Рішення № 127054951, 01.05.2025, Київський окружний адміністративний суд

КИЇВСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД Р І Ш Е Н Н Я

І М Е Н Е М У К Р А Ї Н И

01 травня 2025 року справа №320/16326/24

Київський окружний адміністративний суд у складі головуючого судді Дудіна С.О. розглянув у порядку письмового провадження за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом Публічного акціонерного товариства «Центренерго» до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків про визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення.

Суть спору: до Київського окружного адміністративного суду звернулось Публічне акціонерне товариство «Центренерго» (далі по тексту також позивач, ПАТ «Центренерго») з позовом до Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (далі по тексту також відповідач, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП), в якому просить суд визнати протиправними та скасувати податкові повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 та від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31.

Обґрунтовуючи свої вимоги, позивач повідомив, що за результатами проведеної камеральної перевірки відповідачем застосовано до ПАТ «Центренерго» штрафні санкції податковим повідомленням-рішенням від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 у розмірі 20 253 427,20 грн. Водночас, за результатами адміністративного оскарження ДПС України двічі розглянула скаргу позивача на означене податкове повідомлення-рішення та рішенням від 06.09.2023 №25996/6/99-00-06-03-02-06 частково задовольнила скаргу в частині застосування штрафних санкцій у сумі 2,03 грн, скасувавши податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31, а рішенням від 13.09.2023 №26994/6/99-00-06-03-01-06 скаргу позивача залишено без задоволення. Прийняття ДПС України двох протилежних рішень за наслідками розгляду однієї скарги, на думку позивача, заслуговує на постановлення окремої ухвали. Внаслідок скасування рішенням ДПС України рішенням від 06.09.2023 №25996/6/99-00-06-03-02-06 відповідачем було винесено податкове повідомлення-рішення від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31.

На думку позивача, у відповідача були відсутні правові підстави для початку проведення камеральної перевірки у період дії воєнного стану відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України. Як наслідок, позивач вважає, що прийняті на підставі такої перевірки рішення також мають протиправний характер.

Крім того, позивач вважає неправомірним застосування штрафних санкцій під час дії карантину в силу положень пункту 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України.

Також позивач зазначив, що необхідною умовою для притягнення його до відповідальності є наявність вини та пояснив, що має відокремлені структурні підрозділи Зміївська ТЕС ПАТ «Центренерго» (Харківська область), Вуглегірська ТЕС ПАТ «Центренерго» (Донецька область), с. Світлодарськ), Трипільська ТЕС ПАТ «Центренерго» (Київська область, м. Українка), яким делеговано право складання податкових накладних та їх реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних. Несвоєчасна реєстрація податкових накладних та розрахунків коригування відбулась у зв`язку з тим, що з початку військової агресії російської федерації з 24.02.2022 по 27.05.2022 сервер ДПС не приймав податкові накладні та розрахунки коригування, що гальмувало роботу з огляду на необхідність реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, накопичених протягом 4 місяців, протягом 1 місяця, призвело до зменшення ліміту реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування у СЕА ПДВ за відсутності реєстрації контрагентами податкових накладних. Крім того, позивач зазначає, що ним було втрачено податковий кредит у зв`язку з призупиненням реєстрації податкових накладних контрагентів. Позивач наголосив, що ПАТ «Центренерго» є об`єктом критичної інфраструктури, яке внаслідок збройної агресії рф втратило контроль на відокремленим підрозділом, що розташований у м. Світлодарськ Донецької області. Крім того, інші фактори призвели до збитковості підприємства та, як наслідок, дефіциту обігових коштів, що обмежило можливість поповнення грошовими коштами СЕА ПДВ та призвело до неможливості зареєструвати до 27.05.2022 податкову накладну №48 від 31.01.2022 на суму ПДВ 99 294 678,12 грн, та №7 від 31.07.2022 на суму ПДВ 2 805 068,46 грн.

Позивач стверджує, про наявність у нього з 24.02.2022 форс-мажорних обставин, що має наслідком неможливість виконувати свої податкові зобов`язання своєчасно. Крім того, позивач наголошує, що Зміївська та Трипільска ТЕС з 24.02.2022 по теперішній час постійно перебувають під загрозою обстрілу з боку рф. Внаслідок обстрілів пошкоджено будівлі, обладнання, електропостачання та інтернет. Крім того, перебування персоналу під час повітряних тривог в укриттях унеможливлює вчасне виконання ними службових обов`язків, наслідком чого є відсутність можливості своєчасно зареєструвати податкові накладні на суму 1 139 826,68 грн.

Ухвалою Київського окружного адміністративного суду від 05.06.2024 відкрито провадження у справі, вирішено здійснювати розгляд справи за правилами загального позовного провадження, розпочато підготовку справи до судового розгляду та призначено підготовче засідання.

Відповідач, заперечуючи проти позовних вимог, зазначив, що за результатами проведеної камеральної перевірки ним винесено спірне податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31, яким до позивача за порушення законодавчо встановлених термінів реєстрації податкових накладних застосовано штрафні санкції у розмірі 20 253 427,20 грн. Рішенням ДПС України від 06.09.2023 №25996/6/99-00-06-03-02-06 частково задоволено скаргу позивача в частині застосування штрафних санкцій у сумі 2,03 грн. На виконання означеного рішення ДПС України відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31, яким до позивача застосовано штрафні санкції у сумі 20 253 425,17 грн.

Відповідач наголошує на необґрунтованості посилань позивача на пункт 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України, оскільки він не розповсюджується на камеральні перевірки.

Також відповідач стверджує про правомірність застосування штрафних санкцій з огляду на відсутність в матеріалах справи доказів неможливості виконання позивачем своїх податкових обов`язків відповідно до Порядку підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків податкових обов`язків, визначених підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу, та перелік документів на підтвердження, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 29.07.2022 №225, зареєстрованих в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за №967/38303, а саме: несвоєчасної реєстрації податкових накладних / розрахунків коригування, відображених в акті перевірки.

Щодо доводів позивача про неправомірність застосування штрафних санкцій у період дії карантину, відповідач наголосив, що з набранням чинності Законом України від 12.05.2022 №2260-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема щодо реєстрації в ЄРПН податкових накладних.

Відповідач зазначив, що реєстрація виписаних позивачем у червні грудні 2022 року була здійснена у період дії Закону №2260-ІХ, яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

Також відповідач наголосив на необґрунтованості оскарження податкового повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 як такого, що є відкликаним за результатами адміністративного оскарження.

Таким чином, на думку відповідача, позовні вимоги не підлягають задоволенню.

Позивач у відповіді на відзив повторно зазначив про протиправність проведення камеральної перевірки під час дії воєнного стану та на протиправність застосування штрафних санкцій у період дії карантину що має наслідком протиправність прийняття рішень за наслідками проведення такої перевірки.

Крім того, позивач вважає застосовними до спірних відносин положень Закону України від 12.01.2023 №2876-ІХ «Про внесення змін до розділу ХХ «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України щодо відновлення обмеження перебування грального бізнесу на спрощеній системі оподаткування», який набув чинності 08.02.2023 щодо збільшення строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН та зменшення розміру штрафних санкцій.

Позивач наголошує на тому, що незважаючи на умови дії карантинних обмежень та введення воєнного стану ним було виконано податковий обов`язок щодо реєстрації спірних податкових накладних, а відсутність вини як необхідної складової податкового правопорушення, свідчить про протиправність застосування штрафних санкцій.

Відповідачем подано до суду заперечення (на відповідь на відзив), в яких повторно зазначено про правомірність проведення камеральної перевірки та застосування штрафних санкцій за порушення позивачем граничних термінів реєстрації податкових накладних.

Усною ухвалою суду від 11.07.2024, постановленою без виходу до нарадчої кімнати із занесенням до протоколу судового засідання, закрито підготовче провадження та призначено справу до розгляду по суті.

Присутній у судовому засіданні 06.08.2024 представник позивача подав клопотання про здійснення подальшого розгляду справи у порядку письмового провадження. Представник відповідача щодо поданого клопотання послався на розсуд суду.

Згідно з частиною третьою статті 194 Кодексу адміністративного судочинства України учасник справи має право заявити клопотання про розгляд справи за його відсутності. Якщо таке клопотання заявили всі учасники справи, судовий розгляд справи здійснюється в порядку письмового провадження на підставі наявних у суду матеріалів.

Усною ухвалою суду від 06.08.2024, постановленою із занесенням до протоколу судового засідання, завершено розгляд справи у порядку письмового провадження.

Розглянувши подані документи і матеріали, всебічно і повно з`ясувавши усі фактичні обставини справи, на яких ґрунтується позов, об`єктивно оцінивши докази, які мають юридичне значення для розгляду справи і вирішення спору по суті, суд

у с т а н о в и в:

ПАТ «Центренерго» (ідентифікаційний код 22927045, місцезнаходження: 08711, Київська обл., Обухівський р-н, смт Козин, вул. Рудиківська, 49) є юридичною особою, яка перебуває на обліку як платник податків в ЦМУ ДПС по роботі з ВПП.

Як вбачається з матеріалів справи, ЦМУ ДПС по роботі з ВПП проведено камеральну перевірку своєчасності реєстрації податкових накладних ПАТ «Центренерго» в Єдиному реєстрі податкових накладних за січень, червень, липень, вересень, жовтень, листопад та грудень 2022 року, за підсумками якої складено акт перевірки від 18.05.2023 № 993/Ж5/31-00-04-04-02/22927045 (далі по тексту акт перевірки).

Перевіркою встановлено порушення позивачем пункту 201.10 статті 201 ПК України, а саме, реєстрація податкових накладних з порушенням законодавчо встановлених термінів: до 15 календарних днів на загальну суму ПДВ 3 944 895,14 грн, від 16 до 30 календарних днів на загальну суму ПДВ 99 294 678,12 грн.

Позивачем подано заперечення від 07.06.2023 №02/2213 до акта перевірки, на які листом від 26.06.2023 №469/Ж12/31-00-04-01-02-33 надано відповідь про прийняття рішення про відповідність висновків акта перевірки вимогам законодавства.

Відповідно до податкового повідомлення-рішення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 ПК України, до позивача застосовано штраф у сумі 20 253 427,20 грн.

Не погоджуючись із винесеним податковим повідомленням-рішенням, позивачем подано скаргу до ДПС України від 10.07.2023 №02/2665.

Рішенням ДПС України від 06.09.2023 №25996/6/99-00-06-03-02-06 за результатами розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 означене податкове повідомлення-рішення скасоване в частині застосованих штрафних санкцій у розмірі 2,03 грн, в іншій частині залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Відповідно до податкового повідомлення-рішення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31 за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 ПК України, до позивача застосовано штраф у сумі 20 253 425,17 грн.

Рішенням ДПС України від 13.09.2023 №26994/6/99-00-06-03-01-06 за результатами розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 означене податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга без задоволення.

Не погоджуючись з правомірністю прийняття відповідачем податкових повідомлень-рішень, позивач звернувся з даним позовом до суду, з приводу чого суд зазначає таке.

Частиною другою статті 19 Конституції України встановлено, що органи державної влади та органи місцевого самоврядування, їх посадові особи зобов`язані діяти лише на підставі, в межах повноважень та у спосіб, що передбачені Конституцією та законами України.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства регулює та визначає Податковий кодекс України (далі також ПК України, в редакції станом на момент виникнення спірних правовідносин).

Пунктом 201.1 статті 201 ПК України визначено, що на дату виникнення податкових зобов`язань платник податку зобов`язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних у встановлений цим Кодексом термін.

При здійсненні операцій з постачання товарів/послуг платник податку - продавець товарів/послуг зобов`язаний в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних та надати покупцю за його вимогою. Реєстрація податкових накладних та/або розрахунків коригування до податкових накладних у Єдиному реєстрі податкових накладних повинна здійснюватися з урахуванням граничних строків: для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 1 по 15 календарний день (включно) календарного місяця, - до останнього дня (включно) календарного місяця, в якому вони складені; для податкових накладних / розрахунків коригування до податкових накладних, складених з 16 по останній календарний день (включно) календарного місяця, - до 15 календарного дня (включно) календарного місяця, наступного за місяцем, в якому вони складені. У разі порушення таких строків застосовуються штрафні санкції згідно з цим Кодексом (п. 201.10 ст. 201 ПК України).

З урахуванням викладеного, в період існування спірних правовідносин ПК України передбачений обов`язок платників податку на додану вартість забезпечити своєчасну реєстрацію податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Пунктом 120-1.1 статті 120-1 ПК України встановлено, що порушення платниками податку на додану вартість граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних (крім податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість; податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою; податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» цього пункту, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної; податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної) тягне за собою накладення на платника податку на додану вартість, на якого відповідно до вимог статей 192 і 201 цього Кодексу покладено обов`язок щодо такої реєстрації, штрафу в розмірі:

10 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації до 15 календарних днів;

20 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 16 до 30 календарних днів;

30 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 31 до 60 календарних днів;

40 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації від 61 до 365 календарних днів;

50 відсотків суми податку на додану вартість, зазначеної в таких податкових накладних/розрахунках коригування, - у разі порушення строку реєстрації на 366 і більше календарних днів.

Аналіз наведеної норми ПК України свідчить, що податкове правопорушення за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної є вчиненим із моменту закінчення граничного терміну реєстрації податкової накладної, передбаченої пунктом 201.10 статті 201 ПК України. Строк затримки реєстрації має правове значення для визначення розміру штрафної санкції, а не для його кваліфікації.

18 березня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 17 березня 2020 року № 533- IX (далі - Закон № 533- IX).

У зв`язку із набранням чинності Законом № 533-ІХ (з урахуванням змін, внесених Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30 березня 2020 року № 540-IX та Закону України від 13 травня 2020 року № 591-ІХ «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо додаткової підтримки платників податків на період здійснення заходів, спрямованих на запобігання виникненню і поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19)») підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 52-1 такого змісту:

«За порушення податкового законодавства, вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), штрафні санкції не застосовуються, крім санкцій за:

порушення вимог до договорів довгострокового страхування життя чи договорів страхування в межах недержавного пенсійного забезпечення, зокрема страхування додаткової пенсії;

відчуження майна, що перебуває у податковій заставі, без згоди контролюючого органу;

порушення вимог законодавства в частині:

обліку, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального, спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального;

здійснення суб`єктами господарювання операцій з реалізації пального або спирту етилового без реєстрації таких суб`єктів платниками акцизного податку;

порушення нарахування, декларування та сплати податку на додану вартість, акцизного податку, рентної плати.

Протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), платникам податків не нараховується пеня, а нарахована, але не сплачена за цей період пеня підлягає списанню».

Пункт 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України містив чітку вказівку на темпоральний критерій незастосування штрафних санкцій за вчиненні відповідні порушення: з 1 березня 2020 року і по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину.

Законодавець шляхом внесення змін до ПК України запровадив мораторій на застосування штрафних санкцій, у тому числі за порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних у відповідний період.

Необхідно зазначити, що карантин Кабінет Міністрів України установив на підставі постанови від 11 березня 2020 року № 211 з 12 березня 2020 року.

Постановою від 27 червня 2023 року № 651 «Про відміну на всій території України карантину, встановленого з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» Кабінет Міністрів України відмінив з 24 години 00 хвилин 30 червня 2023 року на всій території України карантин, встановлений з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2.

Разом з тим, до завершення карантину Указом Президента України «Про введення воєнного стану в Україні» № 64/2022 від 24 лютого 2022 року в Україні введений воєнний стан, який на підставі Указів Президента України «Про продовження строку дії воєнного стану в Україні» продовжувався та станом на час розгляду справи триває.

З метою реалізації необхідних заходів щодо підтримки військових і правоохоронних підрозділів у відбитті збройного нападу російської федерації та забезпечення прав і обов`язків платників податків Верховна Рада прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо особливостей оподаткування та подання звітності у період дії воєнного стану» від 3 березня 2022 року № 2118-IX, який набрав чинності 7 березня 2022 року (далі - Закон № 2118-IX).

Законом № 2118-IX підрозділ 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений пунктом 69, яким установлено, що тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, справляння податків і зборів здійснюється з урахуванням особливостей, визначених у цьому пункті.

Зокрема, підпунктами 69.1, 69.9 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України визначено, що у випадку відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок, зокрема щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом трьох місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Для платників податків та контролюючих органів зупиняється перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.

Законом № 2142-IX від 24 березня 2022 року внесено зміни у підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX ПК України, а саме слова «трьох місяців» замінено словами «шести місяців».

В подальшому Верховна Рада України прийняла Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» від 12 травня 2022 року № 2260-IX (далі - Закон № 2260-IX).

У зв`язку із набранням чинності 27 травня 2022 року Закону № 2260-IX підпункт 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України викладено у такій редакції:

«У разі відсутності у платника податків можливості своєчасно виконати свій податковий обов`язок щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, платники податків звільняються від передбаченої цим Кодексом відповідальності з обов`язковим виконанням таких обов`язків протягом шести місяців після припинення або скасування воєнного стану в Україні.

Платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати податкові обов`язки щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових накладних, розрахунків коригування, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків, граничний термін виконання яких припадає на період починаючи з 24 лютого 2022 року до дня набрання чинності Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей податкового адміністрування податків, зборів та єдиного внеску під час дії воєнного, надзвичайного стану» за умови реєстрації такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних до 15 липня 2022 року, подання податкової звітності до 20 липня 2022 року та сплати податків та зборів у строк не пізніше 31 липня 2022 року.

Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у цьому підпункті, та перелік документів на підтвердження затверджується центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику».

Відтак, з набранням чинності Законом № 2260-IX передбачене підпунктом 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ ПК України звільнення від відповідальності поставлене в залежність від підтвердження у визначеному законодавством порядку можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язку, зокрема, щодо реєстрації у відповідному реєстрі податкових накладних.

Закон № 2260-IX підпункт 69.2 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнив положеннями, відповідно до яких у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок до платників податків застосовується відповідальність згідно з цим Кодексом, законами, контроль за виконанням яких покладено на контролюючі органи, з урахуванням обставин, передбачених підпунктом 112.8.9 пункту 112.8 статті 112 цього Кодексу, що звільняють від фінансової відповідальності. При цьому вимоги законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії воєнного, надзвичайного стану та/або на період дії карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню коронавірусної хвороби (COVID-19), не застосовуються.

Отже, з 27 травня 2022 року припинили застосовуватися положення законодавства щодо мораторію (зупинення) застосування штрафних (фінансових) санкцій (штрафів) на період дії карантину, які поширювалися на правовідносини, що врегульовувались пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Законом № 2260-IX було внесено зміни й до підпункту 69.9 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України.

Відповідно до нової редакції цієї норми для платників податків та контролюючих органів зупинявся перебіг строків, визначених податковим законодавством та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім дотримання строків реєстрації податкових накладних, розрахунків коригування до них в Єдиному реєстрі податкових накладних, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 цього Кодексу, сплати податків та зборів платниками податків.

З 27 травня 2022 року пункт 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України доповнений підпунктом 69.1-1.

Згідно з новими положеннями цього підпункту платники податку на додану вартість зобов`язані забезпечити у строки, встановлені підпунктом 69.1 цього пункту, реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, граничний термін реєстрації яких припадає на періоди, зазначені у підпункті 69.1 цього пункту, та уточнити (привести у відповідність) податковий кредит, задекларований платниками на підставі наявних у платника первинних (розрахункових) документів, з урахуванням даних податкових накладних та/або розрахунків коригування, зареєстрованих в Єдиному реєстрі податкових накладних.

Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX (набрав чинності 03 січня 2023 року) підпункт 69.1 викладено в новій редакції, зокрема, відповідно до абзаців третього - п`ятого цього пункту платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо:

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року;

реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних зведених податкових накладних та/або розрахунків коригування до таких зведених податкових накладних, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, складених за операціями, визначеними пунктом 198.5 статті 198 та пунктом 199.1 статті 199 цього Кодексу, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 20 липня 2022 року.

З огляду на наведене вище правове регулювання спірних правовідносин суд зазначає, що платник податків звільняється від відповідальності за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних в період дії мораторію, запровадженого пунктом 52-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України, а саме з 01 березня 2020 року по 26 травня 2022 року.

Оскільки податкове правопорушення щодо несвоєчасної реєстрації податкових накладних в Єдиному реєстрі податкових накладних є триваючим порушенням, початком якого є наступний день за останнім (граничним) днем реєстрації податкової накладної, а припиняється таке порушення в день фактичної реєстрації податкової накладної в ЄРПН, то у випадку коли податкова накладна/розрахунок коригування складена(ий) в період дії мораторію, а зареєстрована(ий) в ЄРПН після скасування дії мораторію (тобто після 26 травня 2022 року), відповідальність за порушення строків реєстрації податкових накладних застосовується за період у якому підстави для звільнення від відповідальності перестали існувати.

В той же час, як зазначено вище, пунктом 69.1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України (з урахуванням змін, внесених Законом України від 13 грудня 2022 року № 2836-IX) установлено, що платники податків, які мають можливість своєчасно виконувати обов`язки, звільняються від відповідальності за несвоєчасне виконання таких обов`язків щодо: реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних такими платниками податкових накладних та розрахунків коригування, дата складання яких припадає на період з 1 лютого по 31 травня 2022 року, за умови забезпечення їх реєстрації не пізніше 15 липня 2022 року.

Отже, якщо податкові накладні/розрахунки коригування складені платником в період з 01 лютого по 31 травня 2022 року, а зареєстровані в ЄРПН з порушенням строку після 15 липня 2022 року, у контролюючого органу є підстави для застосування штрафних (фінансових) санкцій відповідно до пункту 120-1.1 статті 120-1 ПК України.

В період дії воєнного стану правовідносини щодо реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в ЄРПН регулюються нормами ПК України з урахуванням особливостей, визначених у пункті 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» цього кодексу.

В розвиток цієї правової позиції Верховний Суд в постанові 07 лютого 2024 року у справі № 380/7070/23 зауважив, що держава не створила такого правового регулювання і фактичних умов, за яких платники податків могли б завчасно передбачити відповідні наслідки своєї поведінки щодо не реєстрації до 26 травня 2022 року в ЄРПН податкових накладних, складених до 24 лютого 2022 року (зі змінами до 31 січня 2022 року).

Фактично з 27 травня 2022 року усі платники, які не зареєстрували податкові накладні, граничний строк реєстрації яких припав до 23 лютого 2022 року, автоматично підлягали відповідальності.

При цьому відповідний Закон від 12 травня 2022 року № 2260-ІХ був опублікований 26 травня 2022 року в умовах воєнного стану, обмеженого часу роботи електронних сервісів податкових органів та за відсутності завчасного попереднього роз`яснення змісту та наслідків прийняття цього законодавчого акта для платників податків, які були впевнені, що захищені карантинними та воєнними мораторіями на застосування штрафних санкцій.

Отже законодавець не створив умов, за яких платник податків мав можливість у розумні строки зареєструвати податкові накладні, складені до введення воєнного стану, за попередньо передбаченого підходу безумовного звільнення від відповідальності до завершення дії карантину.

Як слідує з системного аналізу норм ПК України, фактично з 27 травня 2022 року платники податків, які не зареєстрували в ЄРПН податкові накладні, складені з 1 лютого 2022 року до травня 2022 року, отримали додатковий час для їх реєстрації в ЄРПН без застосування штрафних санкцій до 15 липня 2022 року, тобто близько 1,5 місяці.

Відтак, необхідний перехідний період для податкових накладних, складених по 31 січня 2022 року не був уведений в дію, не надав таким положенням законодавець й ретроспективної дії. Наведене також є проявом порушення принципу рівності податкового законодавства.

При цьому потрібно враховувати, що правові ситуації, які пов`язані з можливістю або неможливістю в період воєнного стану реєструвати податкові накладні, є за своєю суттю ідентичними як щодо податкових накладних, складених починаючи з лютого 2022 року, так і щодо тих, які були складені раніше, але не були своєчасно зареєстровані з огляду на надзвичайні обставини - ковідну пандемію та воєнний стан.

Умови юридичної відповідальності визначаються характером діяння, за яке така відповідальність установлюється. Відмінність у заходах відповідальності не може зумовлюватися «випадковими» чинниками, зокрема, недосконалістю законодавчої техніки, коли однакові за характером діяння мають різні умови покарання за них.

За подібних обставин, принцип верховенства права та заборона на дискримінацію платників податків, передбачена підпунктом 4.1.2 пункту 4.1 статті 4 ПК України, вимагають застосування однакових умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27 травня 2022 року поширювалася дія мораторію - як «ковідного», так і «воєнного».

Зважаючи на викладене, визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27 травня 2022 року дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов`язань.

При цьому всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період - до 15 липня 2022 року.

Аналогічна позиція викладена у постанові Верховного Суду від 22 лютого 2024 року № 420/19335/22, від 16 квітня 2024 року №460/21543/23.

Отже, податкові накладні, складені в період дії «ковідного» мораторію до початку дії воєнного стану, мають бути зареєстровані до 15 липня 2022 року.

Як видно з матеріалів справи, за результатами проведеної перевірки контролюючим органом встановлено, серед іншого, порушення позивачем п. 201.10 статті 201 ПК України в частині порушення термінів реєстрації в ЄРПН податкової накладної, складеної 31.01.2022 № 48 на суму ПДВ 99 294 678,12 грн, зареєстрованої 22.06.2022.

З розрахунку штрафу за порушення термінів реєстрації означеної податкової накладної вбачається, що відповідач застосував штрафні санкції у розмірі 20% на загальну суму 19 858 935,62 грн.

Враховуючи, що останнім днем реєстрації в ЄРПН податкових накладних, складених у період дії «ковідного» мораторію (до 31.01.2022 включно), є 15.07.2022, суд дійшов висновку про своєчасну реєстрацію податкової накладної від 31.01.2022 №49 в Єдиному реєстрі податкових накладних (22.06.2022), наслідком чого є відсутність підстав для застосування до позивача штрафних санкцій спірними податковими повідомленнями-рішеннями у цій частині у розмірі 20% у сумі 19 858 935,62 грн.

Водночас, щодо решти зазначених в акті перевірки податкових накладних, суд зазначає, що вони були виписані позивачем у період з 30.06.2022 по 31.12.2022 та зареєстровані з порушенням граничних термінів реєстрації на 1, 2, 3, 4, 5 днів, що не заперечується позивачем.

Складення та реєстрація таких податкових накладних була здійснена вже у період дії Закону №2260-ІХ, який набрав чинності 27.05.2022 та яким поновлено відповідальність платників податків у разі виявлення порушень законодавства за результатами проведення перевірок, у тому числі щодо порушення граничних строків реєстрації податкових накладних.

Такі податкові накладні були подані позивачем для реєстрації в ЄРПН з порушенням законодавчо встановлених строків, відтак відповідачем правомірно нараховано штрафні санкції за вказаний період за затримку реєстрації податкових накладних в ЄРПН на 1, 2, 3, 4, 5 днів у розмірі 10%.

Суд зазначає, що позивачем не надано жодного документа (квитанції), який би підтверджував своєчасну реєстрацію означених вище податкових накладних, та не долучено жодного доказу, який би свідчив про своєчасну відправку на реєстрацію таких податкових накладних.

Відповідно до наданих матеріалів справи позивач допустив порушення строків реєстрації податкових накладних згідно зазначеного в акті перевірки та розрахунках штрафних санкцій до податкових повідомлень-рішень переліку. Зворотного позивачем не доведено, матеріалами справи не спростовується, наслідком чого є правомірність застосування до нього штрафних санкцій на загальну суму 394 489,55 грн відповідно до податкового повідомлення-рішення від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31.

Враховуючи викладене, суд дійшов висновку про відсутність підстав для визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31 в частині застосування до позивача штрафних санкцій на загальну суму 394 489,55 грн.

Водночас, суд зазначає, що предметом позову є визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 та від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31, якими до позивача застосовано штрафні санкції за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних та розрахунків коригування у зв`язку із виявленням порушень, зафіксованих в акті камеральної перевірки від 18.05.2023 № 993/Ж5/31-00-04-04-02/22927045.

Як вже зазначалося судом, за результатами проведеної камеральної перевірки, результати якої зафіксовані в акті перевірки, з урахуванням розглянутих заперечень позивача на акт перевірки, відповідачем було винесено податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31, яким до позивача застосовано штраф у сумі 20 253 427,20 грн.

Не погоджуючись із винесеним податковим повідомленням-рішенням, позивачем подано скаргу до ДПС України від 10.07.2023 №02/2665.

Рішенням ДПС України від 06.09.2023 №25996/6/99-00-06-03-02-06 за результатами розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 означене податкове повідомлення-рішення скасоване в частині застосованих штрафних санкцій у розмірі 2,03 грн, в іншій частині залишено без змін, а скаргу без задоволення.

Відповідно до податкового повідомлення-рішення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31 за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних/розрахунків коригування до податкових накладних, визначених статтею 201 ПК України, до позивача застосовано штраф у сумі 20 253 425,17 грн.

Рішенням ДПС України від 13.09.2023 №26994/6/99-00-06-03-01-06 за результатами розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 означене податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга без задоволення.

Відповідно до пунктів 56.1, 56.2 статті 56 ПК України рішення, прийняті контролюючим органом, можуть бути оскаржені в адміністративному або судовому порядку.

У разі коли платник податків вважає, що контролюючий орган неправильно визначив суму грошового зобов`язання або прийняв будь-яке інше рішення, що суперечить законодавству або виходить за межі повноважень контролюючого органу, встановлених цим Кодексом або іншими законами України, він має право звернутися до контролюючого органу вищого рівня із скаргою про перегляд цього рішення.

Пунктом 55.1 статті 55 ПК України визначено, що податкове повідомлення-рішення про визначення суми грошового зобов`язання платника податків або будь-яке інше рішення контролюючого органу може бути скасоване контролюючим органом вищого рівня під час проведення процедури його адміністративного оскарження та в інших випадках у разі встановлення невідповідності таких рішень актам законодавства.

Згідно положень пункту 56.8 статті 56 ПК України контролюючий орган, який розглядає скаргу платника податків, зобов`язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 календарних днів, наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків поштою з повідомленням про вручення або надати йому під розписку.

Суд зауважує, що загальними вимогами, які висуваються до акта індивідуальної дії, як акта правозастосування, є його обґрунтованість та вмотивованість, тобто наведення податковим органом конкретних підстав його оформлення (фактичних і юридичних), а також переконливих і зрозумілих мотивів його прийняття.

Відповідно до пункту 56.10 статті 56 ПК України рішення центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, прийняте за розглядом скарги платника податків, є остаточним і не підлягає подальшому адміністративному оскарженню, але може бути оскаржене в судовому порядку.

З аналізу наведених правових норм слідує про наявність у платника податків, відносно якого винесено податкове повідомлення-рішення, права на оскарження його, зокрема в адміністративному порядку. При цьому, за результатами розгляду такої скарги центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику, приймається остаточне рішення, зокрема про скасування податкового повідомлення-рішення повністю або в частині, або ж про відмову у задоволенні скарги.

Суд наголошує на тому, що положеннями ПК України не передбачено повторного розгляду центральним органом виконавчої влади, що реалізує державну податкову і митну політику скарги платника податків на податкове повідомлення-рішення, за результатами розгляду якої вже було прийняте рішення означеним органом та прийняття за результатами розгляду такої скарги рішення, яке є відмінним від попередньо прийнятого.

В свою чергу, повторний розгляд поданої позивачем скарги від 10.07.2023 №02/2665 на податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 після прийняття ДПС України рішення від 06.09.2023 №25996/6/99-00-06-03-02-06 про скасування означеного податкового повідомлення-рішення в частині застосованих штрафних санкцій у розмірі 2,03 грн, та прийняття ДПС України «другого» рішення від 13.09.2023 №26994/6/99-00-06-03-01-06, яким означене податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга без задоволення, у сукупності з прийняттям відповідачем податкового повідомлення-рішення від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31 призвело до наявності двох чинних податкових повідомлень-рішень, якими позивача притягнуто до відповідальності за одне й те саме порушення граничних термінів реєстрації податкових накладних.

При цьому, судом відхиляються доводи відповідача про відкликання податкового повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 у зв`язку з прийняттям ДПС України рішення від 06.09.2023 №25996/6/99-00-06-03-02-06 про скасування означеного податкового повідомлення-рішення в частині застосованих штрафних санкцій у розмірі 2,03 грн з огляду на наявність «другого» рішення ДПС України від 13.09.2023 №26994/6/99-00-06-03-01-06, яким за результатами розгляду скарги на податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 означене податкове повідомлення-рішення залишено без змін, а скарга без задоволення.

Суд наголошує на відсутності в матеріалах справи жодного нормативного обґрунтування правомірності винесення ДПС України двох протилежних за змістом рішень за результатами розгляду скарги позивача на податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31. Проте, правомірність таких рішень не досліджується судом з огляду на те, що вони не є предметом розгляду у цій справі.

Водночас, винесення ДПС України двох протилежних за змістом рішень за результатами розгляду скарги позивача на податкове повідомлення-рішення від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31, одним з яких таке податкове повідомлення-рішення скасоване в частині (що призвело до прийняття відповідачем «нового» податкового повідомлення-рішення від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31), іншим залишене без змін, призводить до виникнення невизначеності для платника податків щодо його чинності.

Враховуючи означене, за відсутності жодних належних та допустимих доказів відкликання/скасування/втрати чинності податковим повідомленням-рішенням від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31, суд дійшов висновку, що з метою усунення невизначеності для позивача як платника податків та недопущення порушення принципу «non bis idem» як складового елементу принципу верховенства права, означене податкове повідомлення-рішення є протиправним та підлягає скасуванню у повному обсязі, а позовні вимоги у цій частині підлягають задоволенню.

Щодо доводів позивача про відсутність в межах спірних відносин вини як необхідної умови для притягнення його до відповідальності, суд зауважує, що відповідно до підпункту 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПК України з метою тимчасового, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, підтвердження платниками податків можливості чи неможливості своєчасного виконання податкового обов`язку щодо дотримання термінів сплати податків та зборів, подання звітності, у тому числі звітності, передбаченої пунктом 46.2 статті 46 глави 2 розділу II Кодексу, реєстрації у відповідних реєстрах податкових або акцизних накладних, розрахунків коригування, подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового тощо, розроблено Порядок підтвердження можливості чи неможливості виконання платником податків обов`язків, визначених у підпункті 69.1 пункту 69 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України, затверджений наказом Міністерства фінансів України 29.07.2022 № 225 та зареєстрований в Міністерстві юстиції України 25.08.2022 за № 967/38303.

Згідно з пунктом 1 Розділу ІІ Порядку №225 до платників податків / податкових агентів, які не можуть виконувати податкові обов`язки, передбачені Кодексом або іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, застосовуються правила для підтвердження можливості чи неможливості виконання платником такого обов`язку, передбачені цим Порядком.

Підставами неможливості виконання платниками податків - юридичними особами та їх відокремленими підрозділами податкових обов`язків (у тому числі обов`язків податкових агентів) є:

1) втрата (знищення чи зіпсуття) первинних документів, комп`ютерного та іншого обладнання внаслідок бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

2) неможливість використати чи вивезти документи, комп`ютерне та інше обладнання внаслідок ведення бойових дій, терористичних актів, диверсій, спричинених військовою агресією Російської Федерації;

3) використання чи вивезення документів, комп`ютерного або іншого обладнання, пов`язане з ризиком для життя чи здоров`я посадової особи платника податків або неможливе у зв`язку з встановленням уповноваженими органами державної влади відповідно до закону в умовах воєнного стану заборон та/або обмежень;

4) можливість витоку інформації щодо обсягів та місць зберігання пального або спирту етилового та їх знищення надалі внаслідок складання та реєстрації акцизних накладних, та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо (виключно в частині виконання визначених цим абзацом обов`язків);

5) відсутність у платника податків інших посадових осіб, уповноважених відповідно до законодавства нараховувати, стягувати та вносити до бюджету податки, збори, а також вести бухгалтерський облік, складати та подавати податкову та фінансову звітність, відсутність можливості у власника призначити таких посадових осіб за умови відсутності у такого платника податків об`єктів оподаткування, або показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу, може бути пов`язана з такими обставинами:

посадова особа є одночасно одним із власників юридичної особи за умови, що відсутність такого співвласника (акціонера, учасника, засновника) унеможливлює прийняття рішення про призначення на постійній або тимчасовій основі іншої посадової особи;

юридична особа заснована на власності окремої фізичної особи, яка одночасно є єдиною посадовою особою такої юридичної особи.

6) перебування (податкова адреса платника податків та/або фактичне знаходження / знаходження виробничих потужностей тощо) на території населеного пункту, у якому ведуться воєнні (бойові) дії, який (які) знаходиться в оточенні (блокуванні) або тимчасово окупований збройними формуваннями Російської Федерації;

7) інші обставини непереборної сили (форс-мажорні обставини), підтверджені документально.

Відповідно до пункту 3 розділу II Порядку № 225 до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, які на дату набрання чинності цим Порядком мають можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі неможливості виконання платником податків податкового обов`язку, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, платник податків подає не пізніше 30 вересня 2022 року заяву про відсутність такої можливості (крім виконання обов`язку щодо реєстрації акцизних накладних та/або подання електронних документів, що містять дані про фактичні залишки пального та обсяг обігу пального або спирту етилового, та/або подання заявки на переміщення пального або спирту етилового транспортними засобами, що не є акцизними складами пересувними тощо) разом з вичерпним переліком документів (копій документів), інформації, які передбачені Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - юридичної особи, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 або Переліком документів, що підтверджують неможливість платника податків - фізичної особи, зокрема самозайнятої особи, своєчасно виконати свій податковий обов`язок, у тому числі обов`язок податкового агента затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 29 липня 2022 року № 225 (далі - Переліки документів) до контролюючого органу в порядку передбаченому пунктом 8 цього розділу.

Заява має містити:

повне найменування платника податків згідно з реєстраційними документами або прізвище, ім`я, по батькові (за наявності) платника податків;

код платника податків згідно з Єдиним державним реєстром підприємств та організацій України або податковий номер;

реєстраційний номер облікової картки платника податків або серію (за наявності) та номер паспорта (для фізичних осіб, які через свої релігійні переконання відмовляються від прийняття реєстраційного номера облікової картки платника податків та повідомили про це відповідний контролюючий орган і мають відмітку у паспорті);

податкову адресу платника податків;

найменування контролюючого органу, до якого подається заява;

дату подання заяви;

чітке та стисле обґрунтування підстав для підтвердження неможливості виконання платником податків податкових обов`язків з посиланням на документальне підтвердження викладених фактів;

вичерпний перелік додатків із зазначенням кількості сторінок кожного документа, їх повної назви та реквізитів (дата, номер, найменування органу, що видав документ);

які саме податкові обов`язки не мав / не має можливості виконати платник податків;

інформацію про податкові періоди, за які неможливо виконувати податкові обов`язки, або інформацію щодо обставин, пов`язаних з проведенням воєнних (бойових) дій, терористичними актами, диверсіями або іншими обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами), спричиненими військовою агресією Російської Федерації, тимчасовою окупацією збройними формуваннями Російської Федерації;

підписи платника податку - фізичної особи або посадових осіб платника податку, засвідчені печаткою платника податку (за наявності).

Пунктом цього ж Розділу визначено, що до платників податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, у яких після дати набрання чинності цим Порядком з`явилася можливість подати до контролюючого органу заяву та документи (копії документів), інформацію про відсутність можливості виконання податкових обов`язків, застосовуються такі правила.

У разі відсутності у платника податків, у тому числі щодо своєї філії, представництва, відокремленого чи іншого структурного підрозділу, можливості подати таку заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію у строки, визначені пунктом 3 цього розділу, платник податків подає заяву та відповідні документи (копії документів), інформацію одночасно з набуттям можливості виконання одного із податкових обов`язків (реєстрації податкової накладної, подання звітності, сплати невиконаного податкового зобов`язання тощо) таким платником податку, передбачених Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючий орган, але не пізніше 60 календарних днів з першого дня місяця, наступного за місяцем відновлення таких можливостей платника податків.

Згідно з пунктом 7 Розділу ІІІ Порядку №225 платники податків, які не подали у строки, встановлені пунктами 3 та 4 цього розділу, заяви у довільній формі та відповідних документів (копії документів), що підтверджують неможливість виконання податкового обов`язку, передбаченого Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи або щодо яких контролюючий орган прийняв вмотивоване рішення щодо можливості своєчасного виконання таким платником податків свого податкового обов`язку, вважаються такими, що мають можливість своєчасно виконати податкові обов`язки у терміни, визначені Кодексом або іншим законодавством, контроль за виконанням якого покладено на контролюючі органи.

Проте, доказів того, що позивач таким Порядком скористався, матеріали справи не містять.

При цьому, суд звертає увагу на те, що наявність у позивача можливості по реєстрації податкових накладних в ЄРПН підтверджується самим фактом такої реєстрації, яка відбувалася, незважаючи на продовження дії введеного в Україні воєнного стану, з незначними порушеннями термінів реєстрації від 1 до 5 днів.

Відповідно до пункту 109.1 статті 109 ПК України податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках, прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку (в тому числі осіб, прирівняних до нього), контролюючих органів та/або їх посадових (службових) осіб, інших суб`єктів у випадках, прямо передбачених цим Кодексом.

Порушення податкового законодавства та порушень вимог, встановлених іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, тягне за собою відповідальність, передбачену цим Кодексом та іншими законами України (п.109.2 ст.109 ПК України).

Згідно з положеннями статті 112 ПК України особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.

Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.

Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.

У разі якщо контролюючий орган не доведе, що платник податків мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання, платник податків не може бути притягнутий до відповідальності за таке порушення.

На переконання суду, позивач мав можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжив достатніх заходів щодо їх дотримання. Наявність можливості для дотримання строків реєстрації податкових накладних в ЄРПН підтверджується самим фактом такої реєстрації, проведеної з порушенням граничних строків, за наявності при цьому незмінної обставини, на яку посилається позивач в якості обґрунтування причини порушення таких строків, - введеного в Україні воєнного стану. У зв`язку з цим сама по собі ця обставина (воєнний стан) не може бути безумовною підставою для звільнення платників податків від відповідальності за порушення граничних строків реєстрації в ЄРПН податкових накладних, без обґрунтування того, яким чином ця обставина вплинула на можливість виконання податкового обов`язку, та з урахуванням того, що незважаючи на воєнний стан позивач продовжує здійснювати відповідну реєстрацію.

Судом також відхиляються доводи позивача щодо відсутності правових підстав для початку проведення камеральної перевірки у період дії воєнного стану відповідно до пункту 69 підрозділу 10 розділу ХХ Податкового кодексу України з огляду на таке.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України встановлено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки. Камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Згідно із пунктом 76.1 статті 76 ПК України, камеральна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу без будь-якого спеціального рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) такого органу або направлення на її проведення. Камеральній перевірці підлягає вся податкова звітність суцільним порядком. Згода платника податків на перевірку та його присутність під час проведення камеральної перевірки не обов`язкова.

Відповідно до підпункту 75.1.1 пункту 75.1 статті 75 ПК України, камеральною вважається перевірка, яка проводиться у приміщенні контролюючого органу виключно на підставі даних, зазначених у податкових деклараціях (розрахунках) платника податків та даних системи електронного адміністрування податку на додану вартість (даних центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну політику у сфері казначейського обслуговування бюджетних коштів, в якому відкриваються рахунки платників у системі електронного адміністрування податку на додану вартість, даних Єдиного реєстру податкових накладних та даних митних декларацій), а також даних Єдиного реєстру акцизних накладних та даних системи електронного адміністрування реалізації пального та спирту етилового.

02 квітня 2020 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» від 30.03.2020 № 540-IX, відповідно до підпункту 2 пункту 1 розділу І постановлено внести зміни у Податковому кодексі України у розділі XX «Перехідні положення» у пункті 52-2 абзац перший замінити сімома новими абзацами такого змісту:

«52-2. Установити мораторій на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня по 31 травня 2020 року, крім:

документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктом 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;

фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:

обліку, ліцензування, виробництва, зберігання та транспортування пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;

цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;

обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;

здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу".

У зв`язку з цим абзаци другий - четвертий вважати відповідно абзацами восьмим - десятим;

доповнити абзацом одинадцятим такого змісту:

«Камеральна перевірка податкової декларації (крім податкової декларації з податку на додану вартість) за звітні (податкові) періоди березень - травень 2020 року, або уточнюючих розрахунків (крім уточнюючих розрахунків з податку на додану вартість), що були подані платниками податків протягом березня - травня 2020 року, може бути проведена лише протягом 60 календарних днів, що настають за останнім днем граничного строку їх подання, а якщо такі документи були надані пізніше, - за днем їх фактичного подання».

Отже, цією нормою запроваджено загальне правило, у силу якого протягом дії карантину не призначаються документальні та фактичні перевірки за окремими винятками.

Тобто і після 18.03.2020 контролюючий орган мав повноваження на прийняття рішення про призначення камеральної перевірки та її проведення.

Інших застережень чи заборон стосовно проведення камеральної перевірки означена норма пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідних положень» ПК України не містить.

Отже запроваджений Законом України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України, спрямованих на забезпечення додаткових соціальних та економічних гарантій у зв`язку з поширенням коронавірусної хвороби (COVID-19)» мораторій на проведення перевірок стосується виключно документальних та фактичних перевірок. Камеральна перевірка є окремим видом перевірок, а тому мораторій на проведення таких не поширюється.

З урахуванням означеного судом відхиляються доводи позивача щодо відсутності підстав для проведення камеральної перевірки у зв`язку з дією мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок.

Інших доводів, що можуть вплинути на правильність вирішення судом спору, що розглядається, матеріали справи не містять.

Таким чином, позов слід задовольнити частково шляхом визнання протиправним та скасування податкового повідомлення-рішення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31 повністю та податкового повідомлення-рішення ЦМУ ДПС по роботі з ВПП від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31 в частині застосування до позивача штрафних санкцій у розмірі 20% у сумі 19 858 935,62 грн за несвоєчасну реєстрацію податкової накладної від 31.01.2022 №48.

Відповідно до частини третьої статті 139 КАС України при частковому задоволенні позову судові витрати покладаються на обидві сторони пропорційно до розміру задоволених позовних вимог. При цьому суд не включає до складу судових витрат, які підлягають розподілу між сторонами, витрати суб`єкта владних повноважень на правничу допомогу адвоката та сплату судового збору.

Під час звернення до суду позивачем був сплачений судовий збір у розмірі 5368,00 грн, що підтверджується платіжною інструкцією від 04.10.2023 №3325.

Враховуючи часткове задоволення позову, понесені позивачем судові витрати у вигляді сплаченого судового збору в розмірі 5260,64 грн (98% задоволених позовних вимог), підлягають стягненню на його користь за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень ЦМУ ДПС по роботі з ВПП.

На підставі викладеного, керуючись статтями 243-246, 250 Кодексу адміністративного судочинства України, суд

в и р і ш и в:

1. Адміністративний позов задовольнити частково.

2. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 27.06.2023 №1304/Ж10/31-00-04-01-02-31.

3. Визнати протиправним та скасувати податкове повідомлення-рішення Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків від 12.09.2023 №2029/Ж10/31-00-04-01-02-31 в частині застосування до Публічного акціонерного товариства «Центренерго» штрафних санкцій у розмірі 20% у сумі 19858935,62 грн (дев`ятнадцять мільйонів вісімсот п`ятдесят вісім тисяч дев`ятсот тридцять п`ять гривень 62 копійки).

4. У задоволенні іншої частини позовних вимог відмовити.

5. Стягнути на користь Публічного акціонерного товариства «Центренерго» (ідентифікаційний код 22927045, місцезнаходження: 08711, Київська обл., Обухівський р-н, смт Козин, вул. Рудиківська, 49) судовий збір у розмірі 5260,64 грн (п`ять тисяч двісті шістдесят грн 64 коп.) за рахунок бюджетних асигнувань суб`єкта владних повноважень - Центрального міжрегіонального управління ДПС по роботі з великими платниками податків (ідентифікаційний код 44082145, місцезнаходження: 02068, м. Київ, вул. Кошиця, 3).

Рішення набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті апеляційного провадження чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Апеляційна скарга на рішення суду подається до Шостого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня його проголошення.

У разі оголошення судом лише вступної та резолютивної частини рішення, або розгляду справи в порядку письмового провадження, апеляційна скарга подається протягом тридцяти днів з дня складення повного тексту рішення.

Суддя Дудін С.О.