Рішення № 127163375, 29.04.2025, Запорізький окружний адміністративний суд

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

РІШЕННЯ

29 квітня 2025 року (о 16 год. 15 хв.)Справа № 280/11200/24 м.Запоріжжя Запорізький окружний адміністративний суд у складі

головуючого судді Артоуз О.О.,

за участю секретаря Власюк В.І.,

представника позивача Івашківського А.О.

представників відповідача Школової Ю.В., Діхтяр А.М.

представника третьої особи: Солопа І.Ю.

розглянув за правилами загального позовного провадження у відкритому судовому засіданні в режимі відеоконференції адміністративну справу

за позовом Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) представник Івашківський Андрій Олегович ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ЄДРПОУ 44118663), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, Головне управління ДПС у Полтавській області (Україна, 36000, Полтавська обл., місто Полтава, вул. Європейська, буд. 4, ЄДРПОУ 44057192) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень,

ВСТАНОВИВ:

03 грудня 2024 року до Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (далі позивач) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень, відповідно до якої позивач просить суд:

скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 16.08.2024 № 00150560709 форма «С», що прийняте на підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 09.07.2024, що зареєстрований в органі ДПС від 10.07.2024 №9467/16/31/РРО/ НОМЕР_1 ;

скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 16.08.2024 № 00150580709 форма «ПС», що прийняте на підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 09.07.2024, що зареєстрований в органі ДПС від 10.07.2024 №9467/16/31/РРО/ НОМЕР_1 ;

стягнути з відповідача суму сплаченого судового збору позивачем.

Позовну заяву мотивовано тим, що Головним управлінням ДПС у Полтавській області 09.07.2024 було проведено фактичну перевірку відділу магазину за адресою: АДРЕСА_3 та складено Акт фактичної перевірки від 09.07.2024 № 9467/16/31/РРО/ НОМЕР_1 (дата реєстрації 10.07.2024). В подальшому ГУ ДПС у Запорізькій області складно податкові повідомлення-рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 16.08.2024 № 00150560709 форма «С» на суму штрафних санкцій 1561725,00 грн та № 00150580709 форма «ПС» на суму 1020,00 грн. Позивач вважає вказані податкові повідомлення-рішення протиправними оскільки, ГУ ДПС у Полтавській області було порушено порядок проведення перевірки, відсутні конкретні (фактичні) підстави проведення перевірки, позивач або його представник були відсутні під час проведення перевірки, перевірку проведено без пред`явлення наказу та направлень позивачу. Окрім того, на думку позивача, повноваження на перевірку правильності обліку товарів посадовим особам контролюючого органу не надавалося. Також, товар, який знаходився у магазині належав іншим суб`єктам господарювання, а товари які знаходилися на вітринах це лише зразки не для продажу. У зв`язку з викладеним позивач звернувся з даним позовом до суду і просить задовольнити позов у повному обсязі.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 09.12.2024 позовну заяву залишено без руху, надано позивачу строк для усунення недоліків позовної заяви.

Ухвалою суду від 30.12.2024 відкрито загальне позовне провадження в адміністративній справі та призначено підготовче засідання на 21.01.2025 о 10:30 год.

13 січня 2025 року на адресу суду надійшов відзив Головного управління ДПС у Запорізькій області. Відповідач позов не визнає в повному обсязі, заперечує проти позовних вимог та вважає, що підстави для їх задоволення відсутні. Відповідач наголошує на тому, що ГУ ДПС у Полтавській області дотримано порядок проведення фактичної перевірки. У зв`язку з тим фактом, що представник ФОП ОСОБА_1 при проведенні перевірки відмовився від отримання примірників направлень на проведення фактичної перевірки, Наказу про проведення фактичної перевірки, а також самого Акту фактичної перевірки, зазначені документи були направлені засобами поштового зв`язку, що підтверджується листом №21178/6/16-31-07-05-10 від 10.07.2024. Поштовий лист було повернуто податковому органу. Проте, вищезазначені документи вважаються належним чином вручені позивачу відповідно до чинного законодавства. Також, за текстом всіх податкових документів вказано саме Наказ про проведення фактичної перевірки №1914-п від 09.07.2024, а не №1908-п від 08.07.2024, інших наказів про проведення фактичних перевірок відносно ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) не існує. Відповідач зазначає, що відмова від підписання направлень на перевірку та отримання примірника Акту фактичної перевірки не є доказом того, що представників позивача не було на місці здійснення фактичної перевірки, тим паче, що є особа, яка самостійно зазначила фахівцям податкового органу, що є представником ФОП ОСОБА_1 . Доводи позивача щодо того, що державні інспектори ГУ ДПС у Полтавській області не зв`язалися особисто з ФОП ОСОБА_1 щодо перевірки, хоча номер телефону вказаний в реєстраційних документах є абсолютно незаконними, безпідставними та необґрунтованими. Фактичною перевіркою встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 вимог п.12 ст.3 Закону України №265/95-ВР та п.85.2 ст.85 ПК України. Як наслідок, Головним управлінням ДПС у Запорізькій області законно та обґрунтовано на підставі Акту фактичної перевірки №9467/16/31/РРО/ НОМЕР_1 від 10.07.2024 прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення. Відповідач просить відмовити у задоволенні позову.

На адресу суд 20.01.2025 надійшла відповідь на відзив в якій представник позивача заперечує проти доводів відзиву. Так, представник вказує на те, що відповідач надав докази того, що перевірка магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_3 була призначена двома наказами, проте в наказі №1908-п від 08.07.2024 об`єкт перевірки зазначено магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 », а в наказі №1914-п від 09.07.2024 вже вказано ФОП ОСОБА_1 . На момент проведення перевірки ГУ ДПС у Полтавській області видало наказ №1908-п від 08.07.2024 за яким об`єктом перевірки був магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 ». Проте, відповідно до даних акту перевірки, провівши фактично перевірку позивача, та розуміючи що наказ №1908-п від 08.07.2024 не відповідає вимогам п.81.1 ст.81 ПК України, було видано наказ №1914-п. З огляду на вказане, у позивача є обґрунтовані сумніви щодо фактичної наявності наказу №1914-п від 09.07.2024 саме 09.07.2024 та чи не був даний наказ виготовлений після проведеної перевірки а не до неї. Матеріали перевірки не містять даних чи надавався під час перевірки саме наказ №1914-п від 09.07.2024. Акт фактичної перевірки від 09.07.2024 (зареєстрований 10.07.2024 №9467/16/31/РРО/ НОМЕР_1 ) не містить інформації щодо осіб, які були присутні під час перевірки від позивача, його належні представники та особи які проводили розрахункову операцію. В акті фактичної перевірки лише зазначено «особу не встановлено, зі слів представник ФОП ОСОБА_1 ». Будь-які інші докази відповідачем не надано до суду. Враховуючи вищевказане, вважаю що Акт фактичної перевірки від 09.07.2024 (зареєстрований 10.07.2024 №9467/16/31/РРО/ НОМЕР_1 ) не може бути належним доказом факту наявності представників позивача під час перевірки, оскільки не містить достовірної інформації на підставі якої можна встановити фактичні обставини справи. Окрім того, ГУ ДПС у Полтавській області звернулося до Октябрського районного суду м. Полтава з протоколом про притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності згідно ст.155-1 КУпАП. Розгляд справи № 554/9245/24 відбувся 13.09.2024. Відповідно до прийнятої постанови судом першої інстанції, провадження відносно ОСОБА_1 закрито в зв`язку з відсутністю в його діях складу адміністративного правопорушення. Відповідачем не надано жодних доказів наявності запиту на отримання копій документів, а лише складено акт відповідно до якого «запитувані» документи не було надано. Фактична перевірка тривала всього лише 3 години, а з наданого позивачем наказу від 08.07.2024 №1908-п вбачається, що фактична перевірка має тривати 10 діб. Чинним законодавством не передбачено юридичного механізму зменшення тривалості фактичної перевірки, так само як і не може бути застосована процедура її зупинення за ініціативи податкового органу. Представник позивача наполягає на задоволенні позову.

В підготовчому засіданні 21.01.2025 задоволено клопотання відповідача та залучено в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, Головне управління ДПС у Полтавській області, відкладено підготовче засідання у справі на 11.02.2025 о 10:30 год.

07 лютого 2025 року до суду надійшли пояснення третьої особи щодо позову. ГУ ДПС у Полтавській області вказує на те, що листом ДПС України від 03.07.2024 № 19312/7/99-00-07-04-02-07 у зв`язку з публікацією ОСОБА_2 інформації стосовно незаконної реалізації дороговартісної техніки «APPLE» повідомлено щодо можливих порушень при проведенні розрахунків за товари у торгових мережах, що здійснюють реалізацію такої техніки. За результатами аналізу господарської діяльності ФОП ОСОБА_1 встановлено підстави для проведення перевірки згідно пп. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України. Обсяг зазначеної у наказі інформації відповідає вимогам абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Обов`язок ведення обліку товарних запасів та здійснення продажу лише тих товарів, що відображені в такому обліку, безпосередньо пов`язаний зі здійсненням розрахункових операцій в готівковій чи в безготівковій формі та передбачений п. 12 ст. 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 № 265/95-ВР. Ненадання під час проведення перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, визначено самостійною підставою для застосування штрафної санкції. При цьому зазначеним Законом було уведено обов`язок суб`єктів господарювання надавати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів. Відповідно до пп. 20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК України до початку перевірки було проведено контрольну розрахункову операцію, а саме було придбано за готівку навушники на суму 1499,00 гривень. Згідно наданого фіскального чеку операцію проведено через програмний реєстратор розрахункових операцій, що зареєстрований на ФОП ОСОБА_1 . Згідно вимог п. 81.1 ст. 81 ПК України особі, яка проводила розрахунки пред`явлено службові посвідчення, копію наказу та направлення на проведення перевірки. Особа, що проводила розрахунки відмовилась від підписання (ознайомлення) з направленнями на проведення перевірки, про складено відповідний акт від 09.07.2024 за № 355/16-31-07-05-02, а також не повідомила свої особисті дані. На запит про надання документів та їх належних чином завірених копій, які пов`язані з предметом перевірки особа, яка проводила розрахунки відмовила, після чого було зроблено опис товарів, що знаходяться в реалізації, по цінах, які зазначені на ціннику. В ході перевірки встановлено наступні порушення: п. 12 ст. 3 Закону № 265, а саме: не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації; пп. 16.1.12 п. 16.1 ст. 16 та п. 85.2 ст. 85 ПК України, а саме ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки. В зв`язку з відмовою від підписання (ознайомлення) та отримання акта фактичної перевірки складено відповідний акт від 09.07.2024 № 356/16-31-07-05-02, а другий примірник акта перевірки направлено за місцем державної реєстрації ФОП ОСОБА_1 листом від 10.07.2024 № 21178/6/16-31-07-05-10. Поштове відправлення повернулось до ГУ ДПС у Полтавській області з відміткою: повертається - адресат відсутній за вказаною адресою (27.07.2024). Наведене у своїй сукупності підтверджує правильність дій контролюючого органу в питаннях призначення та проведення перевірки та безпідставність доводів позивача в цій частині. Третя особа вважає не доведеним допущення податковим органом порушення норм закону та процедури, або вихід за межі наявних повноважень, що призвело до незаконності висновків перевірки. ГУ ДПС у Полтавській області просить відмовити у задоволенні позову.

Ухвалою Запорізького окружного адміністративного суду від 11.02.2025 продовжено строк проведення підготовчого провадження у справі строком на 30 днів та відкладено підготовче засідання у справі на 04.03.2025 о 10:30 год.

03 березня 2025 року на адресу суду надійшли пояснення третьої особи у справі. Головне управління ДПС у Полтавській області повідомлено про те, що місце фактичного провадження діяльності ФОП ОСОБА_1 встановлено згідно податкової інформації, що міститься в ІКС «Податковий блок». Згідно наявної інформації 02.05.2024 платником податків подано до органу ДПС повідомлення за формою 20-ОПП, та повідомлено про об`єкт оподаткування - відділ магазину за адресою: АДРЕСА_3 . Також платником податків 02.05.2024 було здійснено реєстрацію програмного реєстратора розрахункових операцій на вказаний господарський об`єкт, фіскальний номер ПРРО 4000866214. До початку перевірки проведено контрольну розрахункову операцію, а саме придбано за готівку навушники на суму 1499,00 грн. Згідно наданого фіскального чеку операцію проведено через програмний реєстратор розрахункових операцій, що зареєстрований на ФОП ОСОБА_1 за вищевказаною адресою. До початку проведення фактичної перевірки перевіряючими ГУ ДПС у Полтавській області здійснена відеофіксація встановлення представника підприємця.

Також, 04.03.2025 на адресу суду надійшли додаткові пояснення представника позивача. Так, представник позивача зазначає. що ДПС України є зацікавленим органом, та його звернення не могло бути підставою для призначення та проведення перевірки відносно позивача, оскільки ДПС України не зазначало про порушення податкового законодавства саме ОСОБА_1 . Згідно доповідної записки управління податкового аудиту, відділу фактичних перевірок Головного управління ДПС в Полтавській області від 08.07.2024, адресованого в.о. начальна Головного управління ДПС в Полтавській області, за змістом якої вбачається, щодо необхідності перевірки саме магазину YABLUKA та без жодного згадування про позивача, а також про можливі порушення при проведенні розрахунків за товари. З`ясування податковим органом під час податкової перевірки питань, що не охоплюються законодавчо визначеними межами з проведення даної податкової перевірки, не можна визнати діями суб`єкта владних повноважень, що відповідають наведеним ознакам. Суд не повинен надавати оцінку правомірності оспорюваного рішення, оскільки порушення процедури проведення перевірки нівелюють її наслідки.

В підготовчому засіданні 04.03.2025 відкладено підготовчий розгляд справи на 20.03.2025 об 11:30 год.

10 березня 2025 року до суду надійшли пояснення третьої особи щодо позову. ГУ ДПС у Полтавській області вказує на те, що позивачем не доведеним допущення податковим органом порушення норм закону та процедури, або вихід за межі наявних повноважень, що призвело до незаконності висновків перевірки. ГУ ДПС у Полтавській області просить відмовити у задоволенні позову.

Представник позивача 19.03.2025 надав до суду додаткові пояснення у справі. Представник позивача вказує на те, що враховуючи відсутність доказів, які б вказували на видачу посадовим особам ГУ ДПС в Полтавській області, які в межах проведення фактичної перевірки здійснили контрольну розрахункову операцію, грошових коштів (готівки) з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу, таким чином вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДПС. Відповідно представник дійшов висновку, що контрольна розрахункова операція посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області проведена не у порядку та у спосіб, встановлені нормами чинного законодавства, яка могла б свідчити про факт порушення платником податків Закону №265/95-ВР.

Протокольною ухвалою суду від 20.03.2025 відкладено підготовче засідання на 25.03.2025 о 10:30 год.

25 березня 2025 року на адресу суду представником ГУ ДПС в Полтавській області надано додаткові пояснення щодо факту проведення під час перевірки розрахункової операції.

В підготовчому засіданні 25.03.2025 закінчено підготовче провадження у справі та призначено справі до розгляду по суті на 10:00 год. 15.04.2025.

В судовому засіданні 15.04.2025 оголошено перерву до 11:30 год. 22.04.2025.

19 квітня 2025 року представником позивача надано суду докази наявності документів на товар, який на момент проведення перевірки належав позивачу.

В судовому засіданні 22.04.2025 представник позивача надав свої пояснення аналогічні викладеним раніше в заявах по суті справи.

В судовому засіданні 22.04.2025 оголошено перерву до 14:00 год. 29.04.2025.

28 квітня 2025 року представником позивача надано суду копії рахунків фактур та банківських виписок на які вказав суд у судовому засіданні 22.04.2025.

В судовому засіданні 29.04.2025 представник позивача доповнив свої пояснення, надав додаткові докази, позовні вимоги підтримав у повному обсязі та просив їх задовольнити.

Представники відповідача в судовому засіданні 29.04.2025 проти задоволення позовних вимог заперечив з підстав наведених у відзиві та просили у задоволенні позову відмовити.

Представник третьої особи просив суд відмовити у задоволенні позову з підстав наведених представниками відповідача та у раніше поясненнях ГУ ДПС у Полтавській області.

В судовому засіданні 29.04.2025 оголошено вступну та резолютивну частини судового рішення.

Перевіривши матеріали справи, вирішивши питання, чи мали місце обставини, якими обґрунтовувалися вимоги, та якими доказами вони підтверджуються, чи є інші фактичні дані, які мають значення для вирішення справи, та докази на їх підтвердження, яку правову норму належить застосувати до цих правовідносин, судом встановлено наступне.

Позивач Фізична особа-підприємець ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) зареєстрований як суб`єкт підприємницької діяльності 30.04.2024 (номер запису: 2010350000000551825).

Зареєстроване місцезнаходження ФОП ОСОБА_1 (РНОКПП НОМЕР_1 ) за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань - Україна, 69011, Запорізька обл., місто Запоріжжя, вул. Гоголя, буд. 70, квартира.

Відповідно Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, позивач здійснює наступні види економічної діяльності за КВЕД: 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах (основний); 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах; 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах; 47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах; 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього; 33.13 Ремонт і технічне обслуговування електронного й оптичного устатковання; 33.14 Ремонт і технічне обслуговування електричного устатковання; 46.18 Діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами; 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту; 47.43 Роздрібна торгівля в спеціалізованих магазинах електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення; 47.54 Роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах; 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет; 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами; 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у.; 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна; 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у.; 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устатковання; 95.12 Ремонт обладнання зв`язку; 95.21 Ремонт електронної апаратури побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення; 95.22 Ремонт побутових приладів, домашнього та садового обладнання; 95.24 Ремонт меблів і домашнього начиння 95.29 Ремонт інших побутових виробів і предметів особистого вжитку; 46.51 Оптова торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням; 63.11 Оброблення даних, розміщення інформації на веб-вузлах і пов`язана з ними діяльність; 73.12 Посередництво в розміщенні реклами в засобах масової інформації.

Наказом ГУ ДПС у Полтавській області від 09.07.2024 № 1914-п «Про проведення фактичної перевірки» з метою контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладання трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками та на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 80.2.2 (наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи), пункту 80.2 статті 80, пункту 82.3 статті 82 Податкового кодексу України наказано провести з 09.07.2024 фактичну перевірку тривалістю 10 діб платника податків фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 (р.н.о.к. НОМЕР_1 ) за місцем фактичного провадження діяльності: відділ магазину, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 за період з 02.05.2024 по дату закінчення перевірки у встановленому Податковим кодексом України порядку.

На підставі наказу ГУ ДПС у Полтавській області від 09.07.2024 № 1914-п «Про проведення фактичної перевірки» посадовим особам ГУ ДПС у Полтавській області Куницькому Р.М., Суховській В.В. та Литвин В.Ф. видано направлення на перевірку від 09.07.2024 №№ 3384, 3385, 3386.

За результатами проведення фактичної перевірки посадовими особами ГУ ДПС у Полтавській області складено Акт (довідку) фактичної перевірки від 09.07.2024 зареєстрований 10.07.2024 за № 9467/16/31/РРО/ НОМЕР_1 (далі Акт перевірки).

Згідно Акту перевірки Головним управлінням ДПС у Полтавській області встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 : пп. 16.1.12 п. 16.1 ст. 16 та п. 85.2 ст. 85 ПК України (ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки); п. 12 ст. 3 Закону № 265 (не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації).

Акт перевірки, акт відмови від підпису акту фактичної перевірки № 356/16-31-07-05-02 від 09.07.2024 та копію наказу від 09.07.2024 № 1914-п направлено на адресу ФОП ОСОБА_1 10.07.2024 листом № 21178/6/16-31-02-05-10.

На підставі Акту перевірки 16.08.2024 Головним управлінням ДПС у Запорізькій області щодо ФОП ОСОБА_1 прийнято податкові повідомлення-рішення:

форми «С» № 00150560709, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 1561725,00 грн;

форми «ПС» № 00150580709, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції за ненадання документів, що стосуються предмету перевірки, у сумі 1020,00 грн.

Податкові повідомлення-рішення від 16.08.2024 направлено на адресу ФОП ОСОБА_1 та отримано адресатом 26.08.2024.

Листом ДПС України від 28.10.2024 № 32327/6/99-00-06-03-02-06 податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.08.2024 № 00150580709 та № 00150560709 залишено без змін, а скаргу ФОП ОСОБА_1 без задоволення.

Вказані обставини підтверджені відповідними доказами.

Вважаючи протиправними податкові повідомлення-рішення Головного управління ДПС у Запорізькій області від 16.08.2024 № 00150580709 та № 00150560709 позивач звернулася з даним позовом до суду.

Суд, оцінивши повідомлені сторонами обставини та наявні у справі докази у їх сукупності, встановив наявність достатніх підстав для прийняття законного та обґрунтованого рішення у справі.

Відповідно до статті 19 Конституції України органи державної влади та місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, у межах повноважень та способом, передбаченими Конституцією та законами України.

Відтак суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулюєПодатковий кодекс України(далі - ПК України, у редакції чинній на час виникнення спірних правовідносин).

Згідно з пунктом61.1 статті 61 ПК Україниподатковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Пунктом75.1 статті 75 ПК Українивизначено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК Українифактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи) (пункт80.1 статті 80 ПК України).

Згідно з пунктом81.1 статті 81 ПК Українипосадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

- направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

- копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

- службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України встановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України.

Суд відхиляє посилання позивача на наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 08.07.2024 №1908-п, як на підставу проведення фактичної перевірки ФОП ОСОБА_1 , оскільки такі доводи позову не знаходять свого підтвердження матеріалами справи. Так, Акт перевірки, направлення на перевірку від 09.07.2024 №№ 3384, 3385, 3386 містять послання на підставу проведення перевірки - наказ ГУ ДПС у Полтавській області від 09.07.2024 № 1914-п «Про проведення фактичної перевірки». Інших же доказів на користь доводів позову про те, що перевірка саме ФОП ОСОБА_1 проводилася на підставі наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 08.07.2024 №1908-п матеріали справи не містять.

З наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 09.07.2024 № 1914-п «Про проведення фактичної перевірки», судом встановлено, що підставою для перевірки зазначено підпункт 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, якими передбачено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав: у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів.

Тобто, фактична перевірка може проводитись на підставі рішення керівника контролюючого органу, оформленого наказом за обов`язкової наявності хоча б однієї з підстав, визначених підпунктом80.2.2пункту 80.2 статті 80 ПК України. Відтак, для проведення фактичної перевірки мають існувати вказані вище фактичні обставини та передумови, які дозволяють податковому органу керуватись вказаною правовою нормою при призначенні (проведенні) такої перевірки.

Суд зазначає, що аналіз абзацу третього пункту81.1 статті 81 ПК Українине дає підстав для висновку, що в наказі про проведення перевірки в обов`язковому порядку має бути зазначено конкретну норму податкового або іншого законодавства, контроль за якими покладено на контролюючи органи, яка порушується платником.

Саме шляхом призначення і проведення фактичної перевірки контролюючий орган має з`ясувати питання дотримання суб`єктом господарювання податкової дисципліни у сфері, про можливі порушення у якій контролюючий орган отримав інформацію. Іншими словами, наявність/отримання інформації ще не свідчить про наявність підстав для притягнення суб`єкта господарювання до відповідальності, натомість, є підставою для здійснення податкового контролю задля перевірки отриманої/наявної інформації. Такий податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки.

Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 по справі №420/9909/23 такий висновок щодо застосування права: «… 56. Якщо систематизувати цю судову практику щодо виявлених під час розгляду справи порушень норм податкового законодавства, допущених контролюючим органом під час призначення і проведення перевірки і обрання їх наслідків, вона полягає в тому, що кожне заявлене в межах конкретної справи порушення оцінюється судом на предмет його «істотності» чи «не істотності». Виявлення під час розгляду справ допущення контролюючим органом істотних порушень норм податкового законодавства (до прикладу, встановлення факту відсутності законних підстав для призначення перевірки), це за висновками Верховного Суду може спричиняти наслідки у вигляді скасування наказу про призначення перевірки та/або рішень, прийнятих за її наслідками. Водночас, ті процедурні порушення, які за своїм змістом не є істотними за практикою Верховного Суду таких наслідків не спричиняють.

57. З огляду на викладене, Судова палата акцентує увагу на наявності істотної різниці у критеріях оцінки правомірності наказу на предмет його підставності та/або оформлення, як наслідок, необхідності відмежування у спорах цієї категорії питання «наявності підстав для проведення перевірки» від питання «достатності відображення підстав для проведення перевірки у наказі» та/або «недоліків в оформленні рішення про проведення перевірки». Підстави для призначення будь-якої перевірки чітко закріплені у нормахПК України, за наявності яких у контролюючих органів виникає безпосередньо право на проведення перевірки, тоді як відображення цих підстав у наказі про призначення перевірки фактично є формалізацією у письмовій формі права на проведення перевірки, яке вже виникло. Безумовно, формалізація підстави для проведення перевірки у наказі має відповідати вимогам абзацу третього пункту81.1 статті 81 ПК України. Під час вирішення питання щодо правомірності призначення і проведення перевірки, зокрема фактичної, необхідно надавати оцінку достатності змісту наказу в контексті чіткого визначення у ньому правової (юридичної) підстави проведення такої перевірки та існування відповідної фактичної підстави, яка є передумовою для її проведення.

58. Реалізуючи мету, з якою ця справа розглядається у складі Судової палати, Верховний Суд формулює такий правовий висновок, який має забезпечити єдині підходи до оцінки правомірності наказів про призначення фактичних перевірок. У спорах цієї категорії перевірці підлягають як питання наявності обґрунтованих підстав для призначення перевірки, так і дотримання контролюючим органом вимог абзацу третього пункту81.1 статті 81 ПК Українипід час оформлення рішення про призначення перевірки у формі наказу, їх узгодженість між собою. У випадку наявності обґрунтованих підстав для призначення фактичної перевірки, не можна вважати протиправним наказ про її призначення, у якому наявне покликання на вимоги підпункту80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, але не розкрито зміст наявної/отриманої інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування про можливі порушення податкового законодавства, не конкретизовано норми права, які ймовірно порушив платник, із зазначенням доказів такого порушення. Покликання у наказі на підпункт80.2.2 пункт 80.2 статті 80 ПК України, що утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Тому такий наказ не можна вважати протиправним.

59. Отже, якщо правовою підставою для проведення перевірки є відповідний підпункт пункту80.2 статті 80 ПК України, якій містить лише одну фактичну підставу для цього, то зазначення у наказі лише цього підпункту без розкриття його змісту та деталізації обставин не є істотним недоліком наказу, який давав би підстави вважати його протиправним.».

При цьому суд звертає увагу на те, що згідно Методичних рекомендацій щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом Державної податкової служби України від 04.09.2020 №470 (далі - Методичні рекомендації), зразок оформлення наказу на проведення перевірки (додаток №1) передбачає, окрім посилання на відповіднийпідпункт, пункт, статтю ПК України, наведення підстави для проведення перевірки.

Аналізуючи наведене у своїй сукупності, слід прийти до висновку, що законодавство та судова практика Верховного Суду розрізняє такі категорії, як «правова (юридична) підстава» проведення перевірки та «фактична підстава» проведення перевірки.

При цьому перелік правових підстав визначений у пункті80.2 статті 80 ПК України. Однак реалізація таких підстав має місце виключно за наявності фактичної підстави, яка є тією рушійною силою, що породжує перевірку.

Відповідно до пункту 1.2.2. Методичних рекомендацій при організації проведення фактичної перевірки обґрунтовані пропозиції щодо необхідності її проведення оформлюються доповідною запискою (висновком) за підписом керівника відповідного структурного підрозділу, який має інформацію, що може слугувати підставою для проведення документальної позапланової або фактичної перевірки відповідно до чинного законодавства.

При цьому джерелом інформації, що може слугувати підставою для проведення фактичної перевірки, може бути інформація отримана із: зовнішніх джерел (звернення платників податків, чат-бот, месенджери тощо); відкритих джерел (ЗМІ, Інтернет тощо).

Податковий кодекс Українив частині інформаційних правовідносин оперує такими категоріями, як «податкова інформація» та «інформація від інших суб`єктів, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства».

При цьому відповідно до підпункту14.1.171 пункту 14.1 статті 14 ПК Українипід податковою інформацію розуміють інформацію у значенні, визначеномуЗаконом України "Про інформацію», відповідно до ст. 16 якого податкова інформація - це сукупність відомостей і даних, що створені або отримані суб`єктами інформаційних відносин у процесі поточної діяльності і необхідні для реалізації покладених на контролюючі органи завдань і функцій у порядку, встановленомуПК України.

Суд звертає увагу, що в самому наказі, наявне посилання на обґрунтування видачі наказу наявність інформації, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи. Тобто, фактичною підставою для проведення перевірки була наявна в органах ДПС податкова інформація.

Верховний Суд у своїй постанові від 26.03.2024 у справі №420/9909/23, окрім наведено вище, також виснував наступне: «46. Отже, єдиною передумовою та підставою для призначення фактичної перевірки з питання дотримання платником податків податкової дисципліни, передбаченою підпунктом80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, є наявна та/або отримана в установленому законодавством порядку інформація від визначеного у цій же нормі кола суб`єктів: державних органів або органів місцевого самоврядування. Жодних інших підстав ця норма не встановлює.

47. Відповідно, саме наявність та/або отримання інформації є тією фактичною підставою для прийняття рішення про призначення фактичної перевірки, яке оформлюється у формі наказу і надає право контролюючому органу на його реалізацію шляхом проведення перевірки, за наслідками якої контролюючий орган має повноваження на прийняття відповідного рішення.»

На розвиток цієї позиції Верховний Суд у своїх постановах від 19.02.2025 у справі №280/2619/24 та від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23 виснував, що наявність листа Державної податкової служби України про ймовірні порушення, є достатньою підставою, в розумінні підпункту 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України, для призначення та проведення фактичних перевірок.

Водночас суд звертає увагу, що згідно з матеріалами справи наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 09.07.2024 № 1914-п «Про проведення фактичної перевірки» прийнято на підставі доповідної записки відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 08.07.2024 №4120/16-31-07-05-01, яка містить посилання на лист ДПС України від 03.07.2024 № 19312/7/99-00-07-04-02-07 щодо публікації ОСОБА_2 інформації стосовно незаконної реалізації дороговартісної техніки APPLE та можливих порушень при проведенні розрахунків за товари у торгових мережах, що здійснюють реалізацію такої техніки.

Відповідно до підпункту75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК Українидокументальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна планова перевірка проводиться відповідно до плану-графіка перевірок. Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Згідно підпункту75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК Українифактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Аналізуючи положення підпункту75.1.2та 75.1.3 пункту75.1 статті 75 ПК України, слід прийти до висновку, що предмет документальної перевірки поглинає предмет фактичної перевірки. Відмінність між ними полягає у процедурі організації та проведення перевірки.

Зокрема, проведенню документальної перевірки (планової або позапланової) передує наказ про її проведення, який заздалегідь вручається платнику податків, відповідно до положеньст. 42 ПК України. У той же час наказ про проведення фактичної перевірки вручається за місцем проведення перевірки, одразу перед її початком.

Тобто, за своєю правовою природою, фактична перевірка є «раптовою» та унеможливлює платнику податків підготуватися до її проведення.

Така раптовість обумовлена тим, що вона проводиться у разі наявності інформації про потенційне порушення платником податків законодавства, контроль за дотримання яким здійснює Державна податкова служба України, і така інформація має бути перевірена по факту.

За відсутності такої інформації, фактична перевірка не проводиться.

Суд звертає увагу, що доповідна записка відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 08.07.2024 №4120/16-31-07-05-01 не є для ГУ ДПС інформацією від стороннього суб`єкта, у розумінні ПК України, оскільки останнє є лише його відокремленим підрозділом.

Тобто, створена інформація є внутрішньою та її реалізація шляхом проведення фактичної перевірки уможливлює непомірний розсуд для Державної податкової служби України.

Такий, «власний розсуд» Державної податкової служби України створює передумови для зловживань при організації та проведенні фактичних перевірок суб`єктів господарювання, оскільки підстави для таких перевірок створюються самим таким органом, що впливає на баланс між приватним та публічним інтересом.

Окрім цього, такий підхід, у разі недобросовісності податкового органу, уможливлює проведення фактичних перевірок одного того самого суб`єкта господарювання, необмежену кількість разів.

На переконання суду підхід, при якому лише саме виконання функцій контролюючого органу, визначених законодавством, є безумовною підставою призначення фактичною перевірки, суперечить загальній логіцістатті 80 ПК України, відповідно до якої право контролюючого право на призначення перевірки обмежено наявністю певних, визначених Кодексом підстав.

Це не лише суперечитьстатті 80 Податкового кодексу України, а взагалі не відповідає спеціально-дозвільному принципу (статі6,19 Конституції України), який регулює діяльність органів державної влади.

Держава має створювати інструменти, які унеможливлюють зловживання з боку суб`єктів владних повноважень, та здійснення ними підміни понять. Орган Державної податкової служби України не може проводити безпідставні перевірки суб`єктів господарювання на власний розсуд, оскільки це суперечить цивілізаційному вибору України та верховенству права.

При цьому суд звертає увагу, що у справі«Рисовський проти України»(№ 29979/04) Європейський суд з прав людини зазначив, що принципналежного урядування, зокрема, передбачає, що державні органи повинні діяти в належний і якомога послідовний спосіб. При цьому, на них покладено обов`язок запровадити внутрішні процедури, які посилять прозорість і ясність їхніх дій, мінімізують ризик помилок і сприятимуть юридичній визначеності у правовідносинах. Державні органи, які не впроваджують або не дотримуються своїх власних процедур не повинні мати можливості уникати виконання своїх обов`язків.

Наведене судом вище, не є зайвим формалізмом в праві, а є протидією можливому свавіллю з боку органів державного контролю, які у спосіб не встановлений законом здійснюють контролюючі заходи.

Відповідно до частини 5статті 242 Кодексу адміністративного судочинства Українипри виборі і застосуванні норми права до спірних правовідносин суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду.

Приймаючи рішення у цій справі суд враховує висновки щодо застосування норм права, викладені в постановах Верховного Суду від 26.03.2024 у справі №420/9909/23 та від 19.02.2025 у справі №280/2619/24 та від 26.03.2024 у справі № 420/9909/23, однак вважає за необхідних навести свої застереження, які викладені вище.

Підсумовуючи суд вважає, що доповідна записка відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 08.07.2024 №4120/16-31-07-05-01 може розцінюватися як фактична підстава для проведення перевірки, якщо така доповідна записка базується на отриманій інформації, що визначена підпунктами80.2.2та 80.2.3 пункту80.2 статті 80 Податкового кодексу України.

Судом досліджено доповідну записку відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 08.07.2024 №4120/16-31-07-05-01 та встановлено, що така доповідна записка сформовано з метою ініціювання проведення фактичних перевірок платників податків та об`єктів, зазначених у додатку до доповідної записки, на підставі п.п. 80.2.2 п. 80.2 ст. 80 ПК України. При цьому, у доповідній записці викладено фактичну складову, на основі якої вона сформована. Так вказано, що до Головного управління ДПС надійшов лист ДПС України від 03.07.2024 № 19312/7/99-00-07-04-02-07 щодо публікації ОСОБА_2 інформації стосовно незаконної реалізації дороговартісної техніки APPLE та можливих порушень при проведенні розрахунків за товари у торгових мережах, що здійснюють реалізацію такої техніки.

Таким чином, оцінивши наявні у справі докази, та зазначені нормиПК Українисуд дійшов висновку про наявність у контролюючого органу, за підстав визначених підпунктом80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України, призначати та проводити фактичну перевірку суб`єктів господарювання.

За таких підстав, наказ Головного управління ДПС у Полтавській області від 09.07.2024 № 1914-п «Про проведення фактичної перевірки» був правомірним, оскільки в ньому були викладені правові підстави проведення фактичної перевірки позивача, що ґрунтувались на фактичних підставах, які були зазначені у доповідній записці відділу фактичних перевірок управління податкового аудиту від 08.07.2024 №4120/16-31-07-05-01 та листі ДПС України від 03.07.2024 № 19312/7/99-00-07-04-02-07.

Щодо дотримання посадовими особами контролюючого органу визначеної нормами законодавства процедури проведення перевірки.

Позивач стверджує, що на час проведення перевірки ані його, ані його представника на території м. Полтава не було, посадовими особами контролюючого органу проведено фактичну перевірку без пред`явлення йому направлення на проведення перевірки, копію наказу про проведення перевірки не надано, службові посвідчення не пред`явлено, чим порушили п.80.2. ст. 80, п.81.1 ст.81 ПК України.

Відповідно, визначальним у цій справі є факт встановлення, чи дійсно ФОП ОСОБА_1 на час проведення фактичної перевірки здійснював підприємницьку діяльність в об`єкті перевірки, що визначений наказом Головного управління ДПС у Полтавській області від 09.07.2024 № 1914-п, а саме: відділ магазину, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 .

Як зазначено судом раніше, пунктом80.2 статті 80 ПК Українивстановлено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції, під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з підстав, визначених в підпунктах 80.2.1-80.2.7 пункту80.2 статті 80 ПК України.

Згідно пункту81.1 статті 81 ПК Українинепред`явлення або ненадіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) визначених цим пунктом документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

При пред`явленні направлення платнику податків та/або посадовим (службовим) особам платника податків (його представникам або особам, які фактично проводять розрахункові операції) такі особи розписуються у направленні із зазначенням свого прізвища, імені, по батькові, посади, дати і часу ознайомлення.

У разі відмови платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) розписатися у направленні на перевірку посадовими (службовими) особами контролюючого органу складається акт, який засвідчує факт відмови. У такому випадку акт про відмову від підпису у направленні на перевірку є підставою для початку проведення такої перевірки.

Аналізуючи вищевказані положенняПК України, суд висновує, що документи про призначення перевірки (наказ про проведення перевірки, направлення на проведення такої перевірки, службові посвідчення) можуть бути пред`явленні або надісланні такому колу осіб: платнику податків, його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції.

Більше того, суд зазначає, що проведення фактичної перевірки можливе без особистої участі фізичної особи-підприємця, як суб`єкта, який фактично здійснює господарську діяльність, бо згідно з положеннямиПК Українифактичні перевірки проводяться за участю особи, яка на правомірних підставах присутня в об`єкті перевірки і проводить розрахункові операції. Такий висновок викладений у Постанові Восьмого апеляційного адміністративного суду від 15.01.2025 у справі №300/5010/24.

Суд звертає увагу на те, що в акті перевірки зафіксовано те, що в магазині було проведено контрольну закупку. Згідно копій фіскальних чеків операцію проведено за адресою: АДРЕСА_3 , суб`єкт господарювання ФОП ОСОБА_1 .

Тобто, на переконання суду, принаймні одна особа та, що проводила розрахункову операцію була наявна у відділі магазину, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 , в якому здійснює свою діяльність ФОП ОСОБА_1 та здійснювала розрахункові операції від імені ФОП ОСОБА_1 .

Відповідно допункту 80.4 ПК Україниперед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту20.1.10 пункту 20.1 статті 20цьогоКодексуможе бути проведена контрольна розрахункова операція.

Згідно підпункту20.1.11 п. 20.1 ст. 20 ПК Україниконтролюючі органи мають право: проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захист) прав споживачів.

Згідно з п.86.1 ст. 86 ПК Українирезультати перевірок (крім камеральних та електронних перевірок) оформлюються у формі акта або довідки, які підписуються посадовими особами контролюючого органу та платниками податків або їх законними представниками (у разі наявності). У разі встановлення під час перевірки порушень складається акт. Якщо такі порушення відсутні, складається довідка.

Одним із невід`ємних прав платника податків, відповідно до п.п.17.1.6 п. 17.1 ст. 17 ПК України, є право на подання до контролюючого органу письмових заперечень до акта перевірки у порядку, встановленому цим Кодексом.

Пунктом86.7 ст. 86 ПК Українипередбачено, що у разі незгоди платника податків або його представників з висновками чи фактами і даними, викладеними в акті перевірки, вони мають право подати свої заперечення та/або додаткові документи в порядку, визначеному пунктом44.7 статті 44цьогоКодексу, до контролюючого органу, який проводить перевірку.

Отже, акт податкової перевірки є службовим документом, в якому зафіксовані виявлені при проведенні тієї або іншої податкової перевірки порушення, він є носієм доказової інформації про виявлені порушення та його зміст може бути оспорено шляхом подання до контролюючого органу за основним місцем обліку заперечень.

Суд критично оцінює доводи позивача про те, що особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, не є її уповноваженою особою, адже позивач не заперечує, що саме він як ФОП здійснює господарську діяльність у відділі магазину, що знаходиться за адресою: АДРЕСА_3 . Твердження позивача про те, що особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку не є її уповноваженою особою, створюють логічне запитання про те, яким чином вказана особа здійснювала розрахункові операції у магазині позивача та мала доступ до його товару, якщо вона не є найманим працівником ФОП ОСОБА_1 .

При цьому, особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, відмовилась від підписання направлень на проведення перевірки про що свідчить акт відмови від підписання від 09.07.2024 № 355/16-31-07-05-02, матеріалів перевірки та отримання копії акту перевірки, про що контролюючим органом складено відповідний акт відмови від підписання від 09.07.2024 № 356/16-31-07-05-02. Також зазначена особа відмовилась від надання документів про що свідчить акт відмови від надання документів від 09.07.2024 № 357/16-31-07-05/ НОМЕР_1 .

При цьому, особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, згідно акту фактичної перевірки, не висловлювала жодних заперечень та не надавала пояснення, що товар, який нею був проданий, та товар описаний в ході перевірки належить не позивачу, а іншій особі.

Доказів зворотного з урахуванням положень ч. 1ст. 77 КАС Українипозивачем не надано.

Також, позивачем не підтверджено жодними доказами укладення договорів оренди (суборенди) з іншими суб`єктами господарювання за вказаною адресою та доказів здійснення ними підприємницької діяльності з видом діяльності, аналогічним основному виду діяльності ФОП ОСОБА_1 ,в т.ч. і особою, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, а також ТОВ «ФАН РІТЕЙЛ», якому згідно листа від 27.08.2024 № 27/09-2 належав товар, який перебував у торговій точці «YABLUKA» за адресою: АДРЕСА_3 .

Іншими словами, позивач міг не оформляти трудових відносин з особою, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, що в свою чергу є самостійною підставою для притягнення його до відповідальності, а крім того особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, не могла здійснювати підприємницьку діяльність у вказаному магазині, бо як уже вказувалось вище, відсутні докази укладення нею договору оренди для здійснення такої діяльності.

Таким чином, суд погоджується із доводами представника відповідача та третьої особи про те, що посадовими особами контролюючого органу дотримано визначену нормами законодавства процедуру проведення перевірки, зокрема в частині належного вручення особі, яка фактично проводить розрахункові операції, документів перед початком проведення перевірки.

Окремо суд вважає за необхідне надати оцінку діям інспекторів, які проводили перевірку, в частині надання податковим органом запиту про надання первинних документів.

Позивач наголошує на відсутності доказів того, що державні інспектори під час перевірки 09.07.2024 надавали запит про надання документів.

Так, згідно із пунктами 85.2, 85.4, 85.6, 85.7 статті 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності). Відповідний запит на отримання копій документів повинен бути поданий посадовою (службовою) особою контролюючого органу не пізніше ніж за п`ять робочих днів до дати закінчення перевірки.

У разі відмови платника податків або його законних представників надати копії документів посадовій (службовій) особі контролюючого органу така особа складає акт у довільній формі, що засвідчує факт відмови, із зазначенням посади, прізвища, імені, по батькові платника податків (його законного представника) та переліку документів, які йому запропоновано подати. Зазначений акт підписується посадовою (службовою) особою контролюючого органу та платником податків або його законним представником. У разі відмови платника податків або його законного представника від підписання зазначеного акта в ньому вчиняється відповідний запис.

Отримання копій документів оформляється описом. Копія опису, складеного посадовими (службовими) особами контролюючого органу, вручається під підпис платнику податків або його законному представнику. Якщо платник податків або його законний представник відмовляється від засвідчення опису або від підпису про отримання копії опису, то посадові (службові) особи контролюючого органу, які отримують копії, роблять відмітку про відмову від підпису.

З аналізу наведених положеньПК Українивбачається, що, дійсно, надання платником податків фінансово-господарських документів під час проведення перевірки є необхідною умовою підтвердження правомірності задекларованих платником показників податкового обліку. Такий висновок сформував Верховний Суд у постанові від 17.08.2023 у справі № 380/8798/21

Також, Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Не надання таких документів нормами пункту44.6 статті 44 ПК Україниприрівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Тобто, у разі ненадання платником податків документів для проведення перевірки, у контролюючого органу є законні підстави провести перевірку з використанням наявної у нього податкової інформації щодо задекларованих позивачем сум податкових зобов`язань та визнати ці суми непідтвердженими документально.

Водночас, якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86цьогоКодексудокументи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Аналогічного висновку щодо тлумачення наведених законодавчих норм дійшов і Верховний Суд, зокрема, в постановах від 06.08.2019 у справі № 160/8441/18 та від 29.05.2020 у справі № 826/27811/15.

У постанові від 08.09.2019 у справі № 802/1069/13-а Верховний Суд також зауважував, що обставина порушення платником податків обов`язку, встановленого пунктом85.2 статті 85 ПК України, щодо надання після початку перевірки всіх документів, які належать або пов`язані з предметом перевірки, не означає, що такий платник не має права додатково їх надати до прийняття відповідного рішення й, при цьому, не звільняє контролюючий орган від обов`язку врахувати додатково надані платником документи у строк, встановлений абзацом другим пункту44.7 статті 44 ПК України, при прийнятті рішення, що прямо передбачено нормами пункту44.6 статті 44 ПК України.

Також у постановах від 08.08.2019 у справі №802/1069/13-а, від 01.04.2020 у справі № 640/637/19 Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. При цьому, якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки це зумовлює обов`язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.

Позиція Верховного Суду у питанні застосування норми пункту44.6 статті 44 ПК Україниє усталеною і послідовною.

У постановах від 24.02.2020 у справі № 440/4443/18, від 27.04.2022 у справі № 420/13197/20 Верховний Суд виходив з того, що, суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на передбаченуПК Українимету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі, якщо рішення контролюючого органу мотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Як пояснено представником третьої особи під час розгляду справи з урахуванням обов`язку платника податків зберігати первинні документи та надавати їх при перевірці запит про надання документів наданий посадовими особами Головного управління ДПС у Полтавській області в усній формі.

Суд звертає увагу на те, що запити, які можуть бути сформовані у порядкустатті 73 ПК Українитастатті 85 ПК Україниє різними за своїми підставами та порядком оформлення.

Так, запит у порядкустатті 73 ПК Україниформується до початку перевірки та повинен мати визначені підстави для його формування та бути оформлений з дотриманням чітких вимог.

Натомість, запит у порядкустатті 85 ПК Україниформується після початку перевірки з метою отримання документів та інформації, що стосується предмету перевірки. При цьому, такий запит формується посадовою (службовою) особою контролюючого органу.

Таким чином, оцінюючи доводи сторін, враховуючи вище окреслене нормативне регулювання, у цій справі суд вважає помилковими доводи позивача про те, що запити про надання документів сформовані з порушенням законодавства, адже такі запити сформовані згідно статті 85 ПК України.

При цьому, як вже зазначалось судом згідно акту фактичної перевірки, особа, за участю якої посадові особи податкового органу проводили перевірку, не висловлювала жодних заперечень щодо акту відмови від надання документів від 09.07.2024 № 357/16-31-07-05/3595304433. Також, на переконання суду, зважаючи на те, що вказана особа здійснювала реалізацію товару позивача, ненадання контролюючому органу первинної документації щодо предмету перевірки свідчить про неналежну організацію діяльності саме позивачем, що і призвело до відповідних наслідків.

Доводи позову щодо виходу податкового органу за межі проведення даної податкової перевірки судом відхиляються, як такі, що не відповідають вимогам пп 80.2.2 пункту 80.2 статті 80 ПК України та наказу Головного управління ДПС у Полтавській області від 09.07.2024 № 1914-п «Про проведення фактичної перевірки».

Відповідно до правової позиції Верховного Суду, викладеної в постановах від 10.12.2020 у справі № 814/733/17, від 15.02.2023 у справі № 820/6187/16, ПК України не встановлено меж для проведення фактичної перевірки в залежності від підстав її призначення, встановлених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, які, в свою чергу, наперед не можуть обмежувати контролюючий орган в обсязі допущених суб`єктом господарювання порушень, що можуть бути виявлені під час проведення перевірки.

Стосовно доводів позову про порушення контролюючим органом вимог законодавства в частині проведення контрольної розрахункової операції судом встановлено наступне.

Порядок проведення контрольної розрахункової операції має свої особливості та має відбуватися у порядку та у спосіб, визначені законодавством. Ініціюючи та проводячи контрольну розрахункову операцію певна посадова особа ДПС діє від імені держави в особі державного органу, що у свою чергу зумовлює використання для проведення такої операції державних коштів.

З матеріалів справи судом встановлено, що посадовими особами контролюючого органу, перед початком фактичної перевірки магазину «YABLUKA» за вказаною вище адресою, 09.07.2024 здійснено контрольну закупку (контрольну розрахункову операцію) на суму 1499 грн.

Згідно зі статтею 2 Закону України від 30.06.1999 №783-XIV «Про джерела фінансування органів державної влади» (далі - Закон №783-XIV) органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування (крім випадків, визначених цим Законом) в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік.

Враховуючи відсутність доказів, які б вказували на видачу посадовим особам ГУ ДПС у Полтавській області, які в межах проведення фактичної перевірки позивача здійснили контрольну розрахункову операцію в даній справі, грошових коштів (готівки) з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу, таким чином вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДПС.

Під час розгляду справи судом встановлено, що джерелом, з якого було профінансовано здійснення вказаної контрольної розрахункової операції, є власні грошові кошти працівників ГУ ДПС у Полтавській області, про що прямо було заявлено представником податкового органу під час судового засідання та, що не передбачено Законом №783-XIV. Матеріали справи не містять доказів повернення грошових коштів посадовим особам, так само, як і доказів повернення придбаного товару позивачу.

Надаючи оцінку діям працівників ГУ ДПС у Полтавській області на предмет правомірності здійснення контрольної закупки (контрольної розрахункової операції) за рахунок власних коштів працівників податкового органу суд оцінює їх через призму верховенства права та критеріїв законності рішення суб`єкта владних повноважень, які наведені в частині 2статті 2 КАС України.

Слід зазначити, що за усталеною практикою Верховного Суду порушення процедури прийняття рішення суб`єктом владних повноважень може бути підставою для скасування такого рішення, проте, лише за умови, що таке порушення вплинуло або об`єктивно могло вплинути на правильність оскаржуваного рішення.

Тобто, не кожне порушення, допущене суб`єктом владних повноважень, вважається таким, що безумовно впливає на правильність та обґрунтованість висновків такого суб`єкта.

Ключовим питанням при наданні оцінки процедурним порушенням, допущеним під час прийняття суб`єктом владних повноважень рішення, є співвідношення двох базових принципів права: "протиправні дії не тягнуть за собою правомірних наслідків" і, на противагу йому, принцип "формальне порушення процедури не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення".

Межею, що розділяє істотне (фундаментальне) порушення від неістотного, є встановлення такої обставини: чи могло бути іншим рішення суб`єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття.

Аналогічна правова позиція висловлювалась Верховним Судом у постановах від 24.04.2023 у справі 560/2210/19, 16.03.2023 у справі №400/4409/21, від 21.02.2023 у справі №369/7737/16-а, від 10.07.2019 у справі №804/639/18, від 27.09.2022 у справі №320/1510/20, від 16.12.2021 у справі № 640/11468/20, тощо.

Застосовуючи до спірних в цій справі правовідносин наведені вище висновки Верховного суду, з урахуванням встановлених у цій справі обставин, суд вважає здійснення контрольної закупки (контрольної розрахункової операції) за рахунок власних коштів працівників податкового органу формальним порушенням процедури, яке не може мати наслідком скасування правильного по суті рішення, оскільки таке процедурне порушення не призвело б до наявності іншого рішення суб`єкта владних повноважень за умови дотримання ним передбаченої законом процедури його прийняття.

Вказане процедурне порушення, на думку суду, не призвело до порушення прав позивача та протиправності оскаржуваного повідомлення рішення, оскільки законодавцем визначено у правових нормах юридичну відповідальність платника податку у вигляді обов`язку сплати додаткових грошових коштів на користь держави (штрафу), що є заходом державного примусу в податковій сфері для уникнення повторності та невідворотності відповідальності за вчинене правопорушення.

Водночас, вказане порушення працівниками ГУ ДПС у Полтавській області процедури проведення перевірки не призвело до вчинення позивачем виявленого податкового правопорушення і не нівелює обов`язку платника податку нести відповідальність за вчинене ним порушення податкового законодавства.

Суд зазначає, що дотримання платником податків податкового законодавства є його безумовним обов`язком, порушення якого має своїм невідворотним наслідком застосування до такого платника, передбаченої законодавством, відповідальності.

Окрім того, суд враховує правові висновки Верховного Суду, що викладені у постанові від 25.07.2023 у справі № 160/6457/22 в яких зазначено, що поняття «пуризм» прийнято розуміти як надмірне прагнення до чистоти, переваги форми над змістом.Поняття «правового пуризму» було введено в правовий обіг Європейським судом з прав людини (далі також ЄСПЛ).

Зокрема, у рішенні у справі «Сутяжник проти Росії» (№ 8269/02) ЄСПЛ зробив висновок про те, що не може бути скасоване правильне по суті судове рішення та не може бути відступлено від принципу правової визначеності лише задля правового пуризму, судове рішення може бути скасоване лише з метою виправлення істотної судової помилки. У цій справі рішення арбітражного суду, яке набрало законної сили, було скасовано в порядку нагляду з припиненням провадження у справі суто з підстави того, що спір не підлягав розгляду арбітражними судами, хоча у подальшому вимоги заявника були задоволені судом загальної юрисдикції. Ухвалюючи рішення ЄСПЛ виходив з того, що, хоча як принцип, правила юрисдикції повинні дотримуватися, однак, враховуючи обставини даної справи, була відсутня соціальна потреба, яка б виправдовувала відступлення від принципу правової визначеності.

Таким чином, «правовий пуризм» на відміну від обставин «істотного та непереборного характеру» завжди призводить до порушення принципу правової визначеності; «правовий пуризм» - невідступне слідування вимогам процесуального закону при вирішенні питання щодо застосування чи скасування таких, що набрали законної сили, судових рішень без врахування того, чи призведе це у подальшому до реального, а не формального усунення допущених судових помилок; надмірно формальне, бюрократичне застосування правових норм й вчинення дій, що мають юридичне значення, безвідносне врахування їх доцільності, виходячи з обставин конкретної справи й необхідності забезпечення ефективного захисту прав, свобод та інтересів в цивільному або іншому судочинстві, що призводить до порушення права на справедливий судовий розгляд; «правовий пуризм» може носити як добровільний характер й проявлятися в діяльності окремих посадових осіб, так і бути вимушеним через санкціонування державою, яка обмежує реалізацію дискреційних повноважень суб`єктів правозастосування, не допускаючи відступ від правових приписів.

З приводу посилання позивача на недотримання працівниками ГУ ДПС у Полтавській області порядку проведення перевірки в частині строку її проведення суд зазначає, що положеннями пункту 82.3 статті 82 ПК України встановлено максимальні граничні строки проведення перевірки. Відповідно, завершивши проведення перевірки у коротші строки за умови отримання достатніх для прийняття рішення відомостей і доказів, що підтверджується актом перевірки, працівниками ГУ ДПС у Полтавській області не допущено порушення порядку проведення перевірки.

Стосовно дійсного допущення позивачем порушення вимог законодавства, які визначені в акті перевірки.

Так, як вже зазначалося, актом перевірки встановлено порушення ФОП ОСОБА_1 :

пп. 16.1.12 п. 16.1 ст. 16 та п. 85.2 ст. 85 ПК України (ненадання посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всіх документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки);

п. 12 ст. 3 Закону № 265 (не забезпечено ведення в порядку, встановленому законодавством, обліку товарних запасів за місцем їх реалізації).

Зокрема, перевіркою встановлено, що в магазині не ведеться облік товарних запасів за місцем їх реалізації, на загальну суму не облікованого товару 1561 725,00 грн.

На підставі Акту перевірки 16.08.2024 Головним управлінням ДПС у Запорізькій області щодо ФОП ОСОБА_1 прийнято податкові повідомлення-рішення:

форми «С» № 00150560709, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні санкції за порушення законодавства про патентування, норм регулювання обігу готівки та застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг у сумі 1561725,00 грн;

форми «ПС» № 00150580709, яким до ФОП ОСОБА_1 застосовано штрафні (фінансові) санкції за ненадання документів, що стосуються предмету перевірки, у сумі 1020,00 грн.

Суд наголошує, що платник податків зобов`язаний вести в установленому порядку облік доходів і витрат, складати звітність, що стосується обчислення і сплати податків та зборів (підпункт16.1.2 пункту 16.1 статті 16 ПК України), а також забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом (підпункт16.1.12 пункту 16.1. статті 16 ПК України).

Такі положенняПК Україникореспондуються із положеннями пункту 12статті 3 Закону №265/95-ВР, які передбачають, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Згідно з пунктами44.1 статті 44 ПК Українидля цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Пунктом177.10 статті 177 ПК Українивизначено, що фізичні особи-підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет. Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику.

В силу імперативних приписів пункту 12 статті 3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 06.07.1995 №265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР) суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам під час проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), які підтверджують облік та походження товарів, що на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Отже, в розумінні пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР платник податків зобов`язаний подавати до фактичної перевірки не тільки документи про «походження» товару, але й документи які окремо засвідчують обставину «облік» товарів.

Згідностатті 20 Закону №265/95-ВР до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян. Такі вимоги не поширюються на фізичних осіб - підприємців, які є платниками єдиного податку та не зареєстровані платниками податку на додану вартість (крім тих, які здійснюють діяльність з реалізації технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, а також лікарських засобів та виробів медичного призначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння).

Суд зазначає, що Типова форма, за якою здійснюється облік доходів і витрат, та порядок ведення такого обліку визначаються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. Так, відповідно до пунктів 19, 20розділу І Закону України від 14.07.2020 № 786-ІХ«Про внесення змін доПодаткового кодексу Українищодо функціонування електронного кабінету та спрощення роботи фізичних осіб підприємців», пункту44.1 статті 44глави І розділуII Податкового кодексу Українита підпункту 5 пункту 4 Положення про Міністерство фінансів України, затвердженогопостановою Кабінету Міністрів України від 20.08.2014 № 375,наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 № 261затверджено Типову форму, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність та Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами - підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність (далі - Порядок ведення типової форми № 261).

У свою чергу,наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 №496затверджено «Порядок ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку» (далі - Порядок № 496).

Так, згідно із пунктом 2 Розділу І Порядку № 496 визначено, що документами, які підтверджують облік та походження товарів є Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи.

Облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку (пункт 1 Розділу ІІ Порядку № 496).

При цьому, пунктом 11 Розділу ІІ Порядку № 496 передбачено, що Форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби). Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП. Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

Верховний Суд у постанові від 11.02.2021 у справі № 140/470/10 дійшов висновку, що сама по собі відсутність на момент вручення запиту в рамках перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції, передбаченої ст. 20 Закону 265/95-ВР.

Разом з цим, у постановах від 24.02.2020 у справі №440/4443/18, від 27.04.2022 у справі № 420/13197/20 Верховний Суд виходив з того, що, суд не може обмежити право платника податків довести у судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги. Разом з тим, з огляду на передбаченуПК Українимету й повноваження контролюючого органу під час проведення податкової перевірки, у разі, якщо рішення контролюючого органу мотивоване саме ненаданням платником податків на вимогу контролюючого органу первинних документів, адміністративний суд, виходячи з окреслених процесуальним законом меж судового доказування, повинен перевіряти і враховувати такі обставини й винятки з них при вирішенні спору.

Суд зауважує те, що право надавати заперечення щодо висновків податкового органу та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так i на стадіях судового процесу із поданням учасником процесу нових доказів, що у протилежному випадку є обмеження судом предмету дослідження та призведе до неповноти дослідження й порушення справедливого судового розгляду, наголошується Верховним Судом у постановах від 12.11.2018 у справі №806/434/16, від 24.01 2019 у справі № 820/12113/15, від 12.02.2019 у справі №820/6512/16.

Суд не може обмежити право платника довести в судовому процесі обставини, на яких ґрунтуються його вимоги, поданням виключно тих доказів, що надавались ним під час проведення податкової перевірки. Право надавати заперечення щодо висновків органу державної фіскальної служби та долучати до матеріалів справи докази на підтвердження таких заперечень надається платнику як на усіх стадіях податкового контролю, так на стадіях судового процес, на яких допускається подання учасником процесу нових доказів. У свою чергу, контролюючий орган в такому випадку повинен навести переконливо доводи i надати докази на їх підтвердження. Аналогічна правова позиція міститься у постанові Верховного Суду від 19.06.2019 у справі № 826/7704/16.

Однак, ані під час перевірки, ані під час адміністративного оскарження, ані під час розгляду справи у суді позивач не надав суду жодних первинних документів щодо наявних у продажу товарів, які знаходяться у місці продажу, зокрема того, що такі товари (товарні запаси) відображені у Формі обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, затвердженійНаказом Міністерства фінансів України № 496 від 03.09.2021.

Лише на вимогу суду під час судового розгляду справи представником по частково було надано документи на підтвердження походження та оплати частини товару, що знаходився у місці ведення ФОП ОСОБА_1 господарської діяльності.

В той же час, диспозиція нормистатті 20 Закону №265/95-ВРпередбачає, що до суб`єкта господарювання застосовується відповідна фінансова санкція за ненадання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

З огляду на зазначене, суд вважає вірними висновки проведеної перевірки в частині порушення позивачем вимог статті 3 Закону України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування РРО у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» з огляду на те, що позивачем не надані первинні документи, які такі висновки спростовують.

З приводу посилань позивача на постанову Октябрського районного суду м. Полтави від 13.09.2024 у справі № 554/9245/24 щодо притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності згідно ст. 155-1 КУпАП суд встановив наступне.

Відповідно до частини другої статті 13 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" обов`язковість урахування (преюдиційність) судових рішень для інших судів визначається законом.

Так, постановою Октябрського районного суду м. Полтави від 13.09.2024 у справі № 554/9245/24 провадження по адміністративній справі у відношенні ОСОБА_1 за ч.1ст. 155-1 КУпАПзакрито, у зв`язку з відсутністю в її діях складу адміністративного правопорушення, передбаченого ч.1ст. 155-1 КУпАП.

Згідно мотивувальної частини постанови Октябрського районного суду м. Полтави від 13.09.2024 у справі № 554/9245/24 судом встановлено недотримання посадовою особою процедури складення протоколу про адміністративне правопорушення, ставить під сумнів правомірність складеного протоколу, що унеможливлює притягнення ОСОБА_1 до адміністративної відповідальності.

Відповідно до положень ч. 4 статті 78 КАС України обставини, встановлені рішенням суду у господарській, цивільній або адміністративній справі, що набрало законної сили, не доказуються при розгляді іншої справи, у якій беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом.

Загальноприйнято вважати, що преюдиційність (лат. praejudicialis - те, що стосується попереднього судового рішення це можливість прийняття судом як беззаперечними обставин (юридичних фактів), що були встановленні іншим судом в іншій справі та містяться у мотивувальній частині рішення, яке набрало законної сили. У такій попередній справі повинні брати участь ті ж самі сторони або їх правонаступники.

Аналогічна позиція висловлена Верховним Судом у постанові від 02.11.2022 у справі № 140/6115/21.

Велика Палата Верховного Суду також звертала увагу, щопреюдиціальне значення у справі надається обставинам, встановленим судовими рішеннями, а не правовій оцінці таких обставин,здійсненій іншим судом.Преюдицію утворюють виключно ті обставини, які безпосередньо досліджувались і встановлювались судом, що знайшло своє відображення у мотивувальній частині судового рішення. Преюдиціальні факти відрізняються від оцінки іншим судом обставин справи. Такі висновки сформульовані в пункті 32 постанови Великої Палати Верховного Суду від 03.07.2018 у справі № 917/1345/17.

У постанові від 31.08.2023 у справу № 400/4063/22 Суд зауважив, що преюдиція - це обов`язковість обставин, установлених судовим рішенням, що набуло законної сили, в одній справі для суду при розгляді інших справ. Преюдиційно встановлені обставини не підлягають доказуванню. Звільнення від доказування з підстав установлення преюдиційних обставин в іншому судовому рішенні, передбачене частиною четвертоюстатті 78 КАС України, варто розуміти так, що учасники адміністративного процесу не зобов`язані повторно доказувати ті обставини, які були встановлені чинним судовим рішенням в іншій адміністративній, цивільній або господарській справі, якщо в цій справі брали участь особи, щодо яких відповідні обставини встановлені або особа, стосовно якої встановлено ці обставини, якщо інше не встановлено законом. Тобто, за змістом частини четвертоїстатті 78 КАС Україниучасники адміністративного процесу звільнені від надання доказів на підтвердження обставин, які встановлені судом при розгляді іншої адміністративної, цивільної чи господарської справи. Натомість такі учасники мають право посилатися на зміст судового рішення у відповідних справах, що набрало законної сили, у якому відповідні обставини зазначені як установлені.

При цьому Суд вказав, що преюдиційні обставини не потребують доказування, якщо одночасно виконуються такі умови:

ці обставини встановлені судовим рішенням лише у господарській, цивільній або адміністративній справі;

ці обставини оцінені судом саме як обставина (юридичний факт) преюдиційного характеру та не є правовою оцінкою, наданою судом певній обставині (юридичному факту);

ці обставини міститься у мотивувальній частині рішення та відповідають вимогам пункту першого частини четвертоїстатті 246 КАС України, згідно з яким у мотивувальній частині рішення, серед іншого, зазначаються обставини, встановлені судом, та зміст спірних правовідносин, з посиланням на докази, на підставі яких встановлені відповідні обставини;

судове рішення набрало законної сили;

у справі беруть участь ті самі особи або особа, стосовно якої встановлено ці обставини (наприклад, особа може посилатися на преюдиційні факти, що містяться в судовому рішенні, ухваленому відповідно доглава 6 Цивільного процесуального кодексу України"Розгляд судом справ про встановлення фактів, що мають юридичне значення").

Аналогічні підходи застосовані Верховним Судом, зокрема, у постановах від 10.09.2020 у справі № 591/245/17, від 12.10.2020 у справі № 814/435/18, від 27.11.2020 у справі № 440/525/19, від 20.04.2021 у справі №817/1269/17, від 31.05.2021 у справі № 826/1581/18 та від 30.09.2021 у справі №826/7424/17, від 08.04.2024 у справі №580/6509/23.

Таким чином, враховуючи підстави закриття Октябрським районним судом м. Полтави провадження у адміністративній справі у відношенні ОСОБА_1 за ч.1ст. 155-1 КУпАП, суд доходить висновку про відсутність підстав врахування висновків, викладених у постанові від 13.09.2024 у справі № 554/9245/24 під час розгляду даної справи.

Решта доводів та заперечень сторін висновків суду по суті заявлених позовних вимог не спростовують.

Частиною першою статті 77 КАС України встановлено, що кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Частиною другою статті 77 КАС України передбачено, що в адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

Під час розгляду справи суд враховує позицію Європейського суду з прав людини у справі "Голдер проти Сполученого Королівства", згідно з якою саме "небезпідставність" доводів позивача про неправомірність втручання в реалізацію його прав є умовою реалізації права на доступ до суду.

Отже, звертаючись до суду з позовом про захист своїх прав, позивач обтяжена обов`язком довести «небезпідставність» своїх доводів щодо порушеного права за захистом якого він звернувся до суду, надавши відповідні докази, зі змісту яких можливо встановити наявність спору саме на момент звернення до суду.

В силу правових висновків постанови Верховного Суду від 06.06.2024 у справі №400/1217/23: 1) обов`язок позивача доводити обставини, на які він посилається на обґрунтування своїх доводів, є ключовим аспектом принципу змагальності та рівності в судовому процесі; 2) позивач не може будувати власну позицію на тому, що вона є доведеною, допоки інша сторона не надасть доказів на її спростування (концепція негативного доказу), оскільки такий підхід нівелює саму сутність принципу змагальності; 3) обов`язок доведення обставин, на яких ґрунтуються їх вимоги та заперечення, у рівній мірі покладається на обох сторін. Кожна сторона повинна довести факти, на які вона посилається. При цьому підставу позову повинен довести саме позивач. Позивач повинен подати докази, на яких ґрунтуються його вимоги разом з поданням позовної заяви. В разі неможливості самостійно представити такі докази, позивач повинен про це повідомити суд та зазначити причини, з яких доказ не може бути подано. Крім того, позивач вправі подати до суду клопотання про витребування доказів, із зазначенням причини неможливості самостійного їх представлення та наведенням вжитих ним для цього заходів.; 4) посилання позивача на те, що в силу вимог частини другоїстатті 77 КАС Україниобов`язок доказування правомірності рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень покладається на відповідача, не заслуговують на увагу, оскільки визначений цією правовою нормою обов`язок відповідача не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Статтею 242 КАС України передбачено, що рішення суду повинно ґрунтуватися на засадах верховенства права, бути законним і обґрунтованим. Законним є рішення, ухвалене судом відповідно до норм матеріального права при дотриманні норм процесуального права. Обґрунтованим є рішення, ухвалене судом на підставі повно і всебічно з`ясованих обставин в адміністративній справі, підтверджених тими доказами, які були досліджені в судовому засіданні, з наданням оцінки всім аргументам учасників справи.

Реальність (справжність та правдивість) конкретної обставини фактичної дійсності не може бути сприйнята доведеною виключно через неспростування одним із учасників справи (навіть суб`єктом владних повноважень) декларативно проголошеного, але не доказаного твердження іншого учасника справи, позаяк протилежне явно та очевидно прямо суперечить меті правосуддя - з`ясування об`єктивної істини у справі.

Правильність саме такого тлумачення змісту ч. 1 ст. 77 та ч. 2 ст. 77 КАС Українипідтверджується правовим висновком постанови Великої Палати Верховного Суду від 25.06.2020 по справі № 520/2261/19, що визначений ст. 77 КАС Україниобов`язок відповідача - суб`єкта владних повноважень довести правомірність рішення, дії чи бездіяльності не виключає визначеного частиною першою цієї ж статті обов`язку позивача довести ті обставини, на яких ґрунтуються його вимоги.

Отже з урахуванням вимог статті 77 КАС України, позивач знехтував своїм процесуальним обов`язком доведення обставин, на яких ґрунтуються його вимоги у випадку заперечення проти встановленого факту порушення, при цьому відповідачем обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення виконано.

Аналогічні висновки викладені у постанові Верховного Суду від 09.09.2024 у справі №280/6832/23.

Оцінивши належність, допустимість, достовірність наданих сторонами доказів, а також достатність та взаємний зв`язок у їх сукупності, суд вважає, що спірні податкові повідомлення-рішення є правомірними.

Враховуючи положення частин першої, другої статті 77, 90 КАС України, оцінивши докази, які є у справі, за своїм внутрішнім переконанням, що ґрунтується на їх безпосередньому, всебічному, повному та об`єктивному дослідженні, суд вважає, що, заявлені позовні вимоги не знайшли свого підтвердження матеріалами справи, відповідно позовна заява не підлягає задоволенню.

З приводу розподілу судових витрат, суд зазначає наступне.

Суд вирішує питання щодо судових витрат у рішенні, постанові або ухвалі (частина 1 статті 143 КАС України).

Вирішуючи питання розподілу судових витрат, суд зазначає, що у відповідності до приписів частини 1 статті 139 Кодексу адміністративного судочинства України при задоволенні позову сторони, яка не є суб`єктом владних повноважень, всі судові витрати, які підлягають відшкодуванню або оплаті відповідно до положень цього Кодексу, стягуються за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень, що виступав відповідачем у справі, або якщо відповідачем у справі виступала його посадова чи службова особа.

Оскільки суд дійшов висновку про відсутність підстав для задоволення позову, відсутні підстави для вирішення питання про відшкодування судових витрат.

Керуючись ст.ст. 72, 77, 90, 139, 242, 245, 246, 250, 255, 295 КАС України, -

ВИРІШИВ:

У задоволенні позовної заяви Фізичної особи-підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , РНОКПП НОМЕР_1 ) представник Івашківський Андрій Олегович ( АДРЕСА_2 , РНОКПП НОМЕР_2 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ЄДРПОУ 44118663), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог на предмет спору на стороні відповідача, Головне управління ДПС у Полтавській області (Україна, 36000, Полтавська обл., місто Полтава, вул. Європейська, буд. 4, ЄДРПОУ 44057192) про визнання протиправним та скасування податкових повідомлень-рішень відмовити у повному обсязі.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржено в апеляційному порядку до Третього апеляційного адміністративного суду шляхом подачі в 30-денний строк з дня його проголошення, а якщо в судовому засіданні було оголошено лише вступну та резолютивну частини рішення (ухвали) суду, або розгляду справи в порядку письмового провадження, зазначений строк обчислюється з дня складення повного судового рішення.

Рішення у повному обсязі складено та підписано 07 травня 2025 року.

СуддяО.О. Артоуз