Рішення № 128080122, 12.06.2025, Житомирський окружний адміністративний суд

ЖИТОМИРСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

Р І Ш Е Н Н Я

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

12 червня 2025 року м. Житомир справа № 240/9490/24

категорія 111030200

Житомирський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Чернової Г.В.,

секретар судового засідання Томчук Б.О., Левченко Т. В.,

за участю: представників позивача Коновалової А.П., Гаврика А.В.,

представників відповідача Мазур О.О., Дегурко Л.Ф.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні адміністративну справу за позовом Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" до Головного управління ДПС у Житомирській області про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення,

встановив:

Товариство з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" звернулося до Житомирського окружного адміністративного суду з позовом до Головного управління ДПС у Житомирській області, в якому просить визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Житомирській області № 00021972301 від 31.01.2024 року.

В обґрунтування позовних вимог позивач зазначає, що з 20 по 26 грудня 2023 року ГУ ДПС в Житомирській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро", за результатами якої 29 грудня 2023 року складено акт № 9575/06-30-23-09/36009500 "Про результати проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Полонне-Агро", код ЄДРПОУ 36009500 з метою контролю за дотриманням вимог податкового законодавства при оподаткуванні доходів нерезедентів із джерелом їх походження з України по взаємовідносинах з "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕТ" ( Республіка Кіпр) за період діяльності з 01.01.2017 по 31.12.2017. 31 січня 2024 року ГУ ДПС в Житомирській області винесло податкове повідомлення-рішення № 00021972301 про збільшення позивачу суми грошового зобов`язання з податку на прибуток іноземних юридичних осіб на 1 845 396,31 грн (податкове зобов`язання у розмірі 1 677 633,00 грн та штрафні санкції у розмірі 167 763,31 грн). Не погодившись з оскаржуваним податковим повідомленням-рішенням, ТОВ "Полонне-Агро" звернулось зі скаргою до Державної податкової служби України, яка була залишена без задоволення рішенням № 10540/6/99-00-06-01-02-06 від 12.04.2024 року.

Позивач вказує, що ГУ ДПС в Житомирській області дійшло до висновку, що ТОВ "Полонне-Агро" не мало правових підстав для застосування зменшеної ставки податку на процентні доходи компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" із джерелом їх походження з України у розмірі 2% у 2017 році на підставі Конвенції, оскільки, на думку ГУ ДПС, компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" не є кінцевим отримувачем грошових коштів. Разом з тим, ГУ ДПС в Житомирській області не заперечує, що компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" була резидентом Республіки Кіпр у розумінні Конвенції у спірні періоди і що вона надавала позивачу довідки на підтвердження цьому, видані компетентним (уповноваженим) органом Республіки Кіпр, які відповідають вимогам ст. 103 (пп. 103.4-103.5) ПК України.

ТОВ "Полонне-Агро" не погоджується з податковим повідомленням-рішенням від 31.01.2024 року № 00021972301 та вважає його неправомірним, безпідставним, таким, що не ґрунтується на об`єктивних обставинах справи та суперечить чинному законодавству України.

Ухвалою Житомирського окружного адміністративного суду від 27 травня 2024 року суд відкрив провадження у справі за правилами загального позовного провадження та призначив підготовче засідання на 29.07.2024 р. в приміщенні Житомирського окружного адміністративного суду.

Від представника Головного управління ДПС у Житомирській області надійшов відзив, в якому останній просить відмовити в задоволенні позовних вимог. Вказує, що Головним управлінням ДПС у Житомирській області проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Полонне-Агро" з метою контролю за дотриманням вимог податкового законодавства при оподаткуванні доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України по взаємовідносинах з "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, про що складено акт перевірки від 29.12.2023 № 9575/06-30-23-09/36009500. За наслідками розгляду акта та інших матеріалів перевірки прийнято оскаржуване податкове повідомлення - рішення від 31.01.2024 №00021972301, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 1 845 396,31 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 1 677 633,00грн, штрафними санкціями в розмірі 167 763,31 грн. Позивачем подавалася скарга до ДПС України на податкове повідомлення - рішення, за результатами розгляду якої рішенням ДПС України №12967/6/99-00-06-01-02-06 в задоволенні скарги відмовлено.

На прийняття податкового повідомлення-рішення вплинуло порушення: не утримання податку з доходів із джерелом походження з України при виплаті на користь нерезидента за ставкою у розмірі 15 відсотків від їх суми та за їх рахунок, та не сплата до бюджету під час такої виплати податку на суму 1 677 633,00грн, що мало місце при виконанні кредитного договору № 1-11-РА від 17.11.2008, та договору позики №06-CD/09 від 01.10.2009 на користь з компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", Республіка Кіпр. Проведеною перевіркою за період з 01.01.2017 по 31.12.2017 встановлено здійснення виплат доходів нерезиденту "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" із джерелом їх походження з України у вигляді процентів за користування кредитом, та встановлено заниження сум податку, утриманого з доходу нерезидента на суму 1 677 633,00 грн, за 2017рік.

29.07.2024 розгляд справи відкладено на 19.08.2024 у зв`язку з технічними несправностями, що унеможливлюють участь особи в режимі відеоконференції.

19.08.2024 розгляд справи відкладно на 16.09.2024 у зв`язку із задоволенням заявленого в судовому засіданні клопотання представника позивача та зобов`язано представників відповідача надати суду додаткові докази.

16.09.2024 розгляд справи відкладено на 07.10.2024 у зв`язку з клопотанням представника відповідача.

07.10.2024 в судовому засіданні представником відповідача було заявлено клопотання про відкладення судового засідання для надання суду додаткових доказів. Судом протокольною ухвалою задоволено клопотання та відкладено підготовче засідання на 05.11.2024.

04.11.2024 від представника позивача до суду надійшло клопотання про відкладення розгляду справи, у зв`язку з чим судове засідання призначено на 03.12.2024.

03.12.2024 розгляд справи відкладено у зв`язку з клопотанням представників відповідача. Справа призначена на 17.12.2024.

16.12.2024 від предстаника відповідача надійшло клопотання про відкладення розгляду справи у зв`язку із неможливістю прибути в судове засідання на 17.12.2024. Розгляд справи призначено на 14.01.2025.

14.01.2025 підготовче судове засідання відкладено на 11.02.2025 у зв`язку з клопотанням представника позивача.

06.02.2025 до суду надійшло клопотання представника відповідача про відкладення розгляду справи. Розгляд справи призначено на 25.02.2025.

В судовому засіданні 25.02. 2025 суд протокольною ухвалою на місці ухвалив про закриття підготовчого провадження та призначення справи до розгляду по суті на 25.03.2025.

25.03.2025 судове засідання не відбулось у зв`язку з технічною несправністю обладнання відеозапису, про що складено акт-довідку. Розгляд справи призначено на 15.04.2025.

В судовому засіданні 15.04.2025 представник позивача позовні вимоги підтримав, зазначив, що компанія "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" є бенефіціарним власником процентного доходу, отриманого від Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро", що повністю підтверджується наданими до суду доказами, просив суд адміністративний позов задовольнити у повному обсязі.

Представники відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнали, просили суд в задоволенні адміністративного позову відмовити, посилаючись на обставини викладені у відзиві на позовну заяву та додаткових поясненнях у справі.

Заслухавши пояснення позивача та заперечення представників відповідача, повно та всебічно дослідивши матеріали адміністративної справи у їх повному взаємному зв`язку та сукупності, суд встановив наступне.

Основним видом діяльності Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" є вирощування зернових культур (крім рису), бобових культур і насіння олійних культур. Іншими видами діяльності є, зокрема, післяурожайна діяльність, оптова торгівля зерном, необробленим тютюном, насінням і кормами для тварин.

Учасником Товариства з найбільшою часткою у розмірі 99,90% є Товариство з обмеженою відповідальністю "РЕЙ АГРО".

Товариство з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" входить до складу транснаціональної інвестиційної групи NCH, яка включає, зокрема, компанію "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" (компанія "ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED"); компанію "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" (компанія "AMARISTA LIMITED"); компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (компанія "AGROPROSPERIS 2 LIMITED").

17 листопада 2008 року позивач та компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" уклали кредитний договір № 1/11-РА, згідно з пп. 1.1-1.3 якого "кредитор (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає позичальнику (Товариство з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро") у тимчасове користування грошові кошти, які у подальшому називаються "кредит" для поповнення обігових коштів позичальника, а також для налагодження фінансово-господарської діяльності позичальника, а позичальник зобов`язується використати кредит для поповнення своїх обігових коштів та налагодження своєї фінансово-господарської діяльності, повернути кредитору на умовах цього договору таку ж суму кредиту та сплачувати кредитору проценти за користування кредитом. Загальна сума кредиту складає 5 000 000,00 (п`ять мільйонів) доларів США. Розмір ставки Процентів за користування Кредитом становить 15% (п`ятнадцять процентів) річних, виходячи з 365 календарних днів у році.

1 жовтня 2009 року позивач та компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" уклали договір позики № 6-CD/09, згідно з пп. 1.1-1.3 якого "позикодавець (компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД") передає позичальнику (Товариство з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро") грошові кошти, що надалі іменуються позика, а позичальник зобов`язується використовувати позику для поповнення обігових коштів і налагодження фінансово-господарської діяльності, а також повернути позикодавцю суму позики, що надається позичальнику за цим договором, і сплачувати позикодавцю відсотки за користування позикою. Загальна сума позики, що надається позикодавцем позичальнику, становить 2 700 000 (сім мільйонів п`ятсот тисяч) доларів США. Розмір ставки відсотків за користування позикою становить 15% (п`ятнадцять відсотків) річних, виходячи з 365 календарних днів у році. У подальшому процентна ставка була зменшена з 15% річних до 9,8% річних.

Між компанією "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД", компанією "АМАРІСТА ЛІМІТЕД" та компанією "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" 1 грудня 2016 року укладено договір про реструктуризацію, як наслідок компанія "ЕЙТІЕС АГРІБІЗНЕС ІНВЕСТМЕНТС ЛІМІТЕД" була замінена на нового кредитора - компанію "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД", зареєстровану у Республіці Кіпр.

З огляду на укладення зазначеного договору суму кредиту було змінено на 2 869 851,61 доларів США, процентна ставка була зменшена з 15% річних до 9,8% річних, а суму позики було змінено на 2 280 005,21 доларів США, процентна ставка була зменшена з 15% річних до 9,8% річних.

Протягом 2017 року позивач здійснював виплату доходу на користь нерезидента - компанії "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" - у вигляді процентів за кредитними договорами за 2017 рік - 12 904 867 грн;

При виплаті такого доходу позивач застосовував зменшену ставку оподаткування податком з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у розмірі 2% на підставі Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи.

Товариством з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" було нараховано та сплачено за 2017рік податок з доходів нерезидента із джерелом їх походження з України у сумі 258 097 грн.

14 грудня 2023 року Головним управлінням ДПС у Житомирській області видано наказ № 2880-п "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Полонне-Агро" на підставі ст.78 ПК України.

Головним управлінням ДПС у Житомирській області з 20 по 26 грудня 2023 проведено документальну позапланову виїзну перевірку ТОВ "Полонне-Агро" з метою контролю за дотриманням вимог податкового законодавства при оподаткуванні доходів нерезидентів із джерелом їх походження з України по взаємовідносинах з "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" за період з 01.01.2017 по 31.12.2017, про що складено акт перевірки від 29.12.2023 № 9575/06-30-23-09/36009500.

Відповідно до висновків акту, перевіркою встановлено порушення: п.103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України, в результаті чого занижено податкове зобов`язання з податку на доходи нерезидента "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" із джерелом походження з України всього в сумі 1 677 633грн. за звітний 2017 рік.

31 січня 2024 ГУ ДПС в Житомирській області винесло податкове повідомлення-рішення № 0021972301, яким збільшено суму грошового зобов`язання з податку на прибуток підприємств в сумі 1 845 396,31 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням у розмірі 1 677 633,00 грн, штрафними санкціями у розмірі 167 763,31 грн.

Позивачем подавалася скарга до ДПС України на податкове повідомлення - рішення, за результатами розгляду якої рішенням ДПС України від 12.04.2024 №10540/6/99-00-06-01-02-06 в задоволенні скарги відмовлено.

Позивач не погоджуючись з висновками акта перевірки та прийнятим податковим повідомленням-рішенням, звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам суд враховує наступне.

Відповідно до ст. 19 Конституції України, органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначають вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюються положеннями Податкового кодексу України (далі - ПК України).

Відповідно до підпункту 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 ПК України контролюючими органами є податкові органи (центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, його територіальні органи) - щодо дотримання законодавства з питань оподаткування (крім випадків, визначених підпунктом 41.1.2 цього пункту, що відносяться до повноважень митних органів), законодавства з питань сплати єдиного внеску, а також щодо дотримання іншого законодавства, контроль за виконанням якого покладено на центральний орган виконавчої влади, що реалізує державну податкову політику, чи його територіальні органи.

Повноваження і функції контролюючих органів визначаються цим Кодексом, Митним кодексом України та законами України (пункт 41.5 статті 41 ПК України).

Відповідно до пп. 21.1.4 п. 21.1 ст.21 ПК України, контролюючі органи зобов`язані не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій.

Відповідно до статті 67 Конституції України кожен зобов`язаний сплачувати податки і збори в порядку і розмірах, встановлених законом.

Згідно ст. 8 ПК України, в Україні встановлюються загальнодержавні та місцеві податки та збори. До загальнодержавних належать податки та збори, що встановлені цим Кодексом і є обов`язковими до сплати на усій території України, крім випадків, передбачених цим Кодексом. До місцевих належать податки та збори, що встановлені відповідно до переліку і в межах граничних розмірів ставок, визначених цим Кодексом, рішеннями сільських, селищних, міських рад у межах їх повноважень і є обов`язковими до сплати на території відповідних територіальних громад.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Посадові та службові особи контролюючих органів зобов`язані, зокрема дотримуватися Конституції України та діяти виключно у відповідності з цим Кодексом та іншими законами України, іншими нормативними актами; не допускати порушень прав та охоронюваних законом інтересів громадян, підприємств, установ, організацій (підпункти 21.1.1, 21.1.4 пункту 21.1 статті 21 Податкового кодексу України).

Глава 8 розділу ІІ Податкового кодексу України визначає види перевірок, які можуть бути проведені контролюючими органами, а також порядок та процедуру їх проведення. Зокрема, встановлюється чітке розмежування щодо порядку допуску до виїзних та невиїзних перевірок, а також щодо місця проведення зазначених перевірок.

Пунктом 75.1 статті 75 Податкового кодексу України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

За змістом абзацу першого пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Відповідно до підпункту 75.1.2. пункту 75.1. статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об`єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.

Абзацами 1-4 підпункту 81.1. статті 81 Податкового кодексу України встановлено, що посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів: направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу; копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу; службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Отже, у посадових осіб контролюючого органу виникає право на проведення документальної планової/позапланової виїзної перевірки, фактичної перевірки за сукупності двох умов: наявності визначених законом підстав для її проведення (правова підстава) та надіслання/пред`явлення оформлених відповідно до вимог Податкового кодексу України направлення і наказу на проведення перевірки, а також службового посвідчення осіб, які зазначені в направленні на проведення перевірки (формальна підстава).

Судом встановлено, що документальну позапланову виїзну перевірку позивача було проведено на підставі наказу ГУ ДПС у Житомирській області від 14.12.2023 № 2880-п "Про проведення документальної позапланової виїзної перевірки ТОВ "Полонне-Агро" з метою контролю за дотриманням вимог при оподаткуванні доходів нерезирентів із джерелом їх походження з України по взаємовідносинах з AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Республіка Кіпр).

У позові представником позивача не наведено аргументів щодо незгоди з порядком призначення та/або проведення документальної позапланової виїзної перевірки, отже такі обставини не є спірними та не досліджуються судом.

Щодо правомірності прийняття податкового повідомлення-рішення від 31.01.2024 № 00021972301 яким збільшено суму грошового зобовязання з податку на прибуток підприємств в сумі 1 845 396,31 грн, в тому числі за податковим зобов`язанням в розмірі 1 677 633,00 грн, штрафними санкціями в розмірі 167 763,31 грн., суд зазначає наступне.

Відповідно до статті 3 ПК України податкове законодавство України складається з Конституції України; цього Кодексу; Митного кодексу України та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв`язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи); чинних міжнародних договорів, згода на обов`язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування; нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання цього Кодексу та законів з питань митної справи; рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлено інші правила, ніж ті, що передбачені цим Кодексом, застосовуються правила міжнародного договору.

Згідно з пунктами 103.2-103.4 статті 103 ПК України (в редакції, що діяла до внесення змін згідно із Законом України "Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних не узгодженостей у податковому законодавстві" №466-IX від 16 січня 2020 року, який набрав чинності 23 травня 2020 року) особа (податковий агент) має право самостійно застосувати звільнення від оподаткування або зменшену ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України на час виплати доходу нерезиденту, якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу і є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України. У разі отримання синдикованого фінансового кредиту особа (податковий агент) застосовує ставку податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, на дату виплати процентів або інших доходів, отриманих із джерел в Україні, учасникам синдикату кредиторів з урахуванням того, резидентом якої юрисдикції є кожен учасник синдикованого кредиту, та пропорційно до його частки у межах кредитного договору, за умови що він є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, незалежно від того, виплата здійснюється через агента чи напряму. Застосування міжнародного договору України в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку дозволяється тільки за умови надання нерезидентом особі (податковому агенту) документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті (пункт 103.2.).

Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні, вважається особа, що має право на отримання таких доходів.

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не може бути юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або є тільки посередником щодо такого доходу (пункт 103.3.).

Підставою для звільнення (зменшення) від оподаткування доходів із джерелом їх походження з України є подання нерезидентом з урахуванням особливостей, передбачених пунктами 103.5 і 103.6 цієї статті, особі (податковому агенту), яка виплачує йому доходи, довідки (або її нотаріально засвідченої копії), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України (далі - довідка), а також інших документів, якщо це передбачено міжнародним договором України (пункт 103.4.).

Надалі, починаючи з 23 травня 2020 року, пункт 103.2 статті 103 ПК України доповнено абзацами третім - шостим такого змісту:

Податкові вигоди у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, передбачені міжнародним договором, не надаються стосовно відповідного виду доходу або прибутку, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції нерезидента з резидентом України було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку. Ця норма не застосовується, якщо буде встановлено, що отримання таких відповідає об`єкту та цілям міжнародного договору України. У разі якщо міжнародним договором, згода на обов`язковість якого надана Верховною Радою України, встановлені інші правила, ніж передбачені цим пунктом, застосовуються відповідні правила міжнародного договору.

У разі якщо отримувач доходу є нерезидентом, який не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу, дозволяється застосування міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу, в частині звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, за умови надання особі (податковому агенту) таких документів:

а) від отримувача доходу - заяви у довільній формі про відсутність у нього статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу, а також про наявність такого статусу у нерезидента, який надав документи, зазначені у підпункті "б" цього пункту;

б) від бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу - заяви у довільній формі про наявність у такого нерезидента статусу бенефіціарного (фактичного) отримувача (власника) доходу та документів, які підтверджують такий статус (зокрема, але не виключно, ліцензії, договори, офіційні листи компетентних органів), а також документа, який підтверджує статус податкового резидента згідно з вимогами пункту 103.4 цієї статті.

При цьому, з 23 травня 2020 року пункт 103.3 статті 103 ПК України викладено в іншій редакції, а саме:

«Бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу для цілей застосування пониженої ставки податку згідно з правилами міжнародного договору України до дивідендів, процентів, роялті, винагород тощо нерезидента, отриманих із джерел в Україні (якщо відповідна умова передбачена міжнародним договором), вважається особа, що має право на отримання таких доходів та є вигодоотримувачем щодо них (має право фактично розпоряджатися таким доходом).

При цьому бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу не є юридична або фізична особа, навіть якщо така особа має право на отримання доходу, але є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо такого доходу, про що, зокрема, можуть свідчити такі ознаки: зазначена особа не має достатньо повноважень або у випадку, підтвердженому фактами та обставинами, не має права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або зазначена особа передає отриманий дохід або переважну його частину на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та зазначена особа не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або зазначена особа не має відповідних ресурсів (кваліфікованого персоналу, основних засобів у володінні або користуванні, достатнього власного капіталу тощо), необхідних для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на зазначену особу у зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.

Якщо нерезидент - безпосередній отримувач доходу з джерелом походження з України не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу, під час виплати такого доходу застосовуються положення міжнародного договору України з країною, резидентом якої є відповідний бенефіціарний (фактичний) отримувач (власник) такого доходу. У випадку, передбаченому цим абзацом, обов`язок доведення того, що нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такого доходу покладається на такого нерезидента або на нерезидента, який звертається із заявою до контролюючого органу про повернення зайво утриманого податку.

Для цілей застосування цього пункту у випадках, коли резиденти - суб`єкти кінематографії України сплачують роялті нерезидентам за субліцензійними договорами за використання або за надання права на використання аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), а також об`єктів авторського права та/або суміжних прав, що використовуються при виробництві (створенні) аудіовізуальних творів (у тому числі фільмів), такі нерезиденти вважаються бенефіціарними (фактичними) отримувачами (власниками) щодо таких роялті».

Згідно з підпунктом 141.4.1 пункту 141.4 статті 141 ПК України доходи, отримані нерезидентом із джерелом їх походження з України, оподатковуються в порядку за ставками, визначеними цією статтею. Для цілей цього пункту такими доходами є, зокрема, проценти, дисконтні доходи, що сплачуються на користь нерезидента, у тому числі проценти за позиками та борговими зобов`язаннями, випущеними (виданими) резидентом.

За змістом абзацу першого підпункту 141.4.2. пункту 141.4 статті 141 ПК України (в редакції, чинній до 23 травня 2020 року) резидент або постійне представництво нерезидента, що здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи (крім постійного представництва нерезидента на території України) будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом від провадження господарської діяльності (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.3-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, який сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності.

Відповідно до абзацу першого пункту 141.4.2 пункту 141.4 статті 141 ПК України (в редакції, чинній з 23 травня 2020 року) резидент, у тому числі фізична особа - підприємець, фізична особа, яка провадить незалежну професійну діяльність, або суб`єкт господарювання (юридична особа чи фізична особа - підприємець), який обрав спрощену систему оподаткування, або інший нерезидент, який провадить господарську діяльність через постійне представництво на території України, які здійснюють на користь нерезидента або уповноваженої ним особи будь-яку виплату з доходу з джерелом його походження з України, отриманого таким нерезидентом (у тому числі на рахунки нерезидента, що ведуться в національній валюті), утримують податок з таких доходів, зазначених у підпункті 141.4.1 цього пункту, за ставкою в розмірі 15 відсотків (крім доходів, зазначених у підпунктах 141.4.4-141.4.6 та 141.4.11 цього пункту) їх суми та за їх рахунок, що сплачується до бюджету під час такої виплати, якщо інше не передбачено положеннями міжнародних договорів України з країнами резиденції осіб, на користь яких здійснюються виплати, що набрали чинності. Вимоги цього абзацу не застосовуються до доходів нерезидентів, що отримуються ними через їх постійні представництва на території України.

Між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр укладено Конвенцію про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків та доходів від 08 листопада 2012 року, яка ратифікована - 04 липня 2013 року, дата набрання чинності для України - 07 серпня 2013 року.

Статтею 11 Конвенції передбачено, що проценти, що виникають у Договірній Державі і сплачуються резиденту іншої Договірної Держави, можуть оподатковуватись в цій іншій Державі, якщо такий резидент є особою - фактичним власником таких процентів. Однак такі проценти можуть також оподатковуватись у Договірній Державі, в якій вони виникають, і відповідно до законодавства цієї Держави, але якщо особа - фактичний власник процентів є резидентом іншої Договірної Держави, податок, що стягується таким чином, не повинен перевищувати 2 відсотків від загальної суми процентів.

Докладне визначення терміну «бенефіціарний власник» наведено в Коментарях до Модельної конвенції ОЕСР.

Відповідно до пункту 9 Коментарів до статті 11, вимогу щодо бенефіціарного власника додано до пункту другого статті 11 для того, щоб роз`яснити значення слів "і сплачуються резиденту", які використовуються в пункті 1. Зрозумілим є той факт, що країна джерела не зобов`язана поступатись у праві оподатковувати проценти на тій лише підставі, що проценти були сплачені саме резиденту Держави, з якою укладено міжнародний договір. Термін «фактичний власник доходу» використовується не у вузькому технічному сенсі, а розуміється в контексті та світлі завдань і цілей Конвенції, включаючи уникнення подвійного оподаткування, попередження випадків ухилення від сплати податків та уникнення оподаткування.

Пільга або звільнення від оподаткування по будь-якому із видів доходу, що надається Державою, з якої походить дохід, резиденту іншої Договірної держави з метою уникнення повністю або частково подвійного оподаткування, яке може виникнути у зв`язку із повторним оподаткуванням такого доходу Державою резиденства. Коли цей вид доходу отримує резидент Договірної Держави, що діє як агент чи номінальний отримувач, надання Державою, з якої походить дохід, такої пільги або звільнення виключно на підставі статусу безпосереднього отримувача доходу як резидента іншої Договірної Держави буде суперечити цілям та завданням Конвенції. Безпосередній отримувач в цій ситуації кваліфікуватиметься як резидент, однак цей статус не призводить до потенційного подвійного оподаткування, оскільки отримувач не розглядається як власник доходу для цілей оподаткування в Державі резиденства. Надання державою, з якої походить дохід, пільги або звільнення від оподаткування також буде суперечити цілям та завданням Конвенції, якщо резидент Договірної Держави, не використовуючи такі інструменти, як агентування або номінальної власності, буде діяти як проміжна ланка для іншої особи, котра фактично отримує вигоду від відповідного доходу. Проміжна ланка не може розглядатися як фактичний власник, якщо навіть за свого формального статусу власника, на практиці вона має досить вузькі повноваження щодо такого доходу, що надає можливість її розглядати як просту довірену особу, або управляючу особу, що діє від імені зацікавлених осіб (пункт 10 Коментарів до статті 11).

Отже, Угоди про уникнення подвійного оподаткування не можуть застосовуватися до ситуацій, коли відповідні відносини між резидентом на нерезидентом не пов`язані з фактичним веденням господарської діяльності, а дії учасників цих відносин спрямовані лише на створення зручного (пільгового) податкового режиму. Пільги за міжнародними угодами щодо уникнення подвійного оподаткування повинні відноситися лише до податкового резидента, який є дійсним одержувачем доходу.

Застосування податкових преференцій визнається неправомірним, коли сукупність угод (операцій) дозволяє зробити висновок про те, що основною їхньою метою були виведення доходу з-під оподаткування і формальне здійснення операцій з метою використання переваг за міжнародною угодою.

Результатом такої оцінки може стати перекваліфікація виплати з відповідною зміною режиму оподаткування, а також кваліфікація сукупності угод із застосуванням норм національного законодавства по виведеному з-під оподаткування доходу.

У випадках, які наводяться в Коментарях (агент, номінал, посередник тощо), безпосередній отримувач процентів не вважається бенефіціарним власником, оскільки право отримувача вільно розпоряджатись такими процентами обмежено в силу наявності договірних або інших юридичних обов`язків передати отриманий платіж іншій особі. Такий обов`язок зазвичай випливає з юридичних документів, однак також може з`ясовуватись на підставі фактів та обставин, які вказують, що по суті отримувач процентів не має право вільно розпоряджатись такими процентами.

За загальним правилом ознаками, які можуть вказувати на те, що особа-нерезидент не є кінцевим бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, є, зокрема:

1) відсутність фактичного самостійного здійснення господарської діяльності особою нерезидентом, яка зареєстрована в Державі, з якою Україною укладений договір про уникнення подвійного оподаткування, на відповідній території;

2) характер грошових потоків свідчить про наявність юридичних та фактичних обов`язків щодо подальшого перерахування отримуваних процентів особо-нерезидентом третій особі та відсутність у особи-нерезидента можливості самостійного прийняття рішення щодо долі отримуваного доходу та контролю щодо отримуваного доходу;

3) мінімальний часовий інтервал між: укладенням договору (видачею позики) між резидентом та особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, а також договору (видачею позики) між останнім та третьою особою; отриманням доходу особою-нерезидентом, з Державою якого укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, і виплатою грошових коштів третій особі;

4) відсутність диференційованих, що розрізняються умов договорів, правових документів, на підставі яких особа-нерезидент отримує дохід і в подальшому перераховує кошти;

5) вчинення дзеркальних, тобто ідентичних операцій між резидентом та особою-нерезидентом, що зареєстрована в Державі, з якою укладено договір про уникнення подвійного оподаткування, та між останнім і третьою особою;

6) фактичні ризики, пов`язані із наданням позики резиденту, несе третя особа, а не особа-нерезидент.

З аналізу вищенаведеного податкового законодавства суд робить висновок про те, що право на застосування зменшеної ставки податку, передбачену відповідним міжнародним договором України, виникає, за умови одночасного виконання таких вимог:

- нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидентом надано довідку (або її нотаріально засвідчену копію), яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України;

- нерезидент є бенефіціарним власником доходу.

Для визначення особи як фактичного отримувача доходу, така особа повинна володіти не тільки правом на отримання доходу, але повинна бути і особою, яка визначає подальшу економічну долю доходу.

Тобто, коли отримувач процентів має право отримувати вигоду та визначати подальшу економічну долю доходу і не пов`язаний договірними або юридичними зобов`язаннями щодо перерахування такого доходу іншій особі, отримувач є бенефіціарним власником доходу.

Передбачені міжнародними договорами пільги зі сплати податку не можуть бути застосовані у випадку, коли нерезидент діє як проміжна ланка в інтересах іншої особи, яка фактично отримує вигоду від доходу. Зокрема, не можуть бути застосовані пільгові ставки податку у випадку, коли дохід (у рамках угоди або серії угод) з джерелом його походження з України виплачується таким чином, що нерезидент (проміжна ланка, яка має вузькі, обмежені повноваження у відношенні доходу), який претендує на отримання пільгової ставки податку з доходів у вигляді роялті, дивідендів, процентів, виплачує весь дохід (його більшу частину) іншому нерезиденту, який би не міг застосувати пільгову ставку у разі, коли б такий дохід виплачувався останньому.

Положеннями статті 103 ПК України в редакції, чинній з 23 травня 2020 року, означено основні ознаки, які можуть свідчити про те, що юридична або фізична особа є агентом, номінальним утримувачем (номінальним власником) або виконує лише посередницькі функції щодо отриманого доходу. До таких ознак законодавець відносить, зокрема:

- недостатність повноважень у особи або відсутність в неї права користуватися та розпоряджатися таким доходом, та/або

- отриманий дохід або переважну його частину особа передає на користь іншої особи незалежно від способу оформлення такої передачі та не виконує суттєвих функцій, не використовує значні активи та не несе суттєві ризики в операції з такої передачі, та/або

- у особи відсутні відповідні ресурси (кваліфікований персонал, основні засоби у володінні або користуванні, достатній власний капітал тощо), необхідні для фактичного виконання функцій, використання активів та управління ризиками, пов`язаних з отриманням відповідного виду доходу, які лише формально покладаються (використовуються, приймаються) на особу у зв`язку із здійсненням операції з такої передачі.

Отже, під час проведення податкової перевірки контролюючий орган має досліджувати інформацію та/або документи, отримані від іноземного державного органу на наявність ознак, передбачених пунктом 103.3 статті103 ПК України та статтею 11 Конвенції.

Подібні правові висновки з питань тлумачення положень пункту 103.3 статті 103 ПК України наведені у постановах Верховного Суду від 18.03.2025 у справі № 500/1744/24, від 02.04.2024 у справі №826/6241/17, від 05.12.2023 у справі №804/3765/16, від 02.05.2023 у справі №820/1212/17, від 17.02.2021 у справі №808/3837/16, від 24.01.2020 у справі №803/188/17, від 23.03.2018 у справі №803/1005/17, з огляду на що, в силу приписів частини п`ятої статті 242 КАС України, враховуються судом при розгляді даної справи.

При вирішенні спорів щодо правомірності формування платниками податків своїх даних податкового обліку, суди повинні враховувати, що відповідно до вимог статті 77 КАС України обов`язок доведення відповідних обставин у спорах між особою та суб`єктом владних повноважень покладається на суб`єкта владних повноважень.

У разі надання контролюючим органом доказів, які в сукупності з іншими доказами у справі свідчать, що платник податків сформував дані податкового обліку необґрунтовано та з порушенням вимог податкового законодавства, або на підставі документів, які містять інформацію, що не відповідає дійсності, платник податків має спростовувати ці доводи.

Так, в ході проведення перевірки проведеної контролюючим органом встановлено наступне.

Відповідно до показників, задекларованих у додатках ПН до податкових декларацій з податку на прибуток підприємство ТОВ "Полонне-Агро" за звітний період з 01.01.2017 по 31.12.2017 рік здійснило виплати доходів на корить нерезидента "АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД" (Республіка Кіпр) у вигляді процентів у сумі 12 904 867грн. та задекларовано і сплачено податок у розмірі 2%, що складає суму 258 098грн.

У примітці 4 в додатках ПН до рядка 23 ПН Податкових декларацій з податку на прибуток зазначено: «У разі застосування міжнародного договору вказати його назву та норму, за якою застосовується передбачена договором ставка податку (порядок застосування міжнародного договору України про уникнення подвійного оподаткування відповідно до статті 103 глави 10 розділу ІІ Податкового кодексу України)».

Позивач у податковій звітності за 2017рік зазначив п.2 ст.11 Конвенції між Урядом України і Урядом Республіки Кіпр про уникнення подвійного оподаткування та запобігання податковим ухиленням стосовно податків на доходи, та при утриманні податку з виплаченого нерезиденту доходу (процентів) застосував зменшену ставку у розмірі 2%.

Як вже зазначалось вище судом, згідно вимог статті 103 ПК України, платник податків має право на застосування зменшеної ставки податку при виплаті доходів нерезиденту за умови, якщо це передбачено положеннями чинного міжнародного договору України з країною резиденції особи, на користь якої здійснюється така виплата, а також якщо такий нерезидент є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) доходу та є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір України, що підтверджується відповідною довідкою.

Для підтвердження, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, позивачем надані свідоцтва резидента, видані Податковим управлінням м. Нікосія Міністерства фінансів Республіки Кіпр 20.02.2017 (засвідчене апостилем 24.02.2017 за №43885) та 19.04.2018 (засвідчене апостилем 26.04.2018 за №87721/18) яким засвідчено, що «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» зареєстрована у республіці Кіпр з 27.10.2016 року.

Прибутки, одержані вищезазначеним резидентом з будь-яких джерел у 2017 році підлягають оподаткуванню у Республіці Кіпр.

З матеріалів справи слідує, що з метою з`ясування правомірності застосування зменшеної ставки податку та підтвердження, що компанія-нерезидент «AGROPROSPERIS 2 LIMITED» (Республіка Кіпр) є бенефіціарним (фактичним) власником доходу за 2017 рік, посадовими особами контролюючого органу надіслано запити.

Згідно відповіді отриманої від компетентного органу Республіки Кіпр листом від 20.07.2021 № 3.30.43.2/AV.256 P.939, від 22.02.2021 року №3.10.43.2/AV.225 P.848, від 18.01.2021 року № 3.10.43.2/AV.256 P.822 надіслана на адресу ГУ листами ДПС від 05.05.2021 №10332/7/99-00-07-06-03-14 від 13.12.2023 № 31428/7/99-00-23-03-01-07 від 14.12.2023, № 31491/7/99-00-23-01-02-07 (вх. ГУ ДПС від 05.05.2021 № 1645/8, від 13.12.2023 № 4243/8, від 14.12.2023 № 4245/8 встановлено:

"АГРОПРОСПЕРІС 2 ЛІМІТЕД"

- дата реєстрації - 27.10.2016;

- бенефіціарні власники компанії - George Rohr (США) та Moris Tabacinic (Австрія). George Rohr (США) та Moris Tabacinic (Австрія) є керівниками компанії NCH Capital Inc (далі NCH), -яка заснована ними в 1993 році, та яка стала однією з найбільших західних фінансових інвесторів. Штаб - квартира NCH знаходиться в Нью-Йорку з 10 локальними офісами в Східній Європі та Південній Америці.

- Agroprosperis 2 є дочірньою компанією одного із фондів, заснованих NCH.

- Контролююча особа - NCH Agribusiness Partners LP (Кайманові острови), (далі - NAP).

- Акціонер - AMARISTA LIMITED (Кіпр), (далі - AMARISTA).

- Основний вид діяльності - холдинг інвестицій та фінансування.

За даними офіційного сайту Реєстратора компаній Республіки Кіпр (https://efiling.drcor.mcit.gov.cy) директори AGROPROSPERIS 2 (Andreas Santis, Angela Avgousti) виконують функції директорів в цілому ряді компаній, які входять до складу групи компаній AGROPROSPERIS, зокрема, ATS Agribusiness Investments Limited, Amarista Limited, Allis Enterprises Ltd, Agroprosperis 3 LTD, Agroprosperis Trading 2 LTD, Agro Holdings (Ukraine) Limited, Agro Development (Ukraine) Limited, Agro Investments (Ukraine) Limited та інших.

Як вбачається зі Звіту про прибутки та збитки та інший сукупний дохід AGROPROSPERIS 2, єдиним джерелом доходу Компанії є проценти від позик українських підприємств, а розмір сплаченого податку (tax expense) з прибутку до оподаткування (Profit before tax) складається на 99% зі сплаченого податку на доходи нерезидентів на території України, і лише 0,14% - це сплачений корпоративний податок на території Кіпру протягом 2017 - 2019.

Власний капітал AGROPROSPERIS 2 складається з акційної премії, отриманої від випуску привілейованих акцій, що підлягають погашенню, а зменшення акційної премії обумовлено викупом цих акцій у власного акціонера AMARISTA за рахунок отриманого процентного доходу від українських підприємств.

Згідно відповідей Міністерства фінансів Республіки Кіпр встановлено, що джерелом походження коштів, за рахунок яких було надано позики українським підприємствам, є кошти компанії NAP (Кайманові Острови), а не власні кошти AGROPROSPERIS 2 LIMITED, що підтверджується наступним.

Компанією NAP (Кайманові острови) надано позику для компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED (Кіпр), яка в 2014 році була перекваліфікована в аванси акціонерів в сумі 886 млн. доларів США.

Згідно примітки 18 до фінансової звітності компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за 2015 рік вказано, що розмір отриманих ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED авансових внесків відсоткових від акціонера компанії NAP на початок 2014 року становив 886 637 284 дол. США.

Капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у 2014 році сформовано шляхом відчуження/продажу у 2014 році дочірньої компанії AGRO DEVELOPMENT (UKRAINE) LIMITED компанії AMARISTA LIMITED за 886 637 284 доларів США при балансовій вартості 4 204 338 доларів США. Різниця між зазначеною вартістю та балансовою вартістю вибулої дочірньої компанії у розмірі 882 432 946 доларів США врахована як внесок акціонера у капітал компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Розрахунки грошовими коштами не проводились, а сума дебіторської заборгованості від AMARISTA LIMITED за продаж інвестиції в AGRO DEVELOPMENT LIMITED була зарахована в рахунок погашення авансів від акціонера NAP (примітка 18 фінансової звітності ATS за 2015 рік).

Також компанією NAP (Кайманові острови) надано позику компанії AMARISTA LIMITED (Кіпр), що теж була перекваліфікована в аванси акціонерів в сумі 886 млн. доларів США. Так як у компанії AMARISTA LIMITED були відсутні власні кошти для придбання інвестиції у ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, у 2014 році остання уклала договір позики зі своїм акціонером NAP у розмірі 886 673 284 доларів США, з датою повернення позики 24.08.2019 (примітка 12.2 фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2018 рік).

З інформації, що міститься у фінансовій звітності компаній AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED вбачається, що в кінці 2014 року відбувся залік існуючих заборгованостей між компаніями NAP, AMARISTA LIMITED та ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED. Таким чином компанією ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED погашено компанії NAP аванси акціонерів, компанією NAP надано позику компанії AMARISTA LIMITED, компанією AMARISTA LIMITED сплачено компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED за інвестицію в компанію AGRO DEVELOPMENT LIMITED.

27.10.2016 було зареєстровано компанію AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр). Після реєстрації компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED інвестиція в компанію AGRO DEVELOPMENT LIMITED передана від компанії AMARISTA LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED.

01.12.2016 між компаніями AMARISTA LTD, ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, AGROPROSPERIS 2 LIMITED укладено угоду про реструктуризацію. З угоди вбачається, що компанія AMARISTA LIMITED є акціонером компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, а компанія ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED володіє «кредитним портфелем» різних українських компаній (сюди ж входять і кредити, надані позивачу).

Згідно цієї угоди сторони домовились про передачу «кредитного портфелю» від компанії ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED до компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED через компанію AMARISTA LIMITED відповідно до процедури: а) на першому етапі угоди ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED зменшує свій акціонерний капітал шляхом викупу своїх привілейованих акцій, що підлягають погашенню, які належать AMARISTA LIMITED як єдиному акціонеру, в обмін на всі права ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED на «кредитний портфель», який повинен бути переданий AMARISTA LIMITED в якості компенсації за викуплені акції; б) на другому етапі угоди AGROPROSPERIS 2 LIMITED збільшує свій акціонерний капітал шляхом випуску привілейованих акцій, які підлягають погашенню і передає їх AMARISTA LIMITED в обмін на всі права власності та частки AMARISTA LIMITED в кредитному портфелі та угоди позики, що стосуються кредитного портфеля, будуть передані компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED, як внесок в акціонерний капітал (стор.16 фінансової звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2016-2017 роки).

У перевіреному періоді позивачем (та іншими українськими підприємствами) на користь компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED виплачувалися відсотки за користування кредитними коштами. Так, зі звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED вбачається, що у 2017 році українськими підприємствами погашено 111 079 тис. дол. США процентів, які у сумі 72 617 тис. дол. США направлено на погашення/викуп власних привілейованих акцій у свого акціонера компанії AMARISTA LIMITED.

Згідно фінансової звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED у 2018, 2019 роках українські підприємства виплатили процентів у сумі 57 331 тис. дол. США та 47 029 тис. дол. США відповідно. Також у 2018-2019 роках AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримала від своєї дочірньої компанії Allis Enterprises Limited грошові кошти у розмірі 9 663 тис. дол.США та 14 834 тис. дол.США, як викуп привілейованих акцій. Вказані кошти отримані Allis Enterprises Limited від українських підприємств. Всі проценти компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED повністю направлено на погашення/викуп власних привілейованих акцій у свого акціонера AMARISTA LIMITED, а саме у розмірі 69 000 тис. дол. США та 76 383 тис. дол. США відповідно за 2018 та 2019 роки.

Так, згідно із звітом про рух грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2018 рік, Компанія викупила/погасила компанії AMARISTA LIMITED привілейовані акції у розмірі 69 000 тис. дол. США. Зазначена сума була погашена за рахунок отриманих процентів від українських підприємств у сумі 57 331 тис. дол. США та отриманої виплати від Allis Enterprises Limited у сумі 9 663 тис. дол. США за викуп привілейованих акцій. Грошові кошти були виплачені AGROPROSPERIS 2 LIMITED безпосередньо компанії NAP, як погашення авансів акціонерів.

Згідно із звітом про рух грошових коштів компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED за 2019 рік, Компанія викупила/погасила компанії AMARISTA LIMITED привілейовані акції у розмірі 76 383 тис. дол. США за рахунок отриманих процентів від українських підприємств у сумі 47 029 тис. дол. США та отриманої виплати від Allis Enterprises Limited у сумі 14 834 тис. дол. США за викуп привілейованих акцій. Грошові кошти були виплачені AGROPROSPERIS 2 LIMITED безпосередньо компанії NAP, як погашення авансів акціонерів.

Всього за 2017 - 2019 роки компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED отримано процентних доходів у сумі 215 439 тис. дол. США та погашено власному акціонеру компанії AMARISTA LIMITED за привілейованими акціями 218 000 тис. дол. США. Зазначені грошові кошти було безпосередньо виплачено компанії NAP (Кайманові острови).

У свою чергу компанією AMARISTA LIMITED викуплялись власні акції у свого єдиного акціонера компанії NAP (Кайманові Острови). Так, за результатами аналізу фінансової звітності AMARISTA LIMITED за 2017 - 2019 роки, встановлено, що у звіті про рух грошових коштів цієї компанії за 2017-2019 роки відсутній будь-який рух грошових коштів від фінансової та інвестиційної діяльності. В той же час, у фінансовій звітності компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED у звіті про рух грошових коштів за 2017-2019 роки наявні операції з погашення/викупу привілейованих акцій у свого акціонера AMARISTA LIMITED. У фінансовій звітності AMARISTA LIMITED за 2018-2019 роки такі операції описано як транзакції у негрошовій формі.

У 2017 - 2019 роках суми отриманих процентів від українських підприємств дочірніми компаніями AMARISTA LIMITED: ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED у 2017 році, та AGROPROSPERIS 2 LIMITED у 2017-2019 роках перераховували безпосередньо компанії NAP (Кайманові Острови).

У 2017 році AMARISTA LIMITED нараховано процентних витрат за позикою від компанії NAP у розмірі 102 393 711 доларів США. Станом на 01.01.2017 кредиторська заборгованість компанії AMARISTA LIMITED за позикою від NAP становила 1 033 924 689 доларів США, станом на 31.12.2017 - 914 787 657 доларів США. Отже, протягом 2017 року, з урахуванням нарахованих процентних витрат у розмірі 102 393 711 доларів США погашено заборгованість у сумі 221 530 743 доларів США. Враховуючи відсутність операцій в грошовій формі у звітності компанії AMARISTA LIMITED, кредиторська заборгованість за позикою погашена її дочірніми компаніями - ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED та AGROPROSPERIS 2 LIMITED. Таким чином, отримані проценти від українських підприємств були направлені в рахунок погашення процентів за позикою від компанії NAP (Кайманові Острови). В свою чергу у фінансовій звітності AGROPROSPERIS 2 LIMITED ці операції відображені як викуп привілейованих акцій.

01.01.2018 компанією AMARISTA LIMITED позику від акціонера у розмір 914 787 тис. доларів США конвертовано в безпроцентні аванси акціонера (Interest free Shareholders advances) (примітка 12.1 фінансова звітність AMARISTA LIMITED за 2018 рік).

29.12.2018 компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED прийнято рішення про викуп 916 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 69 000 тис. доларів США. У примітці до фінансової звітності компанії AMARISTA LIMITED за 2018 рік, в примітці «операції в негрошовій формі» зазначено: «29 грудня 2018 року одна із дочірніх Компаній прийняла рішення про викуп 916 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,07 долара США) з премією в розмірі 70 657 євро (75328 доларів США) за акцію на загальну суму 64 722 864 євро (69 000 000 доларів США). Погашення були спрямовані в рахунок погашення авансів акціонера.».

У 2018 році виплати за привілейованими акціями своєму акціонеру AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховувала безпосередньо компанії NAP в якості погашення авансів акціонерів.

30.12.2019 компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED прийнято рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, які підлягають погашенню на загальну суму 76 400 тис. доларів США. У фінансовій звітності AMARISTA LIMITED за 2019 рік, в примітці «операції в негрошовій формі» зазначено: «30 грудня 2019 року одна із дочірніх компаній Компанії прийняла рішення про викуп 1014 привілейованих акцій, що підлягають погашенню вартістю 1 євро кожна (1,066 долара США) з премією в розмірі 70657 євро (75327 доларів США) за акцію на загальну суму 71 647 363 євро (що еквівалентно 76 400 000 доларів США). Надходження були спрямовані в рахунок погашення авансів від акціонера.» Таким чином, у 2019 році виплати за привілейованими акціями своєму акціонеру - компанії AMARISTA LIMITED компанією AGROPROSPERIS 2 LIMITED перераховано безпосередньо компанії NAP в якості погашення авансів акціонерів.

Також, проаналізувавши отримані відповіді та додані до них документи від компетентного органу Республіки Кіпр - Міністерства фінансів Республіки Кіпр щодо компаній AGROPROSPERIS 2 LIMITED - від 18.01.2021 № 3.10.43.2/AV.216 P.822, ATS AGRIBUSINESS INVESTNENTS LIMITED (Кіпр) - лист від 18.06.2018 TD 3.10.43.2/AV.150 P.634, AMARISTA LIMITED - лист від 11.05.2023 3.10.43.2/AV.268 P.972, суд дійшов до висновку, що компанія AGROPROSPERIS 2 LIMITED (Кіпр) створена суто для мінімізації податків при виплаті доходів нерезидента від українських підприємств. Це підтверджується відповіддю ІКО від 18.01.2021 № 3.10.43.2/AV.216 P.822, де зазначено, що:

- AGROPROSPERIS 2 LIMITED не має власного приміщення, власного обладнання. Все це надається іншою компанією групи (п. 8 відповіді);

- компанія не має персоналу. Персонал залучається на умовах угоди про обслуговування або аутсортингу (п. 9 відповіді);

- директори компанії отримують винагороду не від AGROPROSPERIS 2 LIMITED, а від пов`язаної компанії (п. 10 відповіді).

- до обов`язків директорів входить тільки нагляд за фінансовими операціями, а глобальний контроль виконує нью-йорський офіс, тобто NCH Capital (США, Нью Йорк) (п. 12 відповіді);

- AGROPROSPERIS 2 LIMITED кредитує тільки компанії фінансової групи, до якої входить (п. 19 відповіді).

Суд також звертає увагу на те, що підписантом в особі директора, як від імені ATS AGRIBUSINESS INVESTMENTS LIMITED, так і від імені AGROPROSPERIS 2 LIMITED виступила одна особа - Анджела Августі.

Кредитний портфель ТОВ "Полонне-Агро" та інших українських підприємств було передано від Первинного кредитора компанії ATS Agribusiness Investments Limited (Кіпр) Новому кредитору компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED через спільного акціонера AMARISTA LIMITED (Кіпр)

Враховуючи дату реєстрації компанії AGROPROSPERIS 2 LIMITED - 27.10.2016 та дату передачі кредитного портфелю - 01.12.2016, можна зробити висновок, що Компанія була створена саме з метою переведення кредитного портфелю на AGROPROSPERIS 2 LIMITED та не використовувала власні кошти для фінансування українських підприємств.

Враховуючи вищевикладене, AGROPROSPERIS 2 LIMITED не відповідає параметрам бенефіціара процентів, що виплачувались ТОВ "Полонне-Агро" протягом 2017 року, діяльність компанії здійснюється тільки у вигляді інвестицій і фінансування компаній групи (холдингу) та взаємозалежних компаній, що не свідчить про здійснення самостійної підприємницької діяльності.

Тобто, AGROPROSPERIS 2 LIMITED визнається "технічною", адже у діяльності компанії відсутні ознаки окремої частини бізнесу, платежі мають транзитний характер, діяльність компанії не пов`язана з фінансовими та іншими ризиками, які характерні для підприємницької діяльності, компанія не розпоряджається отриманим доходом, а співробітники здійснюють функцію контролю і управління компанією на рівні та в інтересах Групи, а не на рівні та в інтересах AGROPROSPERIS 2.

Вищевказана інформація та дані наведені в Акті перевірки свідчить про те, що AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є бенефіціарним власником доходу у вигляді процентів, отриманих від ТОВ "Полонне-Агро", оскільки, фактично уся частина отриманого доходу перераховувалась на виконання зобов`язань за договором позики.

Враховуючи вищезазначене, суд дійшов висновку, що зменшена ставка оподаткування доходів нерезидента, що отримує такий процентний дохід не повинна застосовуватись, оскільки, AGROPROSPERIS 2 LIMITED не є їх фактичним власником, а тому, процентний дохід сплачений ТОВ "Полонне-Агро" на користь AGROPROSPERIS 2 LIMITED підлягає оподаткуванню по ставці 15%, що визначена підпунктом 141.4.2 статті 141 ПК України, та сплачується за рахунок таких доходів.

Таким чином, суд вважає, що відповідач дійшов до обгрунтованого висновку про порушення ТОВ "Полонне-Агро" вимог податкового законодавства, а саме: п.103.2 ст.103, пп.141.4.2 п.141.4 ст.141 Податкового кодексу України, а тому, оскаржуване податкове повідомлення-рішення № 00021972301 від 31.01.2024 року є правомірним, та таким, що винесене на підставі висновків акта перевірки, які підтверджуються доказами, що містяться в матеріалах справи.

Згідно частин 1, 2 ст. 77 КАС України, кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Враховуючи наведене вище, суд дійшов висновку, що позивачем не доведено позовні вимоги, а суб`єкт владних повноважень, який заперечує проти позову, у свою чергу довів, що діяв у межах закону при прийнятті оскаржуваних рішень, що підтверджено наявними в матеріалах справи доказами, отже приймаючи оскаржені податкові повідомлення-рішення відповідач діяв в межах наданих йому повноважень, а тому такі рішення є правомірними та не підлягають скасуванню, у зв`язку із чим адміністративний позов не підлягає задоволенню.

Зважаючи на те, що позовні вимоги Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне-Агро" не підлягають задоволенню, то підстави для розподілу судових витрат відсутні.

Керуючись статтями 6, 72-77, 139, 244, 246, 250, 255, 295 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

вирішив:

У задоволенні позову Товариства з обмеженою відповідальністю "Полонне - Агро" (вул. Поштова, буд.253, смт. Миропіль, Житомирський район, Житомирська область, 13033, ЄДРПОУ:36009500) до Головного управління ДПС в Житомирській області (вул. Тютюнника Юрка, буд.7 м. Житомир, Житомирська область,10003, ЄДРПОУ: 44096781) про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення рішення № 00021972301 від 31.01.2024 - відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Учасники справи, особи, які не брали участі у справі, якщо суд вирішив питання про їхні права, свободи, інтереси та (або) обов`язки, мають право подати до Сьомого апеляційного адміністративного суду апеляційну скаргу на рішення суду протягом тридцяти днів з дня проголошення судового рішення.

Суддя Г.В. Чернова

12.06.25