правилами, встановленими наказом Міністерства фінансів України «Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку» від 03.09.2021 №496.

Отже, зважаючи на правову дію норм статті 20 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», у зв`язку з не відображенням позивачем обліку товарних запасів за місцем їх реалізації, підлягають застосуванню до останньої штрафні санкції.

З огляду на вищевикладене, суд дійшов висновку про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.01.2025 №001480/0706.

Щодо правомірності податкового повідомлення-рішення від 21.01.2025 №001485/0706, яким застосовано до позивача штрафні санкції у зв`язку із роздрібною торгівлею алкогольними напоями за цінами нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої, суд вказує на таке.

За результатами перевірки серед іншого встановлено: порушення ст. 68 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, спиртових дистилятів, біоетанолу, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, тютюнової сировини, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, та пального», а саме роздрібну торгівлю алкогольними напоями за цінами нижчими від встановлених мінімальних роздрібних цін на такі напої. Так, Актом перевірки зафіксовано реалізацію шампанського н/сол., Світського, 0,75 л за ціною 90,00 грн, чек №5342 від 29.04.2024 о 12:37 (а.с. 54).

При цьому, згідно спірного податкового повідомлення-рішення від 21.01.2025 №001485/0706, до позивача застосована відповідальність у відповідності до ст. 73 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ.

Так, дійсно, згідно з пунктом 25 частини 2 ст. 73 Закону України від 18.06.2024 №3817-ІХ, до суб`єктів господарювання за вчинені правопорушення застосовуються фінансові санкції у вигляді штрафу в таких розмірах: роздрібна торгівля алкогольними напоями за цінами, нижчими за встановлені мінімальні роздрібні ціни на такі напої, - 100 відсотків вартості реалізованих товарів (продукції), розрахованої виходячи з мінімальної роздрібної ціни, але не менше 2 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного (податкового) року.

Проте, суд зауважує, що вказаний Закон №3817-ІХ датований 18.06.2024 та набрав чинності 27.07.2024.

В той же час, податковий орган застосовує фінансову санкцію згідно вказаного Закону за продаж товару (шампанського н/сол., Світського, 0,75 л), який мав місце 29.04.2024 (чек №5342 від 29.04.2024 о 12:37), тобто за здійснення господарської операції, яка передувала прийняттю і набранню чинності Закону №3817-ІХ.

З огляду на вказане, суд зазначає про необґрунтованість та протиправність застосування фінансових санкцій згідно спірного повідомлення-рішення від 21.01.2025 №001485/0706, яке, в свою чергу, підлягає скасуванню.

Решта доводів учасників справи на спірні правовідносини не впливають та висновків суду по суті спору не змінюють.

У своїх рішеннях Європейський Суд з прав людини неодноразово зазначав, що рішення національних судів мають бути обґрунтованими, зрозумілими для учасників справ та чітко структурованими; у судових рішеннях має бути проведена правова оцінка доводів сторін, однак, це не означає, що суди мають давати оцінку кожному аргументу та детальну відповідь на нього. Тобто мотивованість рішення залежить від особливостей кожної справи, судової інстанції, яка постановляє рішення, та інших обставин, що характеризують індивідуальні особливості справи.

Разом з цим, згідно з пунктом 41 висновку №11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

Згідно з частиною 1 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України передбачено, що у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною 1 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Відповідно до частини 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України, в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. У таких справах суб`єкт владних повноважень не може посилатися на докази, які не були покладені в основу оскаржуваного рішення, за винятком випадків, коли він доведе, що ним було вжито всіх можливих заходів для їх отримання до прийняття оскаржуваного рішення, але вони не були отримані з незалежних від нього причин.

З огляду на викладене, з урахуванням наведених законодавчих норм та встановлених обставин, суд дійшов висновку, що позовна заява підлягає до часткового задоволення шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 21.01.2025 та №001485/0706.

Згідно частини 3 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України, при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Враховуючи те, що позовні вимоги підлягають частковому задоволенню, суд вважає за необхідне стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області на користь ОСОБА_1 частину сплаченого судового збору в розмірі 242,00 грн, пропорційно до розміру задоволених позовних вимог (25% задоволених позовних вимог).

На підставі статті 129-1 Конституції України, керуючись статтями 139, 241-246, 250, 255, 262, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд, -

ВИРІШИВ:

позову ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_2 ) до Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (код ЄДРПОУ 43968084, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління Державної податкової служби України в Івано-Франківській області від 21.01.2025 №001485/0706.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС в Івано-Франківській області (код ЄДРПОУ 43968084, вул. Незалежності, 20, м. Івано-Франківськ, 76018) на користь ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 , АДРЕСА_2 ) частину сплаченого судового збору в розмірі 242 (двісті сорок дві) грн 00 коп.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку. Відповідно до статей 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, апеляційна скарга на рішення суду подається безпосередньо до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення рішення в повному обсязі.

Позивачу та відповідачу рішення надіслати через підсистему «Електронний суд».

Перебіг процесуальних строків, початок яких пов`язується з моментом вручення процесуального документа учаснику судового процесу в електронній формі, починається з наступного дня після доставлення документів до Електронного кабінету в розділ Мої справи.

Учасник справи, якому повне рішення суду не було вручене у день його проголошення або складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження рішення суду, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Суддя /підпис/ Кафарський В.В.