Рішення № 126407138, 26.03.2025, Волинський окружний адміністративний суд

ВОЛИНСЬКИЙ ОКРУЖНИЙ АДМІНІСТРАТИВНИЙ СУД

РІШЕННЯ

ІМЕНЕМ УКРАЇНИ

26 березня 2025 року ЛуцькСправа № 140/12730/24

Волинський окружний адміністративний суд у складі:

головуючого судді Каленюк Ж.В.,

за участю секретаря судового засідання Клочко А.С.,

представника позивача Шишути Ю.В.,

представника відповідача Яртись І.А.,

розглянувши у відкритому судовому засіданні за правилами загального позовного провадження адміністративну справу за позовом ОСОБА_1 до Головного управління ДПС у Волинській області про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги,

ВСТАНОВИВ:

ОСОБА_1 звернувся з позовом до Головного управління ДПС у Волинській області (далі ГУ ДПС у Волинській області) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08 липня 2024 року: №0187272407 про застосування штрафних санкцій за платежем «податок на додану вартість» (ПДВ) у сумі 3400,00 грн; №0187242407 про збільшення на 503099,29 грн грошового зобов`язання з ПДВ; №0187212407 про збільшення на 21348,55 грн грошового зобов`язання з податку на доходи фізичних осіб (ПДФО); №0187232407 про збільшення на 1779,03 грн грошового зобов`язання з військового збору; №0187282407 про застосування штрафних санкцій у сумі 1200,00 грн; вимоги від 08 липня 2024 року №Ф00187302407 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску на загальнообов`язкове соціальне страхування (далі єдиний внесок) у сумі 25282,15 грн та рішення №0187312407 про застосування штрафних санкцій за донарахування податковим органом своєчасно нарахованого єдиного внеску у сумі 8415,55 грн.

Позов обґрунтований тим, що позивач був зареєстрований фізичною особою-підприємцем та припинив підприємницьку діяльність у липні 2021 року. З 31 травня по 06 червня 2024 року представниками ГУ ДПС у Волинській області було проведено невиїзну позапланову документальну перевірку щодо своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів за період з 01 січня 2017 року по 06 липня 2021 року. Актом перевірки від 13 червня 2024 року №15536/24-07/3072818573 встановлено ряд порушень податкового законодавства: пункту 184.7 статті 184, пункту 189.1 статті 189, підпунктів «в», «г» пункту 198.5 статті 198, пункту 199.1 статті 199, пунктів 200.1, 200.2 статті 200 Податкового кодексу України (далі ПК України), що має наслідком заниження ПДВ на загальну суму 457363,00 грн; пункту 120-1.2 статті 120-1, пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України внаслідок нереєстрації податкових накладних на суму ПДВ 457363,00 грн; пунктів 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пункту 177.2, підпунктів 177.4.1, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України, що призвело до заниження ПДФО на загальну суму 19971,49 грн; підпункту 162.1.1 пункту 162.1 статті 162, підпункту 163.1 статті 163, підпункту 164.1.3 пункту 164.1 статті 164, підпункту 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, що спричинило заниження військового збору на 1664,28 грн; пункту 2 частини першої статті 7, частини п`ятої статті 8, частин другої, третьої статті 9 Закону України 08 липня 2010 року №2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов`язкове державне страхування» (далі Закон №2464-VI), в результаті чого занижено єдиний внесок на 25282,15 грн; пункту 121.1 статті 121 ПК України - у зв`язку із незабезпеченням зберігання частини первинних документів, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань.

На підставі цих висновків акта перевірки і прийнятті спірні податкові повідомлення-рішення, рішення та вимога, які позивач вважає протиправними: вони прийняті без врахування усіх фактичних обставин та первинних документів, з помилковим тлумаченням норм податкового законодавства.

Так, на переконання позивача, не відповідає дійсності висновок про заниження оподатковуваного доходу у 2017-2021 роках у зв`язку із включенням до складу витрат на загальну суму 110952,36 грн (інші витрати). Висновки про порушення формування витрат при обчисленні оподатковуваного доходу мали наслідком донарахування ПДФО, військового збору та єдиного внеску.

Позивач не заперечує, що книги обліку доходів та витрат дійсно не було надано, оскільки такі були втрачені з 2021 року, проте були надані книги обліку в електронній формі. Позивач також стверджує, що надавав для перевірки відповідні таблиці витрат та їх документальне підтвердження, але контролюючим органом було взято до уваги лише ті, відомості про які містились у Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН) та пройшли через рахунки в банках; усі інші витрати, не зважаючи на їх документальне підтвердження, були відкинуті.

Не погоджується позивач і з висновками про безпідставне віднесення до податкового кредиту та відповідно заниження податкових зобов`язань з ПДВ при купівлі у листопаді 2017 року автомобіля Audi А4 2.0 ТFSI S-line, сплачене ПДВ у сумі 211430,0 грн за який включено до податкової декларації за липень 2021 року. Позивач вказав, що придбав це авто для використання в господарській діяльності (для підвезення товарів, товарно-матеріальних цінностей та інших необхідних матеріалів, для недалеких відряджень та інших виробничих потреб), про що наявні наказ-розпорядження про використання службового автомобіля, акти про введення його в експлуатацію, шляхові листи. Жодних запитів про надання підтвердних документів під час перевірки зроблено не було, що, як вважає позивач, призвело до помилкових висновків контролюючого органу.

З приводу висновків акта перевірки про те, що не підтверджено документально використання придбаних у 2018-2021 роках обладнання, будівельних матеріалів та деяких інших товарно-матеріальних цінностей, ПДВ у сумі 245932,87 грн при купівлі яких віднесено до податкового кредиту, зазначив, що значну частину товарно-матеріальних цінностей становить торгівельне обладнання (столи холодильні та морозильні, стелажі, столи, витяжки, полиці навісні та ін.), яке використовувалася у безпосередній господарській діяльності - роздрібна торгівля алкогольними напоями, шини використано для обслуговування згаданого вище автомобіля. Будівельні матеріали (плитка керамічна, клей, бетон, кабелі та ін.) та сантехнічні вироби (крани, колектори, ніпелі, заглушки, каналізаційні та інші труби) використовувались для ремонту та утримання орендованого приміщення площею 369 кв.м; при чому основні роботи здійснювались переважно своїми силами, без залучення підрядників. З цих причин відсутні акти виконаних робіт, акти списання будматеріалів, платіжних документів за підрядні роботи.

З урахуванням наведеного позивач просив позов задовольнити повністю.

Ухвалою судді Волинського окружного адміністративного суду від 16 грудня 2024 року позовну заяву прийнято до розгляду, відкрито провадження у справі та її розгляд призначено за правилами загального позовного провадження.

Ухвалою суду від 05 лютого 2025 року закрито підготовче провадження та справу призначено до розгляду по суті.

Відповідач у відзиві на позов заперечив позовні вимоги та у задоволенні позову просив відмовити (а.с.247-256 том 1). В обґрунтування цієї позиції вказав, що перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, відображених у додатках Ф-2 до податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2017-2021 роки, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 завищив валові витрати на загальну суму 110952,36 грн у зв`язку із включенням інших витрат, в т.ч. вартість виконаних робіт, наданих послуг, які не підтверджені документально, чим занижено об`єкт оподаткування ПДФО, військового збору та єдиного внеску. Оскільки прибуткових накладних за цією статтею витрат підприємцем не пред`явлено, то аналізом даних ЄРПН та банківських виписок під час перевірки витрати підтверджено частково (комісія банку, оплата за обслуговування РРО, програмне забезпечення, ліцензії на роздрібну торгівлю, тощо). Завищення витрат (які не підтверджено документально) на суму 110952,36 грн призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу та стало причиною прийняття податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги (від 08 липня 2024 року №0187212407, №0187312407 та №Ф-0187302407) про донарахування податкових зобов`язань та штрафних санкцій з ПДФО, військового збору та єдиного внеску.

Крім того, у зв`язку із незабезпеченням зберігання позивачем первинних документів бухгалтерського та податкового обліку, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування за 2017-2021 роки (не надано книгу обліку доходів та витрат, суми дебіторської та кредиторської заборгованості за роки здійснення діяльності, залишки товарно-матеріальних цінностей, актів списань, актів виконаних робіт (послуг), інформації щодо рухомого майна, яке використовувалось в господарській діяльності платника) до позивача податковим повідомленням-рішенням від 08 липня 2024 року №0187282407 застосовано штрафну санкцію у розмірі 1020,00 грн.

Також перевіркою повноти визначення податкових зобов`язань з ПДВ за період з 01 січня 2017 року по 06 липня 2021 року встановлено їх заниження на 457363,00 грн. Так до податкового кредиту позивач відніс ПДВ у сумі 211430 грн з придбання у листопаді 2017 року автомобіля Audi A4 2.0 TFSI S-line. Однак ФОП ОСОБА_1 не подавав повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадять діяльність за формою №20-ОПП, щодо цього автомобіля, а під час перевірки не надав документальне підтвердження факту його використання в господарській діяльності (актів виконаних робіт, шляхових листів, товарно-транспортних накладних і т.п.). Відповідач, покликаючись на пункт 184.7 статті 184 ПК України, зазначив, що оскільки ОСОБА_1 не довів використання в господарській діяльності вказаного автомобіля, суму ПДВ з придбання якого було включено до податкового кредиту, то в останньому звітному (податковому) періоді, не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника ПДВ, він був зобов`язаний визначити податкові зобов`язання по товарах/послугах, необоротних активах, які не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, та відповідно до пункту 198.5 статті 198 ПК України скласти і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну. Те саме стосується включення до податкового кредиту ПДВ на загальну суму 245932,87 грн з будівельних матеріалів та обладнання, щодо яких також не підтверджено документально їх використання у господарській діяльності (не надано актів виконаних робіт на будівництво, ремонт, актів списання будівельних матеріалів, платіжних документів за виконання робіт підряднику тощо) позивачем, який здійснював роздрібну торгівлю лише алкогольними напоями та який не має власного нерухомого майна комерційного призначення (орендував частину приміщення площею 369 кв.м).

З наведених підстав відповідач вважає, що були наявні правові та фактичні підстави для прийняття податкових повідомлень-рішень від 08 липня 2024 року №0187242407 про збільшення грошового зобов`язання з ПДВ (основного - у сумі 457363,00 грн та штрафної санкції - у сумі 45736,29 грн) та №0187272407, яким застосовано штрафну санкцію у сумі 3400,00 грн (за нереєстрацію податкових накладних).

Відповідач наголосив, що нормами чинного законодавства установлений обов`язок платника податків надати контролюючому органу усі документи, що пов`язані з предметом перевірки. Водночас контролюючий орган не зобов`язаний здійснювати додаткових заходів для отримання усіх належних документів, які не були надані безпосередньо платником. Позивач був обізнаний про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та надав контролюючому органу частину документів, а отримавши акт перевірки, не скористався правом подати заперечення з наданням документів на спростування висновків акта, якщо з такими не погоджувався. Покликаючись на висновки Верховного Суду (постанови Верховного Суду від 10 лютого 2022 року у справі №420/6441/19, від 14 червня 2021 року у справі №140/893/19, від 29 травня 2020 року у справі №826/27811/15), відповідач зауважував, що платник податків не може посилатися в судовому процесі на документи, які не були надані під час перевірки або впродовж десяти робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта перевірки. Не було додано жодних документів і до скарги, поданої до Державної податкової служби України (ДПС України) на податкові повідомлення-рішення, рішення та вимогу.

У відповіді на відзив позивач підтримав доводи позову (а.с.22-23 том 2), наголосивши, що надав до перевірки всі документи, у тому числі й ті, про відсутність яких стверджує відповідач. При цьому актів про ненадання документів відповідач не склав.

У запереченні на відповідь на відзив (а.с.25-27 том 2) відповідач додатково зазначив, що факт ненадання для перевірки частини документів за статтею витрат «інші витрати», документів на підтвердження використання товарів у господарській діяльності, ПДВ щодо яких включено до податкового кредиту, зафіксовано у самому акті перевірки. Стверджуючи про те, що книги обліку доходів та витрат у фізичній формі були втрачені, позивач до проведення перевірки не звертався у встановленому порядку до ГУ ДПС у Волинській області з письмовим повідомленням щодо втрати частини первинних бухгалтерських документів. Надані до позовної заяви книги обліку доходів і витрат в електронній формі і відповідні таблиці витрат не можуть вважатись первинним документом та враховуватись контролюючим органом у силу положень Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

У судовому засіданні представник позивача підтримав доводи позову з підстав, викладених у позовній заяві, відповіді на відзив; представник відповідача просила у задоволенні позову відмовити, врахувавши доводи відзиву на позов, заперечення на відповідь на відзив.

Заслухавши вступне слово представників сторін, дослідивши письмові докази, суд встановив такі обставини.

ОСОБА_1 у період з 31 березня 2014 року по 06 липня 2021 року був зареєстрований як фізична особа-підприємець; основний вид діяльності обслуговування напоями (56.30), додаткові види діяльності рекламні агентства (73.11), неспеціалізована оптова торгівля (46.90); перебував на обліку в ГУ ДПС у Волинській області.

Ці обставини не є спірними та підтверджуються відомостями Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань (а.с.103 том 2).

Наказом ГУ ДПС у Волинській області від 29 квітня 2024 року №1671-п (а.с.2 том 2), прийнятим на підставі підпункту 20.1.4 пункту 20.1 статті 20, пункту 75.1 статті 75, підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України, у зв`язку із внесенням запису до Єдиного державного реєстру юридичних осіб, фізичних осіб-підприємців та громадських формувань щодо припинення підприємницької діяльності, призначено проведення документальної позапланової невиїзної перевірки діяльності суб`єкта підприємницької діяльності ОСОБА_1 з метою дослідження питань своєчасності, достовірності, повноти нарахування та сплати податків і зборів, виконання вимог валютного та іншого законодавства за період з 01 січня 2017 року по 06 липня 2021 року та правильності нарахування, обчислення та сплати єдиного внеску за період з 31 березня 2014 року по 06 липня 2021 року, із врахуванням вимог пункту 102.1 статті 102 ПК України (щодо строків давності); перевірку визначено провести з 31 травня 2024 року тривалістю 5 робочих днів.

Про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки позивач завчасно повідомлений шляхом надіслання йому письмового повідомлення від 29 квітня 2024 року №639 та копії наказу про призначення перевірки рекомендованим листом з повідомленням про вручення, які той отримав 03 травня 2024 року (а.с.1, 5 том 2).

За наслідками перевірки складено акт перевірки від 13 червня 2024 року №15536/24-07/ НОМЕР_1 , який позивач отримав 17 червня 2024 року був надісланий поштовим зв`язком (а.с.3).

За змістом акта перевірки у перевірний період ФОП ОСОБА_1 фактично здійснював вид діяльності обслуговування напоями, перебуваючи на загальній системі оподаткування; свідоцтво платника ПДВ анульовано 06 липня 2021 року. Для ведення підприємницької діяльності ОСОБА_1 на підставі договору оренди від 01 жовтня 2017 року б/н орендував частину приміщення площею 369 кв.м на строк з 01 жовтня 2017 року по 31 серпня 2020 року.

Згідно з висновками акта перевірки (розділ ІІІ) ФОП ОСОБА_1 порушив:

пункт 184.7 статті 184, пункту 189.1 статті 189, підпункти «в», «г» пункту 198.5 статті 198, пункт 199.1 статті 199, пункти 200.1, 200.2 статті 200 ПК України, внаслідок чого занижено ПДВ, що підлягає сплаті до державного бюджету на загальну суму 457363,00 грн;

пункт 120-1.2 статті 120-1, пунктів 201.1, 201.7, 201.10 статті 201 ПК України - не здійснив реєстрацію зведеної податкової накладної на суму ПДВ 457363,00 грн;

пункти 44.1, 44.3, 44.6 статті 44, пункт 177.2, підпункти 177.4.1, 177.4.4, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177, підпункт 162.1.1 пункт 162.1 статті 162, підпункт 163.1 статті 163, підпункт 164.1.3 пункту 164.1 статті 164 ПК України, що призвело до заниження ПДФО на загальну суму 19971,49 грн;

підпункт 1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу XX ПК України, внаслідок чого занижено військовий збір на загальну суму 1664,28 грн;

пункт 2 частини першої статті 7, частину п`яту статті 8, частини другу, третю статті 9 Закону №2464-VI, що призвело до заниження єдиного внеску на загальну суму 25282,15 грн;

пункт 121.1 статті 121 ПК України щодо незабезпечення зберігання частини первинних документів, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та податкових зобов`язань.

На акт перевірки ОСОБА_1 до ГУ ДПС у Волинській області заперечення не подавав.

На підставі акта фактичної перевірки ГУ ДПС у Волинській області від 08 липня 2024 року прийняті рішення:

повідомлення-рішення форми «Р» №0187212407, яким збільшено на 19971,49 грн суму податкового зобов`язання з ПДФО та застосовано штрафну санкцію у сумі 1377,06 грн (а.с.10 том 1);

повідомлення-рішення форми «Р» №0187232407 про збільшення на 1664,28 грн суми податкового зобов`язання з військового збору та застосування штрафної санкції у сумі 114,75 грн (а.с.12 том 1);

вимога №Ф-0187302407 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску у сумі 25282,15 грн (а.с.9 том 1);

рішення №0187312407 про застосування штрафних санкцій у сумі 8415,55 грн у зв`язку з донарахуванням єдиного внеску контролюючим органом (а.с.8 том 1);

повідомлення-рішення форми «Р» №0187242407 про збільшення на 457363,0 грн суми податкового зобов`язання з ПДВ та застосування штрафної санкції у сумі 45736,29 грн (10% від основного зобов`язання) (а.с.14 том 1);

повідомлення-рішення форми «ПН» №0187272407, яким застосовано штрафну санкцію у сумі 3400,00 грн за нереєстрацію зведеної податкової накладної (а.с.11 том 1);

повідомлення-рішення форми «ПС» №0187282407, яким застосовано штрафну санкцію за незберігання частини первинних документів, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування, податкових зобов`язань на суму 1020,00 грн (а.с.13 том 1);

ОСОБА_1 вказані рішення оскаржив в адміністративному порядку (скарга від 26 липня 2024 №2607/24) (а.с.15-17 том 2). Рішенням ДПС України від 27 вересня 2024 року №29289/6/99-00-06-01-03-06 залишено без змін податкові повідомлення-рішення від 08 липня 2024 року №0187272407, №0187282407, №0187212407, №0187232407, №0187242407, а скаргу без задоволення (а.с.10-14 том 2).

Так само рішенням ДПС України від 27 вересня 2024 року №29284/6/99-00-06-02-01-06 скаргу залишено без задоволення, а вимогу про сплату боргу (недоїмки) від 08 липня 2024 року №Ф-0187302407, рішення про застосування штрафних санкцій за донарахування єдиного внеску контролюючим органом від 08 липня 2024 року №0187312407 без змін (а.с.8-9 том 2).

Надаючи правову оцінку спірним правовідносинам, суд керується такими нормативно-правовими актами.

ПК України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, зокрема, визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в Україні, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов`язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов`язки їх посадових осіб під час здійснення податкового контролю, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

Згідно з підпунктом 20.1.4 пункту 20.1 статті 20 ПК України контролюючі органи мають право проводити відповідно до законодавства перевірки і звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення.

Пунктом 75.1 статті 75 ПК України передбачено, що контролюючі органи мають право проводити камеральні, документальні (планові або позапланові; виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки.

Відповідно до підпункту 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 ПК України документальною перевіркою вважається перевірка, предметом якої є своєчасність, достовірність, повнота нарахування та сплати усіх передбачених цим Кодексом податків та зборів, а також дотримання валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, дотримання роботодавцем законодавства щодо укладення трудового договору, оформлення трудових відносин з працівниками (найманими особами) та яка проводиться на підставі податкових декларацій (розрахунків), фінансової, статистичної та іншої звітності, регістрів податкового та бухгалтерського обліку, ведення яких передбачено законом, первинних документів, які використовуються в бухгалтерському та податковому обліку і пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, а також отриманих в установленому законодавством порядку контролюючим органом документів та податкової інформації, у тому числі за результатами перевірок інших платників податків.

Документальна позапланова перевірка не передбачається у плані роботи контролюючого органу і проводиться за наявності хоча б однієї з підстав, визначених цим Кодексом.

Документальною невиїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться в приміщенні контролюючого органу.

Положеннями статті 79 ПК України регламентовано особливості проведення документальної невиїзної перевірки. Так документальна невиїзна перевірка здійснюється у разі прийняття керівником контролюючого органу рішення про її проведення та за наявності обставин для проведення документальної перевірки, визначених статтями 77 та 78 цього Кодексу. Документальна невиїзна перевірка здійснюється на підставі зазначених у підпункті 75.1.2 пункту 75.1 статті 75 цього Кодексу документів та даних, наданих платником податків у визначених цим Кодексом випадках, або отриманих в інший спосіб, передбачений законом пункт 79.1 статті 79 ПК України).

При цьому згідно з пунктом 79.2 статті 79 ПК України документальна позапланова невиїзна перевірка проводиться посадовими особами контролюючого органу виключно на підставі рішення керівника (його заступника або уповноваженої особи) контролюючого органу, оформленого наказом, та за умови вручення платнику податків (його представнику) у порядку, визначеному статтею 42 цього Кодексу, копії наказу про проведення документальної позапланової невиїзної перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки.

Виконання умов цієї статті надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної невиїзної перевірки.

Пунктом 79.5 статті 79 ПК України за наявності письмового звернення платника податків замість документальної невиїзної перевірки може проводитися документальна виїзна перевірка.

За обставин цієї справи наказом ГУ ДПС у Волинській області від 29 квітня 2024 року №1671-п (а.с.2 том 2) була призначена саме документальна позапланова невиїзна перевірка на підставі підпункту 78.1.7 пункту 78.1 статті 78 ПК України, яким установлено здійснення документальної позапланової перевірки якщо розпочато процедуру реорганізації юридичної особи (крім перетворення), припинення юридичної особи або підприємницької діяльності фізичної особи - підприємця, закриття постійного представництва чи відокремленого підрозділу юридичної особи, в тому числі іноземної компанії, організації, порушено провадження у справі про визнання банкрутом платника податків або подано заяву про зняття з обліку платника податків.

Припинення підприємницької діяльності позивача є фактичною підставою для проведення документальної позапланової перевірки за період підприємницької діяльності в межах строків давності.

Позивачем не наведено, а судом не встановлено порушень вимог ПК України щодо організації податкової перевірки, про яку ОСОБА_1 був повідомлений завчасно, що ним не заперечується. Надіслання повідомлення про проведення перевірки з переліком питань, які підлягають дослідженню, та наказу на перевірку давали правові підстави контролюючому органу її розпочати.

Судовим розглядом справи встановлено, що податкове повідомлення-рішення форми «Р» №0187212407 про збільшення на 19971,49 грн суми податкового зобов`язання з ПДФО та застосування штрафної санкції у сумі 1377,06 грн (а.с.10 том 1) ґрунтується на висновках підпункту 2.2.1 акта перевірки.

Так перевіркою правильності визначення вартості документально підтверджених витрат, пов`язаних з господарською діяльністю, відображених у додатках Ф-2 до податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2017-2021 роки, ГУ ДПС у Волинській області встановило, що ФОП ОСОБА_1 завищив валові витрати за статтею «інші витрати» (включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг) на загальну суму 110952,36 грн: на 54064,96 грн за 2018 рік, на 22440,13 грн за 2019 рік та на 34447,27 грн за 2020 рік (графа 7 додатку Ф-2 «Розрахунок податкових зобов`язань з податку на доходи фізичних осіб та/або військового збору з доходів, отриманих самозайнятою особою» до податкових декларацій про майновий стан і доходи).

Як зазначено в акті перевірки, оскільки прибуткових накладних за цією статтею витрат підприємцем не пред`явлено, то аналізом даних ЄРПН та банківських виписок перевіркою витрати підтверджено частково, а саме: за 2018 рік - на суму 41997,99 грн, за 2019 рік - на суму 32539,47 грн, за 2020 рік - на суму 13067,63 грн (комісія банку, обслуговування РРО, програмне забезпечення «Freedom» та «M.E.Doc», оплата ліцензії на роздрібну торгівлю, тощо).

Також актом перевірки зафіксовано, що під час проведення позапланової невиїзної документальної перевірки ОСОБА_1 не надано книги обліку доходів та витрат, суми дебіторської та кредиторської заборгованості, вартості та кількості залишків товарно-матеріальних цінностей, актів списань, актів виконаних робіт, документально підтверджених витрат на вартість виконаних робіт, наданих послуг, тощо.

Згідно з пунктом 3 акта перевірки у ході перевірки правильності визначення бази оподаткування та повноти нарахування військового збору з доходів, отриманих від провадження господарської діяльності, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 внаслідок порушень, зазначених у пункті 2.2.1 акта перевірки, занизив суму чистого оподатковуваного доходу та відповідно базу оподаткування військовим збором: на 54064,96 грн - за 2018 рік, на 22440,13 грн - за 2019 рік, на 34447,27 грн - за 2020 рік, внаслідок чого не нараховано та не сплачено до бюджету 1664,28 грн військового збору (за 2018 рік - 810,97 грн, за 2019 рік -336,60 грн, за 2020 рік - 516,71 грн).

Податкове повідомлення-рішення форми «Р» від 08 липня 2024 року №0187232407 про збільшення на 1664,28 грн суми податкового зобов`язання з військового збору та застосування штрафної санкції у сумі 114,75 грн (а.с.12 том 1) пов`язане саме з цими обставинами.

В основу вимоги від 08 липня 2024 року №Ф-0187302407 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску у сумі 25282,15 грн (а.с.9 том 1) та рішення від 08 липня 2024 року №0187312407 про застосування штрафних санкцій у сумі 8415,55 грн покладено висновки підпунктів 4.4.3, 4.4.4 акта перевірки, за змістом яких перевіркою достовірності відображення у звітності сум доходу, отриманого від здійснення діяльності, що підлягає обкладенню ПДФО, з урахуванням максимальної величини бази нарахування єдиного внеску, встановлено заниження суми чистого доходу (про що вказано у пункті 2.2.1 акта перевірки) та відповідно базу нарахування єдиного внеску: за 2018 рік - на 54064,96 грн, за 2019 рік - на 22440,13 грн, за 2020 рік - на 34447,27 грн та за 2021 рік - на 3966,52 грн. Перевіркою правильності нарахування єдиного внеску з сум доходу, на який нараховується єдиний внесок у розмірі 22%, встановлено заниження єдиного внеску на загальну суму 25282,15 грн; а саме: на 11894,29 грн - за 2018 рік, на 4936,83 грн - за 2019 рік, на 7578,40 грн - за 2020 рік та на 872,63 грн - за 2021 рік.

Перевіряючи доводи сторін щодо виявлених податковою перевіркою цих порушень податкового законодавства, а саме заниження валових витрат, що призвело до заниження чистого оподатковуваного доходу як бази нарахування ПДФО, війкового збору та єдиного внеску, суд зазначає про таке.

Порядок оподаткування доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, крім осіб, що обрали спрощену систему оподаткування, визначений статтею 177 ПК України.

Відповідно до пунктів 177.1, 177.2 статті 177 ПК України доходи фізичних осіб - підприємців, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною пунктом 167.1 статті 167 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов`язаними з господарською діяльністю такої фізичної особи - підприємця.

Перелік витрат, безпосередньо пов`язаних з отриманням доходів, визначений пунктом 177.4 статті 177 ПК України. До таких належать:

витрати, до складу яких включається вартість сировини, матеріалів, товарів, що утворюють основу для виготовлення (продажу) продукції або товарів (надання робіт, послуг), купівельних напівфабрикатів та комплектуючих виробів, палива й енергії, будівельних матеріалів, запасних частин, тари й тарних матеріалів, допоміжних та інших матеріалів, які можуть бути безпосередньо віднесені до конкретного об`єкта витрат (підпункт 177.4.1);

витрати на оплату праці фізичних осіб, що перебувають у трудових відносинах з таким платником податку (далі - працівники), які включають витрати на оплату основної і додаткової заробітної плати та інших видів заохочень і виплат виходячи з тарифних ставок, у вигляді премій, заохочень, відшкодувань вартості товарів (робіт, послуг), витрати на оплату за виконання робіт, послуг згідно з договорами цивільно-правового характеру, будь-яка інша оплата у грошовій або натуральній формі, встановлена за домовленістю сторін (крім сум матеріальної допомоги, які звільняються від оподаткування згідно з нормами цього розділу); обов`язкові виплати, а також компенсація вартості послуг, які надаються працівникам у випадках, передбачених законодавством, внески платника податку на обов`язкове страхування життя або здоров`я працівників у випадках, передбачених законодавством (підпункт 177.4.2);

суми податків, зборів, пов`язаних з проведенням господарської діяльності такої фізичної особи - підприємця (крім …) (підпункт 177.4.3);

інші витрати, до складу яких включаються витрати, що пов`язані з веденням господарської діяльності, які не зазначені в підпунктах 177.4.1-177.4.3 цього пункту, до яких відносяться витрати на відрядження найманих працівників, на послуги зв`язку, реклами, плати за розрахунково-касове обслуговування, на оплату оренди, ремонт та експлуатацію майна, що використовується в господарській діяльності, на транспортування готової продукції (товарів), транспортно-експедиційні та інші послуги, пов`язані з транспортуванням продукції (товарів), вартість придбаних послуг, прямо пов`язаних з виробництвом товарів, виконанням робіт, наданням послуг (підпункт 177.4.4).

Разом з тим, відповідно до підпункту 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України не включаються до складу витрат підприємця:

витрати, не пов`язані з провадженням господарської діяльності такою фізичною особою - підприємцем;

витрати на придбання, самостійне виготовлення основних засобів та витрати на придбання нематеріальних активів, які підлягають амортизації;

витрати на придбання та утримання основних засобів подвійного призначення, визначених цією статтею;

документально не підтверджені витрати.

Таким чином, відповідно до положень пункту 177.4 статті 177 ПК України фізична особа-підприємець, яка перебуває на загальній системі оподаткування, вправі зменшити свій загальний оподатковуваний дохід тільки на суму документально підтверджених витрат, які пов`язані із провадженням господарської діяльності та щодо яких відсутні застереження в інших положеннях ПК України. До складу витрат включаються витрати, які одночасно відповідають таким вимогам: пов`язані із господарською діяльністю фізичної особи-підприємця; є документально підтвердженими, тобто підприємець має відповідні первинні документи; безпосередньо пов`язані з отриманням доходів; фактично понесені (оплачені) у звітному періоді.

Правові та організаційні засади забезпечення збору та обліку єдиного внеску на загальнообов`язкове державне соціальне страхування, умови та порядок його нарахування і сплати та повноваження органу, що здійснює його збір та ведення обліку, визначені Законом №2464-VI.

Частиною першою статті 4 Закону №2464-VI установлено, що платниками єдиного внеску є фізичні особи-підприємці, в тому числі ті, які обрали спрощену систему оподаткування.

За загальним правилом, визначеним у пункті 2 частини першої статті 7 Закону №2464-VI (у редакції, чинній з 01 січня 2018 року по 01 січня 2021 року), єдиний внесок нараховується для платників, зазначених у пунктах 4 (крім фізичних осіб - підприємців, які обрали спрощену систему оподаткування), 5 та 5 і частини першої статті 4 цього Закону, - на суму доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню податком на доходи фізичних осіб. При цьому сума єдиного внеску не може бути меншою за розмір мінімального страхового внеску на місяць.

Відповідно до частини п`ятої статті 8 Закону №2464-VI єдиний внесок для платників, зазначених у статті 4 цього Закону; встановлюється у розмірі 22 відсотки до визначеної статтею 7 цього Закону бази нарахування єдиного внеску.

Частиною другою статті 9 Закону №2464-VI визначено, що обчислення єдиного внеску здійснюється на підставі бухгалтерських та інших документів, відповідно до яких провадиться нарахування (обчислення) або які підтверджують нарахування (обчислення) виплат (доходу), на які відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Отже, з наведених положень Закону №2464-VI слідує, що фізичні особи-підприємці на загальній системі оподаткування є платниками єдиного внеску, нарахування якого зобов`язані здійснювати у повному обсязі, виходячи з доходу (прибутку), отриманого від їх діяльності, що підлягає обкладенню ПДФО, на підставі бухгалтерських та інших документів (йдеться про суму доходу, яка є різницею між виручкою й витратами, що пов`язані з підприємницькою діяльністю та підтверджені документами).

Натомість відповідно до частини третьої статті 9 вказаного Закону обчислення єдиного внеску податковими органами у випадках, передбачених цим Законом, здійснюється на підставі актів перевірки правильності нарахування та сплати єдиного внеску, звітності, що подається платниками до податкових органів, бухгалтерських та інших документів, що підтверджують суми виплат (доходу), на суми яких (якого) відповідно до цього Закону нараховується єдиний внесок.

Платники єдиного внеску, зазначені у пунктах 4, 5 та 5 і частини першої статті 4 цього Закону, зобов`язані сплачувати єдиний внесок, нарахований за календарний квартал, до 20 числа місяця, що настає за кварталом, за який сплачується єдиний внесок (частина восьма статті 9 Закону №2464-VI, у редакції, чинній з 01 січня 2018 року).

Сума єдиного внеску, своєчасно не нарахована та/або не сплачена у строки, встановлені Законом №2464-VI, є недоїмкою та стягується з нарахуванням пені та застосуванням штрафів.

За приписами частини четвертої статті 25 Закону №2464-VI податковий орган у порядку, за формою та у строки, встановлені центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну фінансову політику, надсилає в паперовій та/або електронній формі платникам єдиного внеску вимогу про сплату недоїмки з єдиного внеску. Вимога про сплату недоїмки є виконавчим документом.

Податковий орган застосовує до платника єдиного внеску такі штрафні санкції: за донарахування податковим органом або платником своєчасно не нарахованого єдиного внеску накладається штраф у розмірі 10 відсотків зазначеної суми за кожний повний або неповний звітний період, за який донараховано таку суму, але не більш як 50 відсотків суми донарахованого єдиного внеску (пункт 3 частини одинадцятої статті 25 Закону №2464-VI).

Підпунктами 1.2-1.3 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» ПК України визначено, що платниками військового збору є особи, визначені пунктом 162.1 статті 162 цього Кодексу. Об`єктом оподаткування збором є доходи, визначені статтею 163 цього Кодексу. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об`єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.

Отже, базою для нарахування військового збору з доходів, отриманих фізичною особою-підприємцем від провадження господарської діяльності, є сума чистого оподатковуваного доходу.

У цьому контексті суд також зазначає, що згідно з пунктом 44.1 статті 44 ПК України для цілей оподаткування платники податків зобов`язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов`язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Частина друга статті 9 Закону України від 16 липня 1999 року №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» встановлює, що підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи. Для контролю та впорядкування оброблення даних на підставі первинних документів можуть складатися зведені облікові документи.

Визначення терміну «первинний документ» наведено у статті 1 названого Закону; ним є документ, який містить відомості про господарську операцію.

Пунктом 177.10 статті 177 ПК України також установлено обов`язок фізичних осіб - підприємців вести Книгу обліку доходів і витрат та мати підтверджуючі документи щодо походження товару.

У Книзі обліку доходів і витрат підприємець фіксує на підставі первинних документів ті витрати, які прямо зазначені в пункті 177.4 ПК України, безпосередньо пов`язані з веденням господарської діяльності й здійснені для отримання доходу у звітному періоді.

Між тим актом перевірки зафіксовано, що ОСОБА_1 документально не підтверджено статтю «інші витрати» (включаючи вартість виконаних робіт, наданих послуг тощо), можливість віднесення яких передбачена підпунктом 177.4.1, 177.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України; не надано книги обліку доходів та витрат, суми дебіторської та кредиторської заборгованості, вартості та кількості залишків товарно-матеріальних цінностей, актів списань, актів виконаних робіт, документально підтверджених витрат на вартість виконаних робіт, наданих послуг.

Позивач не заперечує, що не надав Книги обліку доходів і витрат, яку, як стверджував представник позивача, останній вів у паперовій формі.

Форма Книги обліку доходів і витрат та порядок її ведення затверджена наказом Міністерства доходів і зборів України від 16 вересня 2013 року №481 (зареєстрований в Міністерстві юстиції України 01 жовтня 2013 року за №1686/24218, далі Порядок №481).

Пунктом 2 Порядку №481 обумовлено, що Книга ведеться за вибором платника податку в паперовому або електронному вигляді. Вимоги до ведення Книги обліку доходів і витрат у паперовому вигляді установлені у пункті 3, а до ведення Книги в електронному вигляді у пункті 4 цього Порядку. Зокрема, у разі ведення у паперовому вигляді книга прошнурована, пронумерована, безоплатно реєструється в контролюючому органі, засвідчується підписом керівника або заступника контролюючого органу та скріплюється печаткою; у разі ведення в електронній формі самозайнята особа зобов`язана отримати посилені сертифікати відкритих ключів, сформованих акредитованими центрами сертифікації ключів, включених до системи подання податкових документів в електронному вигляді, укласти договір про визнання електронних документів з контролюючим органом та сформувати заяву на отримання Книги і надіслати її до контролюючого органу за місцем податкового обліку засобами електронного зв`язку з дотриманням умов щодо реєстрації електронного підпису підзвітних осіб у порядку, визначеному законодавством; контролюючий орган за місцем податкового обліку реєструє заяву самозайнятої особи на отримання Книги у реєстрі поданих заяв та протягом 3 робочих днів формує і надсилає самозайнятій особі повідомлення про реєстрацію Книги із зазначенням реєстраційного номера Книги та дати її реєстрації.

Книга обліку доходів і витрат в електронній формі, яка не відповідає пункту 4 Порядку №481, аркуші якої долучено до позовної заяви, не може вважатися належним документом. Надані у формі електронних таблиць дані, на які посилається позивач, не підтверджені первинними документами та такими не можуть вважатись.

Як уже було зазначено судом, пункт 44.1 статті 44 ПК України прямо забороняє формування показників податкової звітності на підставі даних, не підтверджених первинними документами; пункт 117.4.5 пункту 177.4 статті 177 ПК України позбавляє платника права враховувати непідтверджені витрати у цілях визначення чистого доходу (є базою для визначення ПДФО, військового збору та єдиного внеску).

Пунктом 85.2 статті 85 ПК України передбачено, що платник податків зобов`язаний надати посадовим (службовим) особам контролюючих органів у повному обсязі всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки.

При цьому суд зазначає, що вказана норма прямо встановлює, що такий обов`язок виникає у платника податків після початку перевірки, тобто підставою виникнення такого обов`язку є сама обставина початку перевірки.

У повідомленні від 29 квітня 2024 року №639 позивачу було роз`яснено вказаний обов`язок та запропоновано забезпечити надання всіх документів, які підтверджують дані податкових декларацій (розрахунків), регістри податкового та бухгалтерського обліку, первинні та інші документи, які використовувалися в обліку та пов`язані з нарахуванням і сплатою податків та зборів, виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням яких покладено на органи державної податкової служби (а.с.5 том 2).

Позивач не спростував зафіксованого в акті перевірки факту ненадання до перевірки первинних документів (прибуткових накладних, актів виконаних робіт тощо) щодо частини витрат за статтею «інші витрати», відображених в податкових деклараціях про майновий стан та доходи.

При цьому на доводи позивача про те, що податковий орган не витребував додатково необхідні документи, суд наголошує, що вимога про надання до перевірки усіх документів, на підставі яких сформовані показники податкової звітності, безпосередньо визначена у письмовому повідомленні від 29 квітня 2024 року №639 та закріплена у пункті 85.2 статті 85 ПК України. Водночас чинне законодавство не встановлює обов`язку контролюючого органу складати окремий акт про ненадання документів під час перевірки; такий факт може бути зафіксований в акті перевірки як частина її результатів.

У постанові Верховного Суду від 23 травня 2024 року у справі №380/5557/22 Верховний Суд вказував, що з врахуванням положень статті 85 ПК України саме платник податків зобов`язаний надати податковому органу всі документи, що належать або пов`язані з предметом перевірки. Податковий орган має право витребувати певні документи, що належать чи пов`язані з предметом перевірки, в ході її проведення, проте саме на платника покладено обов`язок із надання усіх необхідних документів після початку такої перевірки.

Суд також критично оцінює твердження позивача у позовній заяві про те, що під час перевірки в повному обсязі надавались усі документи на підтвердження витрат, зокрема й ті, про відсутність яких вказано в акті перевірки. Позивач у заявах по суті справи та представник позивача у судовому засіданні не пояснили, які саме за змістом документи були надані контролюючому органу та де ці документи, їх не було долучено і до позовної заяви.

Суд зауважує, що ПК України встановив порядок захисту прав платника податків від недобросовісних та свавільних дій контролюючого органу під час перевірки.

За змістом абзацу пункту 44.6 статті 46 ПК України якщо платник податків після закінчення перевірки та до прийняття рішення контролюючим органом за результатами такої перевірки надає в порядку пункту 86.7 статті 86 цього Кодексу документи, що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, не надані під час перевірки, такі документи повинні бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення.

Як передбачено пунктом 86.7 статті 86 ПК України, у разі незгоди платника податків або його представників з висновками перевірки чи фактами і даними, викладеними в акті (довідці) перевірки (крім документальної позапланової перевірки, проведеної у порядку, встановленому підпунктом 78.1.5 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу), вони мають право подати свої заперечення та додаткові документи і пояснення, зокрема, але не виключно, документи, що підтверджують відсутність вини, наявність пом`якшуючих обставин або обставин, що звільняють від фінансової відповідальності відповідно до цього Кодексу, до контролюючого органу, який проводив перевірку платника податків, протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки). Такі заперечення, додаткові документи і пояснення є невід`ємною частиною матеріалів перевірки.

Тобто, платник податків не позбавлений права надати документи, пов`язані з документальною перевіркою, і після її завершення (якщо вони з об`єктивних причин не були надані під час перевірки або ж не були враховані контролюючим органом); такі документи відповідно до пункту 44.6 статті 44 ПК України мають бути враховані контролюючим органом під час розгляду ним питання про прийняття рішення за результатами перевірки.

Також у постановах від 08 серпня 2019 року у справі №802/1069/13-а, від 01 квітня 2020 року у справі №640/637/19 Верховний Суд висловив позицію про те, що законодавцем передбачено право платника податків надати контролюючому органу документи, які були відсутні під час перевірки. Якщо платник податків у запереченнях на акт перевірки посилається на обставини, що не були досліджені під час перевірки, до прийняття рішення за результатами такої перевірки, то це зумовлює обов`язок податкового органу щодо призначення та проведення позапланової перевірки.

Позивач не скористався правом подати протягом 10 робочих днів з дня, наступного за днем отримання акта (довідки), заперечення на акт перевірки, додаткові документи і пояснення, якщо вважав, що акт перевірки є необ`єктивним, не відповідає фактичним обставинам та контролюючим органом безпідставно відхилено (не взято до уваги) первинні та інші документи, які пов`язані з показниками податкової звітності, були наявні і надавалися до перевірки.

Позивачем не було додано жодних документів і до скарги від 26 липня 2024 року на рішення ГУ ДПС у Волинській області, прийняті на підставі акта перевірки (а.с.15-17 том 2).

Абзацом першим пункту 44.6 статті 46 ПК України встановлене правило, згідно з яким у разі якщо до закінчення перевірки або у терміни, визначені в пункті 86.7 статті 86 цього Кодексу платник податків не надає посадовим особам контролюючого органу, які проводять перевірку, документи (незалежно від причин такого ненадання, крім випадків виїмки документів або іншого вилучення правоохоронними органами), що підтверджують показники, відображені таким платником податків у податковій звітності, вважається, що такі документи були відсутні у такого платника податків на час складення такої звітності.

Слід враховувати сталу і послідовну практику Верховного Суду, викладену, зокрема у постановах від 27 квітня 2022 року у справі №420/13197/20, від 22 червня 2022 року у справі №826/13633/17, за якою наслідки, передбачені пунктом 44.6 статті 44 ПК України, стосуються: документів, що належать або пов`язані з предметом перевірки; на їх підставі платник веде облік доходів, витрат та інших показників; вони безпосередньо пов`язані із визначенням об`єктів оподаткування та/або податкових зобов`язань; їх зберігання є законодавчим обов`язком платника податків; вимога щодо надання документів містилася у належно оформленому запиті контролюючого органу.

Верховний Суд неодноразово висловлював правову позицію про те, що обов`язок контролюючого органу здійснювати перевірку на підставі первинних документів кореспондується з обов`язком платника податків зберігати такі первинні документи та надавати їх при перевірці. Ненадання таких документів нормами пункту 44.6 статті 44 ПК України прирівнюється до їх відсутності. Винятком є випадки виїмки документів або іншого їх вилучення правоохоронними органами та іншими компетентними органами.

Обов`язок позивача доводити обставини, на які він посилається на обґрунтування своїх доводів, є ключовим аспектом принципу змагальності та рівності в судовому процесі (частина перша статті 9 Кодексу адміністративного судочинства України, далі КАС України).

Позивач не може будувати власну позицію на тому, що вона є доведеною, допоки інша сторона не надасть доказів на її спростування (концепція негативного доказу), оскільки такий підхід нівелює саму сутність принципу змагальності.

Тож виходячи з принципу «поза розумним сумнівом», суд вважає, що позивач, який не надав первинні документи для документального підтвердження витрат в частині, про які йдеться в акті перевірки, не довів правомірність врахування цих витрат при визначенні чистого оподатковуваного доходу, тому у суду відсутні підстави для висновку про необ`єктивність висновків акта перевірки щодо встановлення факту заниження суми ПДФО на 19971,49 грн, заниження суми військового збору на 1664,28 грн та заниження суми єдиного внеску на 25282,15 грн та неправомірність прийнятих на їх підставі податкового повідомлення-рішення від 08 липня 2024 року №0187212407, податкового повідомлення-рішення від 08 липня 2024 року №0187232407, вимоги від 08 липня 2024 року №Ф-0187302407 про сплату боргу (недоїмки) з єдиного внеску та рішення від 08 липня 2024 року №0187312407.

Таким чином, відсутні правові та фактичні підстави для задоволення позовних вимог у цій частині позову.

Варто зазначити, що податкове повідомлення-рішення від 08 липня 2024 року №0187282407, яким застосовано штрафну санкцію у сумі 1020,00 грн, прийняте за ненадання/незберігання позивачем частини документів (а.с.13 том 1).

Так за змістом акта перевірки (пункт 5) перевіркою дотримання вимог законодавства щодо забезпечення зберігання первинних документів, звітності, інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, встановлено, що ФОП ОСОБА_1 не забезпечив зберігання первинних документів бухгалтерського та податкового обліку, документів, пов`язаних з визначенням об`єктів оподаткування за 2017-2021 роки. Зокрема, не надано книгу обліку доходів та витрат, суми дебіторської та кредиторської заборгованості за роки здійснення діяльності, залишків товарно-матеріальних цінностей, актів списань, актів виконаних робіт (послуг), інформації щодо рухомого майна, яке використовувалося в діяльності платника.

Про ненадання цих документів йдеться і в інших розділах акта перевірки, про що суд вказував вище.

Підпунктом 16.1.12 пункту 16.1 статті 16 ПК України установлено обов`язок платника податків забезпечувати збереження документів, пов`язаних з виконанням податкового обов`язку, протягом строків, установлених цим Кодексом.

Згідно з приписами пункту 44.3 статті 44 ПК України, платники податків зобов`язані забезпечити зберігання документів, визначених у пункті 44.1 цієї статті, а також документів, пов`язаних із виконанням вимог - законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності, для складення якої використовуються зазначені документи, а у разі її неподання - з передбаченого цим Кодексом граничного терміну подання такої звітності. Передбачені цим пунктом терміни зберігання документів продовжуються на період зупинення відліку строку давності у випадках, передбачених пунктом 102.3 статті 102 цього Кодексу.

Відповідно до вимог пункту 44.5 статті 44 ПК України у разі втрати, пошкодження або дострокового знищення документів, зазначених в пунктах 44.1 і 44.3 цієї статті, платник податків зобов`язаний у п`ятиденний строк з дня такої події письмово повідомити (із наданням оформлених відповідно до законодавства документів, підтверджуючих настання події, що призвела до такої втрати, пошкодження або дострокового знищення документів) контролюючий орган за місцем обліку в порядку, встановленому цим Кодексом для подання податкової звітності, та контролюючий орган, яким було здійснено митне оформлення відповідної митної декларації, надано авторизацію відповідно до Митного кодексу України або дозвіл на застосування спеціальних (у тому числі транзитних) спрощень.

Платник податків зобов`язаний відновити втрачені документи протягом 90 календарних днів з дня, що настає за днем надходження повідомлення до контролюючого органу.

У разі надання платником податків у порядку та строки, визначені абзацом першим цього підпункту, повідомлення та неможливості проведення перевірки платника податків у зв`язку з втратою, пошкодженням або достроковим знищенням платником податків документів строки проведення таких перевірок переносяться до дати відновлення та надання документів до перевірки в межах визначених цим підпунктом строків, але на строк не більше ніж 120 днів.

Згідно з пунктом 121.1 статті 121 ПК України незабезпечення платником податків зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської та статистичної звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених статтею 44 цього Кодексу строків їх зберігання та/або ненадання платником податків контролюючим органам оригіналів документів (крім документів, отриманих з Єдиного реєстру податкових накладних) чи їх копій при здійсненні податкового контролю у випадках, передбачених цим Кодексом, - тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 1020 гривень.

У позові позивач вказав, що книга обліку доходів і витрат, яка велася у паперовій формі, втрачена після припинення підприємницької діяльності у 2021 році.

Позивач не надав доказів звернення у встановленому пунктом 44.5 статті 44 ПК України порядку до контролюючого органу з повідомленням про втрату документів, зокрема, книги обліку доходів і витрат.

Оскільки висновки акта перевірки про ненадання до перевірки частини перинних документів та інших документів, пов`язаних із обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством, не спростовано належними та допустимими доказами, то застосування спірним податковим повідомленням-рішенням від 08 липня 2024 року №0187282407 штрафу на підставі пункту 121.1 статті 121 ПК України є правомірним.

При вирішенні спору в частині позовних вимог про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень від 08 липня 2024 року №0187242407 про збільшення на 503099,29 грн грошового зобов`язання з ПДВ (з них 457363,00 грн основне зобов`язання, 45736,29 грн штрафні санкцій у розмірі 10% від основного зобов`язання) та №0187272407 про застосування штрафних санкцій у сумі 3400,00 грн судом встановлено, що прийняття цих рішень обґрунтоване висновками акта перевірки про заниження податкових зобов`язань на загальну суму 245932,87 грн, зокрема, за січень 2018 року - на 13296,30 грн, за березень 2018 року - на 8491,56 грн, за травень 2018 року - на 9070,16 грн, за червень 2018 року - на суму 17812,54 грн, за липень 2018 року - на 27839,04 грн, за серпень 2018 року - на 10202,08 грн, за вересень 2018 року - на 17765,85 грн, за листопад 2018 року - на 22506,33 грн, за січень 2019 року - на 17731,76 грн, за лютий 2019 року - на 10365,97 грн, за березень 2019 року - на 38158,41 грн, за травень 2019 року - на 20487,78 грн, за липень 2019 року - на 15534,26 грн, за серпень 2019 року - на 14325,56 грн, за жовтень 2019 року - на 1564,80 грн, за лютий 2020 року - на 366,01 грн, за травень 2020 року - на суму 414,46 грн, а також на 211430,00 грн у липні 2021 року, що у свою чергу зумовлено включенням до податкового кредиту ПДВ у вказаній сумі за товарно-матеріальні цінності, послуги, які не призначені для використання в господарській діяльності платника податків (будівельні матеріали, обладнання, шини, автомобіль) (пункт 4.5 акта перевірки).

Зокрема, перевіркою встановлено, що ФОП ОСОБА_1 у 2018 2020 роках придбав товарно-матеріальні цінності та послуги (їх перелік згідно з податковими накладними наведено у на стор. 26-28 акта), та за їх рахунок сформовано податковий кредит, що не є спірним. Також до податкового кредиту листопада 2017 року ФОП ОСОБА_1 відповідно до податкової накладної від 16 листопада 2017 року №159 на загальну суму 1268580,00 грн, в т.ч. ПДВ 211430,00 грн, відніс ПДВ з вартості автомобіля (WAUZZZF47JA040368 Audi A4 2.0 TFSI S-line), придбаного в ТзОВ «Ніко Захід Преміум».

Контролюючий орган дійшов висновку, що товарно-матеріальні цінності (будівельні матеріали, обладнання, шини, автомобіль) придбані (використані) не у господарській діяльності платника, оскільки під час проведення перевірки підприємцем не надано актів виконаних робіт (будівництво, ремонт, тощо), актів списання будівельних матеріалів, платіжних документів за виконання робіт підряднику, а також документів щодо використання автомобіля в господарській діяльності позивача (актів виконаних робіт, шляхових листів, товарно-транспортних накладних або інших документів тощо).

Суд зазначає, що за змістом підпункту 14.1.181 пункту 14.1 статті 14 ПК України податковий кредит - сума, на яку платник податку на додану вартість має право зменшити податкове зобов`язання звітного (податкового) періоду, визначена згідно з розділом V цього Кодексу.

Згідно з підпунктом «а» пункту 198.1 статті 198 ПК України до податкового кредиту відносяться суми податку, сплачені/нараховані у разі здійснення операцій з: придбання або виготовлення товарів та послуг.

Як установлено пунктом 198.3 статті 198 ПК України, податковий кредит звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається із сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою пунктом 193.1 статті 193 цього Кодексу, протягом такого звітного періоду у зв`язку з: придбанням або виготовленням товарів та наданням послуг; придбанням (будівництвом, спорудженням) основних фондів (основних засобів, у тому числі інших необоротних матеріальних активів та незавершених капітальних інвестицій у необоротні капітальні активи); ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України. Нарахування податкового кредиту здійснюється незалежно від того, чи такі товари/послуги та основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження господарської діяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.

Відповідно до пункту 184.6 статті 184 ПК України у разі анулювання реєстрації особи як платника податку останнім звітним (податковим) періодом є період, який розпочинається від дня, що настає за останнім днем попереднього податкового періоду, та закінчується днем анулювання реєстрації.

Як обумовлено пунктом 184.7 статті 184 ПК України, якщо товари/послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, такий платник податку в останньому звітному (податковому) періоді не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника податку зобов`язаний визначити податкові зобов`язання по таких товарах/послугах, необоротних активах виходячи із звичайної ціни відповідних товарів/послуг чи необоротних активів, крім випадків анулювання реєстрації як платника податку внаслідок реорганізації платника податку шляхом приєднання, злиття, перетворення, поділу та виділення відповідно до закону.

Пунктом 198.5 статті 198 ПК України визначено обов`язок платника податків нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами, придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися: в операціях, що здійснюються платником податку в межах балансу платника податку, у тому числі передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих необоротних активів (підпункт «в»); в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (підпункт «г»).

У разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи в подальшому починають використовуватися в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності, у тому числі переведення невиробничих необоротних активів до складу виробничих необоротних активів, платник податку може зменшити суму податкових зобов`язань, що були нараховані відповідно до цього пункту, на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, зазначеної в абзаці першому цього пункту, зареєстрованого в Єдиному реєстрі податкових накладних.

З метою застосування цього пункту податкові зобов`язання визначаються по товарах/послугах, необоротних активах: придбаних для використання в неоподатковуваних операціях - на дату їх придбання; придбаних для використання в оподатковуваних операціях, які починають використовуватися в неоподатковуваних операціях, - на дату початку їх фактичного використання, визначену в первинних документах, складених відповідно до Закону України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».

Згідно з пунктом 189.1 статті 189 ПК України у разі здійснення операцій відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу база оподаткування за необоротними активами визначається виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів виходячи із звичайної ціни), а за товарами/послугами - виходячи з вартості їх придбання.

Як передбачено пунктом 199.1 статті 199 ПК України, у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до пункту 189.1 статті 189 цього Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в Єдиному реєстрі податкових накладних на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях.

Податкові накладні, які не надаються покупцю, а також податкові накладні, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, підлягають реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних (пункт 201.10 статті 201 ПК України).

Відповідно до положень пункту 123.1 статті 123 ПК України вчинення платником податків діянь, що зумовили визначення контролюючим органом суми податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, зменшення суми бюджетного відшкодування та/або від`ємного значення суми податку на додану вартість платника податків на підставах, визначених підпунктами 54.3.1, 54.3.2 (крім випадків зменшення суми податку на доходи фізичних осіб, задекларованої до повернення з бюджету у зв`язку із використанням права на податкову знижку), 54.3.6 пункту 54.3 статті 54 цього Кодексу, - тягне за собою накладення на платника податків штрафу в розмірі 10 відсотків суми визначеного податкового зобов`язання та/або іншого зобов`язання, контроль за сплатою якого покладено на контролюючі органи, завищеної суми бюджетного відшкодування.

Також абзацом четвертим пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України установлено, що у разі відсутності реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції з постачання товарів/послуг, що звільняються від оподаткування податком на додану вартість, та/або податкової накладної/розрахунку коригування, складеної на операції, що оподатковуються за нульовою ставкою, податкової накладної, складеної відповідно до пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу у разі здійснення операцій, визначених підпунктами «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до статті 199 цього Кодексу, та розрахунку коригування, складеного до такої податкової накладної, податкової накладної, складеної відповідно до абзацу одинадцятого пункту 201.4 статті 201 цього Кодексу, протягом граничного строку, передбаченого статтею 201 цього Кодексу, для реєстрації податкової накладної та/або розрахунку коригування до такої податкової накладної в Єдиному реєстрі податкових накладних, що зазначена в податковому повідомленні-рішенні, складеному за результатами перевірки контролюючого органу, - тягне за собою накладення на платника податку штрафу в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без податку на додану вартість), але не більше 3400 гривень.

З наведеного слідує, що платнику податку має право сплачені/нараховані суми ПДВ у разі здійснення операцій з придбання товарів, послуг (за умови своєчасної реєстрації постачальником податкової накладної в ЄРПН) на дату їх придбання включити до податкового кредиту. Однак платник податку відповідно до пункту 184.7 статті 184, 198.5 статті 198 ПК України зобов`язаний нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на відповідний обсяг придбаних товарів (послуг, необоротних активів), що призначені для використання в операціях, визначених у підпунктах «а» - «г» пункту 198.5 статті 198 Кодексу (зокрема, в операціях, що не є господарською діяльністю платника) та не пізніше останнього дня звітного періоду скласти податкову накладну та зареєструвати її в ЄРПН. Недотримання цих правил має наслідком застосування штрафу згідно з абзацом четвертим пункту 120-1.2 статті 120-1 ПК України (в розмірі 5 відсотків обсягу постачання (без ПДВ), але не більше 3400 грн).

До перевірки позивач не надав доказів використання у господарській діяльності з метою отримання доходу придбаних будівельних матеріалів та обладнання (за номенклатурою товарів/послуг: блоки будівельні стінові, цегла, гідробар`єр, сітка, коньок універсальний, труба ПВХ, трійник, заглушка, перехідник, доставка бетону, клей будівельний, колектор, радіатор, контролер, інжектор, подовжувач, маршрутизатор, трап, з`єднувач, кран кульовий, мінеральна вата, каналізаційна труба, кутова лійка, куточок, муфта, плитка керамічна, суміш для плитки керамічної, насосна установка, ванна, полиця навісна, м`ясорубка, стіл холодильний, витяжка, шини та ін.), таких як акти виконаних робіт (будівництво, ремонт), платіжні документи про оплату робіт підряднику, акти списання будівельних матеріалів тощо.

При цьому ФОП ОСОБА_1 здійснював лише роздрібну торгівлю алкогольними напоями, використовуючи орендоване приміщення площею 369 кв.м згідно з договором від 01 жовтня 2017 року з терміном дії з 01 жовтня 2017 року по 31 серпня 2020 року.

Пояснюючи причину ненадання вказаних вище документів, позивач зазначив, що самостійно здійснював ремонтні роботи у приміщенні. У судовому засіданні представник позивача також стверджував, що ОСОБА_1 власними силами проводив ремонтні роботи, без залучення підприємств на підставі договору підряду чи фізичних осіб за договором цивільно-правового характеру, тому відсутні акти виконаних робіт, докази оплати робіт/послуг.

Суд вважає, що з огляду на перелік будівельних матеріалів та обладнання, виконання такого виду робіт (мурування стін, укладення плитки, прокладення каналізації, сантехнічні роботи, ізоляція тощо) потребує професійних вмінь і навичок. Виконання цих робіт позивачем жодним чином не задокументовано. У разі виконання цих робіт власними силами товарно-матеріальні цінності мали б бути списані відповідними актами. Однак відповідно до акта перевірки вартість придбаних товарно-матеріальних цінностей (будівельних матеріалів та обладнання) навіть не було включено до витрат, пов`язаних із здійсненням діяльності, в податкові декларації про майновий стан і доходи за 2018 2020 роки.

Тому суд погоджується з відповідачем, що у зв`язку із формуванням податкового кредиту у сумі 245932,87 грн за операціями придбання вказаних товарно-матеріальних цінностей позивач, який не має документального підтвердження їх використання в господарській діяльності, не пізніше дати анулювання його реєстрації як платника ПДВ відповідно до пункту 184.7 статті 184, 198.5 статті 198 ПК України повинен був нарахувати податкові зобов`язання з ПДВ на відповідний обсяг придбаних товарів (послуг, необоротних активів), що призначені для використання в операціях, визначених у пункті 198.5 статті 198 ПК України, скласти зведену податкову накладну, яку зареєструвати в ЄРПН.

Також ФОП ОСОБА_1 на порушення цих приписів ПК України занижено податкові зобов`язання з ПДВ за липень 2021 року у сумі 211430,00 грн (сума податкового кредиту, попередньо сформованого відповідно до податкової накладної від 16 листопада 2017 року №159 з операцій придбання автомобіля Audi A4 2.0 TFSI S-line.

Позивач у позові наголошував, що автомобіль придбаний з метою використання в господарській діяльності (підвезення алкогольних напоїв, відряджень тощо). До позовної заяви позивач надав суду накази-розпорядження ФОП ОСОБА_1 від 23 листопада 2017 року №1/с та №2/с про використання автомобіля у господарській діяльності та введення його в експлуатацію, акт введення в експлуатацію основних засобів (автомобіля), відомість нарахування амортизації, наказ від 06 липня 2021 року №3/с про виведення автомобіля з експлуатації (а.с.72-74, 152 том 1), а у підготовчому засіданні представником позивача долучено подорожні листи службового легкового автомобіля за листопад 2017 року лютий 2020 року (а.с.70-84 том 2).

Прикметно, що надані суду документи, позивач не надав контролюючому органу ні під час перевірки, ні в порядку адміністративного оскарження (нагадаємо, заперечення на акт перевірки він також не подавав), що не дає підстав для висновку, що він вжив всіх залежних від нього заходів для забезпечення повної та об`єктивної перевірки.

Крім того, ФОП ОСОБА_1 у зв`язку із придбанням та введенням в експлуатацію автомобіля Audi A4 2.0 TFSI S-line не подавав у встановленому порядку і Повідомлення про об`єкти оподаткування або об`єкти, пов`язані з оподаткуванням або через які провадять діяльність, за формою №20-ОПП, що зафіксовано в акті перевірки та не спростовано останнім під час судового розгляду.

Оскільки на виконання завдань адміністративного судочинства при перевірці правомірності рішення суб`єкта владних повноважень суд має враховувати лише ті обставини та документи, на підставі яких таке рішення було прийнято, а при прийнятті оскаржуваного податкового повідомлення-рішення ті документи, які позивач надав суду, відповідачем не досліджувались (вони не були надані позивачем без доведення об`єктивної неможливості їх надання), то підстави для дослідження та врахування таких первинних документів під час судового розгляду цієї справи відсутні, що відповідає правовій позиції Верховного Суду у постанові від 23 травня 2024 року у справі №380/5557/22.

З огляду на встановлені у справі обставини, на підставі аналізу податкового законодавства, що регулює спірні правовідносини, а також враховуючи наведені висновки Верховного Суду щодо застосування норм ПК України (статей 44, 85 у їх взаємозв`язку), суд дійшов висновку, що прийняті відповідачем рішення за наслідками документальної позапланової невиїзної перевірки, які є предметом оскарження у цьому спорі, прийняті на підставі, у межах повноважень та у спосіб, що визначені Конституцією та законами України. Таким чином, підстави для визнання протиправними та скасування оскаржуваних податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги відсутні, а тому у задоволенні позову належить відмовити.

Оскільки суд відмовляє у задоволенні позову, то позивачу судові витрати відшкодуванню не підлягають.

Керуючись статтями 2, 72-77, 243-246, 255, 295 КАС України, суд

ВИРІШИВ:

В задоволенні позову ОСОБА_1 ( АДРЕСА_1 , реєстраційний номер облікової картки платника податків НОМЕР_1 ) до Головного управління ДПС у Волинській області (43010, Волинська область, місто Луцьк, Київський майдан, будинок 4, ідентифікаційний код відокремленого підрозділу юридичної особи 44106679) про визнання протиправними та скасування податкових повідомлень-рішень, рішення та вимоги відмовити.

Рішення суду набирає законної сили після закінчення строку подання апеляційної скарги всіма учасниками справи, якщо апеляційну скаргу не було подано. У разі подання апеляційної скарги рішення, якщо його не скасовано, набирає законної сили після повернення апеляційної скарги, відмови у відкритті чи закриття апеляційного провадження або прийняття постанови судом апеляційної інстанції за наслідками апеляційного перегляду.

Рішення може бути оскаржене в апеляційному порядку повністю або частково шляхом подання апеляційної скарги до Восьмого апеляційного адміністративного суду протягом тридцяти днів з дня складення повного судового рішення.

Суддя Ж.В. Каленюк

Повний текст рішення складено 04 квітня 2025 року