Рішення № 131894025, 18.11.2025, Черкаський окружний адміністративний суд

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

18 листопада 2025 року справа № 580/10333/25 м. Черкаси Черкаський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Гаврилюка В.О.,

розглянувши за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення часників справи (у письмовому провадженні) адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Черкаській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

ОСОБА_1 (далі ОСОБА_1 , позивач) подав позов до Головного управління ДПС у Черкаській області (далі ГУ ДПС у Черкаській області, відповідач), в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення від 11.06.2025 року № 9687/23-00-24-10-19 винесеного Головним управлінням Державної податкової служби у Черкаській області.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначив, що відповідно до положень Податкового кодексу України та Закону України Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей має право на податкову знижку, адже грошове забезпечення військовослужбовця і є заробітною платою в розумінні законодавства.

Ухвалою від 19 вересня 2025 року суддя Черкаського окружного адміністративного суду прийняв позовну заяву до розгляду та відкрив провадження у адміністративній справі, вирішив розгляд справи здійснювати за правилами спрощеного позовного провадження без повідомлення учасників справи (у письмовому провадженні).

06.10.2025 до суду надійшов письмовий відзив на адміністративний позов, в якому представниця відповідача просила в задоволенні позову відмовити повністю. З посиланнями на п. 168.5 ст. 168 ПК України та Постанову Кабінету Міністрів України від 15 січня 2004 року № 44 зазначила, що військовослужбовець, який отримує грошове забезпечення, не має права на застосування податкової знижки. Право на податкову знижку має фізична особа, яка є найманою особою, виключно до доходів, одержаних протягом року у вигляді заробітної плати, у зв`язку із чим, сума витрат у сумі 7100,00 гривень не може бути включена фізичною особою ОСОБА_1 до розрахунку податкової знижки за 2024 рік, відповідно до вимог пп. 166.4.2 п. 166.4 ст. 166 ПК України.

10.10.2025 до суду надійшла відповідь на відзив у якій позивач, зокрема, зазначив, що в ПК України не зазначено взагалі про позбавлення права на податкову знижку військовослужбовців. Нормативного документу який забороняє військовослужбовцям податкову знижку не існує.

Розгляд справи по суті відповідно до частини 3 статті 262 Кодексу адміністративного судочинства України розпочато через тридцять днів з дня відкриття провадження у справі.

Розглянувши матеріали адміністративної справи, повно, всебічно, об`єктивно дослідивши надані у справі докази, надавши їм юридичну оцінку, суд встановив таке.

21.05.2025 начальник Золотоніського відділу податків і зборів з фізичних осіб та проведення камеральних перевірок управління оподаткування фізичних осіб Головного управління ДПС у Черкаській області провела камеральну перевірку податкової декларації про майновий стан і доходи за 2024 рік, поданої за реєстраційним номером 9428474075 від 16.04.2025 року платником податків ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 в частині розрахунку сум податку, на яку зменшуються податкові зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб у зв`язку з використанням права на податкову знижку, за наслідками якої підписала Акт від 21.05.2025 № 6977/23-00-24-10-14/ НОМЕР_1 .

Камеральною перевіркою встановлено: При заповненні декларації платником податку порушено вимоги п.п. 166.4.2 п. 166.4 ст. 166 Податкового кодексу України від 02 грудня 2010 року № 2755-VI із змінами та доповненнями (далі - ПКУ), а саме платник податку має право включити до податкової знижки у зменшення оподатковуваного доходу платника податку за наслідками звітного податкового року, нарахованого у вигляді заробітної плати, зменшеного з урахуванням положень п. 164.6 ст. 164 ПКУ, фактично здійснені ним протягом звітного податкового року витрати, зокрема, суму коштів, сплачених платником податку на користь вітчизняних закладів дошкільної, позашкільної, загальної, середньої, професійної (професійно-технічної) та вищої освіти для компенсації вартості здобуття відповідної освіти такого платника податків та/або члена його сім`ї першого ступеня споріднення відповідно до п.п. 166.3.3 п. 166.3 ст. 166 ПКУ.

До податкової знижки включаються фактично здійснені протягом звітного податкового року платником податку витрати, підтверджені відповідними платіжними та розрахунковими документами, зокрема, квитанціями, фіскальними або товарними чеками, прибутковими касовими ордерами, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) і особу, яка звертається за податковою знижкою (їх покупця (отримувача), а також копіями договорів за їх наявності в яких обов`язково повинно бути відображено вартість таких товарів (робіт, послуг) і строк оплати за такі товари (роботи, послуги) (пп. 166.2.1 п. 166.2 ст. 166 ПКУ).

Відповідно до пп. 14.1.170 ПКУ податкова знижка для фізичних осіб, які не є суб`єктами господарювання, - це документально підтверджена сума (вартість) витрат платника податку -резидента у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволяється зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року у вигляді заробітної плати та/або у вигляді дивідендів, у випадках, визначених ПКУ.

Заробітна плата - це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв`язку з відносинами трудового найму згідно із законом (пп. 14.1.48 ПКУ).

Відповідно до інформації з центральної бази Державного реєстру фізичних осіб, ОСОБА_1 ( НОМЕР_2 ), за період з 01.01.2024 по 31.12.2024 року отримав дохід у вигляді сум грошового забезпечення, грошових виплат, інших виплат військовослужбовців в сумі 349331,13 гривень, сума нарахованого (перерахованого) податку складає 62879,62 гривень.

ПКУ, який регламентує порядок оподаткування доходів фізичних осіб, у тому числі військовослужбовців, не передбачає звільнення від обкладання податком на доходи фізичних осіб грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями у зв`язку з виконанням обов`язків несення служби, крім сум грошового або майнового утримання чи забезпечення військовослужбовців строкової служби (у тому числі осіб, що проходять альтернативну службу), передбачених законом, які виплачуються з бюджету чи бюджетною установою (пп. 165.1.10 ПКУ).

При цьому, згідно з п. 168.5 ПКУ суми податку на доходи фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими, особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, податкової міліції, а також визначених Закону України від 20.12.1991 № 2011-XII Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей членами сім`ї, батьками, утриманцями загиблого (померлого) військовослужбовця, у зв`язку з виконанням обов`язків' під час проходження служби, спрямовуються виключно на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян.

Враховуючи викладене, військовослужбовець, поліцейський, особа рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби України, Державної служби спеціального зв`язку та захисну інформації України, державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, податкової міліції, а також визначених Закону України від 20.12.1991 № 2011-XII Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей членами сім`ї, який отримує грошове забезпечення, не має права на застосування податкової знижки. Право на податкову, знижку має фізична особа, яка є найманою особою, виключно до доходів, одержаних протягом року у вигляді заробітної плати.

При заповненні декларації платником податку порушено вимоги пп. 166.4.2 п. 166.4 ст.166 ПКУ, а саме платник податку має право включити до податкової знижки у зменшення оподатковуваного доходу платника податку за наслідками звітного податкового року, дохід нарахованого у вигляді заробітної плати, зменшеного з урахуванням положень п. 164.6 ст. 164 ПКУ, проте ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) у декларації про майновий стан і доходи за 2024 рік, дохід у вигляді сум грошового забезпечення, грошових виплат, інших виплат військовослужбовців в сумі 349331,13 гривень показав як дохід, нарахований (виплачений, наданий) у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат, які нараховані (виплачені, надані) відповідно до умов трудового договору (контракту).

Таким чином, ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) при заповненні декларації завищено суму доходу, нарахованого (виплаченого, наданого) у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат, які нараховані (виплачені, надані) відповідно до умов трудового договору (контракту) у 2024 році на суму 349331,13 гривень, що призвело до неправомірного визначення суми податку на доходи фізичних осіб, що підлягає поверненню з бюджету, за результатами звітного (податкового) року в розмірі 1278,02 гривень..

На підставі вказаного Акту перевірки відповідач прийняв податкове повідомлення-рішення (форма ЗН) від 11.06.2025 № 9687/23-00-24-10-19, яким, за порушення підпункту п.п. 14.1.170 п. 14.1 ст.14, п.п. 166.2.1 п. 166.2 ст. 166, п.п. 166.3.5 п. 166.3 ст. 166, п.п. 166.4.2 п. 166.2 ст. 166 Податкового кодексу України зменшив суму податку на доходи фізичних осіб, задекларовану до повернення з бюджету у зв`язку із використанням платником податку права на податкову знижку.

Позивач вважає вказане податкове повідомлення-рішення протиправним, а тому звернувся в суд з цим позовом.

Під час вирішення спору по суті суд зазначає таке.

Відповідно до частини другої статті 19 Конституції України органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Спірні правовідносини врегульовані, зокрема, Податковим кодексом України (далі ПК України), Постановою Кабінету Міністрів України від 15 січня 2004 № 44 Про затвердження Порядку виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків, та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального.

Предметом камеральної перевірки також може бути своєчасність подання податкових декларацій (розрахунків) та/або своєчасність реєстрації податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних, акцизних накладних та/або розрахунків коригування до акцизних накладних у Єдиному реєстрі акцизних накладних, виправлення помилок у податкових накладних та/або своєчасність сплати узгодженої суми податкового (грошового) зобов`язання виключно на підставі даних, що зберігаються (опрацьовуються) у відповідних інформаційних базах.

Згідно пункту 76.1 статті 76 ПК України камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Суд встановив, що посадова особа ГУ ДПС Черкаській області провела камеральну перевірку податкової декларації про майновий стан і доходи за 2024 рік (від 16.04.2025 № 9428474075), що подана позивачем з метою реалізації права на податкову знижку, за результатами якої склала акт від 21.05.2025 № 6977/23-00-24-10-14/3019405190 за наслідками якого прийняте податкове повідомлення-рішення форми ЗН від 11.06.2025 № 9687/23-00-24-10-19 у сумі 1278,02 грн (ППР), що є предметом спору у цій справі.

Під час дослідження правомірності прийняття спірного ППР суд зазначає таке.

Відповідно до пп. 14.1.170 п. 14.1 ст. 14 ПК України податкова знижка для фізичних осіб, які не є суб`єктами господарювання, - документально підтверджена сума (вартість) витрат платника податку - резидента у зв`язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року, на яку дозволяється зменшення його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року у вигляді заробітної плати та/або у вигляді дивідендів, у випадках, визначених цим Кодексом.

Відповідно до п.п. 166.1.1, 166.1.2 п. 166.1 ст. 166 ПК України платник податку має право на податкову знижку за наслідками звітного податкового року; підстави для нарахування податкової знижки із зазначенням конкретних сум відображаються платником податку у річній податковій декларації, яка подається по 31 грудня включно наступного за звітним податкового року.

До податкової знижки включаються фактично здійснені протягом звітного податкового року платником податку витрати, підтверджені відповідними платіжними та розрахунковими документами, зокрема квитанціями, фіскальними або товарними чеками, прибутковими касовими ордерами, що ідентифікують продавця товарів (робіт, послуг) і особу, яка звертається за податковою знижкою (їх покупця (отримувача), а також копіями договорів за їх наявності, в яких обов`язково повинно бути відображено вартість таких товарів (робіт, послуг) і строк оплати за такі товари (роботи, послуги) (п.п. 166.2.1 п. 166.2 ст. 166 ПК України).

Відповідно до пп. 166.3.3 п. 166.3 ст. 166 ПК України платник податку має право включити до податкової знижки у зменшення оподатковуваного доходу платника податку за наслідками звітного податкового року, нарахованого у вигляді заробітної плати, зменшеного з урахуванням положень пункту 164.6 статті 164 цього Кодексу, або у вигляді дивідендів, крім сум дивідендів, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, такі фактично здійснені ним протягом звітного податкового року витрати: суму коштів, сплачених платником податку на користь вітчизняних закладів дошкільної, позашкільної, загальної середньої, професійної (професійно-технічної) та вищої освіти для компенсації вартості здобуття відповідної освіти таким платником податку та/або членом його сім`ї першого ступеня споріднення та/або особи, над якою встановлено опіку чи піклування, або яку влаштовано до прийомної сім`ї, дитячого будинку сімейного типу, якщо такого платника податку призначено відповідно опікуном, піклувальником, прийомним батьком, прийомною матір`ю, батьком-вихователем, матір`ю-вихователькою.

Згідно пп. 166.4.2 п. 166.4 ст. 166 ПК України загальна сума податкової знижки, нарахована платнику податку у звітному податковому році, не може перевищувати суму річного загального оподатковуваного доходу платника податку, нарахованого як заробітна плата, зменшену з урахуванням положень пункту 164.6 статті 164 цього Кодексу, крім випадку, визначеного підпунктом 166.4.4 цього пункту.

Аналіз вказаних норм вказує про наявність у платника податку на доходи фізичних осіб (далі - ПДФО) права на зменшення розміру вказаного податку із заробітної плати за рахунок документально підтверджених витрат, зокрема, із вартості здобуття освіти.

Суд зазначає, що грошове забезпечення військовослужбовців має правову природу, подібну до заробітної плати найманих працівників, і, відповідно, на нього поширюються певні гарантії та правила, передбачені трудовим законодавством, зокрема щодо строків виплати та компенсації втрати частини доходів.

Разом з тим, відповідно до п. 168.5 ст. 168 ПК України суми податку на доходи фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими, особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби України, Державної служби спеціального зв`язку та захисту інформації України, державної пожежної охорони, органів і підрозділів цивільного захисту, податкової міліції, а також визначених Законом України Про соціальний і правовий захист військовослужбовців та членів їх сімей членами сім`ї, батьками, утриманцями загиблого (померлого) військовослужбовця, у зв`язку з виконанням обов`язків під час проходження служби, спрямовуються виключно на виплату рівноцінної та повної компенсації втрат доходів цієї категорії громадян.

Постановою Кабінету Міністрів України від 15 січня 2004 року № 44 затверджений Порядок виплати щомісячної грошової компенсації сум податку з доходів фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу (далі Порядок № 44), який визначає умови та механізм щомісячної грошової компенсації сум податку на доходи фізичних осіб, що утримуються з грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних військовослужбовцями, поліцейськими та особами рядового і начальницького складу (в тому числі відрядженими до органів виконавчої влади та інших цивільних установ), співробітниками Служби судової охорони у зв`язку з виконанням ними своїх обов`язків під час проходження служби (далі - грошова компенсація).

Відповідно до п.п. 2-5 Порядку № 44 грошова компенсація виплачується громадянам України, які відповідно до законодавства мають статус військовослужбовця, поліцейського або є особами рядового і начальницького складу Державної кримінально-виконавчої служби, ДСНС, податкової міліції, Національного антикорупційного бюро, Державного бюро розслідувань, співробітникам Служби судової охорони, а також особам, звільненим із служби, для відшкодування утриманих сум податку з їх грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, право на які вони набули у зв`язку з виконанням обов`язків під час проходження служби.

Виплата грошової компенсації здійснюється установами (організаціями, підприємствами), що утримують військовослужбовців, поліцейських та осіб рядового і начальницького складу, за рахунок відповідних коштів, які є джерелом доходів цих осіб, шляхом рівноцінного та повного відшкодування втрат частини грошового забезпечення, грошових винагород та інших виплат, одержаних у зв`язку з виконанням ними своїх обов`язків під час проходження служби (далі - грошове забезпечення), що пов`язані з утриманням податку з доходів фізичних осіб у порядку та розмірах, визначених Законом України Про податок з доходів фізичних осіб.

Виплата грошової компенсації військовослужбовцям, поліцейським та особам рядового і начальницького складу здійснюється одночасно з виплатою їм грошового забезпечення.

Грошова компенсація виплачується за місцем одержання грошового забезпечення у розмірі суми податку з доходів фізичних осіб, утриманого з грошового забезпечення.

Таким чином, позивачу, як військовослужбовцю, у повному обсязі компенсуються утримані із його грошового забезпечення суми ПДФО на підставі вказаних приписів Порядку № 44.

Тобто, суми ПДФО, утримані із грошового забезпечення позивача фактично повернуті йому у формі грошової компенсації, у зв`язку із чим суд доходить висновку, що позивач не зазнав реального утримання податку із його доходів.

Суд зазначає, що правова природа податкової знижки полягає у компенсації платнику податку понесеним ним документально підтверджених витрат, за рахунок зниження податкових зобов`язань із ПДФО. Таким чином, оскільки позивач не поніс реального утримання податку із його доходів, застосування податкової знижки у спірних правовідносинах суперечить меті її запровадження.

Підсумовуючи викладене суд доходить висновку про неможливість використання інституту податкової знижки позивачем та, як наслідок, доведеність відповідачем правомірності прийнятого ним ППР у спірних правовідносинах.

Суд також враховує інші аргументи сторін, зазначені у заявах по суті справи, однак зауважує, що встановлені судом обставини є самостійними та достатніми підставами для прийняття рішення по суті спору.

Відповідно до частин 1, 2 статті 77 Кодексу адміністративного судочинства України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За вказаних обставин, виходячи з меж заявлених позовних вимог, системного аналізу положень чинного законодавства України та матеріалів справи, суд дійшов висновку, що у задоволенні адміністративного позову належить відмовити.

Під час вирішення питання про розподіл судових витрат, суд враховує таке.

Згідно статті 132 Кодексу адміністративного судочинства України судові витрати складаються із судового збору та витрат, пов`язаних з розглядом справи. Розмір судового збору, порядок його сплати, повернення і звільнення від сплати встановлюються законом. До витрат, пов`язаних з розглядом справи, належать витрати: на професійну правничу допомогу; сторін та їхніх представників, що пов`язані із прибуттям до суду; пов`язані із залученням свідків, спеціалістів, перекладачів, експертів та проведенням експертиз; пов`язані з витребуванням доказів, проведенням огляду доказів за їх місцезнаходженням, забезпеченням доказів; пов`язані із вчиненням інших процесуальних дій або підготовкою до розгляду справи.

Відповідно до частини 5 статті 139 вказаного Кодексу у разі відмови у задоволенні вимог позивача, звільненого від сплати судових витрат, або залишення позовної заяви без розгляду чи закриття провадження у справі, судові витрати, понесені відповідачем, компенсуються за рахунок коштів, передбачених Державним бюджетом України, у порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Зважаючи на те, що позовні вимоги позивача, звільненого від сплати судових витрат не підлягають задоволенню, а відповідач не надав доказів понесення судових витрат, то підстави для їх розподілу відсутні.

Враховуючи викладене, керуючись статтями 9, 14, 73-77, 139, 242 246, 255, 295, 297 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

У задоволенні адміністративного позову відмовити повністю.

Розподіл судових витрат не здійснювати.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду. Апеляційна скарга може бути подана до Шостого апеляційного адміністративного суду у строк, встановлений статтею 295 Кодексу адміністративного судочинства України.

Учасники справи:

1) позивач ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 );

2) відповідач Головне управління ДПС у Черкаській області (18002, Черкаська обл., Черкаський р-н, м. Черкаси, вул. Хрещатик, 235, код ЄДРПОУ 44131663).

Рішення складене у повному обсязі та підписане 18.11.2025.

Суддя Василь ГАВРИЛЮК