Рішення № 127767502, 29.05.2025, Одеський окружний адміністративний суд

Справа № 420/35066/24

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

29 травня 2025 року Одеський окружний адміністративний суд

у складі головуючого судді - Завальнюка І.В.,

при секретарі Гоменюк Р.О.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції в м. Одесі в порядку загального позовного провадження справу за адміністративним позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

Позивачка звернулася до суду із вказаним позовом, в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 16.10.2024 № 44753/15-32-24-05 на суму 874139,50 грн, від 16.10.2024 № 44744/15-32-24-05 на суму 1020 грн, від 16.10.2024 №747/15-32-24-05 на суму 7100 грн, від 16.10.2024 №44732/15-32-24-05 на суму 340 грн, від 16.10.2024 №44757/15-32-24-05 на суму 14568,99 грн.

В обґрунтування позовних вимог позивачка зазначила, що відносно неї податковим управлінням проведено документальну позапланову перевірку з питань своєчасності достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01.01.2023 по 31.12.2023, в ході якої встановлено порушення: - неподання декларації про майновий стан та доходи за 2022 рік; - заниження суми податкового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб, що сплачуються фізичними особами самостійно за результатами річного декларування у розмірі 87120,00 грн.; - заниження суми податкового зобов`язання з військового збору, що сплачуються фізичними особами самостійно за результатами річного декларування у розмірі 7260,00 грн.; - подання не в повному обсязі інформації на запит контролюючого органу та неподання платником податків документів на запит контролюючого органу. Зокрема, перевіряючими зазначено, що ОСОБА_1 у зв`язку з отриманням доходів у 2023 році на суму 3 885 064,43 грн., повинна була подати до 01.05.2024 річну податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2023 рік, задекларувати дохід та нарахувати і сплатити податок на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків та військовий збір за ставкою 1,5 відсотки від бази оподаткування. На підставі зазначеного акту перевірки складено спірні податкові повідомлення-рішення, які позивачка вважає необґрунтованими та підлягаючими скасуванню. Зокрема позивачка зазначає, що перевірка проведена з процедурними порушеннями та без належних підстав для цього. Контролюючим органом не було вжито всіх можливих і належних заходів для повідомлення платника податків про проведення перевірки. При цьому, податковий орган не вчинив належних дій з метою перевірки походження вказаних коштів, встановлення осіб, які їх перераховували, не встановив рахунки, з яких надходили ці кошти, та не звертався до банківських установ щодо розкриття банківської таємниці з метою встановлення походження цих коштів. Тобто, контролюючий орган обмежився виключно інформацією про надходження коштів на рахунки без будь-якої перевірки цих фактів. Сторона позивача стверджує, що ОСОБА_1 не займається підприємницькою чи будь-якою іншої господарською діяльністю. Відповідні кошти були отримані нею від ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 на виконання Договорів позики. В свою чергу, основна сума поворотної фінансової допомоги, що отримується фізичною особою на підставі укладеного договору позики, протягом його строку дії, тобто часу, упродовж якого боржник повинен виконати обов`язок щодо повернення отриманої допомоги, не є об`єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб.

Ухвалою судді від 25.11.2024 позовну заяву прийнято до розгляду та відкрито провадження у справі; постановлено справу розглядати за правилами загального позовного провадження та призначено підготовче засідання.

11.12.2024 до суду від ГУ ДПС в Одеській області надійшов відзив на позовну заяву, відповідно до якого відповідач позовні вимоги не визнав у повному обсязі, в задоволенні позову просив відмовити, зазначивши, що Головним управлінням ДПС в Одеській області надіслано копії наказу про призначення перевірки, повідомлення та запити на податкову адресу ОСОБА_1 про надання документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, відповіді на які не надано. Під час перевірки встановлено, що фізична особа платник податків ОСОБА_1 отримувала дохід у 2023 році у вигляді грошових переказів від фізичних осіб на загальну суму 3 885 064,43 грн., із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), що є платіжним інструментом, при переказі коштів фізичними особами один одному, реалізований на будь-якому носії, що містить в електронній формі дані, необхідні для ініціювання платіжної операції та/або здійснення інших операцій, визначених договором з емітентом, та з суми яких не сплачено податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір. Таким чином, грошові кошти, отримані на рахунки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , у сумі 3 885 064,43 грн., підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, як інші доходи.

16.12.2024 до суду від представника позивача надійшла відповідь на відзив, згідно з якою на довідці про причини повернення/досилання поштового відправлення не зазначено не тільки прізвище працівника поштового зв`язку, а взагалі відсутній будь-який підпис. Також зміст наказу не містить жодної інформації щодо наявності податкової інформації, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Наказ про перевірку не містить жодних посилань на наявність та/або отримання будь-якої інформації про гіпотетичні порушення законодавства України позивачем.

09.04.2025 до суду від представника позивача надійшли додаткові пояснення, згідно з якими раніше Одеським окружним адміністративним судом розглядалась аналогічна справа №420/13811/24 за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС в Одеській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, по якій прийнято рішення про задоволення позову. Надалі в поясненнях наведено мотивувальну частину судового рішення по вказаній справі.

Ухвалою суду від 21.04.2025 закрито підготовче провадження та справу призначено до судового розгляду по суті.

До суду з`явилася представник позивача, яка позовні вимоги із викладених у адміністративному позові підстав підтримала у повному обсязі та просила задовольнити позов.

Представник відповідача в судовому засіданні позовні вимоги не визнав у повному обсязі, в задоволенні позову просив відмовити з підстав, викладених у відзиві на адміністративний позов.

Ухвалою суду від 22.05.2025 відкладено ухвалення та проголошення судового рішення на 29.05.2025 о 12:30 год.

Вислухавши пояснення представників сторін, показання свідків та дослідивши матеріали справи, суд дійшов висновку про необґрунтованість адміністративного позову та відсутність підстав для його задоволення.

Судом встановлено, що відповідно пп.20.1.4 п.20.1. ст.20, пп.75.1.2, п.75.1 ст.75, пп.78.1.1 п.78.1 ст.78, ст.79, п.82.2 ст.82 Податкового кодексу України, на підставі наказу Головного управління ДПС в Одеській області від 09.08.2024 №7826-п «Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 », співробітниками ГУ ДПС в Одеській області проведена документальна позапланова невиїзна перевірка фізичної особи платника податків ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , з питань своєчасності достовірності, повноти нарахування та сплати належних сум податку на доходи фізичних осіб та військового збору з доходів, отриманих платником податків за період з 01.01.2023 року по 31.12.2023 року, за результатами якої складено акт перевірки від 30.09.2024 за №42761/15-32-24-05-09.

Копію наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки від 09.08.2024року № 7826-п, а також письмове повідомлення про дату початку та місце проведення перевірки від 15.08.2024 року №822/15-32-24-05-12 було направлено засобами поштового зв`язку «Укрпошта» (рекомендованим листом з повідомленням про вручення) 15.08.2024 року (№ 0600952956857) згідно вимог п. 42.2 ст.42 Податкового кодексу України на податкову адресу ОСОБА_1 . Поштове відправлення повернуто 02.09.2024 року за зворотною адресою за закінченням встановленого терміну зберігання.

У постанові від 22 лютого 2023 року у справі №620/309/20 Верховний Суд вказав, що надіслати на адресу платника (вручити платнику) обов`язковий письмовий запит з пропозицією надати пояснення та їх документальні підтвердження контролюючий орган має право лише у разі виявлення фактів, які свідчать про порушення таким платником податкового, валютного та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, за наслідками отримання податкової інформації.

У наведеній вище постанові, покликаючись на правові висновки Верховного Суду України у постанові від 27 січня 2015 року у справі № 21-425а14, зазначено, що аналіз норми підпункту 78.1.1 пункту 78.1 статті 78 ПК України дає підстави для висновку, що виявлені факти, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями. За таких обставин у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення не обґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.

У постанові Верховного Суду від 22 травня 2018 року у справі № 820/4605/17 наголошено, що «змістовна конструкція цієї норми обумовлює наявність інформації, як така, що допускає порушення, але не обов`язково.

Внаслідок отримання такої інформації виникає обґрунтована та законодавчо встановлена необхідність для контролюючого органу із здійснення належного податкового контролю.

Належною формою реалізації такого обов`язку, є спрямування письмового запиту до платника податків із зазначенням у запиті про існуючі порушення з боку такого платника та необхідність надання ним пояснень та документів. Метою запиту є підтвердження або спростування тієї інформації, яка є у податкового органу, при чому достовірність такої інформації про порушення може бути як категорична, так і умовна. Встановлення порушення та формування висновків про це можливе лише після отримання запитуваної контролюючим органом інформації. Тому наведення у запиті з посиланням на інформацію, як можливого порушення, а не категоричного висновку про порушення з боку платника податків, передбачає наявність інформації, яка потребує додаткової перевірки, яку можливо реалізувати шляхом здійснення запиту та проведеного аналізу після її отримання».

Отже, узагальнюючи наведене у контексті доводів відповідача та позивача слід зазначити, що запит контролюючого органу про надання відповідної інформації платником податків повинен містити конкретні підстави, тобто, чітко окреслені обставини, які свідчать про порушення (можливе порушення) платником податків податкового законодавства. Без повідомлення вказаних фактів платник податків не має об`єктивної можливості надати будь-які пояснення та їх документальне підтвердження.

Виявлення фактів, які свідчать про можливі порушення платником податків податкового, валютного та іншого законодавства, можуть бути підставою для проведення перевірки лише у випадку, коли сумніви не усунуті наданими поясненнями та документальними підтвердженнями. При цьому у контролюючого органу є право на оцінку пояснень і їх документальних підтверджень. Якщо ці пояснення необґрунтовані або документально не підтверджені, перевірка може бути призначена.

З огляду на матеріали справи, Головним управлінням ДПС в Одеській області поштою надіслано запит від 29.08.2024 №11756/КПР/15-32-24-05-06 фізичній особі платнику податків ОСОБА_1 про надання документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки.

Запит Головного управління ДПС в Одеській області від 29.08.2024 №11756 / КПР/15-32-24-05-06 надіслано ОСОБА_1 за адресою платника: 65014, Одеська область, м. Одеса, провулок Нахімова, буд. 3 засобами поштового оператора «Укрпошта» рекомендованим листом з повідомленням про вручення, в порядку статті 42 Податкового кодексу України. Також ГУ ДПС в Одеській області направляло запит від 29.08.2024 №11756/КПР/15-32-24-05-06-03.09.2024 №0600957944431, який також повернуто за закінченням терміну зберігання.

Відповідь на запити не надано, документи до перевірки не надано, про що складені акти про ненадання документів від 16.09.2024 року № 5811/15-32-24-05-09, акт про ненадання документів від 25.09.2024 № 6080/15-32-24-05-09, акт про ненадання документів від 27.09.2024 №6224/15-32-24-05-09.

При цьому сторона позивача наголошує, що контролюючим органом було допущено процедурні порушення, що нівелюють наслідки податкової перевірки, а саме підставою проведення перевірки відповідно до статті 78 ПК України стало наступне (п.78.1.1 пп.78.1. ст. 78): - отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, якщо платник податків не надасть пояснення та їх документальні підтвердження на обов`язковий письмовий запит контролюючого органу, в якому зазначаються порушення цим платником податків відповідно валютного, податкового та іншого не врегульованого цим Кодексом законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, протягом 15 робочих днів з дня, наступного за днем отримання запиту.

У зв`язку із вказаним вище, позивачка зазначає, що наказ не містить жодної інформації щодо наявності податкової інформації, що свідчить про порушення платником податків валютного, податкового законодавства, законодавства у сфері запобігання та протидії легалізації (відмиванню) доходів Наказ про перевірку не містить жодних посилань на наявність та/або отримання будь-якої інформації про гіпотетичні порушення законодавства України Позивачем. Наказ не містить даних щодо конкретних видів порушень, виявлених податковим органом та не містить будь-яких обґрунтувань, зокрема, якими обставинами та за відсутності яких документів викликані сумніви з приводу факту здійснення господарських операцій.

Крім того, позивачка стверджує, що запит контролюючого органу від 03.05.2024 «Щодо надання податкової інформації у вигляді пояснень та їх документальних підтверджень» за вих. №5026/КПР/15-32-24-01-06 не було нею отримано.

У представника позивача наявні сумніви щодо дійсного направлення такого запиту, оскільки з наданих контролюючим органом документів: рекомендованого повідомлення про вручення поштового відправлення 0600928321575, довідки про причини повернення/досилання, штампу Укрпошти з адресою неможливо встановити дійсний вміст документів, які нібито направлялись на адресу ОСОБА_1 . На довідці Укрпошти про причини повернення/досилання не зазначено прізвище працівника поштового зв`язку.

Усі зазначені вище обставини підтверджують нездійснення контролюючим органом належного відправлення запиту ОСОБА_1 .

Сам запит від 03.05.2024 не відповідає вимогам чіткості і недвозначності щодо надання необхідної інформації. Із запиту неможливо встановити, які саме документи, щодо яких грошових коштів, у якому розмірі, щодо яких саме грошових переказів вимагається інформація.

Представник позивача наголошує, що відповідач в направленому позивачу запиті щодо надходження на рахунки банку у 2023 році грошових коштів та здійснення переказів між рахунками фізичних осіб з використанням реквізитів ЕПЗ за наявності в Державному реєстрі фізичних осіб інформації про не отримання доходу у будь-якій формі та за будь-якими ознаками, не дотримався вказаних вимог, оскільки в ньому не зазначено чіткого переліку необхідної інформації та документів. У запиті не вказано інформації щодо сум грошових коштів, щодо банківських установ (установи), на рахунки яких перераховувались кошти, не зазначено інформацію, щодо яких саме переказів слід надати інформацію.

Також запит про надання документів від 29.08.2024 за вих.№11756/КПР/15-32-24- 05-06 не відповідає вимогам чіткості та недвозначності.

У запитах від 29.08.2024, від 03.05.2024 не зазначено конкретних сум та дат грошових переказів, щодо яких запитується інформація, не зазначено, щодо яких саме банківських установ запитується інформація, виписки по яким саме банківським рахункам необхідно надати, договори з якими фізичними особами вимагає надати контролюючий орган.

Оцінюючи вищенаведені доводи сторони позивача, суд виходить з наступного.

Відповідно до пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові, виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 Податкового кодексу України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Приписами підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 Податкового кодексу України встановлено, що документальна позапланова перевірка здійснюється у разі якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи-підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

Відповідно до пункту 78.4 статті 78 Податкового кодексу України про проведення документальної позапланової перевірки керівник контролюючого органу приймає рішення, яке оформлюється наказом.

Відповідно до пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

У разі надіслання (вручення) відповідно до статті 42 цього Кодексу платнику податків (його представнику) копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення позапланової невиїзної перевірки, шляхом надсилання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення документальна позапланова невиїзна перевірка (крім перевірки, визначеної статтею 200 цього Кодексу) розпочинається не раніше 30 календарного дня з дати надсилання такого повідомлення та копії наказу.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Відповідно до пункту 42.2 Податкового кодексу України документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

Пунктом 42.5 статті 42 Податкового кодексу України встановлено, що у разі якщо платник податків не подав заяву про бажання отримувати документи через електронний кабінет, листування з платником податків здійснюється шляхом надіслання за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручаються платнику податків (його представнику).

У разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

На вимогу платника податків, який отримав документ в електронній формі, контролюючий орган надає такому платнику податків відповідний документ у паперовій формі протягом трьох робочих днів з дня надходження відповідної вимоги (у паперовій або електронній формі) платника податків.

При цьому сторона позивача стверджує про безпідставність призначення перевірки, оскільки наказ про перевірку не містить жодних посилань на наявність та/або отримання будь-якої інформації про гіпотетичні порушення законодавства України позивачем.

Разом із тим, судом встановлено, що згідно інформації, що надійшла листом Національного банку України № 24- 0006/21625/БТ від 20.03.2024 до Державної податкової служби України (вх. ДПС №33529/5 від 22.03.2024) та направлено до Головного управління ДПС в Одеській області 26.03.2024 листом №8651/7/99-00-24-01-02-07 (вх. Головного управління ДПС в Одеській області №1280/8 від 27.03.2024року), щодо значних обсягів переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) на банківські рахунки фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , у 2023 році надходили грошові кошти та здійснювались значні обсяги переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі).

Згідно додаткових відомостей, що надійшли листом Національного банку України від 09.08.2024 № 57-0008/60696/БТ до Державної податкової служби України (вх. ДПС № 87431/5 від 20.08.2024) та направлено до Головного управління ДПС в Одеській області 21.08.2024 листом №23858/7/99-00-24-04-03-07 (вх. Головного управління ДПС в Одеській області від 21.08.2024 №3649/8), щодо отримання фізичними особами у 2023році доходів шляхом проведення значних обсягів переказів між рахунками фізичних осіб із використаннм реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) та обсягів видаткових та прибуткових операцій фізичних осіб із зазначенням номерів рахунків і банків, в яких вони відкриті, на банківські рахунки фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , у 2023 році надходили грошові кошти у сумі 3 885 064,43 грн. та здійснювались значні обсяги переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі).

При цьому представник позивача зазначає, що наказ про перевірку не містить жодних посилань на наявність та/або отримання будь-якої інформації про гіпотетичні порушення законодавства України позивачем.

В цьому контексті представник позивача посилається на постанову КАС ВС від 12.10.2021 у справі № 120/5229/20-а, яка на переконання представника позивачки, є найактуальнішою, та відповідно до якої податковий орган в наказі повинен навести інформацію, яка стала приводом для проведення перевірки; обґрунтувати (пояснити), які саме фактичні підстави (обставини) зумовлюють необхідність проведення фактичної перевірки тощо.

З цього приводу суд зазначає, що Верховний Суд зокрема у постановах від 20 березня 2018 року у справі № 820/4766/17, від 22 травня 2018 року і 04 жовтня 2022 року у справі № 810/1394/16, від 05 листопада 2018 року у справі № 803/988/17, від 25 січня 2019 року у справі № 812/1112/16, від 10 квітня 2020 року у справі № 815/1978/18, від 12 серпня 2021 року у справі № 140/14625/20, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 26 липня 2023 року у справі № 280/4696/22, від 17 серпня 2023 року у справі № 160/15431/21, від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22 висловив позицію, згідно з якою підпункт 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 ПК України містить дві самостійні (автономні) підстави для проведення фактичної перевірки у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального: (1) отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства, а також (2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у цій сфері. Тобто цей пункт передбачає альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та пального є самостійною обставиною, з якою законодавець пов`язує право контролюючого органу проводити фактичні перевірки суб`єктів господарювання та не вимагає наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства.

Також Верховний Суд неодноразово, зокрема, у постановах від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5729/20-а, від 12 жовтня 2021 року у справі № 120/5229/20-а, від 11 липня 2022 року у справі №120/5728/20-а, від 21 грудня 2022 року у справі №500/1331/21, від 05 липня 2023 року у справі №460/2663/22, від 17 серпня 2023 року у справі №160/15431/21, від 27 листопада 2023 року у справі № 420/11790/22 зазначав, що формулювання конкретного змісту наказу є дискрецією контролюючого органу, однак, з обов`язковим дотриманням вимог норм абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України щодо змісту наказу про проведення перевірки. У разі встановлення в одному підпункті статті декількох самостійних підстав для проведення перевірки, кожна з них не обов`язково має бути сформульована тотожно до змісту правової норми, якою ця підстава встановлена, проте повинна бути чітко визначена та відповідати правовій нормі. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння суб`єктом господарювання причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть бути її предметом, залежно від підстави проведення. У такій ситуації в разі виникнення спору щодо наявності дійсних підстав для проведення перевірки або обґрунтованості припущень щодо вчинення суб`єктом господарювання порушень суд має можливість перевірити ці питання під час розгляду адміністративної справи.

У судовій практиці прийнято розрізняти юридичну підставу, як елемент підстави для проведення перевірки, та фактичну підставу, яка розкриває сукупність обставин, що характеризують (зумовлюють) юридичну підставу. Відображенням юридичної підстави є наведення у наказі податкового органу відповідної норми ПК України, яка надає право для проведення перевірки. Відображенням фактичної підстави вважається наведення конкретних обставин (фактів), існування яких вказує на наявність юридичної підстави.

Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, ухваленої у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

У зазначеній постанові суду Судова палата також акцентувала увагу на застосовності у спорах цієї категорії висновків Великої Палати Верховного Суду від 08 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, відповідно до яких неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Отже суд відхиляє доводи представника позивача щодо незаконності наказу про призначення перевірки та її посилання на постанову КАС ВС від 12.10.2021 у справі № 120/5229/20-а, яка є не релевантною до розглядуваного спору.

Також судом встановлено, що запит Головного управління ДПС в Одеській області від 29.08.2024 №11756 / КПР/15-32-24-05-06 надіслано ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , 03.09.2024 №0600957944431 за адресою платника: АДРЕСА_1 , засобами поштового оператора «Укрпошта» рекомендованим листом з повідомленням про вручення, в порядку статті 42 Податкового кодексу України.

Відповідь на запити не надано, документи до перевірки не надано, про що складені акти про ненадання документів від 16.09.2024 року №5811/15-32-24-05-09, акт про ненадання документів від 25.09.2024 №6080/15-32-24-05-09, акт про ненадання документів від 27.09.2024 №6224/15-32-24-05-09.

Враховуючи наявність підстав для проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та підтвердження факту надіслання податковим органом копію наказу та повідомлення про проведення перевірки, суд дійшов висновку про відсутність будь-яких порушень з боку податкового органу при призначені та проведенні перевірки позивачки.

Згідно з пунктом 58.3 статті 58 Податкового кодексу України податкове повідомлення-рішення надсилається (вручається) платнику податків у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу.

Як зазначалося вище пунктом 42.2 статті 42 Податкового кодексу України передбачено, що документи вважаються належним чином врученими, якщо вони надіслані у порядку, визначеному пунктом 42.4 цієї статті, надіслані за адресою (місцезнаходженням, податковою адресою) платника податків рекомендованим листом з повідомленням про вручення або особисто вручені платнику податків (його представнику).

При цьому, добросовісний платник податків зобов`язаний забезпечити отримання ним кореспонденції за адресою місцезнаходження, що зазначена в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців. У разі невиконання цього обов`язку платник не вправі посилатись на неотримання ним документів як на обставину, що звільняє його від настання у зв`язку з цим негативних для такого платника наслідків.

Аналогічна правова позиція неодноразово висловлювалась у постановах Верховного Суду у складі колегії суддів Касаційного адміністративного суду (від 29 квітня 2025 року № 420/35624/23, від 17 квітня 2025 року № 160/13729/24, від 11 березня 2025 року №320/2261/23 etc).

Такий висновок Верховного Суду про недобросовісність платника податків в частині отримання ним поштової кореспонденції від контролюючого органу та про зловживання наданими йому правами був сформований з урахуванням встановлених судами обставин про вжиття контролюючим органом належних заходів щодо ознайомлення такого платника із наміром провести документальну невиїзну перевірку у розумінні статті 42 Податкового кодексу України, тобто, із належним виконанням обов`язку, передбаченого пунктом 79.2 статті 79 Податкового кодексу України. Так, у наведеній справі документи (наказ та повідомлення) не були вручені позивачу та повернуті поштовим відділенням у зв`язку із закінченням терміну зберігання, у зв`язку з чим Верховний Суд визнав недобросовісність платника податків щодо неотримання ним поштової кореспонденції.

Абзац другий пункту 42.5. статті 42 Податкового кодексу України наголошує на тому, що у разі якщо пошта не може вручити платнику податків документ у зв`язку з відсутністю за місцезнаходженням посадових осіб платника податків, їхньою відмовою прийняти документ, незнаходження фактичного місця розташування (місцезнаходження) платника податків або з інших причин, документ вважається врученим платнику податків у день, зазначений поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

В матеріалах справи наявні докази скерування контролюючим органом на адресу позивачки рекомендованим листом з повідомленням про вручення поштового відправлення запитів, проте вказані листи повернулися на адресу контролюючого органу за закінченням терміну зберігання.

Враховуючи вказане вище правове регулювання та підстави повернення поштових відправлень на адресу відповідача, листи, в якому надсилалися запити, вважаються врученими позивачці з дня зазначеного поштовою службою в повідомленні про вручення із зазначенням причини невручення.

В подальшому контролюючий орган направляв акт перевірки на ту ж саму адресу, що й запити, наказ з повідомленням на проведення перевірки. Акт перевірки позивачем було отримано, що підтверджується доказами, які відповідач надав разом з відзивом. Таким чином можна зробити висновок, що позивач вибірково отримує пошту, контролюючий орган надсилав позивачу усю кореспонденцію належним чином і не несе відповідальності за неотримання позивачем кореспонденції.

Враховуючи вищевикладене, суд наголошує на тому, податковим органом у встановленому ПК України порядку своєчасно направлені на адресу позивачки копії наказу про призначення перевірки, повідомлення та запитів від 29.08.2024 №11756 / КПР/15-32-24-05-06, від 03.09.2024 №0600957944431, які не були вручені адресатові з незалежних від податкового управління причин, а тому вважаються врученими.

Згідно вимог пункту 85.2 статті 85 Податкового кодексу України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності) (пункт 85.4 статті 85).

Отже платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки.

Відповідно до вимог пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в абзаці другому пункту 44.7 цієї статті платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Таким чином, ненадання платником податків документів на підтвердження задекларованих показників податкового обліку прирівнюється нормами пункту 44.6 статті 44 Податкового кодексу України до їх відсутності.

Аналогічне правозастосування викладено у постановах Верховного Суду від 06 серпня 2019 року у справі №160/8441/18, від 28 жовтня 2021 року у справі №802/880/18-а, від 06 вересня 2022 року у праві №640/772/21, від 14 грудня 2022 року у справі № 640/637/19, від 07 лютого 2023 року у справі №640/9880/19.

Судом не встановлено, а позивачем не надано доказів того, що нею вчинялись будь-які дії, передбачені нормами Податкового кодексу України щодо надання (надіслання) нею первинних документів контролюючому органу, які фахівцями контролюючого органу не були враховані під час проведення перевірки.

Таким чином, позивачем не було надано жодних документів на запити контролюючого органу, у зв`язку з чим було складено акт про ненадання документів від 18.03.2024 №1444/15-32-24-05. Отже платником податків було порушено п. 44.1 ст. 44, п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 ПКУ.

Крім того, суд враховує позицію Великої Палати Верховного Суду від 8 вересня 2021 року у справі № 816/228/17, відповідно до якої неправомірність дій контролюючого органу при призначенні і проведенні перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставами позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення і проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об`єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки та відповідно на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

Застосування таких висновків Великої Палати Верховного Суду знайшло своє відображення у низці постанов Верховного Суду, зокрема, від 29 листопада 2021 року у справі № 280/1367/20; від 1 грудня 2021 року у справі № 400/1646/20; від 6 липня 2022 року у справі № 815/5551/14, від 24 квітня 2023 року у справі № 560/2210/19, від 22 лютого 2022 року у справі № 420/12859/21, від 15 квітня 2022 року у справі № 160/5267/21, від 27 квітня 2022 року у справі № 140/1846/21, від 28 жовтня 2022 року у справі № 600/1741/21-а, від 28 грудня 2022 року у справі № 160/14248/21, від 28 грудня 2022 року у справі № 420/22374/21, від 23 лютого 2023 року у справі № 160/20112/21, від 23 лютого 2023 року у справі № 600/1402/22-а тощо.

Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

За висновками акту від 30.09.2024 за №42761/15-32-24-05-09, перевіркою встановлено порушення:

1. п.49.1, пп. 49.18.4 п.49.18 ст.49, пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, п.179.1 ст.179 Податкового кодексу України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями) фізичною особою платником податків ОСОБА_1 не подано до контролюючого органу податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2023 рік та не задекларовано суму отриманого доходу у сумі 3 885 064,43 грн., як інші доходи;

2. пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, п.164.1, пп.164.2.20 п.164.2 ст.164, п.167.1 ст.167, п.179.7 ст.179 Податкового Кодексу України, внаслідок чого не нараховано та не сплачено до бюджету податок на доходи з фізичних осіб у сумі 699 311,60 грн.;

3. пп.162.1.1 п.162.1 ст.162, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, п. 179.7 ст.179, пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3. п. 16 підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України грудня 2010 року N 2755-VI (із змінами і доповненнями), в наслідок чого не нараховано та не сплачено до бюджету військовий збір у сумі 58 275,97 грн.;

4. п.44.1, п. 44.3 ст. 44, п. 85.2 ст. 85 Податкового кодексу України від 02.12.2010 № 2755-У1 (із змінами та доповненнями) в частині зберігання та надання контролюючому органу первинних документів;

5. пп.73.3.3 п.73.3 ст.73 Податкового кодексу України, фізичною особою платником податків ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 встановлено ненадання до податкових органів відповіді на письмовий запит про надання інформації.

З наявних у матеріалах справи доказів судом встановлено, що акт перевірки від 30.09.2024 було направлено ФОПП ОСОБА_1 за її податковою адресою: АДРЕСА_2 (як і попередні запити), який нею отримано особисто 03.10.2024, що підтверджується повідомленням про вручення поштового відправлення № 0600967618893 (т.І, а.с. 215).

Відповідно до п.86.7 ст.86 ПК України у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки).

Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Однак ОСОБА_1 своїм правом на подання заперечень на акт перевірки, доказів на противагу викладеним у ньому висновкам про порушення позивачкою вимог податкового законодавства, не скористалась.

Відтак суд дійшов висновку про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень у зв`язку з процедурними порушеннями, які на думку позивачки існували при призначенні та проведенні документальної невиїзної перевірки та оформлення її результатів.

Отже судом не встановлено порушень процедури проведення документальної невиїзної перевірки та оформлення акта такої перевірки, які б могли вплинути на кінцевий результат розгляду відповідачем питання про притягнення позивача до відповідальності.

На підставі акта від 30.09.2024 за №42761/15-32-24-05-09 ГУ ДПС в Одеській області складено податкові повідомлення-рішення:

- від 16.10.2024 № 44753/15-32-24-05, яким ФОПП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання по податку на доходи фізичних осіб за результатами річного декларування (11010500) в сумі 699 311,60 грн та застосовано штрафну санкцію в сумі 174 827,90 грн;

- від 16.10.2024 № 44744/15-32-24-05, яким до ФОПП ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію (21081100) в сумі 1020 грн;

- від 16.10.2024 № 747/15-32-24-05, яким до ФОПП ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію (21081100) в сумі 7100 грн;

- від 16.10.2024 № 44732/15-32-24-05, яким до ФОПП ОСОБА_1 застосовано штрафну санкцію (11010500) в сумі 340 грн;

- від 16.10.2024 №44757/15-32-24-05, яким ФОПП ОСОБА_1 збільшено суму грошового зобов`язання по військовому збору, що сплачується фізичними особами за результатами річного декларування (11011001) в сумі 14568,99 грн.

Не погодившись із вищезазначеними податковими повідомлення-рішеннями, позивачка звернулася до суду із даним позовом.

Оцінивши належність, допустимість, достовірність наданих сторонами доказів, а також достатність та взаємний зв`язок у їх сукупності, суд вважає позовні вимоги не підлягаючими задоволенню у зв`язку з наступним.

Під час перевірки встановлено, що фізична особа платник податків ОСОБА_1 отримувала дохід у 2023 році у вигляді грошових переказів від фізичних осіб на загальну суму 3 885 064,43 грн., із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), що є платіжним інструментом, при переказі коштів фізичними особами один одному, реалізований на будь-якому носії, що містить в електронній формі дані, необхідні для ініціювання платіжної операції та/або здійснення інших операцій, визначених договором з емітентом, та з суми яких не сплачено податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір.

При цьому ОСОБА_1 (3525007148) як фізична особа - підприємець, не реєструвалася; податкові декларації про майновий стан і доходи за 2023 рік до Головного управління ДПС в Одеській області не надавались.

Відповідно до п.85.2 ст.85 Податкового кодексу України, платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Фактично, до перевірки та на момент складання акту фізичною особою платником податків ОСОБА_1 , первинні документи (виписки банку, тощо), що спростовують наявність чи відсутність бази оподаткування, не надано, про що складені акти про ненадання документів від 16.09.2024 року №5811/15-32-24-05-09, акт про ненадання документів від 25.09.2024 №6080/15-32-24-05-09, акт про ненадання документів від 27.09.2024 №6224/15-32-24-05-09.

На підставі викладено перевіряючі дійшли висновку, що грошові кошти, отримані на рахунки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , у сумі 3 885 064,43 грн., підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, як інші доходи.

Відповідно пп. 162.1.1 п.162.1 ст.162 Кодексу, платниками податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Пунктом 164.1 ст.164 Кодексу, визначено що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід будь - який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Згідно пп.164.2.20 п.164.2 ст.164 Кодексу, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу.

Відповідно до п.167.1 ст.167 Кодексу, ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Згідно п.179.7 ст.179 Кодексу, фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.

Враховуючи вимоги пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Податковим кодексом України від 2 грудня 2010 року №2755-VI (із змінами та доповненнями), загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 становить 3 885 064,43 грн.

Отже під час перевірки встановлено, що фізична особа платник податків ОСОБА_1 , отримувала дохід у 2023 році у вигляді грошових переказів від фізичних осіб на загальну суму 3 885 064,43 грн., із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), що є платіжним інструментом, при переказі коштів фізичними особами один одному, реалізований на будь-якому носії, що містить в електронній формі дані, необхідні для ініціювання платіжної операції та/або здійснення інших операцій, визначених договором з емітентом, та з суми яких не сплачено податок на доходи з фізичних осіб та військовий збір.

Водночас, до перевірки та на момент складання акту фізичною особою платником податків ОСОБА_1 , первинні документи (виписки банку, тощо), що спростовують наявність чи відсутність бази оподаткування, не надано, про що складені акти про ненадання документів від 16.09.2024 року №5811/15-32-24-05-09, акт про ненадання документів від 25.09.2024 №6080/15-32-24-05-09, акт про ненадання документів від 27.09.2024 №6224/15-32-24-05-09.

Таким чином, за висновком перевіряючих, грошові кошти, отримані на рахунки фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , у сумі 3 885 064,43 грн., підлягають оподаткуванню податком на доходи фізичних осіб та військовим збором, як інші доходи.

Заперечуючи виявлені контролюючим органом порушення, сторона позивача зазначає, що ОСОБА_1 не займається підприємницькою чи будь-якою іншої господарською діяльністю.

Також за твердженнями позивачки, відповідні кошти були отримані нею від ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 на виконання договорів позики.

Зокрема, відповідно до Договору позики №11/12 від 11.12.2022, укладеного між ОСОБА_1 та ОСОБА_2 , ОСОБА_1 (Позичальник) отримала безпроцентну позику від ОСОБА_2 (Позикодавця) у розмірі 1 235 000,00 грн.

Така позика надавалась частинами, що передбачається умовами Договору (відповідно до п.3.4. Договору позика може надаватися за вибором Позикодавця одним платежем або частинами, визначеними Позикодавцем самостійно).

Згідно з Договором позики №14/12 від 14.12.2022 року, укладеного між ОСОБА_1 та ОСОБА_3 , ОСОБА_1 (Позичальник) отримала безпроцентну позику від ОСОБА_3 (Позикодавця) у розмірі 1 266 000,00 грн.

Така позика надавалась частинами, що передбачається умовами Договору (відповідно до п.3.4. Договору позика може надаватися за вибором Позикодавця одним платежем або частинами, визначеними Позикодавцем самостійно).

Згідно з Договором позики №15/12 від 15.12.2022 року, укладеного між ОСОБА_1 та ОСОБА_4 , ОСОБА_1 (Позичальник) отримала безпроцентну позику від ОСОБА_4 (Позикодавця) у розмірі 1 385 000,00 грн.

Така позика надавалась частинами, що передбачається умовами Договору (відповідно до п.3.4. Договору позика може надаватися за вибором Позикодавця одним платежем або частинами, визначеними Позикодавцем самостійно).

При цьому, заперечуючи проти встановленого перевіркою порушення щодо отримання протягом 2023 р. доходу в сумі 3 885 064,43 грн, сторона позивача наголошує на тому, що податковий орган не вчинив належних дій з метою перевірки походження вказаних коштів, встановлення осіб, які їх перераховували, не встановив рахунки, з яких надходили ці кошти, та не звертався до банківських установ щодо розкриття банківської таємниці з метою встановлення походження цих коштів.

В світлі викладеного, 14.01.2025 до суду від ГУ ДПС в Одеській області надійшло клопотання про витребування доказів, а саме витребування від банків відомостей щодо переказів по рахункам ОСОБА_1 , яке було задоволено ухвалою суду від 16.01.2025.

При цьому представник позивача проти витребування доказів заперечувала, не зважаючи на вищевикладені аргументи проти висновків податкової перевірки.

Протягом січня-березня 2025 р. від банків надійшли витребувані судом відомості, що становлять банківську таємницю, а саме інформація про надходження на рахунки ОСОБА_1 коштів за період з 01.01.2023 по 31.12.2023, які долучені до матеріалів справи.

Згідно отриманих судом відомостей, на рахунки ОСОБА_1 щомісячно надходили суми від різних фізичних осіб.

Наприклад на картку НОМЕР_2 ОСОБА_1 тільки протягом одного дня 30.04.2023 надійшли кошти в сумах:

1. 300 грн від ОСОБА_5 ;

2. 308 грн від ОСОБА_6 ;

3. 690 грн від ОСОБА_7 ;

4. 500 грн від ОСОБА_8 ;

5. 500 грн від ОСОБА_9 ;

6. 800 грн від ОСОБА_10 ;

7. 1000 грн від ОСОБА_11 ;

8. 500 грн від ОСОБА_12 ;

9. 300 грн від ОСОБА_13 ;

10. 2000 грн від ОСОБА_14 ;

11. 500 грн від ОСОБА_15 ;

12. 900 грн від ОСОБА_16 ;

13. 750 грн від ОСОБА_17 ;

14. 2200 грн від ОСОБА_18 ;

15. 750 грн від ОСОБА_19 ;

16. 500 грн від ОСОБА_20 ;

17. 500 грн від ОСОБА_21 ;

18. 750 грн від ОСОБА_22 ;

19. 300 грн від ОСОБА_23 .

Аналогічним чином рахунки ОСОБА_1 поповнювалися різними фізичними особами протягом всього 2023 року. При цьому поповнення здійснювалося сотнями (або навіть тисячами) різних фізичних осіб на невеликі суми 300, 500, 750, 900, 1000 грн тощо.

При цьому, згідно додаткових відомостей, що надійшли листом Національного банку України від 09.08.2024 № 57-0008/60696/БТ до Державної податкової служби України (вх. ДПС № 87431/5 від 20.08.2024) та направлено до Головного управління ДПС в Одеській області 21.08.2024 листом №23858/7/99-00-24-04-03-07 (вх. Головного управління ДПС в Одеській області від 21.08.2024 №3649/8), щодо отримання фізичними особами у 2023 році доходів шляхом проведення значних обсягів переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) та обсягів видаткових та прибуткових операцій фізичних осіб із зазначенням номерів рахунків і банків, в яких вони відкриті, на банківські рахунки фізичної особи ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , у 2023 році надходили грошові кошти у сумі 3 885 064,43 грн. та здійснювались значні обсяги переказів між рахунками фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі).

Суд враховує, що згідно частини 5 статі 62-2 Закону України "Про банки і банківську діяльність", Національний банк України має право розкривати органам державної влади інформацію, що становить банківську таємницю та зібрану під час виконання ним його функцій, якщо така інформація може свідчити про правопорушення та/або використовуватися для запобігання, виявлення, припинення, розслідування правопорушень, притягнення винних осіб до відповідальності за їх вчинення.

Верховний Суд у постанові від 25.08.2022 у справі № 140/403/29 зазначив, що на виконання покладених функцій податкові органи вправі звертатись, в тому числі до небанківських фінансових установ із запитами щодо отримання інформації про рух коштів на рахунках платника податків. Надана такою установою інформація відноситься до податкової та є підставою для врахування при формуванні висновків про дотримання чи порушення платником податків норм податкового законодавства.

Отже виявлену податковим органом суму в розмірі 3 885 064,43 грн, яку протягом 2023 р. було сукупно переведено на рахунки ОСОБА_1 , позивач пояснює отриманням коштів за договорами позики:

№ 11/12 від 11.12.2022 із ОСОБА_2 на суму 1 235 000;

№ 14/12 від 14.12.2022 із ОСОБА_3 на суму 1 266 000;

№ 15/12 від 15.12.2022 із ОСОБА_4 на суму 1 385 000.

В обґрунтування заперечень проти позову податковим органом було ініційовано перед судом питання щодо допиту в якості свідків ОСОБА_2 , ОСОБА_3 , ОСОБА_4 , проти чого сторона заперечувала, не зважаючи на власну позицію. Разом з тим, допит свідків ОСОБА_2 , ОСОБА_3 був проведений.

Так, допитаний в судовому засіданні свідок ОСОБА_2 , з яким позивачкою укладено договір позики на суму 1 235 000 грн, пояснив, що особисто передав ОСОБА_1 готівкові кошти в приблизній сумі 15 000 дол. США, після чого сумами приблизно по 10 000 грн в готівковій формі протягом шести місяців надавав позику за договором. Решту коштів ОСОБА_2 просив знайомих переводити на рахунки ОСОБА_1 . При цьому ОСОБА_2 не пам`ятає точну суму коштів, яку передав у позику ОСОБА_1 . Жодний розписок або інших доказів передачі коштів сторонами договору не підписувалося.

Допитана в судовому засіданні свідок ОСОБА_3 , з якою позивачкою укладено договір позики на суму 1 266 000 грн, також пояснила, що передала готівкою ОСОБА_1 готівкові кошти, однак точну суму не пам`ятає. Пояснила, що передавала суму позики протягом 2023 р., але не пам`ятає скільки всього передала. Також просила знайомих передавати (на рахунки) ОСОБА_1 суми коштів на виконання договору позики, укладеному із позивачкою.

Оцінюючи доводи сторони позивача, суд виходить з наступного.

Згідно з частиною першою статті 526 ЦК України зобов`язання має виконуватися належним чином відповідно до умов договору та вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, а за відсутності таких умов та вимог - відповідно до звичаїв ділового обороту або інших вимог, що звичайно ставляться.

Частиною першою статті 626 ЦК України передбачено, що договором є домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов`язків.

У частині першій статті 627 ЦК України визначено, що сторони є вільними в укладенні договору, виборі контрагента та визначенні умов договору з урахуванням вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства, звичаїв ділового обороту, вимог розумності та справедливості.

Відповідно до статті 1046 ЦК України за договором позики одна сторона (позикодавець) передає у власність другій стороні (позичальникові) грошові кошти або інші речі, визначені родовими ознаками, а позичальник зобов`язується повернути позикодавцеві таку ж суму грошових коштів (суму позики) або таку ж кількість речей того ж роду та такої ж якості. Договір позики є укладеним з моменту передання грошей або інших речей, визначених родовими ознаками.

Згідно з частиною першою статті 1047 ЦК України договір позики укладається у письмовій формі, якщо його сума не менше як у десять разів перевищує встановлений законом розмір неоподаткованого мінімуму доходів громадян, а у випадках, коли позикодавцем є юридична особа, - незалежно від суми.

Частиною першою статті 1049 ЦК України передбачено, що позичальник зобов`язується повернути позикодавцю позику (грошові кошти у такій самій сумі або речі, визначені родовим ознаками у такій самій кількості, такого самого роду та такої самої якості, що були передані йому позикодавцем) у строк та в порядку, які встановлені договором.

Письмова форма договору позики внаслідок його реального характеру є доказом не лише факту укладення договору, але й факту передачі грошової суми позичальнику.

Досліджуючи боргові розписки чи договори позики, суди повинні виявляти справжню правову природу укладеного договору, незалежно від найменування документа, і залежно від установлених результатів робити відповідні правові висновки.

Такий правовий висновок викладено Верховним Судом України у постановах від 18 вересня 2013 року у справі № 6-63цс13 та від 11 листопада 2015 року у справі № 6-1967цс15.

Згідно доданих до адміністративного позову договорів позики № 11/12 від 11.12.2022 із ОСОБА_2 на суму 1 235 000; № 14/12 від 14.12.2022 із ОСОБА_3 на суму 1 266 000; № 15/12 від 15.12.2022 із ОСОБА_4 на суму 1 385 000:

1.1. За цим Договором Позикодавець передає Позичальнику грошові кошти в розмірі, що обумовлені цим Договором, а Позичальник зобов`язується повернути таку ж суму грошових коштів в порядку та на умовах, визначених цим Договором. 1.2. Грошовими коштами за цим Договором є національна українська валюта гривня;

3.1. Позикодавець надає позику протягом 1 (одного року) з моменту підписання цього Договору. 3.2. Позика передається у готівковій та/або безготівковій формі шляхом перерахування відповідних грошових коштів на розрахунковий рахунок Позичальника. 3.3. Позика вважається переданою Позичальникові в момент передання готівкових коштів та/або зарахування позики на картковий рахунок Позичальника. 3.4. Позика може надаватися за вибором Позикодавця одним платежем або частинами, визначеними Позикодавцем самостійно;

4.1. Строк надання позики Позичальнику становить 3 (три роки) з моменту надання позики у повному обсязі в порядку, передбаченому п. 3.3 цього Договору. 4.2. Позика надається строком до « 11» грудня 2026 року;

5.1. Після закінчення строку, визначеного в п.п. 4.1, 4.2 цього Договору, Позичальник зобов`язується протягом 180 (ста вісімдесяти) календарних днів повернути Позикодавцеві позику. 5.2. Позика повертається в готівковій та/або безготівковій формі шляхом перерахування грошових коштів на рахунок Позикодавця. 5.3. Позика вважається повернутою Позикодавцеві в момент передання готівкових коштів та/або зарахування грошової суми, що позичалася, на його рахунок. 5.4. Позика може бути повернута Позичальником достроково. 5.5. Позика може повертатися частинами.

В першу чергу суд звертає увагу, що надання ОСОБА_2 , ОСОБА_3 в готівковій формі ОСОБА_1 частин позик в сумах приблизно 15 000 дол. США, подальше надання в готівковій формі сум по 10 тис. грн жодним чином не пояснює надходження на рахунки позивачки протягом 2023 р. сукупно суми 3 885 064,43 грн, тому ці пояснення сторони позивача жодним чином не спростовують виявлене податковим органом порушення.

При цьому з наданих до суду банківських документів вбачається, що на рахунки позивачки протягом 2023 р. надходили невеликі суми від сотен різних фізичних осіб із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі), в результаті чого сукупно в 2023 році позивачкою отримано 3 885 064,43 грн.

Пояснення сторони позивача, що ці кошти і були позиченими ОСОБА_2 , ОСОБА_3 та ОСОБА_4 суд оцінює критично, оскільки це прямо суперечить суті договорів позики, за якими позика надається безпосередньо позикодавцем. При цьому жодної транзакції в межах договорів позики щодо перерахування коштів на рахунок позивачки стороною позивача до суду не надано.

Своєю чергою, надання позики в розмірі до прикладу 1 266 000 грн шляхом прохання позикодавцем своїх знайомих відправляти позичальнику щоденно суми 300, 500 чи навіть 900 грн потребувало б приблизно 2500 тисяч транзакцій від такої ж кількості різних відправників коштів, що вбачається малоймовірним, позбавленим сенсу та здорового глузду, а також не відповідає природі правочину позики, адже фактично кошти передавалися позивачці сотнями сторонніх осіб, які не є сторонами договорів позики.

Водночас допитані в якості свідків позикодавці ОСОБА_2 , ОСОБА_3 не змогли пояснити, зважаючи на те, що не пам`ятають, які суми ними були передані позивачці, надавши при цьому ідентичні пояснення, що спочатку ними було надано у готівковій формі велику суму (приблизно 15 тис. дол. США), а після цього вони просили своїх знайомих переводити позивачці решту суму коштів.

Отже покладена в основу адміністративного позову позиція сторони позивача про те, що отримані протягом 2023 р. на рахунки із використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) кошти в загальному розмірі 3 885 064,43 грн є запозиченими коштами від трьох позичальників не витримує ніякої критики, так як ніяким чином навіть приблизно не обґрунтовує чисельні щоденні надходження в сумах 300, 500, 750, 900, 100 грн від сотен різноманітних фізичних осіб протягом періоду, що перевірявся (2023 р.).

Таким чином, позивачем не було надано як контролюючому органу, так і суду доказів щодо джерела походження грошових коштів та правову підставу їх отримання, як не надано і жодних документів, які б підтверджували підстави отримання позивачем вказаної суми грошових коштів у розмірі 3 885 064,43 грн від фізичних осіб на її банківські рахунки та не здійснення їх декларування.

Відповідно пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162 Кодексу, платниками податку є фізична особа - резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи.

Пунктом 164.1 ст.164 Кодексу, визначено що базою оподаткування є загальний оподатковуваний дохід, з урахуванням особливостей, визначених цим розділом. Загальний оподатковуваний дохід будь - який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду. У разі використання права на податкову знижку базою оподаткування є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається шляхом зменшення загального оподатковуваного доходу з урахуванням пункту 164.6 цієї статті на суми податкової знижки такого звітного року. Базою оподаткування для доходів, отриманих від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, є чистий річний оподатковуваний дохід, який визначається відповідно до пункту 177.2 статті 177 та пункту 178.3 статті 178 цього Кодексу.

Згідно пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Кодексу, до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються інші доходи, крім зазначених у статті 165 цього Кодексу.

Відповідно до п. 167.1 ст. 167 Кодексу, ставка податку становить 18 відсотків бази оподаткування щодо доходів, нарахованих (виплачених, наданих) (крім випадків, визначених у пунктах 167.2 - 167.5 цієї статті) у тому числі, але не виключно у формі: заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв`язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами.

Згідно з п. 179.7 ст. 179 Кодексу, фізична особа зобов`язана самостійно до 1 серпня року, що настає за звітним, сплатити суму податкового зобов`язання, зазначену в поданій нею податковій декларації.

Враховуючи вимоги пп. 164.2.20 п. 164.2 ст. 164 Податкового кодексу України, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід фізичної особи - платника податків ОСОБА_1 становить 3 885 064,43 грн.

Згідно з пп. 1.4 п. 16 підрозділу 10 Розділу XX Кодексу, нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу.

Отже, фізичні особи, за результатами звітного податкового року відповідно пп.1.2 п. 16 підрозділу 10, пп. 162.1.1 п. 162.1 ст. 162, п. 163.1.1 п. 163.1 ст. 163, пп. 164.1.3 п. 164.1 ст. 164, пп. 168.2.1 п. 168.2 ст. 168, п. 177.2 ст. 177 Кодексу самостійно розраховують військовий збір в розмірі 1,5% чистого оподатковуваного доходу, відображають в річній податковій декларації та сплачують в терміни передбачені для сплати податку на доходи фізичних осіб за відповідний період.

Зведені відомості щодо отриманих платником податків - фізичною особою доходів, та повнота нарахування, утримання та своєчасність сплати (перерахування) до бюджету військового збору.

Отже в порушення п. 179.7 ст.179, пп.1.1, пп.1.2, пп.1.3. п. 16 підрозділу 10 розд. XX Податкового кодексу України, фізичною особою платником податків ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , занижено військовий збір за період з 01.01.2023 по 31.12.2023 у сумі 58 275,97 грн, внаслідок ненарахування та несплати до бюджету військового збору з суми отриманих інших доходів.

Пунктом 49.1 статті 49 Кодексу, передбачено що податкова декларація подається за звітний період в установлені цим Кодексом строки контролюючому органу, в якому перебуває на обліку платник податків.

Згідно пп. 49.18.4 п. 49.18 ст. 49 Кодексу, податкові декларації, крім випадків, передбачених цим Кодексом, подаються за базовий звітний (податковий) період, що дорівнює: календарному року для платників податку на доходи фізичних осіб, у тому числі самозайнятих осіб - до 1 травня року, що настає за звітним, крім випадків, передбачених розділом IV цього Кодексу.

Згідно п. 179.1 ст. 179 Кодексу, платник податку зобов`язаний подавати річну декларацію про майновий стан і доходи (податкову декларацію) відповідно до цього Кодексу.

Аналіз вищенаведених податкових норм вказує, що будь-які кошти, які надходять фізичній особі на її картковий банківський рахунок є доходом, якщо особа не доведе що ці кошти не підпадають під виключення, які визначені ст. 165 ПК України.

Поповнення рахунків однієї фізичної особи з використанням реквізитів ЕПЗ (р2р-платежі) різними фізичними особами у значному обсязі та за відсутності в отримувача належного документального обґрунтування підстав для одержання таких грошових коштів свідчить про отримання фізичною особою ФОПП ОСОБА_1 у 2023 році доходів в розмірі 3 885 064,43 грн у вигляді інших доходів.

Таким чином, ОСОБА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 , у зв`язку з отриманням доходів протягом 2023 року у сумі 3 885 064,43 грн відповідно до вимог законодавства повинна була подати до 01.05.2024 річну податкову декларацію про майновий стан і доходи за 2023 рік, задекларувати дохід та нарахувати та сплатити податок на доходи фізичних осіб за ставкою 18 відсотків та військовий збір за ставкою 1,5 відсотків від бази оподаткування.

З огляду на вищевикладене, суд не вбачає підстав для скасування спірних податкових повідомлень-рішень ГУ ДПС в Одеській області від 16.10.2024 № 44753/15-32-24-05 на суму 874139,50 грн, від 16.10.2024 № 44744/15-32-24-05 на суму 1020 грн, від 16.10.2024 № 747/15-32-24-05 на суму 7100 грн, від 16.10.2024 № 44732/15-32-24-05 на суму 340 грн, від 16.10.2024 № 44757/15-32-24-05 на суму 14568,99 грн.

У контексті оцінки кожного аргументу (доводу), наданого стороною, Верховний Суд звертає увагу на позицію Європейського суду з прав людини, зокрема, у справах «Проніна проти України» (пункт 23) і «Серявін та інші проти України» (пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів і інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються. Хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент. Міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення.

З огляду на такий підхід Європейського суду з прав людини до оцінки аргументів сторін, суд вважає, що решта аргументів (доводів) сторін, які мають значення для правильного вирішення спору, на вирішення спірних правовідносин не впливають та не змінюють судовий розсуд цього спору за результатами судового процесу.

В адміністративному судочинстві принцип верховенства права зобов`язує суд надавати законам та іншим нормативно-правовим актам тлумачення у спосіб, який забезпечує пріоритет прав людини при вирішенні справи. Тлумачення законів та нормативно-правових актів не може спричиняти несправедливих обмежень прав людини.

Оцінюючи правомірність дій та рішень органів владних повноважень, суд керується критеріями, закріпленими у ст.2 КАС України, які певною мірою відображають принципи адміністративної процедури.

Суд зазначає, що доведення має випливати із сукупності ознак чи неспростовних презумпцій, достатньо вагомих, чітких і узгоджених між собою, однак позивач в ході судового розгляду справи не доведено ґрунтовності пред`явлених вимог.

В той же час, згідно з ч.2 ст.77 КАС України в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача

Вирішуючи спір, суд також враховує, що орган влади зобов`язаний виправдати свої дії, навівши обґрунтування своїх рішень (див. рішення у справі «Суомінен проти Фінляндії (Suominen v. Finland), № 37801/97, п. 36, від 1 липня 2003 року).

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини у справі Голдер проти Сполученого Королівства, згідно з якою саме небезпідставність доводів позивача про неправомірність втручання в реалізацію його прав є умовою реалізації права на доступ до суду.

Отже, звертаючись до суду з позовом про захист своїх прав, позивач обтяжений обов`язком довести "небезпідставність" своїх доводів щодо порушеного права за захистом якого він звернувся до суду, надавши відповідні докази зі змісту яких можливо встановити наявність спору саме на момент звернення до суду.

Таким чином, проаналізувавши обставини справи, з урахуванням нормативного регулювання спірних правовідносин, суд дійшов висновку про необґрунтованість адміністративного позову та відсутність підстав для його задоволення.

Судові витрати розподілити відповідно до ст. 139 КАС України.

Керуючись ст.ст. 139, 242-246 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

В задоволенні адміністративного позову ОСОБА_1 ( АДРЕСА_2 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС в Одеській області (вул. Семінарська, 5, м. Одеса, 65044; ЄДРПОУ 44069166) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити.

Рішення суду набирає законної сили в порядку, передбаченому ст. 255 КАС України.

Рішення може бути оскаржене до П`ятого апеляційного адміністративного суду шляхом подачі апеляційної скарги протягом тридцяти днів з дня складання повного судового рішення.

Суддя І.В. Завальнюк

.