Рішення № 128111400, 13.06.2025, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 420/4892/25

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

13 червня 2025 року м. Одеса

Одеський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Пекного А.С.,

секретаря Павлишина І.М.,

за участю представників:

позивача Кривомаз Ю.В.,

відповідача Коперсака М.С., Дишко Ю.В.,

третіх осіб Черкес В.О., Шишканова О.А.,

розглянувши у судовому засіданні в режимі відеоконференції за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України в м. Києві, Головного управління Державної казначейської служби України в Одеській області, треті особи: товариство з обмеженою відповідальністю «ІЗТ», підприємство з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» про визнання протиправними та скасування рішень, стягнення надміру сплаченого податку на доходи,

встановив:

Приватне товариство з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» (PRIVATE LIMITED LIABILITY COMPANY «RENAISCO B.V.», також далі позивач, ПрТОВ «РЕНЕСКО Б.В.»), в інтересах якого діє адвокат Кривомаз Юлія Володимирівна, звернулося до суду з позовом до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі відповідач, ПМУ ДПС по роботі з ВПП), Головного управління Державної казначейської служби України в м. Києві (далі відповідач 2, ГУДКУ в м. Києві), Головного управління Державної казначейської служби України в Одеській області (далі відповідач 3, ГУДКУ в Одеській області), треті особи: товариство з обмеженою відповідальністю «ІЗТ» (далі третя особа 1, ТОВ «ІЗТ»), підприємство з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» (далі третя особа 2, ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна»), в якому просить визнати протиправними та скасувати рішення Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі великими платниками податків:

№ 2386/6/34-00-04-02-02 від 15.10.2024 про відмову у поверненні суми надміру сплаченого податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у загальному розмірі 9 734 597,63 грн;

№ 2394/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024 про відмову у поверненні суми надміру сплаченого податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 178 674,12 грн;

№ 2395/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024 про відмову у поверненні суми надміру сплаченого податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 044 876,71 грн;

№ 2396/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024 про відмову у поверненні суми надміру сплаченого податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 340 047,06 грн;

№ 2397/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024 про відмову у поверненні суми надміру сплаченого податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 143 506,35 грн;

№ 2398/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024 про відмову у поверненні суми надміру сплаченого податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 145 895,06 грн;

стягнути з Державного бюджету через Головне управління Державної казначейської служби України в м. Києві на користь приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у загальному розмірі 25 852 999,30 грн шляхом перерахування на банківський рахунок підприємства з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» за наступними реквізитами: (IBAN: НОМЕР_1 в ПАТ «КРЕДІ АГРІКОЛЬ БАНК» (МФО 300614), отримувач Підприємство з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна», ідентифікаційний код: 23393195, місцезнаходження 03150, Україна, Київ, вул. Велика Васильківська 100);

стягнути з Державного бюджету через Головне управління Державної казначейської служби України в Одеській області на користь приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 9 734 597,63 грн шляхом перерахування на банківський рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «ІЗТ» за наступними реквізитами: (IBAN: НОМЕР_2 в AT «КРЕДІ АГРІКОЛЬ БАНК» (МФО 300614), отримувач Товариство з обмеженою відповідальністю «ІЗТ», ідентифікаційний код: 33558271, місцезнаходження: 68093, Україна, м. Чорноморськ, Одеська обл., село Малодолинське, вул. Шмідта, буд. 1).

Ухвалою від 24.02.2025 відкрито провадження в адміністративній справі за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання на 18.03.2025.

ГУДКУ в Одеській області 06.03.2025 подало відзив.

10.03.2025 ГУДКУ в м. Києві подало відзив.

ПМУ ДПС по роботі з ВПП подало відзив 11.03.2025.

13.03.2025 ТОВ «ІЗТ» подано заяву про розгляд справи без участі представників Товариства.

Позивачем 14.03.2025 подані відповіді на відзиви відповідача 2 та відповідача 3, а 21.03.2025 відповідь на відзив відповідача.

18.03.2025 підготовче засідання відкладено на 01.04.2025. Учасникам справи встановлені строки для подання заяв по суті справи.

Третьою особою-2 - ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» 26.03.2025 подано пояснення щодо позову та відзиву.

ПМУ ДПС по роботі з ВПП 31.03.2025 подало заперечення на відповідь.

Протокольною ухвалою від 01.04.2025 відмовлено у задоволенні клопотання ГУДКУ в Одеській області про зміну його процесуального статусу з відповідача на третю особу без самостійних вимог на стороні відповідача.

У підготовчому засіданні 01.04.2025 оголошено перерву до 11:00 год 18.04.2025.

Ухвалою від 01.04.2025 продовжено ТОВ «ІЗТ» строк на подання пояснень щодо позову та відзиву, а іншим учасникам справи продовжено строк на подання відповіді на пояснення ТОВ «ІЗТ».

Третьою особою ТОВ «ІЗТ» 08.04.2025 подано пояснення.

16.04.2025 позивачем подані додаткові пояснення у справі щодо заперечень відповідача.

Підготовче засідання, призначене на 11:00 год 18.04.2025 не відбулось через тимчасове припинення роботи судом у зв`язку з замінуванням будівлі суду. Наступною датою підготовчого засідання визначено 11:00 год 13.05.2025.

Ухвалою від 18.04.2025 продовжено на 30 днів строк підготовчого провадження у справі.

Ухвалою від 13.05.2025 закрито підготовче провадження та призначено справу до судового розгляду по суті на 03.06.2025 о 14:00 год.

В судовому засіданні 03.06.2025 представники сторін та третіх осіб надали усні пояснення, доводи та аргументи яких аналогічні викладеним у письмових заявах по суті справи. Представником позивача до закінчення судових дебатів зроблено заяву про намір після ухвалення рішення суду подати докази на підтвердження розміру судових витрат.

Протокольною ухвалою від 03.06.2025 вирішено розглядати справу без участі представників відповідача-2 та відповідача-3, які були належним чином повідомлені про судове засідання, однак не з`явились в судове засідання і не повідомили про причини неявки.

В засіданні 03.06.2025 відкладено ухвалення та проголошення судового рішення на 15:00 год 13.06.2025.

Розглянувши надані сторонами документи та заслухавши представників сторін, третіх осіб, з`ясувавши фактичні обставини справи, оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду спору по суті, проаналізувавши норми законодавства, які регулюють спірні відносини, суд приходить до таких висновків.

Як встановлено судом, Приватне товариство з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В» (PRIVATE LIMITED LIABILITY COMPANY «RENAISCO B.V.») створене та діє як юридична особа відповідно до законодавства Королівства Нідерландів, зареєстроване в Торговому реєстрі Промислової палати Нідерландів за номером 24257792, адреса офісу: Блаак 31, ЗОН, GA, Роттердам, Нідерланди (Blaak 31, ЗОН, GA, Rotterdam, the Netherlands).

Позивач володіє часткою у статутному капіталі Товариства з обмеженою відповідальністю «ІЗТ» у розмірі 46 737 190,50 грн, що становить 50% статутного капіталу ТОВ ІЗТ.

Позачерговими загальними зборами учасників ТОВ «ІЗТ» прийнято рішення, оформлене протоколом № 15-05/24 від 15.05.2024, відповідно до якого:

затверджено чистий прибуток ТОВ «ІЗТ» за перший квартал 2024 року у загальній сумі 314 951 898,47 грн та визначено порядок виплати дивідендів за рахунок чистого прибутку ТОВ «ІЗТ» за цей період;

направлено чистий прибуток за перший квартал 2024 року у розмірі 314 951 898,47 грн, в валютному еквіваленті, розрахованому за офіційним курсом Національного банку України обміну валют грн/дол. на дату здійснення виплати, на виплату дивідендів учасникам TOB ІЗТ пропорційно до розміру їхніх часток в статутному капіталі.

У зв`язку з цим вирішено перерахувати позивачу суму дивідендів, еквівалентну 157 475 949,23 грн за офіційним курсом обміну валют, встановленого Національним банком України грн/дол. на дату здійснення виплат, при цьому зменшивши суму дивідендів на суму податку з доходу нерезидентів.

Учасники також вирішили здійснювати перерахування дивідендів Позивачу частками з урахуванням вимог Постанови Правління Національного банку України від 03.05.2024 №56 (Про внесення змін до постанови Правління Національного банку України від 24.02.2022 № 18 «Про роботу банківської системи в період запровадження воєнного стану»), тобто розмір яких не перевищує еквівалент 1 мільйон євро на місяць.

Надалі ТОВ «ІЗТ» здійснило на користь позивача виплату частини дивідендів за перший квартал 2024 року у загальній сумі 2 037 450,00 доларів США (після вирахування податків), що еквівалентно 82 744 079,69 грн.

Одночасно з виплатою дивідендів ТОВ «ІЗТ» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% у загальному розмірі 14 601 896,45 грн.

Так, згідно з платіжною інструкцією в іноземній валюті «Payment order № 2» від 30.05.2024, позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 510 000,00 доларів США, що становило еквівалент 20 646 432,00 грн, при цьому ТОВ «ІЗТ» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 3 643 488,01 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №4283 від 30.05.2024.

Згідно з платіжною інструкцією в іноземній валюті «Payment order № 4» від 06.06.2024, позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 510 000,00 доларів США, що становило еквівалент 20 463 954,00 грн, при цьому ТОВ «ІЗТ» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 3 611 286,02 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №4320 від 06.06.2024.

Відповідно до платіжної інструкції в іноземній валюті «Payment order № 9» від 02.07.2024, позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 507 450,00 доларів США, що становило еквівалент 20 623 427,69 грн, при цьому ТОВ «ІЗТ» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 3 639 428,42 грн, що підтверджується платіжною інструкцією № 4448 від 02.07.2024.

Згідно з платіжною інструкцією в іноземній валюті «Payment order № 14» від 06.08.2024, позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 510 000,00 доларів США, що становило еквівалент 21 010 266,00 грн, при цьому ТОВ «ІЗТ» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 3 707 694,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією № 4476 від 06.08.2024.

Крім того, за період діяльності з 01.01.2024 по 31.12.2024 ТОВ «ІЗТ» задекларувало виплати доходів нерезидента з джерелом походження з України у вигляді дивідендів на користь ПрТОВ «РЕНЕСКО Б.В.» (RENAISCO B.V. Netherlands) на загальну суму 780 603 511,00 грн. та сплатило податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 117 090 527,00 грн. на підставі показників у додатках ПН до рядка 23 податкових декларацій з податку на прибуток за відповідні періоди:

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за півріччя 2024 року з додатком ПН до рядка 23 сума виплати 48 365 160,00 грн., податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 7 254 774,00 грн.

- уточнююча податкова декларація з податку на прибуток підприємств за півріччя 2024 року з додатком ПН до рядка 23 сума виплати 48 365 160,00 грн., податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 7 254 774,00 грн.

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за три квартали 2024 року з додатком ПН до рядка 23 сума виплати 663 314 486,00 грн., податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 99 497 173,00 грн.

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за 2024 рік з додатком ПН до рядка 23 сума виплати 780 603 511,00 грн., податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 117 090 527,00 грн.

ТОВ «ІЗТ» здійснювало утримання та перерахування до бюджету податок на доходити нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% та не подавало уточнюючі податкові декларації в яких відбувалось зменшення ставки податку з 15% на 5%.

Уважаючи, що ТОВ «ІЗТ» при виплаті позивачу дивідендів та розрахунку суми податку було безпідставно застосувало ставку податку з розмірі 15% замість 5%, без врахування положень міжнародних договорів України - положень пп. а) п. 2 ст. 10 Конвенції між Україною та Королівством Нідерландів Про усунення подвійного оподаткування стосовно податків на доходи і майно та попередження податкового ухилення і уникнення від 24.10.1995, ПрТОВ «РЕНЕСКО Б.В.» на підставі статті 103 Податкового кодексу України подало заяви до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо повернення надміру сплаченого ТОВ «ІЗТ» податку на прибуток іноземних юридичних осіб, а саме:

заяву від 13.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 2 428 992,01 грн, які були надміру сплачені ТОВ «ІЗТ» при виплаті дивідендів 30.05.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП вх. ПМУ 3241/6/34-00-01 від 18.09.2024);

заяву від 13.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 2 407 524,01 грн, які були надміру сплачені ТОВ «ІЗТ» при виплаті дивідендів 06.06.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП 3249/6/34-00-01 від 18.09.2024);

заяву від 23.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 2 426 285,61 грн, які були надміру сплачені ТОВ «ІЗТ» при виплаті дивідендів 02.07.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП 3361/6/34-00-01 від 26.09.2024);

заяву від 23.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 2 471 796,00 грн, які були надміру сплачені ТОВ «ІЗТ» при виплаті дивідендів 06.08.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП 3362/6/34-00-01 від 26.09.2024).

До заяв були додані, зокрема;

копії платіжних інструкцій в іноземній валюті (щодо виплати доходу);

копії платіжних інструкцій (щодо перерахування податку до бюджету);

копія протоколу позачергових загальних зборів учасників ТОВ ІЗТ № 15-05/24 від 15.05.2024;

копія витягу із Державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань стосовно ТОВ «ІЗТ»;

копія Довідки-підтвердження статусу податкового резидента Королівства Нідерландів від 07.03.2024, апостильованої 27.05.2024 за № 24-4095, із перекладом на українську мову, засвідченим нотаріально;

копія Статуту ТОВ «ІЗТ»;

нотаріально посвідчена копія довіреності від 19.06.2024.

За результатом розгляду даних заяв контролюючим органом надано відповідь листом № 2386/6/34-00-04-02-02 від 15.10.2024, відповідно до якого фактично відмовив у поверненні сум податку, умотивувавши це виключно тим, що відсутня інформація про кінцевого бенефіціарного власника ПрТОВ « ОСОБА_1 » і позивач не надав дану інформацію.

Також судом встановлено, що позивач є єдиним власником Підприємства з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна», володіючи часткою у статутному капіталі у розмірі 32 096 450,00 грн, що становить 100% статутного капіталу.

Рішенням єдиного власника ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» № 15/05-2024 від 15.05.2024:

затверджено чистий прибуток ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» за період, що починається з 01.01.2024 та закінчується 31.03.2024, у загальній сумі 275 484 040,57 грн;

визначено порядок виплати дивідендів за рахунок чистого прибутку ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» за перший квартал 2024 року;

визначено, що дивіденди в сумі 275 484 040,57 грн виплачуються безпосередньо на банківський рахунок позивача за кордоном за вирахуванням податку, в іноземній валюті в доларах США за офіційним курсом, встановленим Національним Банком України на дату здійснення платежу.

Надалі ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» у період з травня по вересень 2024 року декількома платежами здійснило на користь позивача виплату частини дивідендів за перший квартал 2024 року у сумі 5 390 000,00 доларів США (після вирахування податків), що еквівалентно 219 750 494,01 грн.

Одночасно з виплатою дивідендів ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% у загальному розмірі 38 779 498,95грн.

Так, згідно з платіжним дорученням в іноземній валюті № 1 від 30.05.2024, позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 1 080 000,00 доларів США, що становило еквівалент 43 740 108,01 грн, при цьому ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 7 718 842,59 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №10049 від 31.05.2024.

Згідно з платіжним дорученням в іноземній валюті № 2 від 04.06.2024, позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 1 080 000,00 доларів США, що становило еквівалент 43 719 804,00 грн, при цьому ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 7 715 259,53 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №10273 від 04.06.2024.

Платіжним дорученням в іноземній валюті № 3 від 01.07.2024 позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 1 060 000,00 доларів США, що становило еквівалент 42 881 452,00 грн, при цьому ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 7 567 315,06 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №11449 від 01.07.2024.

Відповідно доз платіжного доручення в іноземній валюті № 4 від 02.08.2024, позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 1 070 000,00 доларів США, що становило еквівалент 44 018 730,00 грн, при цьому ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 7 768 011,18 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №14751 від 02.08.2024.

Згідно з платіжним дорученням в іноземній валюті № 5 від 04.09.2024, позивачу фактично перераховано дивіденди в розмірі 1 100 000,00 доларів США, що становило еквівалент 45 390 400,00 грн, при цьому ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» утримало та сплатило до державного бюджету України податок на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% в розмірі 8 010 070,59 грн, що підтверджується платіжною інструкцією №17448 від 04.09.2024.

Крім того, за період діяльності з 01.01.2024 по 31.12.2024 ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» задекларовано виплати доходів нерезиденту з джерелом походження з України у вигляді дивідендів на користь Приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» (RENAISCO B.V. Netherlands) на загальну суму 412 063 731,00 грн. та сплатило податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 61 809 560,00 грн. на підставі показників у додатках ПН до рядка 23 податкових декларацій з податку на прибуток за відповідні періоди:

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за півріччя 2024 року з додатком ПН до рядка 23 сума виплати 102 894 014,00 грн., податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 15 434 102,00 грн;

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за три квартали 2024 року з додатком ПН до рядка 23 сума виплати 258 529 993,00 грн., податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 38 779 499, грн;

- податкова декларація з податку на прибуток підприємств за 2024 рок з додатком ПН до рядка 23 сума виплати 412 063 731,00 грн., податок на прибуток іноземних юридичних осіб за ставкою 15% в сумі 61 809 560,00 грн.

Таким чином, ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» здійснювало утримання та перерахування до бюджету податок на доходити нерезидента із джерелом їх походження з України за ставкою 15% та не подавало уточнюючі податкові декларації в яких відбувалось зменшення ставки податку з 15% на 5%.

Уважаючи, що ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» при виплаті позивачу дивідендів та розрахунку суми податку було безпідставно застосувало ставку податку з розмірі 15% замість 5%, без врахування положень міжнародних договорів України - положень пп. а) п. 2 ст. 10 Конвенції між Україною та Королівством Нідерландів Про усунення подвійного оподаткування стосовно податків на доходи і майно та попередження податкового ухилення і уникнення від 24.10.1995, позивач на підставі статті 103 Податкового кодексу України подав заяви до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків щодо повернення надміру сплаченого ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» податку на прибуток іноземних юридичних осіб, а саме:

заяву від 20.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 5 145 895,06 грн, які були надміру сплачені ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» при виплаті дивідендів 31.05.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП 3333/6/34-00-01 від 25.09.2024);

заяву від 20.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 5 143 506,35 грн, які були надміру сплачені ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» при виплаті дивідендів 04.06.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП 3331/6/34-00-01 від 25.09.2024);

заяву від 23.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 5 044 876,71 грн, які були надміру сплачені ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» при виплаті дивідендів 01.07.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП 3365/6/34-00-01 від 26.09.2024);

заяву від 23.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 5 178 674,12 грн, які були надміру сплачені ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» при виплаті дивідендів 02.08.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП 3363/6/34-00-01 від 26.09.2024);

заяву від 23.09.2024 про повернення суми податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 5 340 047,06, які були надміру сплачені ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» при виплаті дивідендів 02.08.2024 (вх. ПМУ ДПС по роботі з ВПП 3364/6/34-00-01 від 26.09.2024).

До заяв були додані, зокрема;

копії платіжних інструкцій в іноземній валюті (щодо виплати доходу);

копії платіжних інструкцій (щодо перерахування податку до бюджету);

копія рішення єдиного власника ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» № 15/05-2024 від 15.05.2024;

копія витягу із Державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань стосовно ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна»;

копія Довідки-підтвердження статусу податкового резидента Королівства Нідерландів від 07.03.2024, апостильованої 27.05.2024 за № 24-4095, із перекладом на українську мову, засвідченим нотаріально;

копія Статуту ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна»;

нотаріально посвідчена копія довіреності від 19.06.2024.

За результатом розгляду даних заяв контролюючим органом надано відповідь листами №2394/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2395/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2396/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2397/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2398/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, відповідно до яких фактично відмовив у поверненні сум податку, умотивувавши це виключно тим, що відсутня інформація про кінцевого бенефіціарного власника RENAISCO B.V. Netherlands і позивач не надав дану інформацію.

Позивач вважає, що відповідач протиправно відмовив у поверненні надміру сплачених сум податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України, посилаючись на те, що він має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом) і ним виконано усі умови, що визначені статтею 103 Податкового кодексу України, а відповідач при розгляді заяв позивача безпідставно ототожнює поняття «бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) доходу» та «кінцевий бенефіціарний власник».

Також позивач, з посиланням на викладені у постанові Великої Палати Верховного Суду від 12.02.2019 у справі 826/7380/15 правові позиції, рішення Конституційного Суду України від 30.10.2003 № 3-рп/2003, наголошує на тому, що єдиним ефективним та належним способом, який забезпечить реальне поновлення порушеного права позивача, є виключно стягнення з Державного бюджету України через орган казначейства на користь позивача заборгованості із переплати з податку на прибуток.

Цим самим, а також викладеною Верховним Судом у постанові від 28.05.2019 у справі № 812/361/15 правовою позицією, позивач також обґрунтовує належність до числа відповідачів у цій справі органів казначейства.

У підсумку позивач просить задовольнити позов.

Відповідач - ПМУ ДПС по роботі з ВПП у відзиві вважає позовні вимоги необґрунтованими та безпідставними.

Вказує, що ТОВ «ІЗТ» та ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» не подавали уточнюючі податкові декларації, в яких відбувалось би зменшення ставки податку з 15% на 5%, а відповідно до пункту 56.11 статті 56 Податкового кодексу України не підлягає оскарженню грошове зобов`язання, самостійно визначене платником податків. При цьому, відповідальність за повноту утримання та своєчасність перерахування до бюджету податків покладається на платників податку, які здійснюють відповідні виплати. Крім того, заявлені до стягнення суми не є надміру сплаченими грошовими зобов`язаннями у розумінні Податкового кодексу України.

Відповідач цитує зміст статей 141, 103 Податкового кодексу України, пояснюючи підстави та умови для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, у тому числі вказує, що правом на повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України наділені відповідні бенефіціарні (фактичні) отримувачі (власники) такого доходу, а обов`язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

У контексті таких своїх аргументів відповідач також вказує на набрання чинності Законами України від 20.03.2023 № 2970-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо імплементації міжнародного стандарту автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки», від 06.09.2022 №2571-IX «Про внесення змін до деяких законів України щодо вдосконалення регулювання кінцевої бенефіціарної власності та структури власності юридичних осіб», відповідно до яких нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво (незалежно від наявності зареєстрованого відокремленого підрозділу) та іноземні юридичні особи, визначені підпунктом 133.1.5 пункту 133.1 статті 133 Податкового кодексу України, юридичні особи зобов`язані встановлювати власну структуру власності та усіх кінцевих бенефіціарних власників, регулярно оновлювати і зберігати відповідну інформацію на території України та надавати її до контролюючого органу.

Оскільки в наданих документах і, зокрема, витягу з Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб - підприємців та громадянських формувань, відсутня інформація про кінцевого бенефіціарного власника ПрТОВ «РЕНЕСКО Б.В.», то ТОВ «ІЗТ» та ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» при виплаті дивідендів обґрунтовано застосовано ставку податку в розмірі 15 % до доходів нерезидента із джерелом їх походження з України, про що Південним МУ ДПС по роботі з ВПП повідомлено позивачу листами, які останнім фактично і оскаржені до суду у цій справі.

Також відповідач вважає, що позивачем обрано помилковий спосіб захисту у вигляді оскарження рішень про відмову у поверненні сум надміру сплаченого податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України, в той час коли відповідач надіслав позивачу відповіді. Вважає відповідач помилковим способом захисту і стягнення з Державного бюджету через органи казначейства на користь резидентів сум надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України, оскільки правовий висновок Великої Палати Верховного Суду від 12 лютого 2019 року у справі 826/7380/15, яким обґрунтований вибір такого способу захисту, сформульовано у не подібних правовідносинах, а тому не може бути врахований судом.

У підсумку просить відмовити у задоволенні позову.

Відповідаючи на цей відзив, позивач зазначає, що відповідач не надав жодного належного аргументу на спростування позиції позивача, викладеної у позовній заяві та обмежився відтворенням фактичних обставин і цитуванням певних норм податкового законодавства без належної на те аргументації. Позивач вважає безпідставними посилання відповідача на положення статей 50, 56 Податкового кодексу України, оскільки ці норми не регулюють питання оподаткування доходів нерезидента та повернення йому відповідної переплати, тому що стосуються виключно питань декларування платником податків своїх власних податкових зобов`язань. Натомість застосовна у спірних правовідносинах стаття 103 Податкового кодексу України передбачає два альтернативні та рівноправні варіанти, одним з яких, у вигляді подання заяви про повернення суми податку на доходи із джерелом їх походження з України, і скористався позивач. Переплата у даному випадку виникла не внаслідок застосування / не застосування визначених Податковим кодексом України ставок податку, а через не застосування норм міжнародного договору, який встановлює меншу за розміром ставку податку. Крім того, Верховний Суд у справі №420/1585/19 зазначив, що дослідженню підлягають саме документи, подані нерезидентом, їх оцінка має здійснюватися на відповідність чи невідповідність вимогам відповідної конвенції про уникнення подвійного оподаткування та положенням статті 103 Податкового кодексу України, а будь-які висновки контролюючого органу, зроблені на підставі того, яким чином резиденти України задекларували відповідні зобов`язання, не можуть впливати на права та обов`язки нерезидента платника податків.

Як вказує позивач, статтею 103 Податкового кодексу України встановлені вичерпні підстави та умови повернення надмірно сплачених грошових зобов`язань з податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України і позивач їх виконав в повній мірі. Обґрунтовуючи правомірність відмов у поверненні сум податку, відповідач у відзиві продовжує неправомірно ототожнювати поняття «бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу» та «кінцевого бенефіціарного власника».

При цьому, оскаржувані рішення відповідача є рішеннями контролюючого органу за своєю суттю незалежно від їх формального оформлення, не зважаючи на те, що їх оформлено листами, оскільки вони складені за результатом розгляду документів, поданих позивачем, та містять висновки про те, що нібито третіми особами була правомірно застосована ставка податку 15%, і як наслідок, позивач не має права на повернення переплати з відповідного податку. Тому такі відповіді відповідача є власне його рішеннями, тим більш що вони прямо порушують законні права та інтереси позивача, адже він не може реалізувати законне право на володіння майном, яке йому належить.

З посиланням на викладені Верховним Судом у постанові від 12.02.2019 у справі 826/7380/15, від 10.02.2020 у справі №520/11332/18 правові висновки, позивач стверджує, що належним та ефективним способом захисту порушеного права платника податків у справах, пов`язаних з вимогою платника податку надати висновок про повернення відповідних сум коштів з бюджету, є саме стягнення з державного бюджету надміру сплачених коштів.

ГУДКУ в Одеській області у відзиві заперечує проти задоволення позову. З посиланням на низку постанов Верховного Суду, відповідач-3 стверджує, що не перебував з позивачем у жодних правовідносинах, жодним чином не порушував його права та законні інтереси. Законодавством чітко врегульований порядок повернення коштів з Державного бюджету, який передбачає передусім внесення контролюючим органом подання (висновку) до органу казначейства. Бездіяльність контролюючого органу не може бути підставою для покладення на орган казначейства обов`язку вчиняти дії (перераховувати кошти). Натомість у разі отримання ГУ ДКСУ в Одеській області від ПМУ ДПС по роботі з ВПП подання на повернення (перерахування) помилково або надміру зарахованих до бюджету зборів, платежів та інших доходів бюджету або висновку, ГУДКУ в Одеській області буде розглянуто питання щодо повернення коштів з бюджету. Вважає, що боржником у зобов`язанні зі сплати коштів державного бюджету є держава Україна як учасник цивільних відносин, а тому покладення відповідальності за дії податкових органів на ГУДКУ в Одеській області та зазначення шляху виконання судового рішення не відповідають положенням чинного законодавства.

Відповідаючи на цей відзив, позивач зазначає, що фактично відповідач-3 заперечує проти позову саме до нього, а не проти задоволення позову в цілому. Вся аргументація відповідача-3 зводиться до того, що невідшкодування позивачу сум переплати податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України зумовлене протиправною бездіяльністю контролюючого органу. Позивач звертає увагу на те, що вся судова практика, на яку посилається відповідач-3, є нерелевантною до цієї адміністративної справи з огляду на те, що правові висновки у перелічених відповідачем-3 справах сформульовані у справах, які розглядалися в порядку цивільного судочинства. Водночас, вимога позивача про стягнення коштів з Державного бюджету України впливає на склад Державного бюджету України, безпосередньо зачіпає права та обов`язки органів Державної казначейської служби України, та може бути пред`явленою лише до таких органів. Зазначене підтверджується висновком Верховного Суду, викладеному в Постанові від 28.05.2019 у справі № 812/361/15, відповідно до якого до складу відповідачів в даній категорії справ мають належати як податковий орган, так і орган казначейства. Також позивач повторює свої аргументи про те, що стягнення суми податку з бюджету є належним засобом захисту, що підтверджено усталеною практикою Верховного Суду.

ГУДКУ в м. Києві подало відзив, в якому просить відмовити у задоволенні позову. Свою позицію аргументує тим, що повернення з державного бюджету України помилково та/або надміру сплачених сум грошових зобов`язань у випадках, передбачених податковим законодавством, є виключними повноваженнями податкових органів та органів державного казначейства, а відтак суд не може підміняти державний орган і вирішувати питання про стягнення таких платежів. Викладені у постанові Великої палати Верховного Суду від 12.02.2019 по справі № 826/7380/15 правові висновки, якими позивач обґрунтовує обраний ним спосіб захисту, не можуть бути застосовані у цій справі, оскільки зроблені вони при розгляді спору щодо стягнення заборгованості бюджету з відшкодування податку на додану вартість, а не надміру сплаченого податку на доходи. Уважає, що правильним способом захисту прав позивача є його звернення із заявою до органу, який контролює справляння надходжень бюджету по відповідним рахункам, а у випадку відмови чи неотримання відповіді звернутися до суду з вимогою про зобов`язання органу, який контролює справляння надходжень бюджету по відповідним рахункам, подати до органу казначейства відповідне подання.

Відповідаючи на цей відзив, позивач зазначає, що стягнення суми податку з бюджету є належним засобом захисту, що підтверджено усталеною практикою Верховного Суду, зокрема, постановами у від 12.02.2019 у справі 826/7380/15, від 23.05.2024 у справі №640/14999/19, від 14.05.2019 у справі № 814/3223/15, від 05.03.2019 у справі №814/3233/15, від 08.10.2019 у справі №806/7413/13-а, від 22.10.2019 у справі №814/3220/15, від 03.03.2020 у справі № 814/3691/15, від 14.04.2020 у справі №814/3227/15, від 28.05.2020 у справі №816/2206/17, від 09.06.2020 у справі №805/3048/15-а, від 03.03.2020 у справі № 814/3691/15, від 06.04.2020 у справі №280/4334/18, від 31.03.2020 у справі №808/2845/15, від 14.05.2020 у справі №1540/4795/18, від 10.06.2020 у справі №640/1032/19, від 10.02.2020 у справі №520/11332/18.

Твердження відповідача-2 про те, що вирішення судом питання про стягнення суми переплати з бюджету є втручанням у дискреційні повноваження податкового органу, позивач заперечує тим, що суд, як третя, незалежна гілка влади, має право на вирішення будь-яких правовідносин, незалежно від їх виду та суб`єктів, а втручання суду в діяльність контролюючих органів можливе лише у випадку, коли орган державної влади діє в межах своїх дискреційних повноважень. Однак Податковий кодекс України не встановлює жодних альтернативних варіантів дій для ПМУ ДПС по роботі з ВПП при розгляді заяв про повернення суми податків, як не встановлює бюджетне законодавство і варіативності дій органу казначейства при отриманні належним чином оформленого висновку від контролюючого органу. Також позивач зазначає, відповідач-2 посилається на застарілу судову практику, яка прямо суперечить актуальній позиції Великої Палати Верховного Суду та подальшій практиці Верховного Суду.

ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна» та ТОВ «ІЗТ» у своїх поясненнях погоджуються з позовними вимогами ПрТОВ «РЕНЕСКО Б.В.», вважають їх обґрунтованими та такими, що підлягають задоволенню, а доводи Відповідача-1 у відзиві на позовну заяву помилковими і такими, що базуються на викривленому тлумаченні чинного законодавства України.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з наступних приписів законодавства та установлених обставин спору.

Особливості оподаткування нерезидентів визначені статтею 141 Податкового кодексу України.

Згідно із підпунктом 141.4.1 пункту 141.1 статті 141 Податкового кодексу України, доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку і за ставками, визначеними цією статтею.

Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, дивіденди, які сплачуються резидентом (підпункт «б» підпункту 141.4.1 пункту 141.1 статті 141 Податкового кодексу України).

За визначеннями, наданими підпунктами 14.1.49, 14.1.54, 14.1.122 пункту 14.14 статті 14 Податкового кодексу України, дивіденди - це платіж, що здійснюється юридичною особою, в тому числі емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів чи інших цінних паперів, на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента, у зв`язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку. Для цілей оподаткування до дивідендів прирівнюються також: платіж у грошовій чи негрошовій формі, що здійснюється юридичною особою на користь її засновника та/або учасника (учасників) у зв`язку з розподілом чистого прибутку (його частини).

Дохід з джерелом їх походження з України - будь-який дохід, отриманий резидентами або нерезидентами, у тому числі від будь-яких видів їх діяльності на території України (включаючи виплату (нарахування) винагороди іноземними роботодавцями), її континентальному шельфі, у виключній (морській) економічній зоні, у тому числі, але не виключно, доходи у вигляді: а) процентів, дивідендів, роялті та будь-яких інших пасивних (інвестиційних) доходів, сплачених резидентами України або постійними представництвами нерезидентів в Україні.

Нерезиденти - це: а) іноземні компанії, організації, партнерства та інші об`єднання осіб, утворені відповідно до законодавства інших держав, їх зареєстровані (акредитовані або легалізовані) відповідно до законодавства України філії, представництва та інші відокремлені підрозділи з місцезнаходженням на території України, а також правові утворення без статусу юридичної особи, створені відповідно до законодавства іноземних держав або територій, які не є резидентами України, відповідно до положень цього Кодексу.

Абзацом 1 підпункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 Податкового кодексу України установлено, що резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.5 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Суми прибутків нерезидентів, які провадять свою діяльність на території України через постійне представництво, оподатковуються в загальному порядку. При цьому таке постійне представництво прирівнюється з метою оподаткування до платника податку, який провадить свою діяльність незалежно від такого нерезидента (підпункт 141.4.7 пункту 141.1 статті 141 Податкового кодексу України).

Отже, виплачені нерезиденту доходи у вигляді дивідендів оподатковуються за ставкою в розмірі 15 відсотків їх суми. Резидент при виплаті такого доходу нерезиденту утримує податок в зазначеному розмірі і перераховує його до бюджету.

Водночас, статтею 3 Податкового кодексу України визначено, що якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Судом установлено, що між Україною та Королівством Нідерландів укладена та діє Конвенція про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, яка ратифікована Україною Законом України №332/96-ВР від 12.07.1996 та яка набрала чинності для України 02.11.1996 (далі - Конвенція), з урахуванням Протоколу про внесення змін до Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно, який яка ратифікований Україною Законом України № 1548-IX від 15.06.2021 та набрав чинності для України 31.08.2021.

Згідно із пунктом 3 статті 2 Конвенції податками, на які поширюється ця Конвенція, зокрема, є:

a) у Нідерландах:

- податок на доходи;

- податок на заробітну плату;

- податок на доходи компаній, включаючи частку Уряду в чистих прибутках від експлуатації природних ресурсів, що стягується згідно з Законом «Про видобуток корисних копалин»; та

- податок на дивіденди;

(надалі «податок Нідерландів2);

b) Україні:

- податок на доходи фізичних осіб; та

- податок на прибуток підприємств;

(надалі «український податок»)».

Оподаткуванню дивідендів присвячена стаття 10 Конвенції.

Відповідно до пунктів 1, 2, 3, 7 статті 10 Конвенції, дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту другої Договірної Держави, можуть оподатковуватись у цій другій Державі.

Однак дивіденди, що сплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави можуть також оподатковуватись у цій Державі відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо фактичний власник дивідендів є резидентом іншої Договірної Держави, то податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати:

a) 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (інша, ніж товариство), яка безпосередньо володіє щонайменше 20 відсотками капіталу компанії, яка виплачує дивіденди;

b) 15 відсотків від загальної суми дивідендів в усіх інших випадках.

Незважаючи на положення пунктів 1 і 2 цієї статті, дивіденди, що виплачуються компанією, яка є резидентом Договірної Держави, резиденту іншої Договірної Держави, оподатковуються тільки в іншій Договірній Державі за умови, що одержувачем - фактичним власником дивідендів, є:

a) компанія (інша ніж партнерство), чия інвестиція в капітал компанії, що виплачує дивіденди, гарантована або застрахована іншою Договірною Державою, центральним банком іншої Договірної Держави або будь-яким агентством чи органом (включаючи фінансовий інститут), яким володіє або який контролює ця Договірна Держава;

b) пенсійний фонд іншої Договірної Держави.

Положення пунктів 1, 2 та 3 цієї статті не застосовуються, якщо особа, що фактично має право на дивіденди, яка є резидентом однієї Договірної Держави, здійснює комерційну діяльність у другій Договірній Державі, резидентом якої є компанія, що сплачує дивіденди, через розташоване в ній постійне представництво або надає у цій другій Договірній Державі незалежні особисті послуги з розташованої в ній постійної бази, і холдинг, стосовно якого сплачуються дивіденди, дійсно відноситься до такого постійного представництва або постійної бази. У такому випадку застосовуються положення статті 7 або статті 14 цієї Конвенції залежно від обставин.

Пунктами 1, 2, 3 статті 24А Конвенції установлено, що незважаючи на інші положення цієї Конвенції, вигоди, передбачені цією Конвенцією, не надаються стосовно певного виду доходу або майна, якщо з урахуванням всіх відповідних фактів та обставин можна дійти обґрунтованого висновку, що отримання такої вигоди було однією з головних цілей угоди чи операції, яка прямо або опосередковано створила підстави для такої вигоди, якщо не встановлено, що надання такої вигоди і за таких обставин узгоджується з метою та цілями відповідних положень цієї Конвенції.

Якщо, відповідно до пункту 1 цієї статті, особі відмовлено в наданні вигоди, передбаченої цією Конвенцією, компетентний орган Договірної Держави, який в іншому випадку надав би цю вигоди, тим не менш, повинен вважати цю особу як таку, що має право на отримання цієї вигоди або інших вигід стосовно певного виду доходів або майна, якщо такий компетентний орган за запитом цієї особи та після розгляду відповідних фактів та обставин доходить висновку, що такі вигоди були б надані цій особі за відсутності угоди або операції, зазначених у пункті 1 цієї статті.

Компетентний орган Договірної Держави повинен проконсультуватися з компетентним органом іншої Договірної Держави, перш ніж відмовити в наданні вигоди відповідно до пунктів 1 або 2 цієї статті.

Згідно із пунктом 1 статті 28 Конвенції, компетентні органи Договірних Держав обмінюються інформацією, яка згідно очікуванням є значимою для виконання положень цієї Конвенції або адміністрування чи виконання національних законів, що стосуються податків будь-якого виду та визначення, які стягуються від імені Договірних Держав або їхніх адміністративно-територіальних одиниць, або місцевих органів влади тією мірою, якою оподаткування, згідно з такими законами, не суперечить цій Конвенції. Обмін інформацією не обмежується статтями 1 та 2 цієї Конвенції.

Пунктом другим статті 3 Конвенції установлено правило про те, що при застосуванні цієї Конвенції Договірною Державою будь-який термін, не визначений у ній, матиме те значення, якщо із контексту не випливає інше, яке він має згідно із законодавством цієї Держави стосовно податків, на які поширюється Конвенція.

Порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування стосовно повного або часткового звільнення від оподаткування доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України визначено статтею 103 Податкового кодексу України.

Так, застосування правил міжнародного договору України здійснюється шляхом звільнення від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України, зменшення ставки податку або шляхом повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України (пункт 103.1 статті 103 Податкового кодексу України).

Відповідно до пункту 103.2. статті 103 Податкового кодексу України, особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором) і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму.

Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об`єкту та цілям міжнародного договору України.

У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

У разі якщо отримувач доходу є нерезидентом, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, дозволяється застосування міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу, в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, за умови надання особі (податковому агенту) таких документів:

а) від отримувача доходу - заяви у довільній формі про відсутність у нього статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а також про наявність такого статусу у нерезидента, який надав документи, зазначені у підпункті «б» цього пункту;

б) від бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу - заяви у довільній формі про наявність у такого нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу та документів, які підтверджують такий статус (зокрема, але не виключно, ліцензії, договори, офіційні листи компетентних органів), а також документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

За змістом пункту 103.3 статті 103 Податкового кодексу України, бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки:

- зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

- зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.

Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу. У випадку, передбаченому цим абзацом, обов`язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

Пунктом 103.4 статті 103 Податкового кодексу України установлено, що підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України.

Довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України (пункт 103.5 статті 103 Податкового кодексу України).

У разі потреби така довідка може бути затребувана у нерезидента особою, яка виплачує йому доходи, або контролюючим органом під час розгляду питання про повернення сум надміру сплачених грошових зобов`язань на іншу дату, що передує даті виплати доходів. У разі потреби особа, яка виплачує доходи нерезидентові, може звернутися до контролюючого органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) щодо здійснення центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, запиту до компетентного органу країни, з якою укладено міжнародний договір України, про підтвердження зазначеної у довідці інформації (пункт 103.6 статті 103 Податкового кодексу України).

Згідно із приписом пункту 103.10 статті 103 Податкового кодексу України, у разі неподання нерезидентом довідки відповідно до пункту 103.4 цієї статті доходи нерезидента із джерелом їх походження з України підлягають оподаткуванню відповідно до законодавства України з питань оподаткування.

Відповідно до пунктів 103.8, 103.9 статті 103 Податкового кодексу України, особа, яка виплачує доходи нерезидентові у звітному (податковому) році, у разі подання нерезидентом довідки з інформацією за попередній звітний податковий період (рік) може застосувати правила міжнародного договору України, зокрема щодо звільнення (зменшення) від оподаткування, у звітному (податковому) році з отриманням довідки після закінчення звітного (податкового) року.

Особа, яка виплачує доходи нерезидентові, зобов`язана у разі здійснення у звітному періоді (кварталі) виплат нерезидентам доходів із джерелом їх походження з України подавати контролюючому органу за своїм місцезнаходженням (місцем проживання) звіт про виплачені доходи, утримані та перераховані до бюджету податки на доходи нерезидентів у строки та за формою, встановленими центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

Згідно ж із пунктом 103.11 статті 103 Податкового кодексу України, у разі якщо нерезидент вважає, що з його доходів було утримано суму податку, яка перевищує суму, належну до сплати відповідно до правил міжнародного договору України, розгляд питання про відшкодування різниці здійснюється на підставі подання до контролюючого органу за місцезнаходженням (місцем проживання) особи, яка виплатила доходи нерезидентові та утримала з них податок, заяви про повернення суми податку на доходи із джерелом їх походження з України. Необхідні документи подаються нерезидентом або посадовою (уповноваженою) особою, яка повинна підтвердити свої повноваження відповідно до законодавства України.

Пунктами 103.12 - 103.14 статті 103 Податкового кодексу України установлено, що контролюючий орган перевіряє відповідність даних, зазначених у заяві та підтвердних документах, фактичним даним та відповідному міжнародному договору України, а також факт перерахування до бюджету відповідних сум податку особою, яка виплатила доходи нерезидентові.

У разі підтвердження факту зайвого утримання сум податку контролюючий орган приймає рішення про повернення відповідної суми нерезидентові, копії якого надаються особі, яка під час виплати доходів нерезидентові утримала податок, та нерезидентові (уповноваженій особі). Висновок про повернення сум надміру сплаченого податку надсилається до відповідного органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

У разі відмови в поверненні суми податку контролюючий орган зобов`язаний надати нерезидентові (уповноваженій особі) обґрунтовану відповідь.

Орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів на підставі висновку контролюючого органу перераховує кошти у розмірі, визначеному у висновку, на рахунок особи, яка надміру утримала податок з доходів нерезидента.

Особа, яка здійснила виплату доходу нерезидентові, повертає йому різницю між сумою податку, яка була утримана, та сумою, належною до сплати відповідно до міжнародного договору України, після отримання копії рішення контролюючого органу про повернення суми надміру сплачених грошових зобов`язань або після зарахування коштів від відповідного органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. Кошти, які за рішенням контролюючого органу повинні повертатись особі, яка зайво утримала податок з доходів нерезидента, можуть бути зараховані в рахунок сплати інших податкових зобов`язань такої особи за її письмовою заявою, яка подається під час розгляду заяви нерезидента про повернення надміру утриманих сум податку. У цьому разі висновок про повернення надміру сплаченої суми податку до відповідного органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів не надсилається.

Верховний Суд (справи №160/2959/20, №817/1045/17, №803/1005/17, №826/10189/18) неодноразово та послідовно висловлював правову позицію, що у момент виплати доходу на користь нерезидента достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

Отже, право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог:

- нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України.

- нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Тобто, коли отримувач дивідендів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

В момент виплати доходу достатньою підставою для застосування зниженої ставки податку є наявність довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і така довідка видається компетентним (уповноваженим) органом відповідної країни, визначеним міжнародним договором України, за формою, затвердженою згідно із законодавством відповідної країни, і повинна бути належним чином легалізована, перекладена відповідно до законодавства України.

У разі, якщо особа, яка виплачує доходи нерезидентові, не застосувала самостійно зниженої ставки податку, нерезиденту відшкодовується різниця між утриманою сумою податком та сумою податку, належною до сплати відповідно до правил міжнародного договору України, шляхом повернення відповідної суми нерезидентові.

Для цього нерезидент або його уповноважена особа подають до контролюючого органу заяву про повернення суми податку на доходи із джерелом їх походження з України та підтвердні документи.

У такому випадку контролюючий орган перевіряє відповідність даних, зазначених у заяві та підтвердних документах, фактичним даним та відповідному міжнародному договору України, а також факт перерахування до бюджету відповідних сум податку особою, яка виплатила доходи нерезидентові

У разі підтвердження факту зайвого утримання сум податку контролюючий орган приймає рішення про повернення відповідної суми нерезидентові, копії якого надаються особі, яка під час виплати доходів нерезидентові утримала податок, та нерезидентові (уповноваженій особі). Висновок про повернення сум надміру сплаченого податку надсилається до відповідного органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

У разі відмови в поверненні суми податку контролюючий орган зобов`язаний надати нерезидентові (уповноваженій особі) обґрунтовану відповідь.

Отже, в такому випадку, як спірний, право на повернення суми податку на доходи нерезидент набуває за таких умов:

- він є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидент є бенефіціарним власником доходу;

- ним надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- міжнародний договір України передбачає зменшену ставку податку;

- особою, яка здійснила виплату доходу нерезидентові, утримано суму податку, яка перевищує суму, належну до сплати відповідно до правил міжнародного договору України;

- утримана сума податку перерахована до бюджету;

- нерезидентом або його уповноваженою особою подано до контролюючого органу заяву про повернення суми податку на доходи із джерелом їх походження з України та підтвердні документи.

У цій справі єдиною підставою для відмови у поверненні сум податку слугувало те, що відсутня інформація про кінцевого бенефіціарного власника RENAISCO B.V. Netherlands.

При цьому відомостей про невідповідність даних, зазначених у заяві та підтвердних документах, фактичним даним та відповідному міжнародному договору України, а також факт перерахування до бюджету відповідних сум податку особою, яка виплатила доходи нерезидентові та, відповідно не підтвердження факту зайвого утримання сум податку, відмови відповідача, які оформлені листами №2386/6/34-00-04-02-02 від 15.10.2024, №2394/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2395/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2396/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2397/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2398/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024 не містять.

З цього приводу суд зазначає, що стаття 103 Податкового кодексу України не визначає наявність інформації про кінцевого бенефіціарного власника компанії нерезидента як умову для застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України та, відповідно, повернення різниці між сплаченою сумою податку і сумою, яку нерезиденту необхідно сплатити відповідно до міжнародного договору України (суми утриманого при виплаті доходу податку, яка перевищує суму, належну до сплати відповідно до правил міжнародного договору України).

При цьому Податковий кодекс України у пункті 103.3 статті 103 надає визначення «бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу», яке є докорінно відмінним від визначення «кінцевого бенефіціарного власника», яке наведено у статті 44-1 цього ж Кодексу та у Законі України 2Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення».

До того ж, згідно із приписами статті 44-1 Податкового кодексу України обов`язком подавати інформацію про структуру власності та кінцевих бенефіціарних власників обтяжені виключно такі особи:

а) нерезиденти, які здійснюють господарську діяльність на території України через постійне представництво (незалежно від наявності зареєстрованого відокремленого підрозділу);

б) іноземні юридичні особи, визначені підпунктом 133.1.5 пункту 133.1 статті 133 цього Кодексу, а саме юридичні особи, що утворені відповідно до законодавства інших країн (іноземні компанії) та мають місце ефективного управління на території України.

Суд повторює, що за правилами статті 103 Податкового кодексу України право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає у нерезидентів, які є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу.

За бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу. Тобто, коли отримувач доходу має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Разом з тим, чинним законодавством не встановлено форми документу, що підтверджує статус контрагента як бенефіціарного власника доходу, та який повинна мати особа на момент проведення виплати. Однак, у разі заперечення обставин щодо бенефіціарного статусу нерезидента-отримувача доходу, обов`язок доказування зворотного в силу положень КАС України покладається на контролюючий орган як на суб`єкта владних повноважень (постанова Верховного Суду від 19 березня 2025 року у справі №560/8133/24).

Наведеним спростовуються доводи відповідача про невиконання позивачем обов`язкових умов для застосування Конвенції у вигляді того, що позивач не довів, що є бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу, виплаченого йому резидентами України і що не надав належної довідки на підтвердження резидентства в момент виплати доходу, не підтвердив фактичного права на дохід.

У цьому контексті слід зазначити, що учасниками справи не заперечуються та фактично визнаються ті обставини, що:

- позивач є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України і що ним надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- умови міжнародного договору Конвенції передбачають оподаткування дивідендів за ставкою 5 відсотків від загальної суми дивідендів, якщо фактичним власником дивідендів є компанія (інша, ніж товариство), яка безпосередньо володіє щонайменше 20 відсотками капіталу компанії, яка виплачує дивіденди і цим умовам відповідає позивач як власник 50% статутного капіталу ТОВ «ІЗТ» та 100% статутного капіталу ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна»;

- особами (ТОВ «ІЗТ» та ПІІ «ВАЙТЕРРА Україна»), які здійснили виплату доходу нерезидентові - позивачу, утримано суму податку, яка перевищує суму, належну до сплати відповідно до правил міжнародного договору України;

- утримані суми податку перераховані до бюджету;

- позивачем подані відповідачу як контролюючому органу заяви про повернення суми податку на доходи із джерелом їх походження з України та підтвердні документи.

Положеннями частин першої, другої статті 77 КАС України визначено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Суд також зауважує, що повноваження щодо витребування, дослідження й аналізу первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, обов`язкових платежів, порушення інших вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, з метою визначення сум грошових зобов`язань та штрафних санкцій, є дискреційними повноваженнями і виключною компетенцією останніх.

Також суд звертає увагу на положення статей 24А та 28 Конвенції (у редакції Протоколу про внесення змін до Конвенції між Україною і Королівством Нідерландів про уникнення подвійного оподаткування та попередження податкових ухилень стосовно податків на доходи і майно від 12.03.2018, ратифікованого Законом України № 1548-IX від 15.06.2021), відповідно до яких незважаючи на інші положення цієї Конвенції, вигоди, передбачені цією Конвенцією, не надаються стосовно певного виду доходу або майна, якщо з урахуванням всіх відповідних фактів та обставин можна дійти обґрунтованого висновку, що отримання такої вигоди було однією з головних цілей угоди чи операції, яка прямо або опосередковано створила підстави для такої вигоди, якщо не встановлено, що надання такої вигоди і за таких обставин узгоджується з метою та цілями відповідних положень цієї Конвенції.

Якщо, відповідно до пункту 1 цієї статті, особі відмовлено в наданні вигоди, передбаченої цією Конвенцією, компетентний орган Договірної Держави, який в іншому випадку надав би цю вигоди, тим не менш, повинен вважати цю особу як таку, що має право на отримання цієї вигоди або інших вигід стосовно певного виду доходів або майна, якщо такий компетентний орган за запитом цієї особи та після розгляду відповідних фактів та обставин доходить висновку, що такі вигоди були б надані цій особі за відсутності угоди або операції, зазначених у пункті 1 цієї статті. Компетентний орган Договірної Держави повинен проконсультуватися з компетентним органом іншої Договірної Держави, перш ніж відмовити в наданні вигоди відповідно до пунктів 1 або 2 цієї статті.

Компетентні органи Договірних Держав обмінюються інформацією, яка згідно очікуванням є значимою для виконання положень цієї Конвенції або адміністрування чи виконання національних законів, що стосуються податків будь-якого виду та визначення, які стягуються від імені Договірних Держав або їхніх адміністративно-територіальних одиниць, або місцевих органів влади тією мірою, якою оподаткування, згідно з такими законами, не суперечить цій Конвенції. Обмін інформацією не обмежується статтями 1 та 2 цієї Конвенції.

З цього вбачається, що відповідач в силу прямих приписів Конвенції має право отримувати інформацію від компетентних органів Нідерландів, а також повинен проконсультуватися з компетентним органом Нідерландів, перш ніж відмовити в наданні вигоди.

Своєю чергою, завдання адміністративного судочинства полягає не у забезпеченні ефективності державного управління, а в справедливому, неупередженому та своєчасному вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, інакше було б порушено принцип поділу влади.

Отже, саме відповідач в межах реалізації покладених на нього Податковим кодексом України та Конвенцією функцій уповноважений отримувати від платників податків у порядку, визначеному законодавством, документи про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також отримувати від компетентних органів іншої Договірної Держави інформацію, яка згідно очікуванням є значимою для виконання положень цієї Конвенції або адміністрування чи виконання національних законів, що стосуються податків будь-якого виду та визначення, які стягуються від імені Договірних Держав або їхніх адміністративно-територіальних одиниць, або місцевих органів влади тією мірою, якою оподаткування, згідно з такими законами, не суперечить цій Конвенції.

Натомість адміністративний суд аналізує рішення контролюючого органу, ухвалене за результатами означених заходів на предмет його відповідності критеріям, визначеним частиною другою статті 2 КАС України.

Відповідач як суб`єкт владних повноважень в ході розгляду цієї справи не довів, що ПрТОВ «РЕНЕСКО Б.В.» не має повноважень визначати подальшу економічну долю такого доходу у вигляді дивідендів, тобто не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем доходу, а з наданих позивачем доказів, що наявні в матеріалах справи, не вбачається, що вказана компанія має будь-які зобов`язання щодо подальшого перерахування отриманого доходу (його більшої частини) іншому нерезиденту, як відсутні і будь-які обмеження щодо самостійного визначення подальшої економічної долі вказаного доходу.

Крім того, заперечуючи проти позову, відповідач посилається на відсутність облікованої переплати податку у інформаційній системі контролюючого органу через неподання уточнюючих декларацій третіми особами як податковими агентами та відсутність жодного коригування раніше задекларованих зобов`язань, а також на те, що утримані за ставкою 15% суми податку є узгодженими зобов`язаннями, що унеможливлює повернення переплати податку на доходи нерезидента.

З цього приводу суд наголошує на тому, що відповідач тлумачить норми статті 103 Податкового кодексу України усупереч їх прямому і безпосередньому змісту, оскільки у спірному випадку не виникає надміру або помилково сплачених грошових зобов`язань у розумінні Податкового кодексу України. Застосування ставки податку у розмірі, який визначений Податковим кодексом України є правомірною альтернативою поведінки поряд із застосуванням правил міжнародного договору України, а тому платник податків особа, яка виплачує нерезиденту доходи, не зобов`язаний уточнювати свою податкову звітність.

Те, що платник податків при виплаті нерезиденту доходу із джерелом їх походження з України, застосував передбачену статтею 141 Податкового кодексу України ставку податку та подав відповідну податкову звітність, жодним чином не впливає на право нерезидента на повернення суми податку на доходи, оскільки йому повертається не надміру або помилково сплачений податок, а різниця в сумах податку, яка обумовлена застосуванням не суто внутрішнього національного законодавства (стаття 141 Податкового кодексу України), а правил відповідного міжнародного договору України, що прямо випливає з приписів, зокрема, статті 103 Податкового кодексу України.

Наведене також підтверджується змістом припису пунктів 103.2 та 103.11 статті 103 Податкового кодексу України, за яким особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту; у разі якщо нерезидент вважає, що з його доходів було утримано суму податку, яка перевищує суму, належну до сплати відповідно до правил міжнародного договору України, розгляд питання про відшкодування різниці здійснюється на підставі подання заяви про повернення суми податку на доходи із джерелом їх походження з України до контролюючого органу за місцезнаходженням (місцем проживання) особи, яка виплатила доходи нерезидентові та утримала з них податок.

Тобто, застосування правил міжнародного договору України під час виплати доходу є правом, а не обов`язком особи (податкового агента), яка виплачує нерезиденту доходи.

З наведеного випливає і те, що «узгодженість2 сплачених і задекларованих податковим агентом сум податку також не впливає і може впливати на право нерезидента на повернення відповідної суми податку на доходи.

Водночас суд акцентує увагу відповідача на тому, що наведені ним в ході судового розгляду доводи і обставини не зазначені в листах №2386/6/34-00-04-02-02 від 15.10.2024, №2394/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2395/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2396/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2397/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2398/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, а отже вони не були підставою для відмови позивачу в поверненні сум податку.

У цьому аспекті суд наголошує, що суб`єкт владних повноважень не може обґрунтовувати правомірність рішення, що оскаржується, іншими обставинами, ніж ті, що зазначені безпосередньо в рішенні, що оскаржується. За іншого підходу суб`єкт владних повноважень міг би самостійно та довільно змінювати (доповнювати) обґрунтування своїх дій (рішень) після їх вчинення (ухвалення), що не сумісне з принципами правової визначеності та належного урядування, які є фундаментальними для правової держави.

З огляду на викладене, суд уважає, що зазначена відповідачем підстава для відмови у поверненні сум податку не передбачена як статтею 103, так і Податковим кодексом України в цілому, а отже у спірному випадку відповідач діяв не на підставі та не в межах повноважень, які визначені Конституцією та законами України.

Отже, відмова ПМУ ДПС по роботі з ВПП у поверненні сум податку позивачу, яка була оформлена листами №2386/6/34-00-04-02-02 від 15.10.2024, №2394/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2395/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2396/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2397/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2398/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, є протиправною.

Щодо способу захисту права у вигляді вимоги визнати протиправними і скасувати рішення відповідача про відмову у поверненні сум податку позивачу, а також щодо доводів відповідача про неналежність обраного позивачем способу захисту прав, суд зазначає таке.

Завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень (частина 1 статті 2 КАС України).

Пунктом першим частини першої статті 19 КАС України установлено, що юрисдикція адміністративних судів поширюється на справи у публічно-правових спорах, зокрема, спорах фізичних чи юридичних осіб із суб`єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи індивідуальних актів), дій чи бездіяльності, крім випадків, коли для розгляду таких спорів законом встановлено інший порядок судового провадження.

Згідно із частиною другою статті 2 КАС України, у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень адміністративні суди перевіряють, чи прийняті (вчинені) вони: 1) на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України; 2) з використанням повноваження з метою, з якою це повноваження надано; 3) обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії); 4) безсторонньо (неупереджено); 5) добросовісно; 6) розсудливо; 7) з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи всім формам дискримінації; 8) пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); 9) з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; 10) своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Пунктом 19 частини 1 статті 4 КАС України визначено, що індивідуальний акт це акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

Згідно із приписами частин першої та другої статті 5 КАС України кожна особа має право в порядку, встановленому цим Кодексом, звернутися до адміністративного суду, якщо вважає, що рішенням, дією чи бездіяльністю суб`єкта владних повноважень порушені її права, свободи або законні інтереси, і просити про їх захист шляхом: 1) визнання протиправним та нечинним нормативно-правового акта чи окремих його положень; 2) визнання протиправним та скасування індивідуального акта чи окремих його положень; 3) визнання дій суб`єкта владних повноважень протиправними та зобов`язання утриматися від вчинення певних дій; 4) визнання бездіяльності суб`єкта владних повноважень протиправною та зобов`язання вчинити певні дії; 5) встановлення наявності чи відсутності компетенції (повноважень) суб`єкта владних повноважень; 6) прийняття судом одного з рішень, зазначених у пунктах 1-4 цієї частини та стягнення з відповідача - суб`єкта владних повноважень коштів на відшкодування шкоди, заподіяної його протиправними рішеннями, дією або бездіяльністю.

Захист порушених прав, свобод чи інтересів особи, яка звернулася до суду, може здійснюватися судом також в інший спосіб, який не суперечить закону і забезпечує ефективний захист прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Відповідно до частини другої статті 9 КАС України, суд розглядає адміністративні справи не інакше як за позовною заявою, поданою відповідно до цього Кодексу, в межах позовних вимог. Суд може вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною четвертою статті 242 КАС України установлено, що судове рішення має відповідати завданню адміністративного судочинства, визначеному цим Кодексом.

Отже, в адміністративному судочинстві загалом оскаржуються рішення суб`єктів владних повноважень, а також їх дії або бездіяльність.

Визначення способу захисту свого права і відповідне формулювання своєї вимоги є, звичайно, правом особи, яка звертається до суду.

Однак адміністративний суд вправі вийти за межі позовних вимог, якщо це необхідно для ефективного захисту прав, свобод, інтересів людини і громадянина, інших суб`єктів у сфері публічно-правових відносин від порушень з боку суб`єктів владних повноважень, у тому числі і самостійно визначити, який конкретно спосіб захисту права належить застосувати при вирішенні спору.

Крім того, Кодексом не надано визначення терміну «рішення суб`єкта владних повноважень», водночас аналіз вищенаведених правових норм дозволяє стверджувати, що щонайменше одним з видів рішення є індивідуальний акт це акт (рішення) суб`єкта владних повноважень, виданий (прийняте) на виконання владних управлінських функцій або в порядку надання адміністративних послуг, який стосується прав або інтересів визначеної в акті особи або осіб, та дія якого вичерпується його виконанням або має визначений строк.

Згадаємо, що реченнями другим та третім пункту 103.12 статті 103 Податкового кодексу України визначений алгоритм дій контролюючого органу, який полягає у тому, що у разі підтвердження факту зайвого утримання сум податку контролюючий орган приймає рішення про повернення відповідної суми нерезидентові, копії якого надаються особі, яка під час виплати доходів нерезидентові утримала податок, та нерезидентові (уповноваженій особі). Висновок про повернення сум надміру сплаченого податку надсилається до відповідного органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

У разі відмови в поверненні суми податку контролюючий орган зобов`язаний надати нерезидентові (уповноваженій особі) обґрунтовану відповідь.

Отже, цією правовою нормою визначено, що контролюючий орган приймає рішення у випадку повернення суми податку нерезиденту і копія цього рішення надається особі, яка під час виплати доходів нерезидентові утримала податок, та нерезидентові (уповноваженій особі).

Якщо ж у поверненні сум податку відмовлено, то контролюючий орган надає обґрунтовану відповідь лише нерезидентові (уповноваженій особі).

У цьому аспекті та у вимірі обставин цієї справи слід зазначити, що 15.12.2023 набрав чинності Закон України «Про адміністративну процедуру» №2073-ІХ від 17.02.2022 (далі - Закон №2073-ІХ), який регулює відносини органів виконавчої влади, органів влади Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування, їх посадових осіб, інших суб`єктів, які відповідно до закону уповноважені здійснювати функції публічної адміністрації, з фізичними та юридичними особами щодо розгляду і вирішення адміністративних справ шляхом прийняття та виконання адміністративних актів.

Частиною 2 статті 1 Закону №2073-ІХ визначений вичерпний перелік відносин, на які не поширюється дія цього Закону.

У цьому переліку відсутні відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Отже, на спірні правовідносини поширюється дія Закону №2073-ІХ.

Згідно із статтею 3 Закону №2073-ІХ адміністративна процедура визначається Конституцією України, цим Законом та іншими законами України, міжнародними договорами, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України, та з урахуванням практики Європейського суду з прав людини. Законом можуть бути встановлені особливості адміністративного провадження для окремих категорій адміністративних справ. Такі особливості повинні відповідати принципам адміністративної процедури, визначеним цим Законом.

Частиною першою статті 4 Закону №2073-ІХ установлено, що принципами адміністративної процедури є: 1) верховенство права, у тому числі законності та юридичної визначеності; 2) рівність перед законом; 3) обґрунтованість; 4) безсторонність (неупередженість) адміністративного органу; 5) добросовісність і розсудливість; 6) пропорційність; 7) відкритість; 8) своєчасність і розумний строк; 9) ефективність; 10) презумпція правомірності дій та вимог особи; 11) офіційність; 12) гарантування права особи на участь в адміністративному провадженні; 13) гарантування ефективних засобів правового захисту.

Принципи адміністративної процедури, визначені цим Законом, поширюються також на адміністративну діяльність адміністративних органів, що не вимагає прийняття адміністративних актів (частина 2 статті 4 Закону №2073-ІХ).

Суд вважає за доцільне наголосити, що прозорість адміністративних процедур є ефективним запобіжником державному свавіллю. Вмотивоване рішення демонструє особі, що вона була почута, дає стороні можливість апелювати проти нього. Лише за умови прийняття обґрунтованого рішення може забезпечуватися належний публічний та, зокрема, судовий контроль за адміністративними актами суб`єкта владних повноважень.

Про дотримання відповідачем обґрунтованості під час прийняття відповідного акту індивідуальної дії свідчитиме належна мотивація його висновку, зокрема зі встановленням обставин, а також за умови посилання на докази, якими такі обставини можуть бути підтверджені.

В адміністративному судочинстві добросовісність (несвавільність, розумність, справедливість) рішення суб`єкта владних повноважень означає, що при його прийнятті повинен бути застосований певний стандарт поведінки посадових осіб такого суб`єкта, що характеризується законністю, транспарентністю та повагою до прав та інтересів суб`єкта приватного права.

Законодавством України (Конституцією та законами України) прямо передбачений обов`язок суб`єктів владних повноважень дотримуватися принципу належного урядування, відповідно, адміністративні суди під час розгляду та вирішення спорів, що виникають у сфері публічно-правових відносин, мають перевіряти дотримання цього принципу у всіх його аспектах з урахуванням конкретних обставин справи.

Реалізація принципу належного урядування у сучасних публічно-управлінських відносинах набуває особливо важливого значення з огляду на те, що тільки за умови дотримання цього принципу суб`єктами владних повноважень можна говорити про існування демократичної, соціальної та правової держави, громадянського суспільства, а також формування принципово нової форми здійснення публічного управління, заснованої на прийнятті суб`єктами владних повноважень легітимних (таких, що ґрунтуються на законі), справедливих (враховують баланс інтересів різних суб`єктів) та ефективних (передбачають можливість безумовного виконання) рішень, вибудовуванні публічно-сервісних відносин між людиною та державою, у яких відповідні інституції та процеси служать інтересам всього суспільства.

Конституційний Суд України сформулював юридичні позиції, згідно з якими «держава різними правовими засобами забезпечує захист прав і свобод людини і громадянина в особі органів законодавчої, виконавчої і судової влади та інших державних органів, які здійснюють свої повноваження у встановлених Конституцією межах і відповідно до законів України» (друге речення абзацу другого пункту 3 мотивувальної частини Рішення від 23 травня 2001 року № 6-рп/2001); «Конституція України закріпила принцип відповідальності держави перед людиною за свою діяльність, який проявляється передусім у конституційному визначенні обов`язків держави (статті 3, 16, 22)» (перше речення абзацу четвертого пункту 2 мотивувальної частини Рішення від 30 травня 2001 року №7-рп/2001).

У Рішенні від 16 листопада 2022 року № 9-р (II)/2022 Конституційний Суд України вказав, що на виконання вимог Конституції України держава має втілювати у своїй діяльності конституційний принцип її відповідальності перед людиною та посутньо пов`язаний із ним принцип «добропорядного врядування», що полягає в обов`язку держави втілити у своїй діяльності фундаментальні засади побудови, організації та реалізації державної влади для утвердження правдивої демократії, додержання людських прав та верховенства права (правовладдя) як загальноєвропейських цінностей.

Верховний Суд у постанові від 28 лютого 2020 року у справі № П/811/1015/16 також наголошував на тому, що принцип належного урядування має надзвичайно важливе значення для забезпечення правовладдя в Україні. Неухильне дотримання основних складових принципу належного урядування забезпечує прийняття суб`єктами владних повноважень легітимних, справедливих та досконалих рішень. Крім того, принцип належного урядування підкреслює те, що між людиною та державою повинні бути вибудовані саме публічно-сервісні відносини, у яких інституції та процеси служать всім членам суспільства.

Особливо небезпечно допускати відступ суб`єктів владних повноважень від принципу належного урядування у випадку, коли суб`єкт приватного права у правовідносинах з державою діє добросовісно.

Зазначене кореспондується з частиною першою статті 6 Закону № 2073-IX, який набрав чинності з 15 грудня 2023 року, про те, що адміністративний орган здійснює адміністративне провадження виключно на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України, цим Законом та іншими законами України, а також на підставі міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України.

За визначенням, наведеним у статті 2 цього Закону, адміністративний акт - це рішення або юридично значуща дія індивідуального характеру, прийняте (вчинена) адміністративним органом для вирішення конкретної справи та спрямоване (спрямована) на набуття, зміну, припинення чи реалізацію прав та/або обов`язків окремої особи (осіб); адміністративне провадження - сукупність процедурних дій, що вчиняються адміністративним органом, і прийнятих процедурних рішень з розгляду та вирішення справи, що завершується прийняттям і, в необхідних випадках, виконанням адміністративного акта.

Таким чином, адміністративним актом є як рішення (у тому числі й індивідуальний акт), так і юридично значуща дія індивідуального характеру.

Частини 1-3 статті 8 цього Закону передбачають, що адміністративний орган забезпечує належність та повноту з`ясування обставин справи, безпосередньо досліджує докази та інші матеріали справи. Адміністративний орган під час здійснення адміністративного провадження враховує всі обставини, що мають значення для вирішення справи. Адміністративний орган зобов`язаний обґрунтовувати адміністративні акти, які він приймає, крім випадків, визначених законом. Адміністративний акт, який може негативно вплинути на право, свободу чи законний інтерес особи, повинен містити мотивувальну частину, що відповідає вимогам цього Закону.

Відповідно до частин 13, 5 статті 72 цього Закону адміністративний акт, прийнятий у письмовій формі, або усний адміністративний акт, підтверджений у письмовій формі, повинен мати мотивувальну частину (крім випадків, передбачених частиною шостою цієї статті). Мотивування (обґрунтування) адміністративного акта в письмовій формі повинно забезпечувати особі можливість правильно його зрозуміти та реалізувати своє право на оскарження адміністративного акта.

У мотивувальній частині адміністративного акта зазначаються: 1) дата подання заяви або скарги та стислий зміст вимоги, що в ній міститься (у разі прийняття акта за заявою або скаргою особи); 2) фактичні обставини справи; 3) зміст документів та відомості, враховані під час розгляду справи; 4) посилання на докази або інші матеріали справи, на яких ґрунтуються висновки адміністративного органу; 5) детальна правова оцінка обставин, виявлених адміністративним органом, та чітке зазначення висновків, зроблених на підставі такої правової оцінки виявлених обставин.

Адміністративний акт може не містити посилання на фактичні обставини справи і результати дослідження доказів та інших матеріалів справи, якщо такий акт прийнято на підставі акта чи іншого документа, складеного за результатами проведення інспекційних (контрольних, наглядових) заходів, якщо цей документ вже містить відповідне мотивування (обґрунтування) та доведений до особи належним чином. Відсутність в адміністративному акті мотивувальної частини, складеної відповідно до вимог цього Закону, має наслідки, встановлені цим Законом.

Пункт 4 частини 2 статті 87 Закону України «Про адміністративну процедуру» визнає протиправним адміністративний акт, який не відповідає принципам адміністративної процедури.

У спірному випадку така процедура визначена в першу чергу пунктом 103.12 статті 103 Податкового кодексу України, відповідно до якої контролюючий орган перевіряє відповідність даних, зазначених у заяві та підтвердних документах, фактичним даним та відповідному міжнародному договору України, а також факт перерахування до бюджету відповідних сум податку особою, яка виплатила доходи нерезидентові. У разі підтвердження факту зайвого утримання сум податку контролюючий орган приймає рішення про повернення відповідної суми нерезидентові, копії якого надаються особі, яка під час виплати доходів нерезидентові утримала податок, та нерезидентові (уповноваженій особі). Висновок про повернення сум надміру сплаченого податку надсилається до відповідного органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів. У разі відмови в поверненні суми податку контролюючий орган зобов`язаний надати нерезидентові (уповноваженій особі) обґрунтовану відповідь.

Однак ані зміст листів відповідача №2386/6/34-00-04-02-02 від 15.10.2024, №2394/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2395/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2396/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2397/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2398/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, ані відзив відповідача та інші його заяви по суті цієї справи, не свідчать про те, що відповідач при розгляді заяв позивача відповідно до пункту 103.12 статті 103 Податкового кодексу України установив невідповідність даних, зазначених у заяві та підтвердних документах, фактичним даним та відповідному міжнародному договору України, а також факт перерахування до бюджету відповідних сум податку особою, яка виплатила доходи нерезидентові та, відповідно не підтвердження факту зайвого утримання сум податку.

Відповідач також не підтвердив і не довів, що він задля установлення наведених вище обставин вжив всіх заходів, які передбачені як Податковим кодексом України, так і Конвенцією, зокрема, пунктом 3 статті 24А та пунктом 1 статті 28 Конвенції.

Водночас, такі дії становлять зміст функцій відповідача як контролюючого органу.

За таких обставин, прийняттю рішення за результатами розгляду заяв позивача повинна передувати визначена законом адміністративна процедура.

У матеріалах справи відсутні докази, які б свідчили про відсутність можливості суб`єкта владних повноважень прийняти обґрунтоване та законне рішення, однак таке рішення не було прийнято відповідачем унаслідок бездіяльності щодо виконання своїх завдань та реалізації адміністративної процедури, передбаченої пунктом 103.12 статті 103 Податкового кодексу України.

При цьому суд враховує, що як Конституція України, так і положення КАС України передбачили обов`язок суду зобов`язати суб`єкта владних повноважень до правомірної поведінки, а не вирішувати питання, які належать до функцій і виключної компетенції останнього, що у спірному випадку унеможливлює вирішення судом замість контролюючого органу тих питань, які визначені Конвенцією та пунктом 103.12 статті 103 Податкового кодексу України.

Тому оскаржувані у цій справі відповіді контролюючого органу про відмову у поверненні сум податку у формі листів, які є негативними адміністративними актами, не відповідають принципам адміністративної процедури, оскільки не містять належної мотивації їх висновків та підстав для відмови, які чітко визначені Податковим кодексом України, та не є наслідками здійсненої належним чином адміністративної процедури щодо перевірки відповідності даних, зазначених у заявах позивача та підтвердних документах, фактичним даним та міжнародному договору України, а також факту перерахування до бюджету відповідних сум податку та відповідно підтвердження факту зайвого утримання сум податку.

З огляду на вищенаведене, такі адміністративні акти у вигляді листів про відмову у поверненні сум податку є протиправними.

З урахуванням викладеного та закріпленого у статті 9 КАС України принципу диспозитивності, при вирішенні позовної вимоги в частині визнання протиправними та скасування рішень відповідача, суд вважає за необхідне вийти за межі позовних вимог і визнати протиправними відмови у поверненні сум податку, оформлені вищезазначеними листами, а також покладення на відповідача обов`язку у відповідності до пункту 103.12 статті 103 Податкового кодексу України прийняти за такими заявами позивача рішення про повернення сум податку, оскільки у спірному випадку це буде належним способом захисту прав позивача.

При цьому позовні вимоги в частині стягнення з Державного бюджету через Головні управління Державної казначейської служби України в м. Києві та в Одеській області (відповідачі 2 і 3 відповідно) сум надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України шляхом перерахування на банківські рахунки третіх осіб задоволенню не підлягають, оскільки такий спосіб захисту права суперечить статті 103 Податкового кодексу України, яка встановлює єдино можливий спосіб повернення суми податку: прийняття контролюючим органом рішення про повернення відповідної суми нерезидентові та надіслання висновку про повернення сум надміру сплаченого податку до відповідного органу, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

Посилання позивача на правові позиції Верховного суду та Великої Палати Верховного суду, викладені у постановах від 12.02.2019 у справі №826/7380/15, від 23.05.2024 у справі № 640/14999/19, від 14.05.2019 у справі № 814/3223/15, від 05.03.2019 у справі №814/3233/15, від 08.10.2019 у справі №806/7413/13-а, від 22.10.2019 у справі №814/3220/15, від 03.03.2020 у справі № 814/3691/15, від 14.04.2020 у справі №814/3227/15, від 28.05.2020 у справі №816/2206/17, від 09.06.2020 у справі №805/3048/15-а, від 03.03.2020 у справі № 814/3691/15, від 06.04.2020 у справі №280/4334/18, від 31.03.2020 у справі №808/2845/15, від 14.05.2020 у справі №1540/4795/18, від 10.06.2020 у справі №640/1032/19, від 10.02.2020 у справі №520/11332/18 та інших, не можуть бути враховані судом з огляду на відмінність спірних правовідносин та їх обставин.

Так, у перелічених справах правовідносини стосувались повернення надмірно або помилково сплачених сум податків, зборів, пені або бюджетного відшкодування і таке повернення здійснюється за висновком (поданням) контролюючого органу до органу казначейства.

На відміну від правовідносин у справах, на які посилається позивач, спірні правовідносини передбачають як обов`язкову і виняткову умову для повернення сум податку саме рішення контролюючого органу про повернення сум податку, прийняття якого передує складанню і надсиланню до органу казначейства висновку про повернення сум надміру сплаченого податку.

При цьому у спірному випадку відсутня надмірна або помилкова сплата податку у розумінні, наприклад, статей 43, 200 Податкового кодексу України, позаяк визначення податкового зобов`язання за правилами Податкового кодексу України та за правилами міжнародного договору України є однаково правомірним, а нерезиденту повертається різниця між утриманою сумою податку та сумою, належною до сплати відповідно до правил міжнародного договору України.

Наведене вище у своїй сукупності унеможливлює прийняття судом рішення про стягнення конкретних сум податку з бюджету через відповідний орган, що здійснює казначейське обслуговування бюджетних коштів.

За таких обставин позовні вимоги підлягають задоволенню частково.

Розподіл судових витрат здійснюється за правилами статей 139, 143 КАС України.

З урахуванням сплаченого при зверненні до суду відповідно до платіжної інструкції від 31.01.2025 №31/01 судового збору в сумі 48 448,00 грн та частки задоволених позовних вимог, відшкодуванню на користь позивача підлягають судові витрати із сплати судового збору в сумі 18 168,00 грн.

Оскільки у позовній заяві та представником позивача до закінчення судових дебатів зроблено заяву про неможливість подання доказів на підтвердження судових витрат (в частині витрат на правову допомогу) до ухвалення рішення, то суд відповідно до частини 7 статті 139, частин 3 - 5 статті 143, частини 6 статті 246, статті 252 КАС України уважає за необхідне також призначити судове засідання для вирішення питання про судові витрати та зазначити представнику позивача про необхідність протягом п`яти днів після ухвалення рішення суду подати докази щодо розміру понесених судових витрат.

Керуючись статтями 9, 14, 73-78, 90, 139, 143, 242-246, 250, 255 КАС України, суд

вирішив:

Позов приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» до Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків, Головного управління Державної казначейської служби України в м. Києві, Головного управління Державної казначейської служби України в Одеській області, треті особи: товариство з обмеженою відповідальністю «ІЗТ», підприємство з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» про визнання протиправними та скасування рішень, стягнення надміру сплаченого податку на доходи задовольнити частково.

Визнати протиправними відмови Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків у поверненні приватному товариству з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» сум надміру сплаченого податку з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України, які оформлені листами №2386/6/34-00-04-02-02 від 15.10.2024, №2394/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2395/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2396/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2397/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024, №2398/6/34-00-04-01-01 від 16.10.2024.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 13.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «ІЗТ» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2 428 992,01 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в Одеській області.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 13.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «ІЗТ» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2 407 524,01 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в Одеській області.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 23.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «ІЗТ» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2 426 285,61 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в Одеській області.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 23.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Товариства з обмеженою відповідальністю «ІЗТ» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2 471 796,00 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в Одеській області.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 20.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Підприємства з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 145 895,06 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в м. Києві.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 20.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Підприємства з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 143 506,35 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в м. Києві.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 23.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Підприємства з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 044 876,71 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в м. Києві.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 23.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Підприємства з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 178 674,12 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в м. Києві.

Зобов`язати Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків з урахуванням висновків суду у цій справі та у відповідності до статті 103 Податкового кодексу України прийняти за заявою приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» від 23.09.2024 рішення про повернення шляхом перерахування на банківський рахунок Підприємства з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» суми надміру сплаченого податку на доходи нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 5 340 047,06 грн і надіслати висновок про повернення відповідної суми надміру сплаченого податку до Головного управління Державної казначейської служби України в м. Києві.

У задоволенні решти позовних вимог відмовити.

Стягнути за рахунок бюджетних асигнувань Південного міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (65015, Одеська обл., місто Одеса, пр. Шевченка, будинок 15/1 ЄДРПОУ 44104032) на користь приватного товариства з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» (адреса Блаак 31, 3011, GA, Роттердам, Нідерланди [Blaak 31, 3011, GA, Rotterdam, the Netherlands] номер 24257792) судові витрати із сплати судового збору в розмірі 18 168,00 (вісімнадцять тисяч сто шістдесят вісім) гривень.

Призначити судове засідання для вирішення питання про судові витрати на 11:00 год 30 червня 2025 року.

Докази щодо розміру судових витрат можуть бути подані позивачем протягом п`яти днів з дня ухвалення цього рішення суду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку безпосередньо до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги в 30-денний строк з дня складання повного судового рішення.

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо вона не була подана у встановлений строк. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після закінчення апеляційного розгляду справи.

Учасники справи:

позивач - Приватне товариство з обмеженою відповідальністю «РЕНЕСКО Б.В.» (PRIVATE LIMITED LIABILITY COMPANY «RENAISCO B.V.», адреса Блаак 31, 3011, GA, Роттердам, Нідерланди [Blaak 31, 3011, GA, Rotterdam, the Netherlands, номер 24257792).

відповідач - Південне міжрегіональне управління ДПС по роботі з великими платниками податків (65015, Одеська обл., місто Одеса, пр. Шевченка, будинок 15/1, код ЄДРПОУ 44104032).

відповідач 2 - Головне управління Державної казначейської служби України в м. Києві (01601, Київська обл., місто Київ, вул. Терещенківська, будинок 11- А, код ЄДРПОУ 37993783).

відповідач 3 - Головне управління Державної казначейської служби України в Одеській області (65023, Одеська область, місто Одеса, вулиця Садова, будинок 1- А, код ЄДРПОУ 37607526).

третя особа 1 - товариство з обмеженою відповідальністю «ІЗТ» (68093, Україна, місто Чорноморськ, Одеська обл., село Малодолинське, вулиця Шмідта, будинок, 1, код ЄДРПОУ 33558271).

третя особа 2 - підприємство з іноземними інвестиціями «ВАЙТЕРРА Україна» (03150, м. Київ, вул. Велика Васильківська, 100, код ЄДРПОУ 23393195).

Суддя А.С. Пекний