Рішення № 127089332, 05.05.2025, Запорізький окружний адміністративний суд

ЗАПОРІЗЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

05 травня 2025 року Справа № 280/11199/24 м.Запоріжжя Запорізький окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Семененко М.О., за участю секретаря судового засідання Тетерюк Н.В., представника позивача: адвоката Івашківського А.О., представника відповідача: Діхтяр А.М., представника третьої особи: Подкалюка М.О., розглянувши за правилами загального позовного провадження в режимі відеоконференції адміністративну справу за позовом

фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 )

до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ЄДРПОУ 44118663),

третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача: Головне управління ДПС у м. Києві (04116, м.Київ, вул.Шолуденка, буд.33/19, код ЄДРПОУ 44116011),

про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень - рішень,

ВСТАНОВИВ:

До Запорізького окружного адміністративного суду надійшла позовна заява фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 (далі позивач, ФОП ОСОБА_2 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (далі відповідач, ГУ ДПС у Запорізькій області), в якій, з урахуванням уточненої позовної заяви, позивач просить суд:

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 19.08.2024 №00151310709 форма «С», що прийняте на підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 08.07.2024, що зареєстрований в органі ДПС від 09.07.2024 №84210/26/26/15/07/3474304111;

- визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення рішення ГУ ДПС у Запорізькій області від 19.08.2024 №00151330709 форма «ПС», що прийняте на підставі Акту (довідки) фактичної перевірки від 08.07.2024, що зареєстрований в органі ДПС від 09.07.2024 №84210/26/26/15/07/3474304111.

В обґрунтування позову зазначає, що контролюючим органом проведено фактичну перевірку позивача з порушенням встановленого порядку. Вказує, що підставою проведення фактичної перевірки, на підставі матеріалів якої контролюючим органом прийнято оскаржувані податкові повідомлення-рішення, вказаний підпункт 80.2.3 пункту 80.2 статті 80 Податкового кодексу України (далі ПК України), який підставою для проведення фактичної перевірки визначає письмове звернення покупця (споживача), оформлене відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування. Будь-які докази письмових звернень покупців (споживачів), оформлених відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування ГУ ДПС у м. Києві позивачу, як суб`єкту підприємницької діяльності, щодо якого було проведено фактичну перевірку, не надано. У наказі про призначення фактичної перевірки дана інформація також відсутня. Вважає, що податковий орган лише формально послався на норми податкового законодавства та на доповідну записку управління фактичних перевірок від 05.07.2024 №1279/26-15-07-07-00-12, що також не може бути підставою для проведення податкової перевірки, оскільки управління фактичних перевірок входить до структури ГУ ДПС у м. Києві і не є покупцем (споживачем, як це передбачено пп.80.2.3 пп.80.2 п.80 ПК України). Крім того, зазначає, що фактичну перевірку проведено без пред`явлення позивачу направлення на проведення перевірки, копії наказу на перевірку, службових посвідчень та запиту на надання документів, оскільки такі пред`являлись (надавались) особі, яка не є уповноваженим представником позивача, при цьому, позивач про початок перевірки не був повідомлений. Звертає увагу, що запит на надання документів не відповідав вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК України, оскільки не містив печатки податкового органу, включав вимогу про надання документів у термін до 17.00 08.07.2024, у той час як сама перевірка розпочалася о 15.45 у цей самий день, що фактично унеможливило надання таких документів у визначений строк, оскільки позивач безпосередньо не знаходився а магазині. Посилається на те, що сама по собі відсутність на момент вручення запиту в рамках перевірки контролюючим органом первинних документів за місцем реалізації чи зберігання товарів, за умови, що ці товари належним чином обліковані, не є підставою для застосування до платника фінансової санкції. Суб`єкт господарювання не зобов`язаний зберігати первинні документи на товар безпосередньо в торговельному залі чи у складському приміщенні. Відсутність облікової документації на товар за місцем продажу останнього не може бути віднесено до порушень установленого порядку обліку товарних запасів на складах і/або за місцем їх реалізації. Просить позов задовольнити.

Ухвалою судді від 09.12.2024 позовну заяву залишено без руху, позивачу надано строк для усунення недоліків позовної заяви.

Ухвалою судді від 30.12.2024 відкрито провадження у справі, призначено справу до розгляду за правилами спрощеного позовного провадження без виклику учасників справи.

14.01.2025 відповідачем подано відзив на позовну заяву, в якому не погоджується з позовними вимогами. Зазначає, що за наслідками проведеної Головним управлінням ДПС у м. Києві фактичної перевірки позивача встановлено порушення позивачем п.1, п.2, п.12 ст.3 Закону України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг» від 6 липня 1995 року № 265/95-ВР (далі Закон №265/95-ВР), ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, ч.4 ст.24 Кодексу законів про працю України. На підставі матеріалів перевірки відповідачем прийнято спірні податкові повідомлення-рішення. Вважає, що Головне управління ДПС у м.Києві дотрималось порядку призначення та проведення фактичної перевірки, оскільки наказ на проведення перевірки видано за наявності передбачених законом підстав. Зазначає, що при виході на фактичну перевірку ФОП ОСОБА_1 , за адресою проведення діяльності суб`єкта господарювання перебувала особа, яка самостійно представилась представником ФОП ОСОБА_1 ОСОБА_3 (менеджер). Даний факт закріплено у направленнях на перевірку, в яких ОСОБА_3 власним підписом скріпив погодження з тим, що йому пред`явлено службові посвідчення фахівців Головного управління ДПС у м. Києві та направлення на фактичну перевірку саме ФОП ОСОБА_1 , зокрема, вручено копію наказу про проведення фактичної перевірки, а також ОСОБА_3 зробив допис того, що він є менеджером суб`єкта господарювання. Вважає безпідставними твердження позивача про те, що вказана особа є представником іншого суб`єкта господарювання. Наголошує, що фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків, у зв`язку з чим вважає, що доводи позивача щодо того, що державні інспектори Головного управління ДПС у м. Києві не зв`язалися особисто з ФОП ОСОБА_1 щодо перевірки, є безпідставними та необґрунтованими. По суті виявлених перевіркою порушень зазначає, що перед початком перевірки була проведена контрольно-розрахункова операція, внаслідок якої видано неналежний розрахунковий документ, який імітує справжній, а саме: чек не містить обов`язкові реквізити номер фіскального чека, тобто розрахункова операція проведена без застосування ПРРО/РРО та без видачі вірного розрахункового документу, чим порушено вимоги п.1, п.2 ст. 3 Закону України №265/95-ВР. Крім того, в ході проведення перевірки встановлено порушення порядку ведення обліку товарних запасів (ТМЦ) за місцем їх реалізації (місцем здійснення господарської діяльності суб`єктом господарювання), а саме: в ході здійснення перевірки та на дату завершення фактичної перевірки не пред`явлено підтверджуючі документи на товари, що реалізовувалися та знаходились в реалізації ФОП ОСОБА_1 (форма ведення обліку товарних запасів та первинні документи) в електронній та/або паперовій формі, що підтверджують походження та облік товарно-матеріальних цінностей. Під час проведення перевірки у вітрині магазину знаходились товарно-матеріальні цінності на загальну суму 1686547,00 грн, які не відображені у формі ведення обліку товарних запасів. Вважає спірні податкові повідомлення-рішення правомірними. Просить відмовити в задоволенні позову.

Ухвалою суду від 15.01.2025 суд вирішив здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження, призначено підготовче засідання на 29.01.2025.

20.01.2025 позивачем подано відповідь на відзив, у якій вказує, що позиція відповідача є необґрунтованою. Зазначає, що відповідно до наказу, яким призначено фактичну перевірку позивача, строк проведення перевірки встановлено 10 діб. Проте, фактична перевірка тривала 2 год.20 хв. Наявність у представників податкового органу, а саме державних інспекторів, котрі проводили фактичну перевірку господарського об`єкту позивача, повноважень з встановлення такої крайньої (кінцевої) дати закінчення перевірки та, відповідно, надання документів, зокрема, форми обліку ведення товарних запасів та первинних документів, які підтверджують облік та походження товарів, що фактично обмежує можливість реалізації платником податків обов`язку з пред`явлення останніх. Також посилається на те, що відповідно до наказу ГУ ДПС у м. Києві підставою фактичної перевірки стало саме письмове звернення покупця (споживача), оформлене відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, касових операцій, патентування або ліцензування (п.п.80.2.3 п.80.2. ст.80 ПК України). Проте, відповідач не надає належних доказів такого звернення покупця (споживача) до ГУ ДПС у м. Києві, яке в свою чергу стало підставою для проведення фактичної перевірки. Також вважає, що будь-яких доказів проведення контрольно-розрахункової операції матеріали перевірки не містять, оскільки в акті фактичної перевірки не зазначено чи відбулося повернення придбаного товару як того вимагає п.п. 20.1.11 п.20.1 ст. 20 ПК України. В матеріалах фактичної перевірки не містяться дані, хто саме здійснював контрольно-розрахункову операцію, за які кошти (власні чи виділені ГУ ДПС у м. Києві). Вважає, що під час проведення фактичної перевірки представниками контролюючого органу було порушено норми податкового законодавства, а відповідач не дослідив належним чином матеріали фактичної перевірки та не надав їм правову оцінку, що вплинуло на протиправне прийняття податкових повідомлень-рішень.

Ухвалою суду від 22.01.2025 задоволено заяву представника позивача адвоката Івашківського Андрія Олеговича про участь у судовому засіданні в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів.

28.01.2025 до суду надійшли заперечення на відповідь на відзив, в яких відповідач звертає увагу, що контролюючим органом дотримано строк проведення фактичної перевірки суб`єкта господарювання. Наголошує, що пункт 85.2 статті 85 ПК України передбачає, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки. Звертає увагу суду, що в Акті фактичної перевірки описаний процес контрольно-розрахункової операції, яка була проведена напередодні початку фактичної перевірки, а також в матеріалах справи містяться відповідні чеки. Вважає, що походження коштів на здійснення розрахункової операції не стосується предмету даної судової справи.

У підготовчому засіданні 29.01.2025 ухвалами суду залучено до участі в справі в якості третьої особи, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмету спору на стороні відповідача, Головне управління ДПС у м.Києві (далі третя особа); відмовлено в задоволенні клопотання представника позивача про витребування доказів; відкладено підготовче засідання на 03.03.2025.

19.02.2025 представником третьої особи подано до суду письмові пояснення, в яких зазначає, що фактичну перевірку магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , де здійснює свою діяльність ФОП ОСОБА_1 , було проведено у присутності менеджера магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », ОСОБА_3 , якого було ознайомлено з наказом на перевірку та направленнями, де вищезазначена особа зробила відмітку про це. За результатами перевірки складено акт фактичної перевірки від 08.07.2024 року №84210/26/26/15/07/ НОМЕР_1 . Проте, після ознайомлення із змістом акта перевірки керівник підприємства або особа що його заміщає (а у випадку їх відсутності особа, що уповноважена здійснювати розрахункові операції), у спірному випадку це був менеджер магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 » ОСОБА_3 , відмовився від підпису акту фактичної перевірки та отримання одного примірника, про що було складено відповідний акт від 08.07.2024 року № 5919/26-15-07-07-00-17, бланк № 010351. Перед початком перевірки було проведено контрольну розрахункову операцію. При купівлі навушників Apple Ear Pods на суму 999,00 грн було видано розрахунковий документ (фіскальний чек), який імітує справжній, а саме: чек не містить обов`язкових реквізитів таких як номер фіскального чека, тобто розрахункова операція проведена без застосування реєстратора розрахункових операцій/програмного реєстратора розрахункових операцій (далі по тексту РРО/ПРРО) та без видачі відповідного розрахункового документа 08.07.2024 о 15:39. Таким чином, перевіркою встановлено, що з магазині «YABLUKA» відбувається реалізація товарів без застосування РРО/ПРРО та без видачі розрахункового документа встановленого зразка та змісту. Зазначає, що Закон №265/95-ВР встановлює зміст обов`язку суб`єктів господарювання (формувати та видавати розрахунковий документ), а Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 21.01.2016 № 13, зареєстроване в Міністерстві юстиції України 11 лютого 2016 р. за № 220/28350 (далі Положення № 13) - форму його реалізації (форму і реквізити документів). За змістом норм Положення № 13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. Так, Положення № 13 вказує, що документ без обов`язкового реквізиту не приймається як розрахунковий. Отже, відсутність таких реквізитів позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення, роздрукування та видача покупцеві документу з такими недоліками не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР. Часткове або некоректне відображення обов`язкового реквізиту у фіскальному чеку могло б свідчити про намагання позивача виконати вимоги Закону №265/95-ВР та Положення № 13, але відсутність такого реквізиту не може вважатись недоліком розрахункового документу, відповідно у контролюючого органу є всі підстави для застосування санкції до платника податків. Вказує, що інформація з фіскального чеку та інформація з вебпорталу Державної податкової служби має бути ідентичною щодо фіскальних номерів документів та ПРРО, дати та часу проведення операції, найменування товару, його кількості та ціни, суми операції, тощо. Проте, при зчитуванні QR-коду, у вищезазначених розрахункових документах, перехід за посиланням не відбувається з причини відсутності інформації за критеріями пошуку. В базі СОД РРО ДПС України інформація щодо таких розрахункових документів також відсутня. Крім того, під час фактичної перевірки встановлено факт не забезпечення ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (відсутні документі, що підтверджують походження товару) на загальну суму 1 686 547,00 грн, що вказано в описі залишків товарів в магазину « ІНФОРМАЦІЯ_1 », в якому здійснює свою діяльність ФОП ОСОБА_1 . Відповідно до Порядку ведення обліку товарних запасів для фізичних осіб-підприємців, у тому числі платників єдиного податку, затвердженого Наказом Міністерства фінансів України від 03.09.2021 року № 496, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.2021 року за № 1411/37033 (далі - Порядок № 496), облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку. ФОП, який здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів таким ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку. Пункт 12 статті 3 Закону №265/95-ВР встановлює наступні зобов`язання для суб`єктів господарювання: 1. вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку; 2. надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Статтею 20 Закону №265/95-ВР встановлено відповідальність суб`єктів господарювання «фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян» за порушення наступних зобов`язань: 1. до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку та/або 2. не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). В той же час, в тексті статті 20 словосполучення «що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті)» належить тільки до частини, яка стосується ненадання документів, тому що відділена від елементу «здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку» сполучникам «та/або». Зазначене в повній мірі кореспондується з суттю абзацу першого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР, де зазначені елементи поділені так само: - вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, - надавати документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Враховуючи вимоги першого речення абзацу першого пункту 12 статті 3 Закону №265/95-ВР та першого речення статті 20 цього Закону, обов`язок суб`єкта господарювання надавати до перевірки документи обліку товарних запасів стосується вже отриманого на реалізацію товару в минулому, зокрема і на товар, що вже реалізований. Вказує, що посадовими особами ГУ ДПС у м. Києві було вручено менеджеру магазину ОСОБА_3 , який знаходився під час проведення перевірки в магазині, запит про надання документів, які належать та/або пов`язані з предметом перевірки, де ОСОБА_3 , власноручно зробив відмітку (підпис) про те, що ознайомлений з вищезазначеним запитом. Проте, будь-яких документів, які стосуються та/або пов`язані з предметом перевірки, представником ФОП ОСОБА_1 надано не було, що зафіксовано в акті фактичної перевірки від 08.07.2024 року №84210/26/26/15/07/3474304111. Таким чином, фактичною перевіркою було встановлено порушення платником податків, пункту 85.2 статті 85 ПК України. Просить відмовити в задоволенні позову.

20.02.2025 представник третьої особи подав додаткові докази по справі.

Ухвалою суду від 03.03.2025 задоволено заяву представника третьої особи, про участь у судовому засідання в режимі відеоконференції поза межами приміщення суду з використанням власних технічних засобів.

03.03.2025 представником позивача подано додаткові докази по справі.

У підготовчому засіданні 03.03.2025 оголошено перерву до 12.03.2025.

11.03.2025. представником позивача подано додаткові пояснення у справі за змістом яких викладено нові підстави позову, а саме, зазначено, що згідно зі статтею 2 Закону України від 30.06.1999 №783-XIV «Про джерела фінансування органів державної влади» (далі - Закон №783-XIV) органи державної влади здійснюють свою діяльність виключно за рахунок бюджетного фінансування (крім випадків, визначених цим Законом) в межах, передбачених Законом України про Державний бюджет України на відповідний рік. Враховуючи відсутність доказів, які б вказували на видачу посадовим особам ГУ ДПС в м. Києві, які в межах проведення фактичної перевірки позивача здійснили контрольну розрахункову операцію в даній справі, грошових коштів (готівки) з каси за рахунок відповідних бюджетних асигнувань контролюючого органу, таким чином вказані грошові кошти фактично мають інше джерело походження ніж кошти, передбачені на здійснення відповідної діяльності органів ДПС. Враховуючи вищевказане, джерелом з якого було профінансовано здійснення вказаної контрольної розрахункової операції, є власні грошові кошти працівників ГУ ДПС в м. Києві, що не передбачено Законом №783-XIV. Матеріали справи не містять доказів повернення грошових коштів посадовим особам, так само, як і доказів повернення придбаного товару позивачу. Оскільки законодавство не містить дозволу щодо використання для проведення контрольних операцій приватних коштів, у тому числі коштів осіб, які проводять перевірку, то в силу частини другої статті 19 Конституції України посадові особи контролюючого органу, за відсутності законодавчого дозволу, не мають права використовувати власні кошти для проведення контрольної розрахункової операції. Вважає, що контрольна розрахункова операція фактично проведена не за рахунок контролюючого органу, тобто не у зв`язку з виконанням функцій держави, не у порядку та у спосіб, встановлені нормами чинного законодавства, яка могла б свідчити про факт порушення платником податків Закону №265/95-ВР. Крім того, зазначає, що згідно наказу про проведення фактичної перевірки № 4538-п від 05.07.2024, предметом фактичної перевірки у даному випадку було здійснення контролю щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами). Відтак, з`ясування податковим органом під час податкової перевірки питань, що не охоплюються законодавчо визначеними межами з проведення даної податкової перевірки, не можна визнати діями суб`єкта владних повноважень, що відповідають наведеним ознакам. Відповідно, інформація, що зібрана податковим органом відносно платника поза межами здійснюваного нею заходу з податкового контролю та не відноситься до предмета перевірки, не може слугувати підставою для податкового повідомлення-рішення. Вважає, що, у даному випадку, відповідач, здійснюючи дослідження питання порушення ведення обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (зберігання) в порядку встановленому законодавством, вийшов за межі предмету фактичної перевірки, у зв`язку з чим акт такої перевірки в частині оскаржуваного рішення є доказом, здобутим з порушенням Закону, що призводить до визнання перевірки в цій частині незаконною. Відповідно, прийняте на його підставі податкове повідомлення-рішення, на думку представника позивача, не є правомірними.

12.03.2025 представник відповідача подав додаткові письмові пояснення, в яких деталізовано зміст порушення щодо видачі неналежного розрахункового документа. Звернуто увагу, що на підтвердження своєї позиції щодо відсутності порушень пунктів 1, 2 статті 3 Закону №265/95-ВР, позивачем не наведено аргументів та не надано доказів. Разом з тим, ГУ ДПС у Запорізькій області надає до суду чек, який був наданий позивачем перед початком фактичної перевірки при контрольно-розрахунковій операції та чек, який надійшов до податкового органу вже після пред`явлення позивачу наказу про проведення фактичної перевірки. З огляду, на вищезазначені документи, вбачається, що вони не ідентичні, та чек, що був виданий позивачем при контрольно-розрахунковій операції, імітує справжній.

У підготовчому засіданні 12.03.2025 ухвалою суду продовжено строк підготовчого провадження на 30 днів, відкладено підготовче засідання на 24.03.2025.

20.03.2025 представником позивача подано заяву про зміну підстав позову, в якій викладено додаткові підстави позову, аналогічні наведеним у додаткових письмових поясненнях, поданих 11.03.2025.

У підготовчому засіданні 24.03.2025 судом прийнято ро розгляду заяву про зміну підстав позову, відкладено підготовче засідання на 07.04.2025.

07.04.2025 представник відповідача подав заперечення на заяву про зміну підстав позову, в яких висловлює незгоду з додатковими підставами позову та зазначає, що контролюючим органом у повному обсязі було дотримано порядок проведення контрольно-розрахункової операції. Наголошує, що чинним податковим законодавством не передбачено обов`язок податкового органу звітування перед платником податків, щодо якого проведена фактична перевірка, про використання грошових коштів за рахунок бюджетних асигнувань контролюючого органу, зокрема, використаних при виконанні своїх службових обов`язків, та які визначені виключно службовими документами органу державної влади. Таким чином, висновки позивача щодо фінансування працівників Головного управління ДПС у м. Києві, викладені у заяві, вважає безпідставними та необґрунтованими. Також вказує, що поняття «фактичної перевірки» та «здійснення суб`єктом господарювання належного обліку товарних запасів» прямо пов`язані між собою та є взаємодопоміжними, тобто перевірка обліку товарних запасів є невід`ємною частиною фактичної перевірки.

У підготовчому засіданні 07.04.2025 ухвалою суду закрито підготовче провадження у справі, призначено справу до судового розгляду по суті у відкритому судовому засіданні на 21.04.2025.

У судовому засіданні 21.04.2025 оголошено перерву до 23.04.2025.

У судовому засіданні 23.04.2025 після судових дебатів суд оголосив про перехід до стадії ухвалення судового рішення, ухвалення та проголошення судового рішення відкладено на строк десять днів, оголошено дату та час його проголошення.

Під час судового розгляду справи представники учасників справи підтримали свої доводи та заперечення з підстав, викладених у заявах по суті справи, представник позивача наполягав на задоволенні позову, представники відповідача та третьої особи просили в задоволенні позову відмовити.

Заслухавши вступне слово та пояснення учасників справи (їх представників), безпосередньо дослідивши наявні у справі докази в їх сукупності, суд встановив такі обставини.

За даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань, ОСОБА_1 зареєстрований як фізична особа-підприємець з 07.05.2024, види економічної діяльності (за КВЕД): 47.41 Роздрібна торгівля комп`ютерами, периферійним устаткованням і програмним забезпеченням у спеціалізованих магазинах (основний), 33.12 Ремонт і технічне обслуговування машин і устатковання промислового призначення, 33.13 Ремонт і технічне обслуговування електронного й оптичного устатковання, 33.14 Ремонт і технічне обслуговування електричного устатковання, 46.18 Діяльність посередників, що спеціалізуються в торгівлі іншими товарами, 46.19 Діяльність посередників у торгівлі товарами широкого асортименту, 46.52 Оптова торгівля електронним і телекомунікаційним устаткованням, деталями до нього, 47.42 Роздрібна торгівля телекомунікаційним устаткованням у спеціалізованих магазинах, 47.43 Роздрібна торгівля в спеціалізованих магазинах електронною апаратурою побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення, 47.54 Роздрібна торгівля побутовими електротоварами в спеціалізованих магазинах, 47.78 Роздрібна торгівля іншими невживаними товарами в спеціалізованих магазинах, 47.79 Роздрібна торгівля уживаними товарами в магазинах, 47.89 Роздрібна торгівля з лотків і на ринках іншими товарами, 47.91 Роздрібна торгівля, що здійснюється фірмами поштового замовлення або через мережу Інтернет, 47.99 Інші види роздрібної торгівлі поза магазинами, 62.02 Консультування з питань інформатизації, 63.99 Надання інших інформаційних послуг, н.в.і.у., 68.20 Надання в оренду й експлуатацію власного чи орендованого нерухомого майна, 73.11 Рекламні агентства, 77.39 Надання в оренду інших машин, устатковання та товарів, н.в.і.у., 82.19 Фотокопіювання, підготування документів та інша спеціалізована допоміжна офісна діяльність, 85.59 Інші види освіти, н.в.і.у., 95.11 Ремонт комп`ютерів і периферійного устатковання, 95.12 Ремонт обладнання зв`язку, 95.21 Ремонт електронної апаратури побутового призначення для приймання, записування, відтворювання звуку й зображення, 95.22 Ремонт побутових приладів, домашнього та садового обладнання, 95.29 Ремонт інших побутових виробів і предметів особистого вжитку, перебуває на податковому обліку в ГУ ДПС у Запорізькій області (т.1 а.с.10-11).

На підставі пп.80.2.3 п.80.2 ст.80, п.69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України, Закону №265/95-ВР, Закону України від 21.06.2012 року №5007-VI «Про ціни і ціноутворення», також інших нормативних актів, контроль за дотриманням яких покладено на територіальні органи ДПС, Головним управлінням ДПС у м. Києві видано наказ №4538-п від 05.07.2024 «Про проведення фактичних перевірок», яким наказано провести фактичні перевірки платників податків/об`єктів, зазначених у додатках 1-14, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки) (т.1 а.с.13).

Відповідно до додатку №2 до наказу №4538-п від 05.07.2024 визначено об`єкт перевірки: магазин «YABLUKA» за адресою: м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д, дата початку перевірки 08.07.2024, тривалість перевірки не повинна перевищувати 10 діб, мета проведення перевірки: перевірити порядок здійснення розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин із працівниками (найманими особами), дотримання вимог законодавства щодо встановлених державою фіксованих цін, граничних цін та граничних рівнів торговельної надбавки (націнки), вид перевірки: фактична.

За результатами проведеної фактичної перевірки Головним управлінням ДПС у м.Києві складено Акт №84210/26/25/15/07/3474304111 від 09.07.2024 року (далі - Акт фактичної перевірки, т.1 а.с.14-15), відповідно до якого встановлено, що ФОП ОСОБА_1 в об`єкті діяльності відділі магазину, що розташований за адресою: АДРЕСА_2 , порушено вимоги п.1, п.2, п.12 ст.3 Закону №265/95-ВР; ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України, ч.4 ст.24 Кодексу законів про працю України.

За змістом Акту фактичної перевірки, в ході перевірки встановлено, крім іншого, що в магазині «YABLUKA» за адресою: м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д, здійснюється роздрібна торгівля мобільними телефонами, комп`ютерною технікою, іншими технічно-складними побутовими товарами у готівковій та безготівковій формі, магазин розташований на території ТРЦ «Лавина». Перед початком перевірки була проведена контрольно-розрахункова операція. При купівлі навушників Applе EarPods по ціні 999,00 грн було видано неналежний розрахунковий документ (фіскальний чек), який імітує справжній, а саме: чек не містить обов`язкові реквізити такі як номер фіскального чека, тобто розрахункова операція проведена без застосування ПРРО/РРО та без видачі відповідного розрахункового документу о 15:39:17 08.07.2024. Також під час перевірки встановлено факт не забезпечення ведення у встановленому законодавством порядку обліку товарних запасів за місцем їх реалізації (відсутні документи, що підтверджують походження товару (накладні, чеки тощо) на загальну суму 1686547,00 грн.

09.07.2024 матеріали фактичної перевірки направлені Головним управлінням ДПС у м.Києві на адресу ГУ ДПС у Запорізькій області за місцем податкового обліку позивача для розгляду на прийняття рішень згідно чинного законодавства України (т.1 а.с.143).

На підставі висновків Акту фактичної перевірки ГУ ДПС у Запорізькій області прийнято податкові повідомлення-рішення, а саме:

- №00151310709 від 19.08.2024, яким до позивача застосовано штрафні санкції на загальну суму 1 687 546, 00 грн, у тому числі, за порушення п. 1, п.2 ст.3 Закону №265/95-ВР (не проведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи) на підставі п.1 ст.17 цього Закону в розмірі 100% вартості проданих з порушенням товарів, за порушення вчинене вперше 999,00 грн; за порушення п.12 ст. 3 Закону №265/95-ВР (порушення порядку ведення обліку товарних запасів на складах та за місцем їх реалізації) на підставі ст.20 цього Закону в розмірі 100% вартості необлікованих товарів 1686547,00 грн (т.1 а.с.20-21);

- №00151330709 від 19.08.2024, яким до позивача застосовано штрафні (фінансові) санкції (штрафи) у сумі 1 020,00 грн за порушення ст.44, п.85.2 ст.85 ПК України на підставі п.121.1 ст.121 ПК України (т.1 а.с.22-23).

Позивач оскаржив вказані податкові повідомлення-рішення до Державної податкової служби України, яка Рішенням про результати розгляду скарги №32464/6/99-00-06-03-02-06 від 29.10.2024 податкові повідомлення-рішення від 19.08.2024 №00151310709 та №00151330709 залишила без змін, а скаргу без задоволення (т.1 а.с.24-26).

Не погоджуючись з податковими повідомленнями-рішеннями від 19.08.2024 №00151310709 та №00151330709 та вважаючи їх протиправними, позивач звернувся до суду з цим позовом.

Надаючи оцінку спірним правовідносинам, суд виходить з приписів частини 2 статті 2 Кодексу адміністративного судочинства України (далі КАС України), відповідно до яких у справах щодо оскарження рішень, дій чи бездіяльності суб`єктів владних повноважень, адміністративні суди перевіряють: чи прийняті (вчинені) вони на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України; з використанням повноважень з метою, з якою це повноваження надано; обґрунтовано, тобто з урахуванням усіх обставин, що мають значення для прийняття рішення (вчинення дії): безсторонньо (неупереджено); добросовісно; розсудливо; з дотриманням принципу рівності перед законом, запобігаючи несправедливій дискримінації; пропорційно, зокрема з дотриманням необхідного балансу між будь-якими несприятливими наслідками для прав, свобод та інтересів особи і цілями, на досягнення яких спрямоване це рішення (дія); з урахуванням права особи на участь у процесі прийняття рішення; своєчасно, тобто протягом розумного строку.

Згідно з частиною 1 статті 2 КАС України завданням адміністративного судочинства є справедливе, неупереджене та своєчасне вирішення судом спорів у сфері публічно-правових відносин з метою ефективного захисту прав, свобод та інтересів фізичних осіб, прав та інтересів юридичних осіб від порушень з боку суб`єктів владних повноважень.

Частиною 2 статті 19 Конституції України визначено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією України та законами України.

Наведена норма означає, що суб`єкт владних повноважень зобов`язаний діяти лише на виконання закону, за умов і обставин, визначених ним, вчиняти дії, не виходячи за межі прав та обов`язків, дотримуватися встановленої законом процедури, обирати лише встановлені законодавством України способи правомірної поведінки під час реалізації своїх владних повноважень.

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові від 21 лютого 2020 року у справі № 826/17123/18 сформулювала правовий висновок, відповідно до якого, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень. При цьому, таким підставам позову, за їх наявності, суди повинні надавати правову оцінку в першу чергу, а у разі, якщо вони не визнані судом такими, що тягнуть протиправність рішень, прийнятих за наслідками такої перевірки, - переходити до перевірки підстав позову щодо наявності порушень податкового та/або іншого законодавства.

У постанові від 25.04.2024 у справі № 160/10828/22 Верховний Суд вказав, що незалежно від прийнятого платником податків рішення про допуск (недопуск) посадових осіб до перевірки, оскаржуючи в подальшому наслідки проведеної контролюючим органом перевірки у вигляді податкових повідомлень-рішень та інших рішень, платник податків не позбавлений можливості посилатись на порушення контролюючим органом вимог законодавства щодо проведення такої перевірки, якщо вважає, що вони зумовлюють протиправність таких податкових повідомлень-рішень.

Таким чином, звертаючись до суду з позовом про скасування податкового повідомлення-рішення, позивач вправі посилатись на процедурні порушення проведення перевірки, у тому числі у випадку допуску посадових осіб контролюючого органу до перевірки, а суд зобов`язаний надавати правову оцінку таким доводам позивача в першу чергу.

Наведене вище також узгоджується з позицією Верховного Суду, викладеною в постанові від 29.05.2024 у справі №420/19741/21.

Надаючи оцінку аргументам позову щодо відсутності підстав для проведення фактичної перевірки, суд враховує таке.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначення вичерпного переліку податків та зборів, що справляються в Україні, порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства, регулюються ПК України.

Згідно з підпунктом 19-1.1.4 пункту 19-1.1 статті 19-1 ПК України (тут і в подальшому в редакції, чинній на момент виникнення спірних правовідносин) контролюючі органи здійснюють контроль за встановленими законом строками проведення розрахунків в іноземній валюті, за додержанням порядку приймання готівки для виконання платіжних операцій (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), проведення розрахункових операцій, а також за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, наявністю торгових патентів.

Відповідно до підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Згідно з пунктом 61.1 статті 61 ПК України податковий контроль - система заходів, що вживаються контролюючими органами та координуються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, з метою контролю правильності нарахування, повноти і своєчасності сплати податків і зборів, а також дотримання законодавства з питань регулювання обігу готівки, проведення розрахункових та касових операцій, патентування, ліцензування та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Способом здійснення такого контролю є, крім іншого, інформаційно-аналітичне забезпечення діяльності контролюючих органів відповідно до підпункту 62.1.2 пункту 62.2 статті 62 ПК України.

Податковий контроль відповідно до підпункту 62.1.3 пункту 62.2 статті 62 ПК України здійснюється шляхом перевірок та звірок відповідно до вимог цього Кодексу, а також перевірок щодо дотримання законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, у порядку, встановленому законами України, що регулюють відповідну сферу правовідносин.

Умови, порядок допуску посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичних перевірок, строки проведення перевірок та оформлення їх результатів визначені статтями 75, 80, 81 ПК України.

За змістом абзацу 1 пункту 75.1 статті 75 ПК України контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Згідно з підпунктом 75.1.3 пункту 75.1 статті 75 ПК України фактичною вважається перевірка, що здійснюється за місцем фактичного провадження платником податків діяльності, розташування господарських або інших об`єктів права власності такого платника. Така перевірка здійснюється контролюючим органом щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Відповідно до приписів пункту 80.1 статті 80 ПК України фактична перевірка здійснюється без попередження платника податків (особи).

Пунктом 80.2 статті 80 ПК України визначено, що фактична перевірка може проводитися на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, копія якого вручається платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки, та за наявності хоча б однієї з таких підстав:

80.2.1. у разі коли за результатами перевірок інших платників податків виявлено факти, які свідчать про можливі порушення платником податків законодавства щодо виробництва та обігу підакцизних товарів, здійснення платником податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, та виникає необхідність перевірки таких фактів;

80.2.2. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації від державних органів або органів місцевого самоврядування, яка свідчить про можливі порушення платником податків законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи, зокрема, щодо здійснення платниками податків розрахункових операцій, у тому числі із забезпеченням можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, ведення касових операцій, наявності патентів, ліцензій та інших документів, контроль за наявністю яких покладено на контролюючі органи, виробництва та обігу підакцизних товарів;

80.2.3. письмового звернення покупця (споживача), оформленого відповідно до закону, про порушення платником податків установленого порядку проведення розрахункових операцій, у тому числі незабезпечення можливості проведення розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів, касових операцій, патентування або ліцензування;

80.2.4. неподання суб`єктом господарювання в установлений законом строк обов`язкової звітності про використання реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій, розрахункових книжок та книг обліку розрахункових операцій, подання їх із нульовими показниками;

80.2.5. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства в частині виробництва, обліку, зберігання та транспортування спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів та рідин, що використовуються в електронних сигаретах і пального, та цільового використання спирту платниками податків, обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками, та/або масовими витратомірами, а також здійснення функцій, визначених законодавством у сфері регулювання виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв, тютюнових виробів, рідин, що використовуються в електронних сигаретах, пального;

80.2.6. у разі виявлення за результатами попередньої перевірки порушення законодавства з питань, визначених у пункті 75.1.3;

80.2.7. у разі наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про використання праці найманих осіб без належного оформлення трудових відносин та виплати роботодавцями доходів у вигляді заробітної плати без сплати податків до бюджету, а також здійснення фізичною особою підприємницької діяльності без державної реєстрації.

Перед початком фактичної перевірки, з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція (пункт 80.4 статті 80 ПК України).

Відповідно до пункту 80.5 статті 80 ПК України допуск посадових осіб контролюючих органів до проведення фактичної перевірки здійснюється згідно із статтею 81 цього Кодексу.

Згідно з пунктом 81.1 статті 81 ПК України посадові особи контролюючого органу мають право приступити до проведення документальної виїзної перевірки, фактичної перевірки за наявності підстав для їх проведення, визначених цим Кодексом, та за умови пред`явлення або надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, таких документів:

направлення на проведення такої перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, реквізити наказу про проведення відповідної перевірки, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) або об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична), підстави, дата початку та тривалість перевірки, посада та прізвище посадової (службової) особи, яка проводитиме перевірку. Направлення на перевірку у такому випадку є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, що скріплений печаткою контролюючого органу;

копії наказу про проведення перевірки, в якому зазначаються дата видачі, найменування контролюючого органу, найменування та реквізити суб`єкта (прізвище, ім`я, по батькові фізичної особи - платника податку, який перевіряється) та у разі проведення перевірки в іншому місці - адреса об`єкта, перевірка якого проводиться, мета, вид (документальна планова/позапланова або фактична перевірка), підстави для проведення перевірки, визначені цим Кодексом, дата початку і тривалість перевірки, період діяльності, який буде перевірятися. Наказ про проведення перевірки є дійсним за наявності підпису керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу та скріплення печаткою контролюючого органу;

службового посвідчення осіб (належним чином оформленого відповідним контролюючим органом документа, що засвідчує посадову (службову) особу), які зазначені в направленні на проведення перевірки.

Непред`явлення або не надіслання у випадках, визначених цим Кодексом, платнику податків (його посадовим (службовим) особам або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції) цих документів або пред`явлення зазначених документів, що оформлені з порушенням вимог, встановлених цим пунктом, є підставою для недопущення посадових (службових) осіб контролюючого органу до проведення документальної виїзної або фактичної перевірки.

Відмова платника податків та/або посадових (службових) осіб платника податків (його представників або осіб, які фактично проводять розрахункові операції) від допуску до перевірки на інших підставах, ніж визначені в абзаці п`ятому цього пункту, не дозволяється.

Наведене свідчить, що фактична перевірка може проводитися за умови дотримання наступних умов: повинна бути наявною одна з визначених підпунктах 80.2.1 - 80.2.7 пункту 80.2 статті 80 ПК України підстав для проведення фактичної перевірки; підставою для проведення перевірки повинно бути рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом (процесуальна підстава); копія вказаного рішення має вручатися платнику податків або його уповноваженому представнику, або особам, які фактично проводять розрахункові операції під розписку до початку проведення такої перевірки (процедурна підстава).

Відповідно до статті 80 ПК України, нормативне регулювання передбачає окремі вимоги та різні підстави для проведення фактичних перевірок з різних питань, а саме: щодо дотримання норм законодавства з питань регулювання обігу готівки, порядку здійснення платниками податків розрахункових операцій, ведення касових операцій, наявності ліцензій, свідоцтв, у тому числі про виробництво та обіг підакцизних товарів, а також дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами).

Таким чином, фактичні перевірки можуть проводитися як з окремого питання, яке віднесено до кола питань, що є предметом даного виду перевірок, так і комплексно з усіх питань, визначених пунктом 80.2 статті 80 ПК України, але за обов`язкової наявності підстав, вказаних у підпунктах пункті 80.2 статті 80 ПК України.

Наведене вище відповідає правовому висновку Верховного Суду, викладеному в постанові від 31.07.2024 у справі № 2040/7330/18.

У наказі №4538-п від 05.07.2024 як на підставу для проведення фактичної перевірки міститься посилання на підпункт 80.2.3 пункту 8.2 статті 80 ПК України.

З матеріалів справи судом встановлено, що до ГУ ДПС у м.Києві надійшла заява від фізичної особи (вх.№Р/971/ЕЗ від 04.07.2024), в якій зазначено: «..Хочу звернути увагу податківців на деякі мережі, що продають мобільну техніку без видачі чеків, дають лише якісь папірці, які не можна назвати чеком. На сайті податкової їх не знайти. Не видають чеки в торгових мережах (особисто там купував): магазин «YABLUKA» у Києві за адресами:…. вул. Берковецька, буд. 6Д (в Лавіні)… Прошу перевірити на видачу чеків, в цих магазинах чеки не видаються» (т.1 а.с.160).

Також надано доповідну записку начальника управління фактичних перевірок на ім`я заступника начальника ГУ ДПС у м.Києві, за змістом якої повідомлено, що до ГУ ДПС у м.Києві надійшло звернення споживача від 20.06.2024 (вх. ГУ ДПС у м.Києві від 04.07.2024 №Р/971/ЕЗ) щодо можливих порушень при проведенні розрахунків за товари у торгових мереж під торговою маркою «YABLUKA», в яких автором надана інформація, що в таких магазинах здійснюється реалізація технічно складних побутових товарів, що підлягають гарантійному ремонту, без видачі фіскальних чеків. Запропоновано проведення фактичних перевірок об`єктів, зазначених у додатку до доповідної записки, на підставі пп.80.2.3 п.80.2 ст.80, п.69.27 підрозділу 10 «Інші перехідні положення» ПК України протягом липня 2024 року (т.1 а.с.140).

Таким чином, вказані у наказі №4538-п від 05.07.2024 підстави проведення фактичної перевірки підтверджені належними доказами.

Суд відхиляє твердження представника позивача про те, що надана до матеріалів справи копія звернення споживача (покупця) не є належним доказом наявності підстав для проведення фактичної, які базуються на тому, що в наданій копії відсутні відомості про особу, яка подала відповідне звернення, та інші дані, передбачені Законом України «Про звернення громадян». При цьому, суд враховує, що до матеріалів справи надано копію відповідного звернення, в якій знеособлено персональні дані особи, яка подала відповідну заяву, а також інші індивідуальні відомості, які не стосуються предмету спору, що узгоджується з положеннями чинного законодавства України про інформацію та про захист персональних даних.

При цьому, чинне податкове законодавство не передбачає обов`язку контролюючого органу надавати (направляти) або іншим чином вручати суб`єкту господарювання, перевірка якого провадиться, копію письмового звернення покупця (споживача), яке слугувало підставою для призначення фактичної перевірки, або наводити детальне посилання на таке звернення у наказі про призначення податкової перевірки.

Верховний Суд у постанові від 26 березня 2024 року у справі №420/9909/23, ухваленій у складі Судової палати, сформулював висновки, за змістом яких податковий контроль здійснюється шляхом прийняття рішення про проведення перевірки у формі наказу, вимоги до оформлення якого не передбачають обов`язку в повному обсязі розкрити в наказі на призначення перевірки зміст інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Відсутня й імперативна вимога щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання відповідних доказів такої несумлінної поведінки. Тобто, якщо відповідний підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України утримує в собі весь спектр необхідних елементів для визначення підстави для призначення перевірки (як правової, так і фактичної), покликання у наказі на сам лише підпункт пункту 80.2 статті 80 ПК України можна вважати мінімально допустимим обсягом інформації в розумінні абзацу третього пункту 81.1 статті 81 ПК України. Тому відсутні підстави вважати, що такий наказ породжує його неоднозначне трактування та/або невизначеність із фактичною підставою перевірки. Відповідно, такий наказ не можна вважати протиправним.

Крім того, в наказі №4538-п від 05.07.2024 наявне посилання на об`єкт, перевірка якого проводиться (магазин «YABLUKA» за адресою: м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д), вказані мета, вид перевірки, підстави для проведення перевірки, визначені ПК України, дата початку і тривалість перевірки, що узгоджується з положеннями статті 81 ПК України.

При цьому, суд зазначає, що при проведенні такого виду перевірок, як фактична, не передбачено обов`язку контролюючого органу завчасно повідомляти безпосередньо суб`єкта господарювання про проведення перевірки, як і обов`язку забезпечення його особистої присутності час перевірки.

Щодо зауважень представника позивача про те, що у наказі про призначення фактичної перевірки відсутня інформація про суб`єкта господарювання, який перевіряється, суд зазначає, що положення статті 81 ПК України передбачають можливість зазначення в наказі на перевірку або суб`єкта господарювання, або об`єкта, який перевіряється, що має місце у спірному випадку.

Судом також встановлено, що до початку перевірки працівниками контролюючого органу було проведено контрольну розрахункову операцію, яку проведено саме ФОП ОСОБА_2 , що підтверджується змістом відповідного чека (т.1 а.с.61 звор.бік).

При цьому, при виході на фактичну перевірку об`єкта магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 та після проведення контрольної розрахункової операції, посадовими особами контролюючого органу пред`явлено службові посвідчення та направлення на перевірки від 08.07.2025 №15263/26-15-07-07-03, №15264/26-05-07-07-01 особі, яка фактично здійснила розрахункову операцію - ОСОБА_3 , який представився як менеджер магазину, про що власноручно розписався у відповідних направленнях про пред`явлення таких документів та вручення йому копії наказу №4538-п від 05.07.2024 (а.с.64).

Суд критично оцінює посилання представника позивача на те, що ОСОБА_3 не є уповноваженим представником позивача, оскільки перебуває у трудових відносинах з ТОВ «Фан Рітейл».

Суд виходить з того, що Актом фактичної перевірки та доданими до нього матеріалами зафіксовано, що контрольну розрахункову операцію проведено саме цією особою, яка також розписалась в направленнях на перевірку в ознайомленні з останніми та отриманні копії наказу на перевірку.

При цьому, відповідно до Акта фактичної перевірки контролюючим органом встановлено, що ФОП ОСОБА_2 використовував найману працю продавця (менеджера) ОСОБА_3 , без укладання трудового договору (контракту), оформленого наказом чи розпорядженням власника або уповноваженого ними органу, та повідомлення центрального органу виконавчої влади з питань забезпечення формування та реалізації державної політики з адміністрування єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування про прийняття працівника на роботу в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України.

Згідно акту відмови від підписання та отримання акта фактичної перевірки від 08.07.2024 №5919/26-15-07-07-00-17 від 10.06.2023 менеджер ОСОБА_3 відмовився від підписання Акту фактичної перевірки.

За усталеною позицією Верховного Суду саме акт перевірки є носієм доказової інформації щодо виявленого порушення, а його висновки можуть бути спростовані шляхом подання до контролюючого органу заперечень на акт перевірки. Виконання такої вимоги забезпечує розуміння платником податків встановленого контролюючим органом складу правопорушення, за яке його може бути притягнуто до відповідальності, та забезпечує реальну можливість реалізації права, передбаченого пунктом 86.7 статті 86 ПК України, щодо надання платником податків своїх заперечень та додаткових документів і пояснень, зокрема, але не виключно, документів, що спростовують встановлені обставини та висновки щодо вини, підтверджують наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу (для прикладу, постанова Верховного Суду від 16.07.2024 у справі № 440/2936/23).

Судова палата з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов`язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі Верховного Суду у постанові 19.06.2020 у справі №140/388/19 вказала, що акт перевірки - це документ, в якому зафіксовано факти та оціночні судження осіб, що її проводили, тому до акта можуть пред`являтися лише ті вимоги, що стосуються доказів.

У разі надання контролюючим органом доказів на підтвердження обставин, встановлених під час податкової перевірки, у тому числі, зафіксованих в акті податкової перевірки, платник податків має спростовувати ці доводи. Наведене випливає зі змісту частини першої статті 77 КАС України, згідно з якою кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу.

Позивачем не спростовано обставини проведення контрольної розрахункової операції, зафіксовані в Акті фактичної перевірки та її матеріалах, щодо особи, яка здійснила таку розрахункову операцію від імені позивача, зокрема, не надано жодних пояснень та доказів на підтвердження того, що на момент проведення фактичної перевірки в магазині, у якому здійснює свою діяльність позивач, перебував інший працівник позивача або будь-яка уповноважена ним особа на здійснення розрахункових операцій, як провела розрахункову операцію щодо продажу навушників Apple Ear Pods на суму 999,00 грн.

Отже, оскільки ОСОБА_3 був допущений позивачем до здійснення розрахункових операцій від його імені, суд вважає, що вказана особа відповідає ознакам уповноваженої особи платника податків у розумінні статті 81 ПК України як особа, яка фактично проводить розрахункові операції, а тому вручення такій особі наказу на проведення перевірки та інших документів, свідчить про належне виконання відповідачем вимог статті 81 ПК України щодо повідомлення платника про перевірку.

Та обставина, що вказана особа працювала без оформлення трудових відносин з позивачем, не спростовує як правомірність проведення фактичної перевірки, так і виявлені порушення.

Щодо порушень законодавства, що встановлено фактичною перевіркою, суд зазначає таке.

Відповідно до ст. 2 Закону №265/95-ВР розрахунковий документ - документ встановленої форми та змісту (касовий чек, товарний чек, видатковий чек, розрахункова квитанція, проїзний документ тощо), що підтверджує факт продажу (повернення) товарів, надання послуг, операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів, отримання (повернення) коштів, торгівлю валютними цінностями в готівковій формі, створений в паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ) у випадках, передбачених цим Законом, зареєстрованим у встановленому порядку реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій, чи заповнений вручну.

Згідно із пунктами 1, 2 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР (в редакції, що діяла станом на час виникнення спірних правовідносин) суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для виконання платіжної операції зобов`язані:

1) проводити розрахункові операції на повну суму покупки (надання послуги) через зареєстровані, опломбовані у встановленому порядку та переведені у фіскальний режим роботи реєстратори розрахункових операцій або через зареєстровані фіскальним сервером контролюючого органу програмні реєстратори розрахункових операцій зі створенням у паперовій та/або електронній формі відповідних розрахункових документів, що підтверджують виконання розрахункових операцій, або у випадках, передбачених цим Законом, із застосуванням зареєстрованих у встановленому порядку розрахункових книжок.

Використання програмних реєстраторів розрахункових операцій при оптовій та/або роздрібній торгівлі пальним забороняється;

2) надавати особі, яка отримує або повертає товар, отримує послугу або відмовляється від неї, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням мережі Інтернет, при отриманні товарів (послуг) в обов`язковому порядку розрахунковий документ встановленої форми та змісту на повну суму проведеної операції, створений в паперовій та/або електронній формі (у тому числі, але не виключно, з відтворюванням на дисплеї реєстратора розрахункових операцій чи дисплеї пристрою, на якому встановлений програмний реєстратор розрахункових операцій QR-коду, який дозволяє особі здійснювати його зчитування та ідентифікацію із розрахунковим документом за структурою даних, що в ньому міститься, та/або надсиланням електронного розрахункового документа на наданий такою особою абонентський номер або адресу електронної пошти).

Відповідно до пункту 1 частини 1 статті 17 Закону №265/95-ВР за порушення вимог цього Закону до суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), за рішенням відповідних контролюючих органів застосовуються фінансові санкції у таких розмірах:

1) у разі встановлення в ході перевірки факту: проведення розрахункових операцій з використанням реєстраторів розрахункових операцій, програмних реєстраторів розрахункових операцій або розрахункових книжок на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг); непроведення розрахункових операцій через реєстратори розрахункових операцій та/або програмні реєстратори розрахункових операцій з фіскальним режимом роботи; невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання:

- 100 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за порушення, вчинене вперше;

- 150 відсотків вартості проданих з порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг) - за кожне наступне вчинене порушення.

Отже за невидачу (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання розрахункової книжки на окремому господарському об`єкті такого суб`єкта господарювання, застосовується штрафна санкція у розмірі 100 відсотків проданого товару за порушення, вчинене вперше.

Положенням № 13 визначено форми і зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, які в обов`язковому порядку мають надаватися особам, які отримують або повертають товар, отримують послуги або відмовляються від них, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням інтернету, при здійсненні розрахунків суб`єктами господарювання для підтвердження факту: продажу (повернення) товарів, надання послуг, отримання (повернення) коштів у сфері торгівлі, ресторанного господарства та послуг; здійснення операцій з торгівлі валютними цінностями в готівковій формі, якщо такі операції виконуються не в касах банків; здійснення операцій з видачі готівкових коштів держателям електронних платіжних засобів; приймання комерційними агентами банків та небанківськими фінансовими установами готівки для подальшого її переказу з використанням програмно-технічних комплексів самообслуговування (далі - ПТКС), за винятком ПТКС, що дають змогу користувачеві здійснювати виключно операції з отримання коштів.

Установлені в цьому Положенні вимоги до змісту розрахункових документів визначають обов`язкові реквізити розрахункових документів/електронних розрахункових документів. У разі відсутності в документі хоча б одного з обов`язкових реквізитів, а також недотримання сфери його призначення, такий документ не прийматиметься як розрахунковий (пункт 3 Положення №13).

Згідно з розділом II Положення №13 фіскальний касовий чек на товари (послуги) (далі - фіскальний чек) - розрахунковий документ / електронний розрахунковий документ, створений у паперовій та/або електронній формі (електронний розрахунковий документ), реєстратором розрахункових операцій або програмним реєстратором розрахункових операцій при проведенні розрахунків за продані товари (надані послуги). Фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою N ФКЧ-1 наведений у додатку 1 до цього Положення (пункт 1).

Фіскальний чек, в тому числі, має містити такі обов`язкові реквізити: фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, дату (день, місяць, рік) та час (година, хвилина, секунда) проведення розрахункової операції (рядок 25) (за змістом пункту 2).

За змістом норм Положення №13 слід розрізняти недолік реквізиту у розрахунковому документі від відсутності відповідного реквізиту взагалі. У першому випадку дійсно неможливо стверджувати, що документ втрачає статус розрахункового, натомість, у другому випадку безпосередньо Положення № 13 вказує, що такий документ не прийматиметься як розрахунковий. Отже, відсутність у фіскальному чеку на товари (послуги), виданому суб`єктом господарювання, такого обов?язкового реквізиту як фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, позбавляє такий документ статусу розрахункового, відповідно, створення і роздрукування, а так само видача покупцеві документу з таким недоліком не може вважатися належним виконанням обов`язку, встановленого пунктом 2 статті 3 Закону №265/95-ВР.

Відповідно до п. 80.4. ст. 80 ПК України перед початком фактичної перевірки з питань дотримання порядку здійснення розрахункових операцій та ведення касових операцій, посадовими особами контролюючих органів на підставі підпункту 20.1.10 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу може бути проведена контрольна розрахункова операція.

Згідно з п.п. 20.1.10. п. 20.1. ст. 20 ПК України контролюючі органи, визначені підпунктом 41.1.1 пункту 41.1 статті 41 цього Кодексу, мають право, зокрема, здійснювати контроль за додержанням законодавства з питань регулювання обігу готівки (крім банків), порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги), за наявністю ліцензій на провадження видів господарської діяльності, що підлягають ліцензуванню відповідно до закону, торгових патентів, за додержанням порядку приймання готівки для подальшого переказу (крім приймання готівки банками), за дотриманням суб`єктами господарювання установлених законодавством обов`язкових вимог щодо забезпечення можливості розрахунків за товари (послуги) з використанням електронних платіжних засобів.

Підпунктом 20.1.11 пункту 20.1 статті 20 цього Кодексу передбачено право контролюючих органів проводити контрольні розрахункові операції до початку перевірки платника податків щодо дотримання ним порядку проведення готівкових розрахунків та застосування реєстраторів розрахункових операцій та/або програмних реєстраторів розрахункових операцій. Товари, отримані службовими (посадовими) особами контролюючих органів під час проведення контрольної розрахункової операції, підлягають поверненню платнику податків у непошкодженому вигляді. У разі неможливості повернення такого товару відшкодування витрат здійснюється відповідно до законодавства з питань захисту прав споживачів.

Зміст наведених норм права дає підстави для висновку, що працівники органу ДПС перед початком проведення фактичної перевірки мають право на проведення контрольної розрахункової операції на місці продажу товарів. Придбаний у зв`язку із проведенням контрольної розрахункової операції товар підлягає поверненню платнику податків або має бути компенсований в порядку, визначеному законодавством з питань захисту прав споживачів.

Факт проведення контрольної розрахункової операції підтверджується такими доказами:

- за змістом Акту фактичної перевірки, в якому вказано, що перед початком перевірки була проведена контрольно-розрахункова операція. При купівлі навушників Applе EarPods по ціні 999,00 грн було видано неналежний розрахунковий документ (фіскальний чек), який імітує справжній, а саме: чек не містить обов`язкові реквізити такі як номер фіскального чека, тобто розрахункова операція проведена без застосування ПРРО/РРО та без видачі відповідного розрахункового документу о 15:39:17 08.07.2024;

- до матеріалів справи надано «фіскальний чек» без номеру, роздрукований 08.07.2024 о 15:39:17 з використанням ПРРО 4000866988 ФОП ОСОБА_2 .

Отже, факт здійснення працівниками ГУ ДПС у м. Києві перед початком фактичної перевірки контрольної розрахункової операції задокументовано належними і достатніми доказами, що підтверджують зв`язок такої контрольної розрахункової операції з проведеною фахівцями ГУ ДПС у м.Києві фактичною перевіркою.

При цьому, відсутність доказів вчинення перевіряючими такої контрольної розрахункової операції за рахунок саме бюджетних коштів та дотримання порядку повернення придбаних у ході проведення контрольних закупок товарів платнику самі по собі не спростовують встановлені під час фактичної перевірки порушення п. 1, п. 2 ст. 3 Закону №265/95-ВР.

Аналогічним чином застосовано норми права у подібних правовідносинах Верховним Судом в постанові від 10.04.2025 у справі № 580/1158/23.

З матеріалів справи судом встановлено, що фіскальний чек, який був виданий ФОП ОСОБА_2 за результатами проведення контрольної розрахункової операції з придбання навушників Applе EarPods по ціні 999,00 грн, не містить такого обов`язкового реквізиту, як фіскальний номер касового чека / фіскальний номер електронного касового чека, у зв`язку з чим, суд дійшов висновку про правомірність застосування до позивача штрафних санкцій на підставі п.1 ст.17 Закону №265/95-ВР.

Крім того, відповідно до п. 177.10 ст. 177 ПК України фізичні особи - підприємці зобов`язані вести облік доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару. Облік доходів і витрат може вестися в паперовому та/або електронному вигляді, у тому числі через електронний кабінет.

Пунктом 12 частини першої статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено, що суб`єкти господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, а також операції з приймання готівки для подальшого її переказу зобов`язані: 12) вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку. Порядок та форма обліку товарних запасів для фізичних осіб - підприємців, у тому числі платників єдиного податку, встановлюються центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику. При цьому суб`єкт господарювання зобов`язаний надати контролюючим органам на початок проведення перевірки документи (у паперовій або електронній формі), що підтверджують облік та походження товарних запасів (зокрема, але не виключно, документи щодо інвентаризації товарних запасів, документи про отримання товарів від інших суб`єктів господарювання та/або документи на внутрішнє переміщення товарів), які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті).

Також згідно з положеннями п. 85.2 ст. 85 ПК України платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

Згідно з п. 85.4 ст. 85 ПК України при проведенні перевірок посадові (службові) особи контролюючого органу мають право отримувати у платників податків належним чином завірені копії первинних фінансово-господарських, бухгалтерських та інших документів, що свідчать про приховування (заниження) об`єктів оподаткування, несплату податків, зборів, платежів, порушення вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи. Такі копії повинні бути засвідчені підписом платника податків або його посадової особи та скріплені печаткою (за наявності).

Незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень (пункт 121.1 статті 121 ПК України).

Згідно зі статтею 20 зазначеного Закону, до суб`єктів господарювання, що здійснюють реалізацію товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або не надали під час проведення перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), за рішенням контролюючих органів застосовується фінансова санкція у розмірі вартості таких товарів, які не обліковані у встановленому порядку, за цінами реалізації, але не менше десяти неоподатковуваних мінімумів доходів громадян.

Зміни до статті 3 Закону № 265/95-ВР (щодо встановлення обов`язку надати на початок перевірки відповідних документів), а також до статті 20 Закону № 265/95-ВР, які розширили дію цієї статті і на порушення, пов`язане з ненаданням до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), внесені Законом України від 20 вересня 2019 року № 128-IX «Про внесення змін до Закону України "Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг" та інших законів України щодо детінізації розрахунків у сфері торгівлі та послуг» і набрали чинності 01 серпня 2020 року.

У постановах від 27 грудня 2023 року у справі № 280/1998/23, від 11 січня 2024 року у справі №420/12275/22 Верховний Суд звертав увагу, що стаття 20 Закону № 265/95-ВР у редакції до 01 серпня 2020 року передбачала відповідальність суб`єктів господарювання за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку. Тобто, підставою для притягнення до відповідальності згідно із нормою у зазначеній редакції могло бути лише встановлення факту реалізації товару, який не був облікований належним чином. Водночас за змістом статті 20 Закону № 265/95-ВР у редакції, чинній з 01 серпня 2020 року, суб`єкт господарювання несе відповідальність за здійснення реалізації товарів, які не обліковані у встановленому порядку, та/або за не надання документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Отже, не надання до перевірки документів, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу, є самостійною підставою для застосування штрафної санкції на підставі статті 20 Закону №265/95-ВР (постанова Верховного Суду від 16.05.2024 у справі №280/176/23).

Правила ведення обліку товарних запасів та поширюється на фізичних осіб підприємців, у тому числі платників єдиного податку (далі ФОП), які відповідно до Закону № 265/95-ВР зобов`язані вести облік товарних запасів та здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку, та осіб, які фактично здійснюють продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такого ФОП, визначає Порядок № 496.

За визначеннями, наведеними в пункті 2 Розділу І Порядку №496:

документи, які підтверджують облік та походження товарів - Форма ведення обліку товарних запасів, визначена додатком до цього Порядку (далі - Форма обліку), та первинні документи;

первинні документи - опис залишку товарів на початок обліку, накладні, транспортні документи, митні декларації, акти закупки, фіскальні чеки, товарні чеки, інші документи, що містять реквізити, які дозволяють ідентифікувати постачальника та отримувача товару (найменування суб`єкта господарювання, реєстраційний номер облікової картки платника податків (далі - РНОКПП) або код згідно з ЄДРПОУ суб`єкта господарювання, серія та номер паспорта / номер ID картки для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовились від прийняття РНОКПП та офіційно повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відповідну відмітку в паспорті), дату проведення операції, найменування, кількість та вартість товару.

Опис залишку товарів на початок обліку складається в довільній формі та має містити інформацію про: найменування товарів, наявних у такої ФОП на дату набуття ним обов`язку щодо ведення обліку товарних запасів, кількості таких товарів (із зазначенням одиниці виміру) та їх вартості, самостійно визначеної ФОП.

У первинних документах, що засвідчують знищення, втрату або використання товарів на власні потреби, зазначається вартість товару за ціною придбання, підтвердженою обліком товарів, визначеним цим Порядком, та не зазначаються реквізити постачальника і отримувача товару;

місце продажу (господарський об`єкт) - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, де здійснюються розрахункові операції під час продажу товарів (надання послуг);

місце зберігання - стаціонарний або будь-який пересувний об`єкт, у тому числі транспортний засіб, частина пересувного чи стаціонарного об`єкта, у тому числі транспортного засобу, земельна ділянка, де зберігаються товарні запаси, що належать ФОП;

товарні запаси - сукупність товарів, що утримуються ФОП для подальшого продажу (надання послуг).

Пункт 1 розділу ІІ Порядку №496 передбачає, що облік товарних запасів здійснюється ФОП шляхом постійного внесення до Форми обліку інформації про надходження та вибуття товарів на підставі первинних документів, які є невід`ємною частиною такого обліку.

ФОП, яка здійснює діяльність у декількох місцях продажу (господарських об`єктах), веде облік товарних запасів також за кожним окремим місцем продажу (господарським об`єктом) на підставі первинних документів, які підтверджують отримання товарів такою ФОП або окремим місцем продажу (господарським об`єктом), та/або первинних документів на внутрішнє переміщення товарів між ФОП та його окремими місцями продажу (господарськими об`єктами). Первинні документи на внутрішнє переміщення товарів є невід`ємною частиною такого обліку.

Первинні документи, на підставі яких внесено записи до Форми обліку, є обов`язковими додатками до такої форми. Внесення даних до Форми обліку щодо надходження товарів на підставі первинних документів здійснюється до початку їх реалізації.

Заборонено продаж товарів, на які у місцях продажу таких товарів (господарських об`єктах) відсутні:

1) первинні документи, записи про які внесено до Форми обліку;

2) відповідні записи у Формі обліку про наявні первинні документи;

3) первинні документи і записи у Формі обліку про такі первинні документи (пункт 9 розділу ІІ Порядку №496).

Згідно з пунктом 10 розділу ІІ Порядку №496 форма обліку, первинні документи на товари мають зберігатись у місці продажу (господарському об`єкті) до моменту вибуття останньої одиниці товару, відображеної в таких первинних документах.

Такі документи щомісячно групуються в хронологічному порядку їх відображення у Формі обліку та/або підшиваються для подальшого зберігання разом із Формою обліку, в якій інформацію про такі документи відображено.

Відповідно до пункту 11 роздіоу ІІ Порядку №496 форма обліку, первинні документи, які підтверджують облік та походження товарів, надаються посадовій особі контролюючого органу на її вимогу під час проведення перевірки. У разі якщо оригінали первинних документів відсутні у місці продажу, посадовій особі контролюючого органу можуть бути надані копії таких первинних документів з подальшим пред`явленням їх оригіналів до закінчення перевірки (за потреби).

Такі документи надаються особисто ФОП або особою, яка фактично здійснює продаж товарів (надання послуг) та/або розрахункові операції в місці продажу (господарському об`єкті) такої ФОП.

Форма обліку в електронній формі на вимогу посадових осіб контролюючого органу має бути візуалізована у форматі, який дозволяє такій особі здійснити його перегляд та/або копіювання.

З матеріалів справи судом встановлено, що під час проведення фактичної перевірки в місці продажу магазин « ІНФОРМАЦІЯ_1 » за адресою: АДРЕСА_2 , в якому здійснює діяльність ФОП ОСОБА_2 , здійснено Опис залишків товарів, які знаходяться в реалізації, на загальну суму 1686547,00 грн (т.1 а.с.147).

Фахівцями контролюючого органу було вручено особі, яка здійснила розрахункову операцію (менеджеру ОСОБА_3 ) запит про надання документів, в якому, в тому, числі вимагалось надати форму обліку товарних запасів для ФОП (т.1 а.с.148).

Разом і з тим, позивачем не було надано документи, які підтверджують облік товарів, що знаходились у місці продажу (господарському об`єкті) магазин «YABLUKA» за адресою: м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д, а також документи, що підтверджують походження такого товару.

Суд відхиляє аргументи позову стосовно недоліків в оформленні запиту про надання документів та обмеженого часу на його виконання, оскільки з урахуванням положень пункту 85.2 статті 85 ПК України та пункту 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР відповідний обов?язок суб`єкта господарювання надати контролюючим органам документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті), виникає на початок проведення перевірки, на вимогу контролюючого органу, незалежно від отримання письмового запиту.

Крім того, посилання позивача на невідповідність наданого запиту вимогам пункту 73.3 статті 73 ПК України є помилковими.

Так, відповідно до пп. 20.1.2, 20.1.6 та 20.1.14 ПК України, контролюючі органи мають право, зокрема:

для здійснення функцій, визначених законом, отримувати безоплатно від платників податків, у тому числі благодійних та інших неприбуткових організацій, усіх форм власності у порядку, визначеному законодавством, довідки, копії документів, засвідчені підписом платника або його посадовою особою та скріплені печаткою (за наявності), про фінансово-господарську діяльність, отримані доходи, видатки платників податків та іншу інформацію, пов`язану з обчисленням та сплатою податків, зборів, платежів, про дотримання вимог законодавства, здійснення контролю за яким покладено на контролюючі органи, а також фінансову і статистичну звітність у порядку та на підставах, визначених законом;

запитувати та вивчати під час проведення перевірок первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов`язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів, виконанням вимог законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи;

у разі виявлення порушення вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, надсилати платникам податків письмові запити щодо надання засвідчених належним чином копій документів.

оскільки вказана норма врегульовує порядок отримання податкової інформації контролюючими органами та встановлює правила оформлення запиту контролюючого органу до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження.

Пункт 73.3 статті 73 ПК України встановлює правила оформлення запиту контролюючого органу до платників податків та інших суб`єктів інформаційних відносин про надання інформації (вичерпний перелік та підстави надання якої встановлено законом), необхідної для виконання покладених на контролюючі органи функцій, завдань, та її документального підтвердження, тобто, у зв`язку з виявленням порушення вимог податкового чи іншого законодавства України, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Водночас, у спірному випадку запит про надання документів було вручено уповноваженій особі позивача не з метою отримання податкової інформації, а під час проведення фактичної перевірки, при цьому, обов`язок надати контролюючому органу документи, що підтверджують облік та походження товарних запасів, які на момент перевірки знаходились у місці продажу, виник у позивача на початок проведення фактичної перевірки, незалежно від отримання письмового запиту.

Крім того, суд звертає увагу, що облікові та інші документи, пов`язані з предметом перевірки, не було надано позивачем ні під час фактичної перевірки, ні в процедурі адміністративного оскарження, ні до суду, а тому відсутні підстави вважати, що контролюючим органом було обмежено можливість реалізації платником податків обов`язку з пред`явлення останніх.

Також безпідставними є посилання позивача на те, що фахівці контролюючого органу вийшли за межі предмету перевірки, оскільки за змістом наказу № 4538-п від 05.07.2024 предметом фактичної перевірки у даному випадку було, крім іншого, здійснення контролю щодо дотримання суб`єктом господарювання порядку здійснення розрахункових операцій, а порядок здійснення розрахункових операцій, в свою чергу, передбачає обов`язок суб`єктів господарювання, які здійснюють розрахункові операції в готівковій та/або в безготівковій формі (із застосуванням електронних платіжних засобів, платіжних чеків, жетонів тощо) при продажу товарів (наданні послуг) у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг, вести в порядку, встановленому законодавством, облік товарних запасів, здійснювати продаж лише тих товарів, що відображені в такому обліку.

Відтак, фактичну перевірку в цій частині проведено в межах предмету перевірки та правомірно.

Посилання позивача на те, що в господарському об`єкті на момент проведення фактичної перевірки знаходились товари, які не належали позивачу, та були надані іншою собою (ТОВ «Фан Рітейл») для демонстрації, суд відхиляє як безпідставні, оскільки пунктом 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР передбачено обов`язок суб`єкта господарювання мати підтверджуючі документи щодо обліку та походження всіх товарних запасів, які на момент перевірки знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті). Позивачем не надано жодних документів щодо товару, який перебував у місці продажу в момент фактичної перевірки, зокрема, не надано доказів наявності господарських правовідносин з ТОВ «Фан Рітейл», про які зазначено в позові, не підтверджено передачу відповідних товарно-матеріальних цінностей для заявлених цілей, не надано доказів того, що товар, який знаходився в магазині «YABLUKA» за адресою: м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д на момент проведення фактичної перевірки, належить ТОВ «Фан Рітейл», або будь-якій іншій третій особі, а не позивачу, який здійснює діяльність з реалізації товарів, що знаходяться у цьому магазині.

Також суд критично оцінює посилання позивача на те, що за адресою м. Київ, Святошинський район, вул. Берковецька, буд. 6Д, здійснюють діяльність інші платники податків, оскільки під час фактичної перевірки шляхом проведення контрольної розрахункової операції підтверджено факт здійснення за даною адресою господарської діяльності саме позивачем, доказів іншого суду не надано.

Вищенаведене у сукупності дозволяє дійти висновку, що позивачем порушено положення пункту 12 частини 1 статті 3 Закону №265/95-ВР та пункту 85.2 статті 85 ПК України, оскільки позивач не надав під час проведення фактичної перевірки документи, які підтверджують облік товарів, що знаходяться у місці продажу (господарському об`єкті) та документи, повязані зі здійсненням податкового контролю.

Встановлені обставини справи свідчать про правомірність застосування по позивача штрафних санкцій за порушення порядку здійснення розрахункових операцій відповідно до винесених відповідачем податкових повідомлень-рішень та відсутність підстав для їх скасування, а тому позовні вимоги є необґрунтованими та не підлягають задоволенню.

Суд враховує позицію Європейського суду з прав людини (в аспекті оцінки аргументів учасників справи), сформовану, зокрема у справах "Салов проти України" (заява № 65518/01; пункт 89), "Проніна проти України" (заява N 63566/00; пункт 23) та "Серявін та інші проти України" (заява N 4909/04; пункт 58): принцип, пов`язаний з належним здійсненням правосуддя, передбачає, що у рішеннях судів та інших органів з вирішення спорів мають бути належним чином зазначені підстави, на яких вони ґрунтуються; хоча пункт 1 статті 6 Конвенції зобов`язує суди обґрунтовувати свої рішення, його не можна тлумачити як такий, що вимагає детальної відповіді на кожен аргумент; міра, до якої суд має виконати обов`язок щодо обґрунтування рішення, може бути різною в залежності від характеру рішення (див. рішення у справі "Руїс Торіха проти Іспанії" (Ruiz Torija v. Spain) серія A. 303-A; пункт 29).

У контексті встановлених обставин справи, інші аргументи учасників справи не мають вирішального впливу на висновки суду про правомірність оскаржуваних податкових повідомлень-рішень та про відсутність підстав для їх скасування.

Крім того, щодо інших аргументів, які були заявлені представником позивача під час судового розгляду по суті, суд не надає таким оцінку, оскільки з урахуванням положень статей 47 та 160 КАС України позивач викладає свої вимоги щодо предмета спору та їх обґрунтування у позовній заяві, або у спосіб подання заяви про зміну підстав позову, яка подається до закінчення підготовчого засідання. Розширення підстав позову у спосіб викладення усних пояснень на стадії судового розгляду суперечить нормам чинного процесуального законодавства та порушує принцип рівності всіх учасників справи та змагальності сторін, оскільки інші учасники справи позбавлені процесуальної можливості висловити свою позицію щодо таких аргументів у спосіб, передбачений процесуальним законом.

Згідно з частинами 1, 2 статті 77 КАС України кожна сторона повинна довести ті обставини, на яких ґрунтуються її вимоги та заперечення, крім випадків, встановлених статтею 78 цього Кодексу. В адміністративних справах про протиправність рішень, дій чи бездіяльності суб`єкта владних повноважень обов`язок щодо доказування правомірності свого рішення, дії чи бездіяльності покладається на відповідача.

За наведеного вище суд вважає, що заявлені позовні вимоги не знайшли свого підтвердження матеріалами справи, є не обґрунтованими, а надані сторонами письмові докази є належними та достатніми для постановлення судового рішення про відмову задоволені адміністративного позову.

З урахуванням положень статті 139 КАС України, у зв`язку з відмовою в позові розподіл судових витрат не здійснюється.

Керуючись ст.ст.2, 5, 9, 77, 139, 143, 243-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

У задоволенні адміністративного позову фізичної особи - підприємця ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 ; РНОКПП НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Запорізькій області (69107, м. Запоріжжя, пр. Соборний, 166, ЄДРПОУ 44118663), третя особа, яка не заявляє самостійних вимог щодо предмета спору, на стороні відповідача: Головне управління ДПС у м. Києві (04116, м.Київ, вул.Шолуденка, буд.33/19, код ЄДРПОУ 44116011), про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, - відмовити.

Розподіл судових витрат не здійснюється.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано.

У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення безпосередньо до Третього апеляційного адміністративного суду.

Повне судове рішення складено 05.05.2025.

Суддя М.О. Семененко