Рішення № 132879054, 13.11.2025, Полтавський окружний адміністративний суд

ПОЛТАВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

і м е н е м У к р а ї н и

13 листопада 2025 року м. ПолтаваСправа №440/4360/25

Полтавський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Кукоби О.О.,

за участю:

секретаря судового засідання Лазебної А.В.,

розглянув у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Полтавській області про визнання протиправними та скасування рішень,

В С Т А Н О В И В:

1. Стислий виклад позовних вимог та їх обґрунтування.

Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (надалі - ФОП ОСОБА_1 , позивачка) звернулось до суду з позовом до Головного управління ДПС у Полтавській області (надалі також відповідач, ГУ ДПС у Полтавській області), у якому просила:

визнати протиправним та скасувати рішення від 31.12.2024 №00184322405 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, яким донараховано 569538,11 грн та штрафні санкції в розмірі 114116,43 грн; всього - 683654,54 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.12.2024 №00184352405, яким збільшено суму податкового (грошового) зобов`язання на 904483,56 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 159267,10 грн, всього - 1063750,66 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.12.2024 №00184362405, яким застосовано за податковим зобов`язанням штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 141,89 грн;

визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 31.12.2024 №00184302405, яким застосовано за податковим зобов`язанням 75373,63 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 13272,26 грн, всього - 88645,89 грн.

Позовні вимоги обґрунтовані посиланням на неправомірність спірних податкових повідомлень-рішень, прийнятих за результатами документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.12.2019 по 31.12.2023. Позивачка стверджувала, що нею у повній мірі дотримані вимоги чинного законодавства, тоді як висновки податкового органу ґрунтуються на хибному розумінні норм права.

2. Позиція відповідача.

Відповідач позовні вимоги не визнав, у відзиві на позов просив у задоволенні позовних вимог відмовити з огляду на їх необґрунтованість та безпідставність /т. 1, а.с. 27-30/. Свою позицію мотивував посиланням на висновки, наведені в акті від 22.11.2024 №16379/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 про результати документальної планової виїзної перевірки ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.12.2019 по 31.12.2023.

3. Процесуальні дії у справі, заяви учасників справи.

Ухвалою Полтавського окружного адміністративного суду від 07.04.2025 позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у цій справі, а її розгляд призначено за правилами загального позовного провадження /т. 1, а.с. 24/.

Підготовчі засідання 13.05.2025 та 24.05.2025 не відбулись з огляду на неявку представника позивачки, якою надано клопотання про відкладення підготовчого засідання з огляду на тимчасову непрацездатність.

Підготовче засідання 10.06.2025 відкладено за клопотанням представника позивачки задля підготовки додаткових пояснень.

18.06.2025 до суду надійшли додаткові пояснення представника позивачки щодо обставин, повідомлених відповідачем у відзиві /т. 1, а.с. 103-107/.

Підготовче засідання 19.06.2025 відкладено для ознайомлення з наданими поясненнями та первинними документами.

У підготовчому засіданні суд відповідно до частини сьомої статті 243 КАС України постановив ухвалу (без оформлення окремого документа), якою закрив підготовче провадження та призначив справу до розгляду по суті /т. 2, а.с. 199/.

Судове засідання 13.08.2025 відкладено з огляду на неявку представника позивачки.

08.09.2025 до суду надійшли додаткові письмові пояснення представника позивачки щодо неналежного оформлення результатів документальної перевірки /т. 2, а.с. 203-207/.

У судовому засіданні 11.09.2025 суд заслухав вступне слово представників сторін та оголосив перерву для надання додаткових доказів.

Судове засідання 23.09.2025 не відбулось з огляду на зайнятість головуючого судді у підвищенні кваліфікації без вибуття у відрядження.

08.10.2025 до суду надійшли додаткові письмові пояснення представника відповідача щодо висновків податкової перевірки /т. 2, а.с. 217-220/.

Судове засідання 09.10.2025 відкладено за клопотанням представника позивачки з огляду на її тимчасову непрацездатність.

20.10.2025 до суду надійшли копії первинних документів щодо обставин ведення ФОП ОСОБА_1 підприємницької діяльності у спірний період /томи 3 - 16/.

Судове засідання 21.10.2025 відкладено за клопотанням представника позивачки з огляду на її тимчасову непрацездатність.

У судовому засіданні 04.11.2025 суд на підставі частини дев`ятої статті 205 КАС України перейшов до стадії ухвалення скороченого рішення.

У судовому засіданні 13.11.2025 проголошено скорочене рішення.

Обставини справи

ОСОБА_1 у визначеному законом порядку зареєстрована як фізична особа - підприємець, перебуває на обліку в органах державної податкової служби як платник податків, що не оспорюється сторонами.

ФОП ОСОБА_1 у спірний період здійснювала оподаткування одержаних доходів від провадження підприємницької діяльності на загальній системі оподаткування та була зареєстрована платником ПДВ.

ГУ ДПС у Полтавській області відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 81.1 статті 81, пункту 82.2 статті 82, підпункту 69.22 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ "Перехідні положення" Податкового кодексу України у період з 28.10.2024 по 15.11.2024 проведена документальна планова виїзна перевірка діяльності ФОП ОСОБА_1 з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період з 01.01.2019 по 31.12.2023, правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування за період з 01.01.2019 по 31.12.2023.

За результатами документальної планової виїзної перевірки складено акт від 22.11.2024 №16379/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 , за висновками якого, окрім іншого, встановлено такі порушення:

1) п.п. 1.1, п.п. 1.2, п.п. 1.4, п.п. 1.5 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ "Інші перехідні положення" ПК України, внаслідок чого занижено податкове зобов`язання зі сплати військового збору у розмірі 75373,63 грн, а саме: за 2019 рік - 7182,61 грн, за 2021 рік - 22284,60 грн, за 2022 рік - 45906,42 грн;

2) п.п. 177.2 п.п. 177.4.5 п. 177.4 ст. 177 ПК України), що призвело до заниження податку на доходи фізичних осіб загалом у розмірі 904483,56 грн, а саме: за 2019 рік - 86191,36 грн, за 2021 рік - 267415,16 грн, за 2022 рік - 550877,04 грн;

3) п. 2 ч. 1 ст. 7 та ч. 5 ст. 8 Закону України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування", наслідком чого визначено заниження зобов`язання зі сплати єдиного внеску загалом на 552378,11 грн, з них: за 2019 рік - 105344,99 грн, за 2021 рік - 204813,12 грн, за 2022 рік - 242220,00 грн;

4) п. 57.1 ст. 57 ПК України, що полягало в несвоєчасній сплаті військового збору, самостійно обчисленої платником за 2018 рік у розмірі 1418,91 грн.

Позивачка не погодилась з висновками перевірки та 13.12.2024 надала податковому органу заперечення на акт перевірки /т. 1, а.с. 41-45/.

ГУ ДПС у Полтавській області листом від 27.12.2024 за вих.№35433/6/16-31-24-05-07 повідомило ФОП ОСОБА_1 про збільшення суми донарахування зобов`язання зі сплати єдиного внеску на 17160,00 грн, залишення висновків акта перевірки в іншій частині - без змін, а заперечення - без задоволення /т. 1, а.с. 46-52/.

На підставі висновків акта перевірки від 22.11.2024 №16379/16-31-24-05-01/ НОМЕР_1 відповідач 31.12.2024 сформував податкові повідомлення-рішення:

- №00184352405, яким збільшено суму податкового (грошового) зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб на 904483,56 грн та застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 159267,10 грн, всього - 1063750,66 грн /т. 1, а.с. 35, 38/;

- №00184362405, яким застосовано за податковим зобов`язанням штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 141,89 грн /т. 1, а.с. 36, 40/;

№00184302405, яким збільшено суму податкового (грошового) зобов`язання зі сплати військового збору за основним зобов`язанням на 75373,63 грн, штрафні (фінансові) санкції (штрафи) - 13272,26 грн, всього - 88645,89 грн /т. 1, а.с. 33, 37/.

Крім того, рішенням ГУ ДПС у Полтавській області від 31.12.2024 №000184322405 позивачку повідомлено про донарахування зобов`язання зі сплати єдиного внеску у розмірі 569538,11 грн та застосування штрафу у розмірі 114116,43 грн /т. 1, а.с. 34/.

ФОП ОСОБА_1 не погодилась із зазначеними вище податковими повідомленнями-рішеннями та рішенням про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, а тому звернулась до суду з цим позовом.

Норми права, якими урегульовані спірні відносини

Згідно з частиною другою статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Перелік та компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства визначено Податковим кодексом України (надалі - ПК України). Цим Кодексом визначаються функції та правові основи діяльності контролюючих органів, визначених пунктом 41.1 статті 41 цього Кодексу, та центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику /пункт 1.1 статті 1 ПК України/.

Зокрема, як визначено підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України, контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

За змістом пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Поряд з цим, підпункт 16.1.2. пункту 16.1 статті 16 ПК України встановлює обов`язок платника податків вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів.

Згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.

У силу підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162 ПК України платником податку на доходи фізичних осіб є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Відповідно до пункту 163.1 статті 163 ПК України об`єктом оподаткування резидента є: загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід; доходи з джерела їх походження в Україні, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання); іноземні доходи - доходи (прибуток), отримані з джерел за межами України.

За змістом пункту 164.1 статті 164 ПК України базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом.

Загальний оподатковуваний дохід - будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.

Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Загальний оподатковуваний дохід складається з доходів, які остаточно оподатковуються під час їх нарахування (виплати, надання), доходів, які оподатковуються у складі загального річного оподатковуваного доходу, та доходів, які оподатковуються за іншими правилами, визначеними цим Кодексом.

Згідно з пунктами 177.1, 177.2 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Підпунктом 177.4.5 статті 177.4 статті 177 наведеного Кодексу передбачено, що не включаються до складу витрат підприємця:

витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;

витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;

витрати на придбання та утримання основних засобів, визначених абзацами восьмим - десятим підпункту 177.4.6 цього пункту;

документально не підтверджені витрати;

витрати, щодо яких за сукупністю умов здійснення операції є підстави вважати, що наявні обставини (факти) свідчать про її здійснення з метою надання неправомірної вигоди службовій особі (у тому числі службовій особі іноземної держави);

витрати, які контролюючий орган не враховує (не визнає) внаслідок того, що відповідно до законодавства встановлено, що операція здійснена від імені та/або в інтересах платника податку з метою надання неправомірної вигоди під час вчинення кримінального правопорушення, передбаченого статтями 369, 369-2 Кримінального кодексу України, прямо чи опосередковано (через третіх осіб), незалежно від розміру неправомірної вигоди.

У разі якщо фізична особа - підприємець отримує інші доходи, ніж від провадження підприємницької діяльності, у межах обраних ним видів такої діяльності, такі доходи оподатковуються за загальними правилами, встановленими цим Кодексом для платників податку - фізичних осіб /пункт 177.6 статті 177 ПК України/.

Пунктом 177.10. статті 177 ПК України передбачено, що фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Облік доходів і витрат від виробництва та реалізації власної сільськогосподарської продукції ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.

Облік доходів і витрат від здійснення діяльності з роздрібної торгівлі пальним, з роздрібної торгівлі алкогольними напоями та/або тютюновими виробами, яка здійснюється за адресою місця роздрібної торгівлі пальним, ведеться окремо від обліку доходів і витрат від здійснення інших видів господарської діяльності.

Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

У силу пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.

Платниками збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу.

Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу.

Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету здійснюються в порядку, встановленому розділом IV цього Кодексу, з урахуванням особливостей, визначених підрозділом 1 цього розділу, за ставкою, визначеною підпунктом 1.3 цього пункту.

Відповідальними за утримання (нарахування) та сплату (перерахування) збору до бюджету є особи, визначені у статті 171 цього Кодексу.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначає Закон України від 08.07.2010 №2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування" (далі Закон №2464-VI, у редакції, чинній на час спірних відносин).

Відповідно до пункту 4 частини першої статті 4 Закону №2464-VI платниками єдиного внеску є, зокрема, фізичні особи - підприємці, у тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

Згідно з пунктом 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI єдиний внесок нараховується: для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5-1 частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску за місяць, у якому отримано дохід (прибуток).

У разі якщо таким платником не отримано дохід (прибуток) у звітному періоді або окремому місяці звітного періоду, такий платник має право самостійно визначити базу нарахування, але не більше максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановленої цим Законом. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску;

Частиною п`ятою статті 8 Закону №2464-VI визначено, що єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону, встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

За змістом пункту 3 частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VI передбачено, що податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску.

Оцінка судом обставин справи

Згідно з частиною другою статті 73 Кодексу адміністративного судочинства України предметом доказування є обставини, які підтверджують заявлені вимоги чи заперечення або мають інше значення для розгляду справи і підлягають встановленню при ухваленні судового рішення.

У цій справі позивачка оспорює правомірність податкових повідомлень-рішень, а також рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, що надіслані їй за результатами документальної планової виїзної перевірки.

У справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку /частина друга статті 2 КАС України/.

Щодо правомірності податкових повідомлень-рішень від 31.12.2024 №№ 00184302405, 00184352405 та рішення від 31.12.2024 №00184322405 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску, суд встановив такі обставини.

Зазначеними рішеннями позивачці збільшено суму грошового зобов`язання зі сплати податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування з таких підстав.

Перевіркою достовірності відображених показників у поданих податкових деклараціях про майновий стан і доходи (з додатками) за період з 01.01.2019 по 31.12.2023, проведеною на підставі таких документів: податкові декларації про майновий стан і доходи за 2019 - 2023 роки (з додатками), книга обліку доходів і витрат, банківські виписки, податкові накладні, видаткові накладні, акти виконаних робіт та ін.,

1) завищення суми вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю за 2019 рік на 478840,87 грн, внаслідок завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції у розмірі 503505,98 грн та заниження інших витрат, а саме - суми сплати ЄСВ від підприємницької діяльності у розмірі 24665,11 грн;

2) завищення суми вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю за 2021 рік на 1485639,78 грн, що мало місце через завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції в сумі 1762884,10 грн та заниження інших витрат, а саме - суми сплати ЄСВ від підприємницької діяльності, транспортних послуг та ПММ у розмірі 277244,32 грн;

3) завищення суми вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю за 2022 рік на 3002178,15 грн внаслідок завищення вартості придбаних товарно-матеріальних цінностей, що реалізовані або використані у виробництві продукції у розмірі 3045195,03 грн та заниження інших витрат, а саме - суми сплати ЄСВ від підприємницької діяльності у розмірі 43016,88 грн.

Мотивуючи такі висновки відповідач зазначив, що за результатами проведеного аналізу придбаної продукції відповідно до наданих видаткових накладних, податкових накладних, зареєстрованих в ЄРПН контрагентами постачальниками ФОП ОСОБА_1 і реалізованої продукції покупцям відповідно до видаткових накладних та зареєстрованих в ЄРПН податкових накладних ФОП ОСОБА_1 встановлено факт не здійснення реалізації товарів (наявність залишків), що фактично на кінець звітного періоду відсутні, а на розрахунковий рахунок не надійшли кошти від їх реалізації.

З цих підстав податковий орган дійшов висновку, що завищення структури вартості документально підтверджених витрат у 2019, 2021, 2022 роках, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу загалом у розмірі 4966658,80 грн (у т.ч. за 2019 рік - 478840,87 грн, за 2021 рік - 1485639,78 грн, за 2022 рік - 3002178,15 грн) відбулося за рахунок включення до їх складу вартості сум товарно-матеріальних цінностей, за які не проведена оплата, значиться кредиторська заборгованість, за які проведено оплата постачальникам продукції, але сама продукція не реалізована та обліковується на залишку.

Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затверджений наказом Міністерства фінансів України 03.09.2021 №496 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 за №1411/37033 (далі - Порядок №496), що набрав чинності 26.11.2021.

До 26.11.2021 порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, які знаходилися на загальній системі оподаткування, був відсутній та законом не було встановлено обов`язку окремого ведення обліку запасів товарів такою категорією платників податків.

Пунктом 1 Порядку ведення Книги обліку доходів і витрат, яку ведуть фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, і фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність, затвердженого наказом Міністерства доходів і зборів України від 16.09.2013 №481 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 01.10.2013 за №1686/24218 (чинного з 18.10.2013 до 16.07.2021, надалі - Порядок №481) передбачено, що відповідно до пункту 177.10 статті 177 та пункту 178.6 статті 178 розділу IV Податкового кодексу України (далі - Кодекс) фізичні особи - підприємці, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, та фізичні особи, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - самозайняті особи), зобов`язані вести Книгу обліку доходів і витрат (далі - Книга), у якій за підсумком робочого дня, протягом якого отримано дохід, на підставі первинних документів здійснюються записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати.

Відповідно до пункту 6 Порядку №481 самозайняті особи заносять до Книги відомості в такому порядку: 1) у графі 1 зазначається дата запису; 2) у графі 2 відображається сума доходу, отриманого від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності із сумарним підсумком за місяць, квартал, рік, зокрема, кошти, що надійшли на поточний рахунок, касу платника податків та/або отримано готівкою, сума заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг); 3) у графі 3 вказується сума повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) та/або повернутої передплати; 4) графа 4 розраховується як різниця між отриманим доходом від здійснення господарської або незалежної професійної діяльності (графа 2) та сумою повернутих самозайнятою особою коштів за товари (роботи та послуги) (графа 3); 5) у графі 5 зазначаються реквізити документа, який підтверджує понесені витрати, що безпосередньо пов`язані з отриманим доходом. Документами, які підтверджують витрати, можуть бути, зокрема, платіжне доручення, прибутковий касовий ордер, квитанція, фіскальний чек, акт закупки (виконаних робіт, наданих послуг) та інші первинні документи, що засвічують факт оплати товарів, робіт, послуг; 6) у графі 6 відображається сума витрат, які документально підтверджені та безпосередньо пов`язані з отриманням доходу за підсумками дня; 7) у графі 7 відображається сума витрат на оплату праці та нарахування на оплату праці найманих осіб, понесені у звітному місяці; 8) у графі 8 відображається сума фактично понесених інших витрат, безпосередньо пов`язаних з одержанням доходу, які не зазначені в графах 6 та 7, зокрема, витрати на сплату послуг, зв`язку, орендних та комунальних платежів тощо; 9) у графі 9 зазначається сума чистого оподатковуваного доходу, яка розраховується як різниця між сумою доходу за звітний період (графа 4) та сумою понесених витрат від провадження господарської або незалежної професіональної діяльності (графи 6, 7, 8).

Отже, Порядок №481 не передбачав внесення окремо до Книги обліку доходів і витрат відомостей про залишки товарів. Водночас, визначав, що записи до цієї Книги здійснюються саме на підставі первинних документів. Відтак, і перевірка цих відомостей мала б здійснюватися контролюючим органом шляхом суцільної перевірки первинних документів, тоді як з акта перевірки слідує, що відповідачем здійснено таку перевірку на підставі відомостей Єдиного реєстру податкових накладних.

Натомість, первинні документи за спірний період контролюючий орган досліджував не суцільним, а вибірковим методом.

Таким чином, контролюючим органом під час перевірки наявності чи відсутності у позивача товарних запасів належним чином не досліджені первинні документи, а висновки про залишки товарів сформовані виключно за результатом опрацювання даних ЄРПН, а також відомостей про рух коштів на рахунках.

Своєю чергою, представник позивача у ході розгляду справи звернула увагу на те, що основним видом діяльності позивачки у спірний період була торгівля фруктами та овочами.

Висновок про кількість залишків, як вказано в акті перевірки на стор. 12-43, податковий орган сформував на підставі інформації про придбану продукцію за кодами УКТ ЗЕД відповідно до податкових накладних, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних контрагентами - постачальниками ФОП ОСОБА_1 , а також реалізованої продукції відповідно до зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних за кодами УКТ ЗЕД податкових накладних ФОП ОСОБА_1 , тобто виключно на підставі даних Єдиного реєстру податкових накладних.

Представник позивача наголошувала, що надані під час перевірки первинні документи фактично не досліджувались контролюючим органом, підтвердженням чого є відсутність посилання в акті перевірки на первинні документи, наприклад видаткові накладні, зокрема, в таблицях розрахунків залишків на стор.12-43 лише частково заповнені графи "Номер ВН на придбання товару", тобто містяться незаповнені контролюючим органом графи "Номер ВН на придбання товару".

В Акті документальної перевірки на вказаних сторінках відповідач наводить таблиці, в яких вибірково відображено придбання, реалізацію і залишки товарно-матеріальних цінностей за 2019- 2023 роки, зокрема свідченням вказаного факту є те, що контролюючим органом в таблиці на стор. 37 акта перевірки не відображено продаж 02.06.2022 ФОП ОСОБА_1 бананів ФОП ОСОБА_2 в кількості 3741,508 кг, хоча вказана інформація про продаж бананів міститься на стор.85 акта перевірки.

Суд погоджується з доводами представника позивачки, що надходження товару від постачальників та продаж покупцям мав встановлюватися лише на підставі оформлених належним чином первинних документів, перш за все, видаткових накладних. Податкові накладні, що зареєстровані в ЄРПН, є підставою для обрахунку податку на додану вартість, адже реєструються відповідно абз.1 п. 201.7 ст. 201 ПК України на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на рахунок у банку/небанківському надавачу платіжних послуг як попередня оплата (аванс). Тобто її реєстрація не є беззаперечним доказом фактичного отримання товару позивачкою, а може свідчити лише про проведену передплату за такий товар.

Отже, наведені в акті документальної перевірки розрахунки придбаної та реалізованої продукції, а також обрахунок залишків продукції, здійснено з помилками та неточностями, за вибірковим порядком, виключно по товарних позиціях, які формують штучне завищення залишків продукції, що призвело до неправильного (завищеного) розрахунку, який в подальшому використано для визначення бази оподаткування.

За наведених обставин, суд констатує, що податковим органом вчинено донарахування грошових зобов`язань на підставі нічим не обґрунтованих та у жоден спосіб ані пояснених, ані підтверджених числових показників.

Відповідно до пункту 1.3 розділу І Методики проведення перевірки загальних положень податкового та іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на податкові органи, затвердженої наказом Державної податкової служби України від 09.06.2023 №444, розбіжність - невідповідний (неоднаковий) результат порівняння (співставлення/зіставлення/ дослідження) двох або більше джерел однакової (однотипної, ідентичної) інформації та/або даних.

Наведений в акті перевірки розрахунок визначення залишків товару внаслідок застосування вибіркового методу перевірки первинних документів дає помилковий результат вартості залишку товару. Отже, спосіб, який використаний перевіряючими для визначення залишків товарів, та висновки про розбіжність є помилковими, зробленими на підставі невідомо яких документів і невідомо звідки взятих числових показників.

Вибірковий метод дослідження документів, відсутність інвентаризації залишків, помилки у вихідних даних для розрахунків - свідчать про некоректність висновків та розрахунків відповідача.

Суд наголошує, що висновки про завищення витрат, заниження доходу платником могли мати достовірний характер лише у випадку проведення перевірки документів суцільним методом, а не вибірково; при цьому, проведення інвентаризації залишків товарних запасів було обов`язковим.

Відповідач не надав до суду належних та допустимих доказів того, що ФОП ОСОБА_1 було включено до складу витрат за спірний період витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності як фізичною особою-підприємцем, або документально не підтверджені витрати.

Перевірка відповідачем первинних документів щодо ведення ФОП ОСОБА_1 підприємницької діяльності у спірний період вибірковим методом призводить до неможливості достовірного обчислення чистого оподатковуваного доходу, тобто різниці між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Аналіз положень статті 177 ПК України вказує на те, що необхідною умовою для віднесення витрат, понесених платником податку на придбання товарів (послуг), до складу витрат, що враховуються при обчисленні об`єкта оподаткування податком на доходи фізичних осіб, є безпосередній зв`язок з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Фізична особа - підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, відображає у складі доходу виручку у грошовій та негрошовій формі. При цьому, до складу витрат має право включати документально підтверджені витрати господарської діяльності, пов`язані з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Податковий кодекс України не ставить у залежність формування витрат за придбаний товар певного періоду з його реалізацією у цей період. Формування витрат господарської діяльності можливе в періоді, в який такі витрати були здійснені незалежно від того чи такий товар був реалізований; важливо лише документальне підтвердження його придбання та подальше використання в господарській діяльності.

З урахуванням викладеного, понесені позивачкою витрати на купівлю товарів, є витратами її господарської діяльності, безпосередньо пов`язаними із отриманням доходу і той факт, що ця продукція може залишитись не реалізованою у зазначений період, для визначення доходів певних років, правового значення не має.

Суд зауважує, що акт перевірки не містить жодних посилань на об`єктивні дані, підтверджені первинними документами, що свідчили б про включення ФОП ОСОБА_1 до витрат не пов`язаних з провадженням господарської діяльності чи документально не підтверджених витрат, передбачених п.п. 177.4.5 п. 177.4. ст. 177 ПК України.

Як наслідок, суд погоджується з доводами позивачки про не доведення відповідачем факту порушення ФОП ОСОБА_1 порядку формування витрат, які пов`язані з господарською діяльністю, внаслідок чого висновки контролюючого органу про завищення витрат та відповідно заниження податку на доходи фізичних осіб, військового збору та єдиного внеску спростовуються тим, що контролюючий орган при визначенні суми заниження об`єкта оподаткування в результаті проведення податкової перевірки використав методику, яка не відповідає податковому законодавству, а отже, здійснене на підставі цієї методики донарахування податкових зобов`язань не може бути правильним.

У постанові від 28.03.2023 у справі №260/433/19 Верховний Суд зазначив, що встановивши невідповідність частини рішення суб`єкта владних повноважень вимогам чинного законодавства, наслідком такого - є визнання акта частково протиправним, при умові, що цю частину може бути ідентифіковано та що без неї оспорюваний акт в іншій частині (частинах) не втрачає свою цілісність, значення.

Зокрема, частково протиправним можна визнати якусь частину (пункт, речення) рішення або рішення в частині нарахування певної суми штрафних (фінансових) санкцій. Разом з тим, рішення, в якому недійсну частину не можна виокремити, ідентифікувати, є недійсним в цілому.

Тобто, якщо протиправну частину донарахувань неможливо чітко ідентифікувати, то, незалежно від правомірності іншої частини податкового повідомлення-рішення, воно скасовується повністю.

Враховуючи вищевикладене, з урахуванням вибіркового методу проведення перевірки, відсутності інвентаризації залишків, помилки у вихідних даних, застосованих при розрахунку бази оподаткування та грошових зобов`язань - у суду відсутня можливість самостійно вирахувати показники грошових зобов`язань ФОП ОСОБА_1 .

А тому, податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 31.12.2024 №№ 00184302405, 00184352405 та рішення від 31.12.2024 №00184322405 належить визнати протиправними та скасувати повністю.

При цьому, відповідач не позбавлений права при проведенні відповідної перевірки здійснити належним чином перевірку первинних документів позивача та провести обґрунтовані та документально підтверджені розрахунки.

Щодо податкового повідомлення-рішення від 31.12.2024 №00184362405, суд встановив такі обставини.

За висновком документальної перевірки позивачка порушила строк сплати військового збору, самостійно обчисленого платником за 2018 рік у розмірі 1418,91 грн, на 89 календарних днів (граничний строк сплати 21.02.2019, фактично сплачено 21.05.2019).

Однак суд встановив, що військовий збір у розмірі 1418,91 грн перерахований до Державного бюджету України 13.02.2019 на підставі платіжного доручення від 13.02.2019 №1489.

Відповідач у ході розгляду справи пояснив, що позивачкою дійсно надавалось платіжне доручення від 13.02.2019 №1489 про сплату військового збору у розмірі 1418,91 грн, однак у призначенні платежу було вказано платіж 11011000 "Військовий збір" замість платежу 11011001 "Військовий збір, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування", внаслідок чого кошти у розмірі 1418,91 грн зараховані в ІКП 11011000 за найманих працівників.

Оцінюючи повідомлені сторонами обставини справи, суд виходить з такого.

Згідно підпункту 16.1.4 пункту 16.1 статті 16 ПК України платник податків зобов`язаний сплачувати податки та збори в строки та у розмірах, встановлених цим Кодексом та законами з питань митної справи.

За правилами пункту 36.1 статті 36 ПК України податковим обов`язком визнається обов`язок платника податку обчислити, задекларувати та/або сплатити суму податку та збору в порядку і строки, визначені цим Кодексом, законами з питань митної справи.

Пунктом 54.1 статті 54 ПК України встановлено, що крім випадків, передбачених податковим законодавством, платник податків самостійно обчислює суму податкового та/або грошового зобов`язання та/або пені, яку зазначає у податковій (митній) декларації або уточнюючому розрахунку, що подається контролюючому органу у строки, встановлені цим Кодексом. Така сума грошового зобов`язання та/або пені вважається узгодженою.

Відповідно до пункту 38.1 статті 38 ПК України виконанням податкового обов`язку визнається сплата в повному обсязі платником відповідних сум податкових зобов`язань у встановлений податковим законодавством строк.

Пунктом 31.1 статті 31 ПК України визначено, що строком сплати податку та збору визнається період, що розпочинається з моменту виникнення податкового обов`язку платника податку із сплати конкретного виду податку і завершується останнім днем строку, протягом якого такий податок чи збір повинен бути сплачений у порядку, визначеному податковим законодавством. Податок чи збір, що не був сплачений у визначений строк, вважається не сплаченим своєчасно.

Згідно з пунктом 57.1 статті 57 ПК України платник податків зобов`язаний самостійно сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену у поданій ним податковій декларації, протягом 10 календарних днів, що настають за останнім днем відповідного граничного строку, передбаченого цим Кодексом для подання податкової декларації, крім випадків, встановлених цим Кодексом.

У силу пункту 124.1 статті 124 ПК України у разі якщо платник податків не сплачує узгоджену суму грошового зобов`язання (крім грошового зобов`язання у вигляді штрафних (фінансових) санкцій, застосованих до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, а також пені, застосованої до нього на підставі цього Кодексу чи іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи) протягом строків, визначених цим Кодексом, такий платник податків притягується до відповідальності у вигляді штрафу в таких розмірах: при затримці до 30 календарних днів включно, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 5 відсотків погашеної суми податкового боргу; при затримці більше 30 календарних днів, наступних за останнім днем строку сплати суми грошового зобов`язання, - у розмірі 10 відсотків погашеної суми податкового боргу.

Таким чином, відповідальність у вигляді штрафу, відповідно до пункту 124.1 статті 124 ПК України, застосовується у разі якщо платник податків протягом строків, визначених цим Кодексом, не сплачує суми самостійно визначеного грошового зобов`язання або грошового зобов`язання, визначеного контролюючим органом, яке є узгодженим та строк сплати якого настав.

Суд враховує, що відповідно до абзацу першого частини четвертої статті 45 Бюджетного кодексу України податки і збори та інші доходи державного бюджету зараховуються безпосередньо на єдиний казначейський рахунок і не можуть акумулюватися на рахунках органів, що контролюють справляння надходжень бюджету (за винятком установ України, які функціонують за кордоном).

У силу частини п`ятої згаданої статті податки і збори та інші доходи державного бюджету визнаються зарахованими до державного бюджету з дня зарахування на єдиний казначейський рахунок.

Таким чином, усі податкові надходження, справляння яких передбачено законодавством України, є доходами державного бюджету, які визнаються зарахованими до бюджету з дня зарахування на єдиний казначейський рахунок.

Тому, здійснення помилки під час перерахування узгодженої суми грошового зобов`язання зі сплати військового збору до державного бюджету в строк, встановлений пунктом 57.1 статті 57 ПК України, має кваліфікуватися як дія, хоча й помилкова.

Своєю чергою, дії, які не містять ознак бездіяльності платника податків при сплаті узгодженої суми грошового зобов`язання, не можуть бути підставою для застосування штрафів, передбачених пунктом 124.1 статті 124 ПК України.

Подібні висновки наведені у постановах Верховного Суду від 01.04.2021 у справі №810/3355/17, від 09.04.2021 у справі №805/1161/17-а та від 01.07.2021 у справі №813/2772/16.

За обставин справи, що розглядається, суд встановив, що позивачка фактично здійснила необхідні дії для повного та своєчасного виконання свого податкового обов`язку, однак помилкове зазначення рахунку, на який сплачується військовий збір не є достатньою правовою підставою для висновку про несплату необхідної суми грошового зобов`язання у визначений податковим законодавством строк.

Оскільки всі суми грошового зобов`язання з податків та зборів зараховуються на єдиний казначейський рахунок, помилкове визначення коду класифікації доходів бюджету в платіжному дорученні під час сплати суми податкового зобов`язання не є достатньою правовою підставою для висновку про несплату необхідної суми грошового зобов`язання у визначений пунктом 57.1 статті 57 ПК України строк, а відтак і для застосування на підставі пункту 124.1 статті 124 ПК України штрафних (фінансових) санкцій.

Тож податкове повідомлення-рішення ГУ ДПС у Полтавській області від 31.12.2024 №00184362405 належить визнати протиправним та скасувати, а позов ФОП ОСОБА_1 в цій частині - задовольнити.

Відповідно до частини першої статті 9 КАС України розгляд і вирішення справ в адміністративних судах здійснюються на засадах змагальності сторін та свободи в наданні ними суду своїх доказів і у доведенні перед судом їх переконливості.

Згідно з частиною першою статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення.

Частиною другою статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача. Суб`єкт владних повноважень повинен подати суду всі наявні у нього документи та матеріали, які можуть бути використані як докази у справі.

У силу статті 90 КАС України суд оцінює докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні.

Зважаючи на встановлені в ході судового розгляду фактичні обставини справи та враховуючи вищенаведені норми законодавства, якими урегульовано спірні відносини, суд дійшов висновку про задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 повністю.

Розподіл судових витрат

Відповідно до частини першої статті 132 КАС України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи.

Позивачка при зверненні до суду сплатила судовий збір загалом у розмірі 12112,00 грн, що зарахований до спеціального фонду Державного бюджету /т. 1, а.с. 20, 21/.

Згідно з частиною першою статті 139 КАС України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі.

Зважаючи на задоволення позовних вимог ФОП ОСОБА_1 повністю, за рахунок бюджетних асигнувань ГУ ДПС на користь позивачки належить стягнути судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 12112,00 грн.

Інші судові витрати у справі відсутні.

Керуючись статтями 2, 3, 5-10, 72-77, 90, 132, 139, 241-246 Кодексу адміністративного судочинства України, Полтавський окружний адміністративний суд

В И Р І Ш И В:

Позовні вимоги Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 задовольнити.

Визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 31.12.2024 №№ 00184352405, 00184362405, 00184302405.

Визнати протиправним та скасувати рішення Головного управління ДПС у Полтавській області від 31.12.2024 №00184322405 про застосування штрафних санкцій за донарахування відповідним податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Головного управління ДПС у Полтавській області на користь Фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 судові витрати зі сплати судового збору у розмірі 12112,00 грн (дванадцять тисяч сто дванадцять гривень).

Позивач: Фізична особа - підприємець ОСОБА_1 (реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ; АДРЕСА_1 ).

Відповідач: Головне управління ДПС у Полтавській області (код ЄДРПОУ ВП 44057192; вул. Європейська, 4, м. Полтава, Полтавська область, 36014).

Рішення набирає законної сили у порядку та строки, визначені статтями 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України.

Апеляційна скарга подається безпосередньо до Другого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів після складення повного судового рішення. Учасник справи, якому повне рішення не було вручене у день його складення, має право на поновлення пропущеного строку на апеляційне оскарження, якщо апеляційна скарга подана протягом тридцяти днів з дня вручення йому повного рішення суду.

Повний текст рішення складено 24 листопада 2025 року.

Суддя Олександр КУКОБА