Рішення № 133454423, 16.01.2026, Львівський окружний адміністративний суд

ЛЬВІВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

16 січня 2026 року справа №380/17478/25

Львівський окружний адміністративний суд в складі:

головуючого судді Хоми О.П.,

з участю секретаря судового засідання Тварковської Я.А.,

з участю представників: позивача Решоти В. В., Мутас О.Ю.,

відповідачів Король Н. Т.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в м. Львові в порядку спрощеного позовного провадження адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Юг В» до Головного управління ДПС у Львівській області, Державної податкової служби України про визнання протиправними та скасування рішень,

в с т а н о в и в :

Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро-Юг В» (далі позивач, ТзОВ «Агро-Юг В») звернулося до суду з позовом до Головного управління ДПС у Львівській області (далі відповідач-1, ГУ ДПС у Львівській області), Державної податкової служби України (далі відповідач-2, ДПС України), в якому просить:

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області №146228 від 24.06.2025 та №163450 від 10.07.2025 про відповідність ТОВ «АГРО-ЮГ В» критеріям ризиковості платника податку;

- зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області виключити ТОВ «АГРО-ЮГ В» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку;

- визнати протиправним та скасувати рішення комісії Головного управління ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13185946/32461564 від 19.08.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №31 від 30.06.2025;

- зобов`язати Державну податкову службу України зареєструвати податкову накладну №31 від 30.06.2025, складену Товариством з обмеженою відповідальністю «АГРО-ЮГ В» в Єдиному реєстрі податкових накладних, днем її подання;

- у разі задоволення позовної заяви ТОВ «АГРО-ЮГ В», встановити судовий контроль за виконанням судового рішення шляхом покладення обов`язку на Державеу податкову службу України надати суду звіт про виконання судового рішення.

Позовні вимоги мотивовані такими обставинами. ТзОВ «Агро-Юг В» склало податкову накладну №30/7 від 20.06.2025 та надіслало її на реєстрацію в Єдиному реєстрі податкових накладних. Податковим органом вказана податкова накладна прийнята, але реєстрація зупинена. Виявлено помилку: відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу, Порядку №1165 від 11.12.2019, реєстрація податкової накладної №30/7 від 20.06.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Комісією регіонального рівня прийнято Рішення від 24.06.2025 №146228 про відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. ТзОВ «Агро-Юг В» 01.07.2025 було подано до податкового органу пояснення щодо підтвердження реальності господарської діяльності та відсутності підстав для включення до переліку ризикових платників податку. Однак податковим органом за результатами розгляду наданих пояснень та документів повторно прийнято рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №163450 від 10.07.2025. В межах здійснення господарської діяльності позивачем було подано до податкового органу ще одну податкову накладну №31 від 30.06.2025,реєстрація якої зупинена, оскільки така складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

ТзОВ «Агро-Юг В» надало пояснення від 07.08.2025 №08/2025-1 з документами на підтвердження реальності господарської операції щодо податкової накладної №31 від 30.06.2025 та 13.08.2025 подало додаткові пояснення. За результатами розгляду пояснень та копій документів відповідачем-1 прийнято рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №13185946/32461564 від 19.08.2025, відповідно до якого відмовлено в реєстрації податкової накладної №31 від 30.06.2025 у зв`язку з ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку. Додаткова інформація: не надано оплату, документи на придбання оприскувача ТТН, договір, оплата.

Зазначає, що у пункті 8 Критеріїв ризиковості платника податку розшифровується, яка саме податкова інформація стала підставою для висновків податкового органу про відповідність платника критеріям ризиковості та прийняття відповідного рішення. Проте з оскаржуваного рішення про відповідність ТзОВ «Агро-Юг В» критеріям ризиковості неможливо встановити на підставі яких документів чи якої інформації податковий орган дійшов такого висновку, що унеможливлює самостійно визначити позивачем обсяг та перелік документів, необхідних для спростування вказаного висновку.

Вказує, що контролюючим органом не зазначено інформації, передбаченої відповідним пунктом Порядку, яка свідчить про ризиковість здійснення господарської операції за податковими накладними, Також відповідачем не наведено вичерпної інформації, яка може надати змогу їх ідентифікувати, які саме податкові накладні складені за господарськими операціями, що відповідають Критеріям ризиковості здійснення операцій. Отже, відповідачем не конкретизовано операції, щодо яких наявний сумнів в їх реальності, тому ТзОВ «Агро-Юг В» надав пояснення, які на думку Товариства, повністю підтверджують реальність здійснення останнім господарських операцій та мав правовірні очікування, що податковим органом ТзОВ «Агро-Юг В» буде виключено з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку. На думку позивача, оскаржувані рішення не відповідають критерію правової визначеності та обґрунтованості.

Вважає рішення про відмову у реєстрації податкової накладної та рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку незаконними та безпідставними і такими, що підлягають скасуванню.

Відповідачами позову не визнано з підстав, викладених у відзиві на позовну заяву, суть яких полягає у такому. Підставою прийняття спірних рішень визначено пункт 8 Критеріїв ризиковості платника податку, а саме: згідно довідника кодів податкової інформації, що стала підставою для розгляду питання про відповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку, затвердженого наказом ДПС України № 17 від 11.01.2023 вказано:

Код 07 - відсутність відомостей щодо сплати сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, необхідних для здійснення господарської операції) для виробників товарів /постачальників послуг;

Код 08 - постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції, сплати земельного податку (сплати єдиного податку для платника податку, який перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи) та/або відсутності придбання пального, мінеральних добрив, посівного матеріалу (насіння), засобів захисту рослин, допоміжних послуг з вирощування сільськогосподарської продукції за наявності земельних ділянок;

Код 19 - подання платником податку для реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19 прим. 2 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність» (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару.

Крім того, у графі: «Ненадання платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку» зазначено такі Документи: Платником не подано документи щодо наявності у власності чи оренді обладнання для виробництва сирої гідратованої соєвої олії, що реалізовується; складські документи (інвентаризаційні описи); договір з додатками до нього; накладна; розрахунковий документ; первинні документи щодо постачання /придбання товарів/послуг; банківська виписка з особових рахунків; акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг).

Вказує, що за результатами аналізу поданих до контролюючого органу документів та наданих платником податку показників, можна дійти висновку про суттєві розбіжності стосовно даних господарської діяльності платника податку зокрема щодо: наявності 2 587 га площі посіву при задекларованих 2 304 га; невідповідність штатного розпису позивача до фактичної кількості трудових ресурсів; реалізація експорту урожаю сої за 2024 рік в кількості 9 036, 98 тонн проти задекларованих 5 792,35 тонн, реалізація експорту урожаю кукурудзи за 2024 рік в кількості 8 459 тонн проти задекларованих 5 313 тонн.

Вважає, що позивач, як активний учасник господарської діяльності на певному сегменті ринку, обізнаний з тонкощами роботи на цьому ринку, а отже має розуміння сутності та тонкощів певних операцій, має усвідомлення не тільки щодо базових документів, які супроводжують певні операції, а й щодо інших документів, які, зазвичай, супроводжують такого роду операції. Тому саме позивач має можливість визначити конкретний наявний у нього перелік документів, який супроводжує певні операції, з тим, щоб подати ці документи контролюючому органу. Проте позивач ані до контролюючого органу, ані до матеріалів справи не долучив документів та пояснень, які б спростовували інформацію, що стала підставою включення ТзОВ «Агро-Юг В» до переліку ризикових. Стосовно позовним вимог у частині зобов`язання ГУ ДПС у Львівській області виключити ТзОВ «Агро-Юг В» з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку є передчасною, оскільки фактично позивач просить суд перебрати на себе функцію органу ДПС щодо зібрання, опрацювання та контролю за своєчасністю та достовірністю сплатою коштів до бюджету. Такі дії є дискреційними повноваженнями податкового органу. Відзив не містить жодних обґрунтувань позиції податкового органу на позовну заяву в частині оскарження рішення №13185946/32461564 від 19.08.2025 про відмову у реєстрації податкової накладної №31 від 30.06.2025 та зобов`язання зареєструвати таку днем подання на реєстрацію. Просить відмовити у задоволенні позову.

Ухвалою суду від 02.09.2025 відкрито спрощене позовне провадження з викликом сторін. Судове засідання призначено на 16.09.2025.

Представником позивача 02.09.2025 (вх. №70791) подано заяву про участь в судовому засіданні в режимі відео конференції, яке ухвалою від 03.09.2025 задоволено.

Відповідачем подано: 11.09.2025 клопотання про відкладення розгляду справи (вх. №71355); 15.09.2025 відзив на позовну заяву(вх. №73794).

Представником позивача 16.09.2025 (вх. №74099) подано додаткові пояснення по справі.

У судовому засіданні, призначеному на 16.09.2025, оголошено перерву до 24.09.2025 у зв`язку із клопотанням представника відповідачів ознайомитися із додатковими поясненнями представника позивача.

Суд у судовому засіданні 24.09.2025 заслухав вступні промови представників сторін та оголосив перерву до 09.10.2025 у зв`язку із необхідністю подання додаткових пояснень.

Представником позивача подано: 07.10.2025 заяву про участь в судовому засідання в режимі відео конференції (вх. №80160) та 08.10.2025 клопотання про витребування доказів (вх. №80619) та додаткові пояснення по справі (вх. №80625).

Відповідачем 09.10.2025 (вх. №80758) подано клопотання про відкладення розгляду справи, у зв`язку з чим судове засідання, призначене на 09.10.2025 відкладено до 16.10.2025.

Ухвалою від 13.10.2025 задоволено клопотання представника позивача про участь в судовому засіданні в режимі відеоконференції.

Відповідачем 15.10.2025 (вх. №82162) подано додаткові пояснення по справі.

Суд ухвалою від 16.10.2025 задовольнив клопотання представника позивача про витребування доказів, у зв`язку з чим у судовому засіданні, призначеному на 16.10.2025, оголошено перерву до 06.11.2025.

Відповідачем 22.10.2025 (вх. №94264) подано клопотання про долучення доказів.

Представником позивача 05.11.2025 (вх. №88210) подано додаткові пояснення по справі.

Судове засідання, призначене на 06.11.2025, відкладено на 18.11.2025 по причині виходу з ладу онлайн сервісу відеоконференцзв`язку vkz.court.gov.ua, про що керівником апарату суду, начальником відділу забезпечення судового процесу та головним спеціалістом з інформаційних технологій складено акт щодо неможливості фіксації засідання у режимі відеоконференціїї.

Суд у судовому засіданні 18.11.2025 на стадії дослідження доказів оголосив перерву до 02.12.2025.

Відповідачем 01.12.2025 (вх. №95460) подано додаткові пояснення по справі.

Представником позивача 02.12.2025 (вх. №95710) подано додаткові пояснення по справі.

Судове засідання, призначене на 02.12.2025, відкладено на 16.12.2025 у зв`язку із неможливістю здійснювати фіксацію судових засідань через позапланові технічні роботи стороною розробника сервісу vkz.court.gov.ua, про що керівником апарату суду, начальником відділу документального забезпечення та архіву та головним спеціалістом з інформаційних технологій складено акт від 02 грудня 2025 року.

Відповідачем 12.12.2025 (вх. №99124) подано додаткові пояснення по справі.

Суд у судовому засіданні 16.12.2025 на стадії дослідження доказів оголосив перерву до 13.01.2026.

Суд у судовому засіданні 13.01.2026, яке розпочалося із затримкою на 50 хв. у зв`язку із технічними проблемами у роботі сервісу відеоконференцзв`язку vkz.court.gov.ua, суд завершив дослідження доказів, заслухав судові дебати та оголосив перерву для прийняття судового рішення до 16.01.2026.

Суд, заслухавши сторін, з`ясувавши обставини, на які сторони посилаються як на підставу своїх вимог та заперечень, дослідивши докази, якими вони обґрунтовуються, встановив наступні фактичні обставини та відповідні їм правовідносини.

Позивач ТзОВ «Агро-Юг В» зареєстрований як суб`єкт господарської діяльності з присвоєнням коду ЄДРПОУ 32461564, основним видом діяльності якого є КВЕД 01.11 вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур.

Чисельність працюючих на ТзОВ «Агро-Юг В» згідно штатного розпису зі змінами внесеними відповідно Наказу від 31 липня 2024 року № 15-К становить 42,1 штатна одиниця.

Загальна площа орендованих земель, яка перебуває у користуванні ТзОВ «Агро-Юг В» становить понад 2000 га, що підтверджується належними доказами.

ТзОВ «Агро-Юг В» у 2024 році здійснювало вирощування таких культур:

- Соя площа посіву (1 850 га); валовий збір (57 923 5 ц);

- Кукурудза на зерно площа посіву (506 га); валовий збір (53 130 ц);

- Пшениця, озима площа посіву (231 га); валовий збір (21 275,1 ц).

Між ТзОВ «Агро-Юг В» та компанією-нерезидентом «GLOBAL GRAIN LOGISTICS S.R.L.» (Румунія) було укладено зовнішньоекономічний контракт №111-GGL-S від 10.06.2025.

Відповідно до визначеного пунктом 1 контракту предмету, Продавець зобов`язується поставити Покупцеві Товар, а Покупець зобов`язується прийняти Товар та оплатити вартість прийнятого Товару, на умовах, визначених цим Контрактом.

Предмет контракту конкретизовано у підпункті 1.1. контракту, де вказано Найменування товару: Соя, урожай 2024 року.

Кількість товару, який є предметом цього контракту, відображено у підпункті 2.1. пункту 2 та становить 2 000 метричних тон +/- 10% допуску за вибором Покупця.

ТзОВ «Агро-Юг В» на виконання умов контракту №111-GGL-S від 10.06.2025 склало та направило на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №30/7 від 20.06.2025 на постачання Сої, урожай 2024 року власного виробництва у об`ємі 1 840 000 кг на суму 30 066 845,31 грн.

24.06.2025 позивачу надійшла квитанція до вказаної податкової накладної, з якої вбачалося, що документ збережено, реєстрація зупинена.

Комісією регіонального рівня у зв`язку з виявленням обставин та/або отриманням інформації контролюючим органом у процесі поточної діяльності 24.06.2025 прийнято Рішення №146228 про відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Коди податкової інформації, яка стала підставою для прийняття рішення:

07 - відсутність відомостей щодо сплати сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, необхідних для здійснення господарської операції) для виробників товарів /постачальників послуг;

08 - постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції, сплати земельного податку (сплати єдиного податку для платника податку, який перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи) та/або відсутності придбання пального, мінеральних добрив, посівного матеріалу (насіння), засобів захисту рослин, допоміжних послуг з вирощування сільськогосподарської продукції за наявності земельних ділянок;

19 - подання платником податку для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19 прим. 2 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність» (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару.

Інформацією, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, стала операції з постачання та придбання за період з 01.01.2025 по 24.06.2025:

- олії соєвої код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1507;

- соєвих бобів подрібнених або неподрібнених код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1201;

- кукурудзи код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 100590000.

ТзОВ «Агро-Юг В» 01.07.2025 подало пояснення №07/2025 щодо підтвердження реальності господарської діяльності та відсутності підстав для включення до переліку ризикових платників податку та на підтвердження реальності операцій та здійснення господарської діяльності за вказаний у Рішенні №146228 від 24.06.2025 період долучило такі документи:

- Звіт Про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду №29-сг (річна) за 2021 рік; ???Звіт Про площі та валові збори сільськогосподарських культур, плодів, ягід та винограду №29-сг (річна) за 2024 рік; ??Звіт Про посівні площі сільськогосподарських культур №4-сг за 2021 рік; Звіт Про посівні площі сільськогосподарських культур №4-сг за 2024 рік; Інформаційна довідка з Державного реєстру речових прав про наявні земельні ділянки в користуванні ТОВ «АГРО-ЮГ В»; Договори на залучення техніки; Акти виконаних робіт і платіжні документи; Накладні на передачу готової продукції; ???Шляхові листи трактористів; Товарно-транспортні накладні; Аналізні картки якості врожаю ВМД; Залізничні накладні і реєстри; Інвойси, фітосанітарні сертифікати; ????Оборотно-сальдові відомості по рахунках 271, 281 за 01.01.2025-24.06.2025; Договори на придбання добрив та засобів захисту рослин; Штатний розпис; Ліцензія на зберігання пального; ???податкова накладна №30/7 від 20.06.2025.

ГУ ДПС у Львівській області, з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів, 10.07.2025повторно прийняло Рішення №163450 про відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку. Коди податкової інформації, яка стала підставою для прийняття рішення:

07 - відсутність відомостей щодо сплати сум єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування та/або недостатня кількість трудових ресурсів, необхідних для здійснення господарської операції в обсягах, зазначених у податковій накладній / розрахунку коригування (за відсутності інформації щодо придбання послуг з виконання робіт, необхідних для здійснення господарської операції) для виробників товарів /постачальників послуг;

08 - постачання сільськогосподарської продукції за відсутності придбання такої продукції, сплати земельного податку (сплати єдиного податку для платника податку, який перебуває на спрощеній системі оподаткування четвертої групи) та/або відсутності придбання пального, мінеральних добрив, посівного матеріалу (насіння), засобів захисту рослин, допоміжних послуг з вирощування сільськогосподарської продукції за наявності земельних ділянок;

19 - подання платником податку для реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних із метою вивезення за межі митної території України товару, до якого застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19 прим. 2 Закону України від 16 квітня 1991 року № 959-ХІІ «Про зовнішньоекономічну діяльність» (зі змінами), походження якого не прослідковується за ланцюгом придбання та платник податку не є виробником такого товару.

Інформацією, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, стала операції з постачання та придбання за період з 01.01.2025 по 24.06.2025:

- олії соєвої код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1507;

- соєвих бобів подрібнених або неподрібнених код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1201;

- кукурудзи код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 100590000.

Додатково зазначено: Платником не подано документи щодо наявності у власності чи оренді обладнання для виробництва сирої гідратованої соєвої олії, що реалізовується; складські документи (інвентаризаційні описи); договір з додатками до нього; накладна; розрахунковий документ; первинні документи щодо постачання /придбання товарів/послуг; банківська виписка з особових рахунків; акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг).

Предметом оскарження у цій справі є рішення відповідача про відповідність платника податку Критеріям ризиковості платника податку №146228 від 24.06.2025 та №163450 від 10.07.2025 з підстав протиправності.

Між ТзОВ «Агро-Юг В» (Орендодавець) та ТзОВ «Агрофірма «ОНІКС» (Орендар) укладено договір оренди транспортного засобу №01/07-1 від 01.07.2023, за умовами якого орендодавець передає, а орендар приймає у строкове платне користування транспортні засоби, а саме Обприскувач самохідний JOHN DEERE R4030, з державним реєстраційним номером 30699ВХ.

За результатом здійснення господарської діяльності за договором №01/07-1 від 01.07.2023 ТзОВ «Агро-Юг В» склало та направило на реєстрацію до Єдиного реєстру податкових накладних податкову накладну №31 від 30.06.2025.

Вказана податкова накладна доставлена до ДПС України, документ прийнято, реєстрацію зупинено.

Підставою для зупинення реєстрації податкової накладної №31 від 30.06.2025 вказано: Відповідно до п. 201.16 ст. 201 Податкового кодексу реєстрація податкової накладної №31 від 30.06.2025 в Єдиному реєстрі податкових накладних зупинена. ПН складена та подана платником податку, який відповідає п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Запропоновано надати пояснення та копії документів щодо підтвердження інформації, зазначеної в ПН/РК для розгляду питання прийняття рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних.

ТзОВ «Агро-Юг В» направило на адресу ГУ ДПС у Львівській області пояснення №08/2025-1 від 07.08.2025 про подання пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунку коригування, реєстрацію якої зупинено №31 від 30.06.2025, та копії підтверджуючих документів щодо господарських операцій.

Комісією регіонального рівня 12.08.2025 надіслано повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, яким Комісією регіонального рівня запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування.

ТзОВ «Агро-Юг В» 13.08.2025 подало до ДПС України повідомлення №08/2025-2 про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування з додатковими поясненнями до яких долучено: Договір оренди №01/07 від 01.07.2024; ??Акт приймання-передачі обприскувача JOHN DEERE R4030; Акт надання послуг оренди за червень 2025 року; Платіжна інструкція на перерахування коштів за послугу оренди; Документи, що підтверджують право власності на техніку; Документи про придбання обприскувача JOHN DEERE R4030; Технічний паспорт обприскувача; Документи щодо повноважень і розрахунків; Наказ про призначення директора ТзОВ «Агро-Юг В»; ??Акт звірки взаєморозрахунків між сторонами; витяг з ЄДР, що підтверджує наявність КВЕД 77.31 «Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування».

За результатами розгляду повідомлення про подання додаткових пояснень та копій документів щодо податкової накладної/розрахунків коригування, реєстрацію якої зупинено щодо податкової накладної №31 від 30.06.2025, відповідачем-1 прийнято рішення №13185946/32461564 від 19.08.2025 про відмову у реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Підставою відмови у реєстрації податкової накладної №31 від 30.06.2025 вказано: ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних, при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Додаткова інформація: Не надано оплату, документи на придбання оприскувача ТТН, договір оплата.

Предметом оскарження у цій справі є рішення з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13185946/32461564 від 19.08.2025 з підстав протиправності.

При вирішенні спору суд виходив із такого.

Відповідно до статті 19 Конституції України правовий порядок в Україні ґрунтується на засадах, відповідно до яких ніхто не може бути примушений робити те, що не передбачено законодавством. Органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спеціальним законом з питань оподаткування, який встановлює порядок погашення зобов`язань юридичних або фізичних осіб перед бюджетами та державними цільовими фондами з податків і зборів (обов`язкових платежів), нарахування і сплати пені та штрафних санкцій, що застосовуються до платників податків, визначені заходи, які вживаються контролюючим органом з метою погашення платниками податків податкового боргу є Податковий кодекс України (далі - Податковий кодекс).

Відповідно до підпункту «б» пункту 185.1 статті 185 Податкового кодексу об`єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 вказаного Кодексу.

Згідно з пунктом 187.1 статті 187 Податкового кодексу датою виникнення податкових зобов`язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше: а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на рахунок платника податку в банку/небанківському надавачу платіжних послуг як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг, оплата яких здійснюється електронними грошима, - дата зарахування електронних грошей платнику податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, на електронний гаманець, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку; б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку. Для документів, складених в електронній формі, датою оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку, вважається дата, зазначена у самому документі як дата його складення відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», незалежно від дати накладення електронного підпису.

Положеннями пункту 201.1 статті 201 Податкового кодексу передбачено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з використанням кваліфікованого електронного підпису або удосконаленого електронного підпису, що базується на кваліфікованому сертифікаті електронного підпису, уповноваженої платником особи відповідно до вимог Закону України «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

Згідно з пунктом 201.10 статті 201 Податкового кодексу при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою.

Податкова накладна та/або розрахунок коригування до неї, складені та зареєстровані після 1 липня 2017 року в Єдиному реєстрі податкових накладних платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг достатньою підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту, та не потребує будь-якого іншого додаткового підтвердження.

Якщо надіслані податкові накладні/розрахунки коригування сформовано з порушенням вимог, передбачених пунктом 201.1 цієї статті та/або пунктом 192.1 статті 192 цього Кодексу, а також у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування відповідно до пункту 201.16 цієї статті, протягом операційного дня продавцю/покупцю надсилається квитанція в електронному вигляді у текстовому форматі про неприйняття їх в електронному вигляді або зупинення їх реєстрації із зазначенням причин.

Квитанція про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування надсилається одночасно продавцю та покупцю платнику податку.

Порядок ведення Єдиного реєстру податкових накладних встановлюється Кабінетом Міністрів України. Покупець має право звіряти дані отриманої податкової накладної на відповідність із даними Єдиного реєстру податкових накладних.

Згідно з пунктом 201.16 статті 201 Податкового кодексу реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України.

Постановою Кабінету Міністрів України від 11.12.2019 № 1165 затверджено Порядок зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Порядок № 1165).

Згідно з пунктом 3 Порядку № 1165 податкові накладні/розрахунки коригування (крім податкових накладних/розрахунків коригування, складених відповідно до пункту 97 підрозділу 2 розділу ХХ «Перехідні положення» Кодексу, у яких відображено операцію, до якої застосовується режим експортного забезпечення відповідно до вимог статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», розрахунків коригування, складених постачальником товарів/послуг до податкової накладної, складеної на отримувача - платника податку, в яких передбачається зменшення суми компенсації вартості хоча б одного з товарів/послуг їх постачальнику, та розрахунків коригування, складених на неплатника податку, за винятком розрахунку коригування, визначеного підпунктом 7 цього пункту), що подаються для реєстрації в Реєстрі, перевіряються щодо відповідності ознакам безумовної реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування.

Пункт 6 Порядку № 1165 передбачає, що у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу платник податку, яким складено та/або подано податкову накладну/розрахунок коригування для реєстрації в Реєстрі, відповідає хоча б одному критерію ризиковості платника податку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Питання відповідності/невідповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку розглядається комісією регіонального рівня.

У разі встановлення відповідності платника податку хоча б одному з критеріїв ризиковості платника податку комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Включення платника податку до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Платник податку отримує рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку через електронний кабінет у день прийняття такого рішення.

У рішенні зазначається підстава та інформація, за якою встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

У разі відповідності платника податку критеріям ризиковості платника податку згідно з пунктом 8 додатка 1 у відповідних полях рішення зазначаються детальна інформація, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, тип операції (придбання/постачання), період здійснення господарської операції, код згідно з УКТЗЕД/Державним класифікатором/умовним кодом товару, податковий номер платника податку, задіяного в ризиковій операції, дата включення платника податку, задіяного в ризиковій операції, до переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

У рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

У разі отримання рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку платник податку має право подати на розгляд комісії регіонального рівня інформацію та копії відповідних документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Комісією регіонального рівня розглядається питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, у разі виявлення обставин та/або отримання інформації, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, та/або отримання інформації та копій відповідних документів від платника податку, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформація та копії документів подаються платником податку до ДПС в електронній формі технічними засобами електронних комунікацій з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронну ідентифікацію та електронні довірчі послуги» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого Мінфіном.

Документами, необхідними для розгляду питання виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, можуть бути: договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них; договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції; первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявних типових форм та галузевої специфіки, накладні; розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків; документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством; інші документи, що підтверджують невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Інформацію та копії документів, подані платником податку, комісія регіонального рівня розглядає протягом семи робочих днів, що настають за датою їх надходження, та приймає відповідне рішення.

За результатами розгляду інформації та копій документів комісією регіонального рівня приймається рішення про відповідність/невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, яке платник податку отримує в електронному кабінеті у день його прийняття.

У разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.

У разі виявлення обставин та/або отримання інформації, визначеної абзацом одинадцятим цього пункту, та прийняття комісією регіонального рівня рішення про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку платник податку отримує таке рішення в електронному кабінеті в день його прийняття.

У рішенні про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, надісланих відповідно до абзацу восьмого цього пункту, комісія регіонального рівня у відповідних полях рішення зазначає детальну інформацію, за якою встановлено відповідність критеріям ризиковості платника податку, зазначає/обирає з переліку документ/документи, не наданий/не надані платником податку, який може/які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості платника податку.

Виключення платника податку з переліку платників, які відповідають критеріям ризиковості платника податку, здійснюється в день проведення засідання комісії регіонального рівня та прийняття відповідного рішення.

Якщо комісією регіонального рівня протягом семи робочих днів, що настають за датою надходження зазначеної інформації та документів, не прийнято відповідного рішення, платник податку виключається з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості платника податку.

Комісія регіонального рівня постійно проводить моніторинг щодо відповідності/ невідповідності платників податку критеріям ризиковості платника податку.

Аналіз наведених вище приписів Порядку № 1165 дає підстави для висновку про те, що рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку повинно містити чітку підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Суд звертає увагу, що абзацом 8 пункту 6 Порядку № 1165 визначено, що у рішенні про відповідність платника податку вимогам пункту 8 додатка 1 комісія регіонального рівня зазначає наявну інформацію, що свідчить про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, виявлену під час моніторингу господарських операцій, відображених у податкових накладних/розрахунках коригування, поданих для реєстрації в Реєстрі, у тому числі податкових накладних/розрахунках коригування, реєстрацію яких зупинено.

Відповідно до абзацу 26 пункту 6 Порядку № 1165 у разі прийняття комісією регіонального рівня рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку за результатами розгляду інформації та копій документів, що свідчать про невідповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, попереднє рішення про відповідність критеріям ризиковості платника податку втрачає чинність.

Отже, у зв`язку із прийняттям ГУ ДПС у Львівській області за результатами розгляду повідомлення про подання пояснень та копій документів, рішення №163450 від 10.07.2025 про відповідність позивача критеріям ризиковості платника податку на додану вартість, рішення №146228 від 24.06.2025, яке також є предметом оскарження у цій справі, втратило чинність в силу положень абзацу 26 пункту 6 Порядку № 1165, тому суд не надає оцінку такому.

Як встановлено судом зі змісту рішення відповідача №163450 від 10.07.2025 про відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, таке прийнято з урахуванням отриманих від платника податку інформації та копій відповідних документів від 03.07.2025 №1 на підставі інформації, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості, за операціями придбання/постачання за період з 01.01.2025 по 24.06.2025 у зв`язку з ненаданням платником податку копій документів, які можуть свідчити про невідповідність критеріям ризиковості.

Додатково зазначено: Платником не подано документи щодо наявності у власності чи оренді обладнання для виробництва сирої гідратованої соєвої олії, що реалізовується; складські документи (інвентаризаційні описи); договір з додатками до нього; накладна; розрахунковий документ; первинні документи щодо постачання /придбання товарів/послуг; банківська виписка з особових рахунків; акт приймання-передачі товарів (робіт, послуг).

Інформацією, за якою встановлена відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку, стала операції з постачання та придбання за період з 01.01.2025 по 24.06.2025:

- олії соєвої код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1507;

- соєвих бобів подрібнених або неподрібнених код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 1201;

- кукурудзи код згідно УКТЗЕД операції, визначеної як ризикова 100590000.

Судом під час розгляду справи було встановлено, що фактично передумовою прийняття відповідачем рішення №146228 від 24.06.2025 про відповідність платника податку п. 8 Критеріїв ризиковості платника податку, оцінка якому судом не надається, став аналіз чотирьох поданих ТзОВ «Агро Юг-В» та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних:

ПН №15/7 від 07.05.2025 на 2 200 000 кг

ПН №16/7 від 12.05.2025 на 500 000 кг

ПН №26/7 від 13.06.2025 на 2 200 000 кг

ПН №27/7 від 16.06.2025 на 1 296 000 кг

За підрахунками податкового органу сумарна кількість сої за вказаними податковими накладними склала 6 196 000 кг при задекларованому врожаї сої 2024 року 5 792, 35 тн.

Натомість відповідачем-1 при аналізі вищевказаних податкових накладних не було враховано подані ТзОВ «Агро Юг-В» та зареєстровані в ЄРПН станом на 20.06.2025 розрахунки коригування (РК) до вказаних вище податкових накладних:

до ПН №15/7 від 07.05.2025 - РК №17/7 від 14.05.2025 зменшено до 1 449 950 кг

до ПН №16/7 від 12.05.2025 - РК №18/7 від 15.05.2025 зменшено до 483 200 кг

до ПН №26/7 від 13.06.2025 - РК №28/7 від 19.06.2025 зменшено до 904 000 кг

до ПН №27/7 від 16.06.2025 - РК №29/7 від 20.06.2025 зменшено до 1 110 000 кг

Сумарний підрахунок кількості сої за ПН №15/7 від 07.05.2025 з урахуванням РК №17/7 від 14.05.2025, ПН №16/7 від 12.05.2025 з урахуванням РК №18/7 від 15.05.2025, ПН №26/7 від 13.06.2025 з урахуванням РК №28/7 від 19.06.2025 та ПН №27/7 від 16.06.2025 з урахуванням РК №29/7 від 20.06.2025 станом на 20.06.2025 становить 3 947 150 кг при задекларованому врожаї сої 2024 року 5 792, 35 тн.

ТзОВ «Агро Юг-В» подало 20.06.2025 на реєстрацію в ЄРПН податкову накладну №30/7 від 20.06.2025 на 1 840 000 кг сої врожаю 2024 року, реєстрацію якої податковий орган зупинив з підстав складення та подання платником податку, який відповідає п.8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Сумарний підрахунок кількості сої за ПН №15/7 від 07.05.2025 з урахуванням РК №17/7 від 14.05.2025, ПН №16/7 від 12.05.2025 з урахуванням РК №18/7 від 15.05.2025, ПН №26/7 від 13.06.2025 з урахуванням РК №28/7 від 19.06.2025 та ПН №27/7 від 16.06.2025 з урахуванням РК №29/7 від 20.06.2025 та ПН №30/7 від 20.06.2025 становить 5 787 150 кг, що не перевищує задекларованого врожаю сої 2024 року 5 792, 35 тн.

Тобто, станом на 20.06.2025 аналіз господарських операцій ТзОВ «Агро Юг-В» з постачання сої врожаю 2024 року на підставі вищевказаних ПН і РК у їх сукупності дає підстави стверджувати, що позивачем не було перевищено задекларованого врожаю сої 2024 року 5 792, 35 тн, тому висновок податкового органу у квитанції про зупинення реєстрації ПН №30/7 від 20.06.2025 не відповідає фактичним обставинам, тобто є безпідставним.

Позивач стверджує, що оскільки відповідач зупинив реєстрацію ПН №30/7 від 20.06.2025, то з метою виконання умов контракт №111-GGL-S від 10.06.2025 було прийнято рішення про складення двох податкових накладних ПН №31/7 від 24.06.2025 та ПН №32/7 від 24.06.2025 з розбивкою вказаної у ПН №30/7 від 20.06.2025 кількості сої.

Суд не дає оцінку діям позивача щодо складання і направлення на реєстрацію до ЄДРП ПН №31/7 від 24.06.2025 та ПН №32/7 від 24.06.2025, які є наслідком, як встановив суд, безпідставного зупинення податковим органом реєстрації ПН №30/7 від 20.06.2025.

Натомість відповідач-1 до вказаних у ПН №15/7 від 07.05.2025 (без урахування РК №17/7 від 14.05.2025), ПН №16/7 від 12.05.2025 (без урахування РК №18/7 від 15.05.2025), ПН №26/7 від 13.06.2025 (без урахування РК №28/7 від 19.06.2025) та ПН №27/7 від 16.06.2025 (без урахування РК №29/7 від 20.06.2025) додав вказану у ПН №30/7 від 20.06.2025, ПН №31/7 від 24.06.2025 та ПН №32/7 від 24.06.2025 кількість сої і дійшов помилкового висновку про перевищення ТзОВ «Агро-Юг В» загального обсягу сої врожаю 2024 року у 9 036 98 тн проти задекларованого врожаю 2024 року у 5 792, 35 тн.

Цей помилковий висновок відповідач-1 зумовив прийняття відповідачем-1 спочатку рішення про відповідність ТзОВ «Агро-Юг В» Критеріям ризиковості платника податку №146228 від 24.06.2025, а в подальшому і №163450 від 10.07.2025.

Суд на підставі порівняльного аналізу змісту витягів з протоколів від 24.06.2025 №174 та від 10.07.2025 №192 засідання Комісії ГУ ДПС у Львівській області з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних та рішень №146228 від 24.06.2025 і №163450 від 10.07.2025 встановив, що відповідач-1 не взяв до уваги ані подані ТзОВ «Агро-Юг В» пояснення з долученими до таких документами, ані провів перевірку і перерахунок відображеної у поданих на реєстрацію позивачем ПН та РК станом на 20.06.2025 кількості сої врожаю 2024 року.

Спірне рішення №163450 від 10.07.2025 не містить жодних відомостей про конкретну господарську операцію, відображену у конкретній податковій накладній/розрахунку коригування, поданій для реєстрації в ЄРПН, що свідчила б про відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Встановлені судом фактичні обставини дають підстави стверджувати, що ГУ ДПС у Львівській області прийняло рішення про відповідність ТзОВ «Агро-Юг В» Критеріям ризиковості платника податку на додану вартість не за наслідками подання ТзОВ «Агро-Юг В» податкової накладної/розрахунку коригування для реєстрації, що має передувати моніторингу платника податку, моніторингу такої накладної/розрахунку коригування.

Таким чином, рішення №163450 від 10.07.2025 прийнято всупереч вимог Порядку № 1165.

Щодо тверджень відповідача про реалізацію ТзОВ «Агро-Юг В» незадекларованої сої у кількості 3 244 тонни під час подання на реєстрацію податкових накладних: ПН №15/7 від 07.05.2025 на 2 200 000 кг (2 200 т); ПН №16/7 від 12.05.2025 на 500 000 кг (500 т); ПН №26/7 від 13.06.2025 на 2 200 000 кг (2 200 т); ПН №27/7 від 16.06.2025 на 1 296 000 кг (1 296 т); ПН №30/7 від 20.06.2025 на 1 840 000 кг (1 840 т); ПН №31/7 від 24.06.2025 на 1 000 000 кг (1 000 т); ПН №32/7 від 24.06.2025 на 980 000 кг (0, 980 т), то такі є помилковими і спростовані судом на підставі аналізу і арифметичного підрахунку за вказаними ПН і РК, які податковим органом не було взято до уваги ані на дату зупинення реєстрації ПН№30/7 від 20.06.2025, ані в подальшому при прийнятті рішень №146228 від 24.06.2025 і №163450 від 10.07.2025.

Суд також зазначає, що статтею 19-2 Закону «Про зовнішньоекономічну діяльність» передбачено, що експорт окремих видів товарів може здійснюватися лише зареєстрованими платниками ПДВ. Суб`єктам підприємницької діяльності, які не зареєстровані як платники ПДВ, здійснювати експорт окремих видів товарів в період дії режиму експортного забезпечення забороняється.

Згідно пункту 97 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу тимчасово, на період дії режиму експортного забезпечення, запровадженого Кабінетом Міністрів України відповідно до статті 19-2 Закону України «Про зовнішньоекономічну діяльність», оподаткування податком на додану вартість операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту товарів, до яких застосовано режим експортного забезпечення, здійснюється з урахуванням особливостей, визначених цим пунктом.

Відповідно до підпункту 97.1 пункту 97 підрозділу 2 розділу XX Податкового кодексу платник податку на додану вартість з метою вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів зобов`язаний за кожним таким товаром скласти окрему податкову накладну та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних до дня подання митної декларації для митного оформлення таких товарів. Вивезення відповідних товарів за межі митної території України у митному режимі експорту після складення податкової накладної не вважатиметься окремою оподатковуваною операцією у розумінні підпункту «г» пункту 185.1 статті 185 цього Кодексу.

Відповідно до положень переліку окремих видів товарів, до операцій з експорту яких запроваджується режим експортного забезпечення, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України від 29.10.2024 №1261 «Про запровадження режиму експортного забезпечення» соєві боби подрібнені або не подрібнені із кодом УКТЗЕД 1201 відносяться до зернових культур, на які поширюється режим експортного забезпечення.

Згідно з пп. 6 та 12 Порядку заповнення податкової накладної, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 № 1307, (далі Порядок № 1307) у випадку здійснення операцій з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів платником податку на додану вартість, який відповідає вимогам, визначеним п.п. «а» п.п. 97.2 п. 97 підрозд. 2 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ, у другій частині порядкового номера податкової накладної (після знака дробу) зазначається код « 7».

Пунктом 12 Порядку № 1307 передбачено, що на операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів складається окрема податкова накладна. При складанні такої податкової накладної у верхній лівій частині накладної у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин» робиться позначка «X» та зазначається тип причини 22 «Складена на операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів».

Отже, операції експорту окремих видів товарів (зокрема, зернових і олійних культур), на які поширюється механізм резервування експортного забезпечення (РЕЗ), мають спеціальний порядок оформлення податкових накладних, встановлений п. 97.1 підрозд. 2 розд. ХХ Податкового кодексу та Порядком №1307.

Платник ПДВ зобов`язаний скласти та зареєструвати податкову накладну за спеціальною формою з типом причини 22 до дня подання митної декларації. Така ПН-РЕЗ не підтверджує фактичного експорту та не є ПН на першу подію згідно ст. 187.1 Податкового кодексу. Вона виступає електронним підтвердженням резервованого обсягу товару та є необхідною умовою для подальшого митного оформлення.

В матеріалах справи наявні податкові накладні №30/7 від 20.06.2025; ПН №31/7 від 24.06.2025; ПН №32/7 від 24.06.2025, які відповідають вимогам Порядку №1307, у яких зазначено тип причини 22 - «Складена на операції з вивезення за межі митної території України у митному режимі експорту окремих видів товарів» та «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю)».

Таким чином, податкова накладна в режимі експортного забезпечення не формує податкових зобов`язань та не відображається у декларації з ПДВ у періоді її складання та реєстрації, а є лише законодавчою вимогою платника податку для подальшого митного оформлення експорту товару.

Податкові накладні №30/7 від 20.06.2025; ПН №31/7 від 24.06.2025; ПН №32/7 від 24.06.2025 були складені для РЕЗ-операцій на підставі зовнішньоекономічного Договору №114-GGL-S і слугували меті митного оформлення товарів.

Як стверджує позивач, ТзОВ «Агро-Юг В» отримало листа від «GLOBAL GRAIN LOGISTICS S.R.L.» №862/03.07.2025 від 03.07.2025, копія якого наявна у матеріалах справи, про розірвання зовнішньоекономічного Договору №114-GGL-S, укладеного між ТОВ «Агро-Юг В» та компанією-нерезидентом «GLOBAL GRAIN LOGISTICS S.R.L.», у зв`язку з виникненням істотних змін обставин, що суттєво впливають на виконання договірних зобов`язань, зокрема терміни експорту товару (сої) з території України, які були значно подовженні внаслідок блокування податкової накладної Продавця, що призвело до унеможливлення оформлення вантажної митної декларації у встановлений термін, що у свою чергу, зробило неможливим поставку товару відповідно до погодженого строку за договором.

Отже, зазначений у ПН №30/7 від 20.06.2025, ПН №31/7 від 24.06.2025 та ПН №32/7 від 24.06.2025 товар не був реалізований на користь «GLOBAL GRAIN LOGISTICS S.R.L.».

Податковим органом не надано, а судом не здобуто доказів зворотного.

Ба більше, суд на підставі належних і допустимих доказів визнав безпідставним висновок податкового органу про перевищення ТзОВ «Агро-Юг В» загального обсягу сої врожаю 2024 року у 9 036 98 тн проти задекларованого врожаю 2024 року у 5 792, 35 тн.

Ураховуючи викладене в сукупності, суд зазначає, що рішення про відповідність/ невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку повинно містити чітку підставу, відповідно до якої встановлено відповідність платника податку критеріям ризиковості платника податку.

Натомість, оскаржуване рішення №163450 від 10.07.2025 не містить обґрунтованих підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платників податку, тому є протиправним і підлягає скасуванню.

Щодо інших доводів сторін, суд керується пунктом 41 висновку № 11 (2008) Консультативної ради європейських суддів до уваги Комітету Міністрів Ради Європи щодо якості судових рішень, згідно з яким обов`язок суддів наводити підстави для своїх рішень не означає необхідності відповідати на кожен аргумент захисту на підтримку кожної підстави захисту. Обсяг цього обов`язку може змінюватися залежно від характеру рішення.

У пункті 58 Рішення Європейського суду з прав людини у справі «Серявін та інші проти України» від 10.02.2010 суд повторює, що згідно з його усталеною практикою, яка відображає принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною залежно від характеру рішення. Хоча національний суд має певну свободу розсуду щодо вибору аргументів у тій чи іншій справі та прийняття доказів на підтвердження позицій сторін, орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень.

Позовна вимога про зобов`язання відповідача-1 виключити ТзОВ «Агро-Юг В» з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості є похідною від позовної вимоги про оскарження рішення №163450 від 10.07.2025, тому підлягає до задоволення з огляду на висновок суду про визнання протиправним та скасування рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №163450 від 10.07.2025.

Щодо вимог позивача про скасування рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/рахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13185946/32461564 від 19.08.2025 та зобов`язання зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №31 від 30.06.2025 датою її подання на реєстрацію 06.12.2023.

Відповідно до пункту 12 Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних, затвердженого постановою Кабінету Міністрів України № 1246 від 29.12.2010 (далі - Порядок № 1246) після надходження податкової накладної та/або розрахунку коригування до ДФС в автоматизованому режимі здійснюється їх розшифрування та проводяться перевірки: відповідності податкової накладної та/або розрахунку коригування затвердженому формату (стандарту); чинності електронного цифрового підпису, порядку його накладення та наявності права підписання посадовою особою платника податку таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; реєстрації особи, що надіслала на реєстрацію податкову накладну та/або розрахунок коригування, платником податку на момент складення та реєстрації таких податкової накладної та/або розрахунку коригування; дотримання вимог, установлених пунктом 192.1 статті 192 та пунктом 201.10 статті 201 ПК України; наявності помилок під час заповнення обов`язкових реквізитів відповідно до пункту 201.1 статті 201 ПК України; наявності суми податку на додану вартість відповідно до пунктів 200-1.3 і 200-1.9 статті 200-1 ПК України (для податкових накладних та/або розрахунків коригування, що реєструються після 1 липня 2015 р.); наявності в Реєстрі відомостей, що містяться у податковій накладній, яка коригується; факту реєстрації/зупинення реєстрації/відмови в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування з такими ж реквізитами; відповідності податкових накладних та/або розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків, достатнім для зупинення їх реєстрації відповідно до пункту 201.16 статті 201 ПК України; дотримання вимог Законів України «Про електронний цифровий підпис», «Про електронні документи та електронний документообіг» та Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами, затвердженого в установленому порядку.

Відповідно до пункту 13 Порядку №1246 за результатами перевірок, визначених пунктом 12 цього Порядку, формується квитанція про прийняття або неприйняття, або зупинення реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування (далі - квитанція).

Аналогічні норми містяться у пункті 201.16 статті 201 Податкового кодексу, згідно з якими реєстрація податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних може бути зупинена у порядку, визначеному Кабінету Міністрів України.

Механізм зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - Реєстр), організаційні та процедурні засади діяльності комісій з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі (далі - комісії контролюючих органів), права та обов`язки їх членів визначено Порядком зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затвердженим постановою Кабінету Міністрів України від 11.12. 2019 № 1165, який набрав чинності з 01.02.2020 (далі - Порядок № 1165).

Відповідно до пунктів 4, 5 Порядку №1165 у разі коли за результатами перевірки податкової накладної/розрахунку коригування визначено, що податкова накладна/ розрахунок коригування відповідають одній з ознак безумовної реєстрації, визначених у пункті 3 цього Порядку, реєстрація такої податкової накладної/розрахунку коригування не зупиняється в Реєстрі.

Платник податку, яким складено та/або подано для реєстрації в Реєстрі податкову накладну/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряється щодо відповідності критеріям ризиковості платника податку (додаток 1), показникам, за якими визначається позитивна податкова історія платника податку (додаток 2).

Податкова накладна/розрахунок коригування, що не відповідають жодній з ознак безумовної реєстрації, перевіряються щодо відповідності відображених у них операцій критеріям ризиковості здійснення операцій (додаток 3).

Відповідно до пунктів 7, 10, 11 Порядку № 1165 у разі коли за результатами автоматизованого моніторингу податкової накладної/розрахунку коригування встановлено, що відображена в них операція відповідає хоча б одному критерію ризиковості здійснення операції, крім податкової накладної/розрахунку коригування, складених платником податку, який відповідає хоча б одному показнику, за яким визначається позитивна податкова історія, реєстрація таких податкової накладної/розрахунку коригування зупиняється.

Так, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі контролюючий орган протягом операційного дня надсилає (в електронній формі у текстовому форматі) в автоматичному режимі платнику податку квитанцію про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування, яка є підтвердженням зупинення такої реєстрації.

У квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування зазначаються: 1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування; 2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку; 3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації (пункт 11 Порядку №1165).

Як встановлено судом з квитанції №1, реєстрацію податкової накладної №31 від 30.06.2025 зупинено з тих підстав, що податкова накладна складена та подана платником податку, який відповідає пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку.

Тобто, фактично реєстрація податкової накладної №31 від 30.06.2025 була зупинена виключно на підставі рішення відповідача -1 про відповідність ТзОВ «Агро-Юг В» критеріям ризиковості платника податку, протиправність якого встановлена судом під час розгляду цієї справи.

Водночас, суд зазначає, що на момент формування квитанції, якою зупинено реєстрацію податкової накладної, Критерії ризиковості платника податку визначені додатком 1 до Порядку №1165.

У додатку № 1 до Порядку № 1165 визначено Критерії ризиковості платника податку на додану вартість, зокрема п. 8 «У контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування».

В порушення норм 10-11 Порядку № 1165, в квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної не зазначено належної мотивації підстав та причин віднесення позивача до ризикових платників податків відповідно до пункту 8 Критеріїв ризиковості платника податку на додану вартість. Доказів направлення позивачу відповідного рішення про включення його до переліку ризикових не надано, як і не надано протоколу проведення засідання комісії регіонального рівня з вказаного питання та прийняття відповідного рішення.

Критерій, зазначений у п.8 додатку 1 до Порядку № 1165, свідчить про те, що у контролюючих органах наявна податкова інформація, яка стала відома у процесі провадження поточної діяльності під час виконання покладених на контролюючі органи завдань і функцій, що визначає ризиковість здійснення господарської операції, зазначеної в поданих для реєстрації податковій накладній/розрахунку коригування.

У частині зазначення критерію ризиковості відповідач посилається лише на номер пункту та не конкретизує, про який саме ризик платника податку йдеться.

Окрім цього, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної відсутня інформація, які саме документи слід було надати позивачем до контролюючого органу для реєстрації такої спірної податкової накладної, що фактично ставить платника податку у стан невизначеності у питанні документального спростування існуючих, на думку відповідача, ризиків.

Суд підкреслює, що здійснення моніторингу відповідності податкових накладних/розрахунків коригування критеріям оцінки ступеня ризиків є превентивним заходом, спрямованим на убезпечення від безпідставного формування податкового кредиту за операціями, що не підтверджені первинними документами або підтверджені платником податку копіями документів, які складені з порушенням законодавства. Здійснення моніторингу не повинне підміняти за своїм змістом проведення податкових перевірок як способу реалізації владних управлінських функцій податкового органу.

Водночас, механізм прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, реєстрацію яких відповідно до пункту 201.16 статті 201 Податкового кодексу зупинено в порядку та на підставах, визначених Кабінетом Міністрів України, встановлено наказом Міністерства фінансів України від 12.12.2019 №520, яким затверджено Порядок прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних (надалі - Порядок №520).

Пунктом 2 Порядку №520 визначено, що прийняття рішень про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/розрахунків коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено, здійснюють комісії з питань зупинення реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі головних управлінь Державної податкової служби України в областях, м. Києві та Офісу великих платників податків ДПС.

Відповідно до пунктів 3, 4 Порядку №520, у разі зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі платник податку має право подати копії документів та письмові пояснення стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі. Комісія регіонального рівня протягом п`яти робочих днів, що настають за днем отримання пояснень та копій документів, поданих відповідно до пункту 4 цього Порядку, приймає рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі та надсилає його платнику податку в порядку, встановленому статтею 42 Кодексу.

Разом із тим, пунктом 5 Порядку №520 визначено перелік документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі, реєстрацію яких зупинено в Реєстрі, серед яких:

- договори, зокрема зовнішньоекономічні контракти, з додатками до них;

- договори, довіреності, акти керівного органу платника податку, якими оформлено повноваження осіб, які одержують продукцію в інтересах платника податку для здійснення операції;

- первинні документи щодо постачання/придбання товарів/послуг, зберігання і транспортування, навантаження, розвантаження продукції, складські документи (інвентаризаційні описи), у тому числі рахунки-фактури/інвойси, акти приймання-передачі товарів (робіт, послуг) з урахуванням наявності певних типових форм і галузевої специфіки, накладні;

- розрахункові документи та/або банківські виписки з особових рахунків;

- документи щодо підтвердження відповідності продукції (декларації про відповідність, паспорти якості, сертифікати відповідності), наявність яких передбачено договором та/або законодавством.

При цьому, письмові пояснення та копії документів, зазначені у пункті 5 цього Порядку, платник податку має право подати до контролюючого органу протягом 365 календарних днів, що настають за датою виникнення податкового зобов`язання, відображеного в податковій накладній/розрахунку коригування.

Письмові пояснення та копії документів, зазначених у пункті 5 цього Порядку, платник податку подає до ДПС в електронній формі за допомогою засобів електронного зв`язку з урахуванням вимог Законів України «Про електронні документи та електронний документообіг», «Про електронні довірчі послуги» та «Порядку обміну електронними документами з контролюючими органами», затвердженого в установленому порядку (пункти 6, 7 Порядку №520).

Згідно з вимогами пунктів 9, 10 та 11 Порядку №520, письмові пояснення та копії документів, подані платником податку до контролюючого органу відповідно до пункту 4 цього Порядку, розглядаються комісіями контролюючих органів.

Комісія регіонального рівня приймає рішення про: реєстрацію податкової накладної/ розрахунку коригування в Реєстрі; відмову у реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Реєстрі.

Як встановлено судом зі змісту спірного рішення, підставою для прийняття комісією регіонального рівня рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування №13185946/32461564 від 19.08.2025 є: ненаданням/частковим наданням додаткових письмових пояснень та копій документів стосовно підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в Єдиному реєстрі податкових накладних при отриманні повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, платником податку.

Додаткова інформація: не надано оплату, документи на придбання оприскувача ТТН, договір, оплата.

Суд звертає увагу, що платником податків на вимогу контролюючого органу надано повідомлення з таким пакетом документів: Договір оренди №01/07 від 01.07.2024; ??Акт приймання-передачі обприскувача JOHN DEERE R4030; Акт надання послуг оренди за червень 2025 року; Платіжна інструкція на перерахування коштів за послугу оренди; Документи, що підтверджують право власності на техніку; Документи про придбання обприскувача JOHN DEERE R4030; Технічний паспорт обприскувача; Документи щодо повноважень і розрахунків; Наказ про призначення директора ТзОВ «Агро-Юг В»; ??Акт звірки взаєморозрахунків між сторонами; витяг з ЄДР, що підтверджує наявність КВЕД 77.31 «Надання в оренду сільськогосподарських машин і устаткування».

Верховний Суд у постанові від 24.03.2025 у справі № 140/32696/23 сформував висновок, якщо за результатами розгляду письмових пояснень та копій документів, наданих платником податків внаслідок отримання квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН, комісія регіонального рівня дійде висновку, що таких пояснень і документів недостатньо для підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/розрахунку коригування, вона направляє платнику податків повідомлення, в якому зазначає конкретний перелік документів та інформації, які слід надати. Протягом 5 робочих днів з дня, наступного за днем отримання повідомлення, платник податків може скористатися правом на подання додаткових пояснень та копій документів згідно із змістом Повідомлення. Якщо платник податків не скористався таким правом, то комісія регіонального рівня приймає рішення про відмову в реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН.

Комісією регіонального рівня надіслано 12.08.2025 повідомлення про необхідність надання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, якими запропоновано надати копії документів на підтвердження інформації, зазначеної у податковій накладній/ розрахунку коригування.

ТзОВ «Агро-Юг В» 13.08.2025 подало до ДПС України повідомлення про подання додаткових пояснень та/або документів, необхідних для розгляду питання прийняття комісією регіонального рівня рішення про реєстрацію податкової накладної/розрахунку коригування з додатковими поясненнями та додатками, що підтверджується матеріалами справи.

Аналіз наданих ТзОВ «Агро-Юг В» на вимогу податкового органу переліку документів свідчить, що пакети документів є повними і відповідають загальному переліку документів, вказаному у вимозі відповідача.

Верховний Суд у постановах від 24.03.2025 у справі №140/32696/23 та від 31.03.2025 у справі №140/20330/23 зазначив, що законодавець передбачив, що у разі недостатності пояснень та документів, наданих за наслідками отримання квитанцій про зупинення, податковий орган саме у повідомленні про надання додаткових документів та інформації, яку додатково слід надати платнику податків, шляхом проставлення відмітки у відповідній графі повідомлення та заповнення графи «Додаткова інформація».

Суд наголошує, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів, чого зроблено не було.

З аналізу матеріалів справи судом встановлено, що позивачем надавались відповідачу документи на підтвердження господарської операції, відображеної у податковій накладній №31 від 30.06.2025.

Вказані документи долучені позивачем також до матеріалів справи.

Таким чином, платником податків виконано вимоги Порядку №520 та надано усі наявні у нього документи на підтвердження здійснення господарської операції.

Верховний Суд у постанові від 06.10.2022 у справі №816/2159/18 вказав, що суб`єкти владних повноважень, ухвалюючи рішення, якими, зокрема обмежується права платника податків, повинні уникати надмірного формалізму. Обсяг документів, які надаються платниками податку на додану вартість з метою усунення сумнівів у контролюючих органів щодо легальності відповідної операції за наслідками якої складено податкову накладну, яку подано для реєстрації в ЄРПН, хоч і є визначеним у Порядку №117, проте завжди є унікальним та залежить від організації господарських взаємовідносин між суб`єктами господарювання, змісту договірних відносин між такими, а також особливостями законодавчого врегулювання діяльності тієї чи іншої сфери бізнесу.

Саме за результатами детального дослідження змісту документів (в тому числі договору), наданих на підтвердження інформації, зазначеної в податковій накладній, можливим є формування висновків щодо можливості чи неможливості реєстрації є ЄРПН податкової накладної, реєстрація якої була зупинена згідно із відповідною квитанцією.

Можливість надання платником податків переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення податковим органом конкретного виду критерію оцінки ступеня ризиків з зазначенням необхідності надання документів за переліком, відповідно до критерію зупинення реєстрації податкової накладної, а не довільно, на власний розсуд.

Водночас, контролюючий орган не повинен здійснювати повний аналіз господарських операцій позивача на предмет їх реальності. Змістовна оцінка господарських операцій може бути проведена лише за результатом здійснення податкової перевірки платника податків, підстави та порядок проведення якої визначено нормами Податкового кодексу України.

При цьому, предметом розгляду є виключно правильність та правомірність зупинення та відмови в реєстрації податкової накладної, а не реальність та товарність здійснення господарських операцій між позивачем та його контрагентом.

Верховний Суд дійшов висновку, що можливість надання платником податків вичерпного переліку документів на підтвердження правомірності формування та подання податкової накладної прямо залежить від чіткого визначення контролюючим органом конкретного критерію оцінки ступеня ризиків, а також зазначення у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної чіткого переліку документів.

Також Верховний Суд у постанові від 01.02.2023 №2240/2900/18 зазначив: «…оскільки відповідач у рішеннях про відмову в реєстрації податкових накладних зазначив загальну, неконкретизовану та неоднозначну причину відмови у реєстрації податкової накладної, суд першої інстанції дійшов правомірного висновку, що Державна фіскальна служба України прийняла невмотивоване рішення, оскільки його зміст не дає чіткого розуміння обставин, за яких було прийняте негативне для платника податків рішення.

При вирішенні питання про реєстрацію податкових накладних адміністративний суд не досліджує зміст господарських правовідносин. Завдання суду полягає у дослідженні документів первинного бухгалтерського обліку в аспекті їх належності для цілей підтвердження реальності господарських операцій. Необхідність підтвердження реальності господарських операцій переслідує публічно-правові цілі - встановлення належності виконання платниками податків визначених законодавством податкових обов`язків».

Суд також звертає увагу на постанову від 13.03.2023 у справі №240/12029/21, у якій Верховний Суд зазначив, що у разі якщо первинні документи, подані платником податків після зупинення реєстрації податкової накладної, суперечать змісту спірної господарської операції, такі обставини є підставою для відмови у реєстрації податкової накладної. У зазначеній справі судами було встановлено, що згідно з наданих первинних документів позивачем виконувались роботи з вирощування врожаю кукурудзи та соняшнику, а відповідно до податкової накладної - виконувались роботи з вирощування врожаю сої. На думку судів, у зазначеній справі виявлені помилки і неточності у поданих документах свідчать про те, що платник податку не має право реєструвати податкову накладну за фактом виконання робіт, які взагалі не зазначені у первинних документах.

Верховний Суд виснував, що контролюючий орган, виконуючи повноваження щодо моніторингу податкових накладних, має аналізувати первинні документи у взаємозв`язку з відомостями податкової накладної та іншими джерелами (державними реєстрами, електронними документами) лише за зовнішніми (формальними, очевидними) критеріями.

При цьому Верховний Суд не відходить від усталеної позиції, що податковий орган під час вирішення питання про реєстрацію податкової накладної чи відмову у її реєстрації не має права здійснювати аналіз господарської операцій платника податків на предмет її реальності (нереальності) та не повинен надавати оцінку, серед іншого, наявності основних засобів, складських приміщень, трудових ресурсів тощо у платника податків.

Викладене в сукупності зумовлює висновок суду про те, що рішення ГУ ДПС у Львівській області №13185946/32461564 від 19.08.2025 не є обґрунтованим та вмотивованим, не містить переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття, оскільки не встановлює, які саме документи позивач не надав податковому органу для прийняття рішення про реєстрацію податкової накладної №31 від 30.06.2025.

Відповідно до вимог частини 2 статті 77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача, якщо він заперечує проти адміністративного позову.

Відповідачем-1 не подано належних доказів правомірності прийняття рішення №13185946/32461564 від 19.08.2025.

Відповідно до частини 2 статті 2 КАС України у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Перевіривши рішення про відмову в реєстрації податкової накладної №13185946/32461564 від 19.08.2025, суд дійшов переконання, що таке прийнято відповідачем-1 без урахування вимог Податкового кодексу та з порушенням передбачених статтею 2 КАС України принципів, тому його слід визнати протиправним та скасувати, задовольнивши позовні вимоги в частині оскарження таких.

Позовна вимога про зобов`язання відповідача-2 зареєструвати в Єдиному реєстрі податкову накладну №31 від 30.06.2025 датою подання її на реєстрацію є похідною від позовної вимоги про оскарження спірного рішення.

Відповідно до пунктів 19, 20 Порядку № 1246 податкова накладна та/або розрахунок коригування, реєстрацію яких зупинено, реєструються у день: прийняття в установленому порядку та набрання чинності рішенням про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування; набрання рішенням суду законної сили про реєстрацію податкової накладної та/або розрахунку коригування (у разі надходження до ДФС відповідного рішення); неприйняття та/або відсутність реєстрації в установленому порядку рішення про реєстрацію або відмову в реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування.

Внесення відомостей до Реєстру на підставі рішення суду, яке набрало законної сили, здійснюється з дотриманням вимог цього Порядку. При цьому вимоги абзацу десятого пункту 12 цього Порядку не застосовуються до податкової накладної та/або розрахунку коригування, реєстрацію яких зупинено в установленому порядку.

Датою внесення відомостей до Реєстру вважається день, зазначений в рішенні суду, або день набрання законної сили таким рішенням.

Оскільки рішення ГУ ДПС у Львівській області про відмову в реєстрації податкових накладних №13185946/32461564 від 19.08.2025 є протиправним та підлягає скасуванню з мотивів, наведених судом вище, то, ураховуючи норми Порядку №1246, підлягають до задоволення і позовна вимога до ДПС України про зобов`язання зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних податкова накладна №31 від 30.06.2025 датою подання її на реєстрацію.

Щодо клопотання позивача про встановлення судового контролю за виконанням рішення суду шляхом подання звіту, суд зазначає таке.

Відповідно до частини 1 статті 382 КАС України, суд, який ухвалив судове рішення в адміністративній справі, може зобов`язати суб`єкта владних повноважень, не на користь якого ухвалене судове рішення, подати у встановлений судом строк звіт про виконання судового рішення.

Встановлюючи строк для подання звіту, суд повинен враховувати особливості покладених обов`язків згідно з судовим рішенням та можливості суб`єкта владних повноважень їх виконати.

Так, судовий контроль за виконанням судових рішень в адміністративних справах здійснює суд, який розглянув справу як суд першої інстанції.

Суд може здійснювати судовий контроль за виконанням судового рішення у порядку, встановленому статтями 287, 382-382-3 і 383 цього Кодексу.

Відповідно до частини першої статті 382 КАС України суд, який розглянув адміністративну справу як суд першої інстанції і ухвалив судове рішення, за письмовою заявою особи, на користь якої ухвалено судове рішення і яка не є суб`єктом владних повноважень, або за власною ініціативою може зобов`язати суб`єкта владних повноважень, не на користь якого ухвалене судове рішення, подати у встановлений судом строк звіт про виконання судового рішення.

Ураховуючи характер спірних правовідносин і фактичні обставини справи, суд дійшов висновку про наявність підстав для встановлення судового контролю і зобов`язання відповідачів подати звіт про виконання цього судового рішення протягом одного місяця з дня набрання рішенням законної сили.

Оцінюючи зібрані у справі докази в їх сукупності та мотиви суду щодо кожної з позовних вимог, суд дійшов висновку, що позов є обґрунтованим і підлягає до частково задоволення.

Відповідно до статті 139 КАС України підлягають відшкодуванню за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС у Львівській та ДПС України порівну понесені позивачем судові витрати у вигляді судового збору в розмірі 6 056 грн.

Керуючись ст.ст. 6-10, 14, 72-77, 90, 139, 159, 241-246, 262, 293-295, 381-1, 382 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в :

Позов Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Юг В» (вул. Рутковича, буд. 1, кв. 2, м. Львів, 79011, код ЄДРПОУ 32461564) до Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090), Державної податкової служби України (пл. Львівська, буд. 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) про визнання протиправними та скасування рішень, - задовольнити частково.

Визнати протиправним та скасувати Рішення про відповідність/невідповідність платника податку на додану вартість критеріям ризиковості платника податку №163450 від 10.07.2025, прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090).

Зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090) виключити Товариство з обмеженою відповідальністю «Агро-Юг В» (вул. Рутковича, буд. 1, кв. 2, м. Львів, 79011, код ЄДРПОУ 32461564) з переліку платників податку, які відповідають критеріям ризиковості.

Визнати протиправним та скасувати Рішення про реєстрацію/відмову в реєстрації податкових накладних/рахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних №13185946/32461564 від 19.08.2025, прийняте Комісією з питань зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090).

Зобов`язати Державну податкову службу України (пл. Львівська, буд. 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) зареєструвати у Єдиному реєстрі податкових накладних податкову накладну №31 від 30.06.2025 датою її подання на реєстрацію.

У задоволенні інших позовних вимог відмовити.

Встановити судовий контроль за виконанням судового рішення у цій справі та зобов`язати Головне управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79026, код ЄДРПОУ ВП 43968090), Державну податкову службу України (пл. Львівська, буд. 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) подати до Львівського окружного адміністративного суду звіт про виконання судового рішення протягом одного місяця з дня набрання рішенням законної сили.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань з Головного управління ДПС у Львівській області (вул. Стрийська, буд. 35, м. Львів, 79003, код ЄДРПОУ ВП 43968090) та Державної податкової служби України (пл. Львівська, буд. 8, м. Київ, 04053, код ЄДРПОУ 43005393) по 3 028 (три тисячі двадцять вісім) грн судових витрат у вигляді судового збору з кожного в користь Товариства з обмеженою відповідальністю «Агро-Юг В» (вул. Рутковича, буд. 1, кв. 2, м. Львів, 79011, код ЄДРПОУ 32461564).

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів. Якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Повне судове рішення складено 21 січня 2026 року.

Суддя Хома О. П.